La comptabilité et les PME [1 ed.] 9782765027461, 2765027463, 9782765027478, 2765027471
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French Pages 1059 [1082] Year 2010
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La comptabiLité et Les pme
Daniel M c Mahon i Jocelyne Gosselin i Sylvie Deslauriers
La comptabiLité et Les pme Corrections de réimpression de Chenelière Éducation – Consignes pour l’imprimeur Le picto
C O U L E U R
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CHENELIÈRE ÉDUCATION
5800, rue Saint-Denis, bureau 900 Montréal (Québec) H2S 3L5 Canada Téléphone : 514 273-1066 Télécopieur : 514 276-0324 ou 1 800 814-0324 [email protected]
CHENELIÈ
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5800, ru Montréa Télépho Télécop info@ch
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Daniel M c Mahon i Jocelyne Gosselin i Sylvie Deslauriers
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4 couleurs
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Noir
La cmptabilit et les PME
Sces icngaphiqes
Daniel McMahon, Sylvie Deslauriers, Jocelyne Gosselin
cete : René Mansi/iStockphoto p. II : Bart Claeys/iStockphoto, Mark Stay/iStockphoto
© 2010 Chenelière Éducation inc. Conception éditoriale : Sylvain Ménard Édition : Marie Victoire Martin Coordination : Frédérique Coulombe Révision linguistique : Marie Auclair Correction d’épreuves : Christine Langevin, Danielle Maire, Marie Auclair Saisie des textes : Ghislaine Bigué Conception graphique : Micheline Roy Infographie : Interscript Conception de la couverture : Tatou communication visuelle
Dans cet ouvrage, le masculin est utilisé comme représentant des deux sexes, sans discrimination à l’égard des hommes et des femmes, et dans le seul but d’alléger le texte.
Des marques de commerce sont mentionnées ou illustrées dans cet ouvrage. L’Éditeur tient à préciser qu’il n’a reçu aucun revenu ni avantage conséquemment à la présence de ces marques. Celles-ci sont reproduites à la demande de l’auteur en vue d’appuyer le propos pédagogique ou scientifique de l’ouvrage.
Le matériel complémentaire mis en ligne dans notre site Web est réservé aux résidants du Canada, et ce, à des fins d’enseignement uniquement.
Catalgage aant pblicatin e Biblithèqe et Achies natinales Qbec et Biblithèqe et Achies Canaa McMahon, Daniel, 1956La comptabilité et les PME Publ. antérieurement sous le titre: Comptabilité : comprendre et agir. Montréal : Chenelière/McGraw-Hill, 2000. Comprend des réf. bibliogr. et un index. ISBN 978-2-7650-2746-1 1. Comptabilité. 2. Petites et moyennes entreprises – Comptabilité. 3. Comptabilité – Problèmes et exercices. i. Deslauriers, Sylvie, 1960- . ii. Gosselin, Jocelyne, 1957- . iii. Titre. iv. Titre : Comptabilité : comprendre et agir. HF5642.M323 2010
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C2010-940771-7
5800, rue Saint-Denis, bureau 900 7001, boul. Saint-Laurent Montréal 3L5 Canada Montréal (Québec) (Québec)H2S Canada H2S 3E3 Téléphone Téléphone :: 514 514273-1066 273-1066 Télécopieur : 514 276-0324 ou 800 814-0324 814-0324 Télécopieur : 450 461-3834 / 11 888 [email protected] [email protected]
TouS droITS réSErvéS. Tte epctin, en tt en patie, ss tte fme mia et pa qelqe pc qe ce sit, cnn incnn, est inteite sans l’atisatin cite palable e Chenelièe écatin inc.
ISBN 978-2-7650-2746-1 Dépôt légal : 2e trimestre 2010 Bibliothèque et Archives nationales du Québec Bibliothèque et Archives Canada Imprimé au Canada 4
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Nous reconnaissons l’aide financière du gouvernement du Canada par l’entremise du Fonds du livre du Canada (FLC) pour nos activités d’édition. Gouvernement du Québec – Programme de crédit d’impôt pour l’édition de livres – Gestion SODEC.
AvAnt-propos puqui ai cacé a de em e d’éegie à la édaci d’u uel uage de cmabilié ? pace qu’il maquai u mauel emea d’illue le uelle me cmable u le eeie à caial emé, i la gade majié de pME. E ee, aucu aue uage e éd aux bei de l’éudia e ’e adaé à la éalié du Québec. pu duie ce ueau lume, l’édieu a gaié de ece aec de eeu de diéee uieié. Ce ece aaie u bjeci d’ideife e de éui le éléme qui eiaie à la mie e me d’u uage de cmabilié de bae deié à ue clieèle dieifée du ieau uieiaie, mai ua égaleme êe uile au ieau cllégial. péccuai, aee e ecmmadai de eeu e maièe de cmabilié éaie dc à l’de du ju.
Des recommandations… innovatrices ! pu éde aux bei de l’éudia e cmabilié, u a eeu lu de 95 % de iciale ecmmadai aie a le eeu culé. E ici quelque-ue.
Une approche pédagogique axée sur la compréhension L’ache édaggique éciée e aa u axée u la cméhei. Aii, luô que de mémie mécaiqueme de cce qu’il uai ublie aideme, l’éudia ua, gâce à cee ache, aii ue le ubilié e la deu de la maièe à l’éude.
Un énoncé des objectifs d’apprentissage au début de chaque chapitre tu le bjeci d’aeiage mi e éidece au débu de chaque chaie. Chacu fgue aui da la mage du exe au mye d’u icgamme.
Un ouvrage rédigé dans un langage clair et simple rédigé da u lagage clai, imle e dc acceible, ce uage eme à l’éudia de aii aideme la lgique ihéee aux cce de bae. Celui-ci die dc de lu de em u cmede le cce ima e adi le exemle aique éeé e clae.
Des concepts expliqués progressivement Chaque cce e exliqué geieme, de l’éude de iuai imle juqu’à l’aalye de iuai lu cmlexe.
Une présentation visuelle des concepts à l’étude pè de 350 fgue e ableaux exlicai emee à l’éudia de mieux cmede le cce à l’éude.
Une mise en pages aérée La mie e age aéée acilie la lecue e eme d’iége de e da la mage.
Une approche pédagogique favorisant la curiosité et la compréhension des concepts importants La ubique « Aez-u le e de l’beai ? » aie euleme la cuiié de l’éudia, mai elle lui eme de bie cmede le cce ima.
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IV
AvAnt-propos
L’importance de l’inormatique en comptabilité L’iomaique e au eice de la comabilié. La ubique « La comabilié e l’iomaique », accomagée d’u icogamme diici, eme à l’éudia de aii d’emblée e quoi le ouelle echologie eue lui imlife la âche.
Une réérence aux normes internationales IFRS Bie que ce ouage oi axé u le ome alicable aux pME, celle-ci ouaie éeuelleme gadi. Il e doc imoa d’éeille le leceu à la éalié de eeie coée e Boue, lequelle doie uilie le IFrs. De ecadé emee à l’éudia de ’iiie aux IFrs.
Une synthèse des concepts importants à la fn de chaque chapitre Ue yhèe de coce imoa e oue à la f de chaque chaie. L’éudia eu aii éie le coeu d’u chaie e eu de em e ’aue d’e maîie le coce.
Une grande variété de questions de révision, d’exercices, de problèmes de compréhension et de défs Ue gade aiéé de queio de éiio, d’execice, de oblème de coméheio e de déf e oee à l’éudia. tou a éé mi e lace ou aoie a ogeio.
Une intégration progressive de chaque concept dans les exercices et les problèmes de compréhension nombe d’execice e de oblème de coméheio aie d’abod d’u eul coce, ui de luieu à la oi. Le ieau de difculé (acile – moye – difcile) d’u oblème à l’aue augmee à meue que l’éudia ogee. Ef, celui-ci oue aoi de idice de éoe à la uie de execice e de oblème de coméheio.
Travail à faire En tenant pour acquis que la société n’a pas déclaré de dividende depuis deux ans, calculez la valeur comptable de chacune des trois catégories d’actions. Valeur comptable d’une action ordinaire : 18,35 $
Des mises à jour des tables de déductions à la source noe ie Iee (www.cheeliee.ca/mcmaho) oe de mie à jou de able de déducio à la ouce qui ee à l’éablieme de la aye aii que de mie à jou de oluio du chaie aia de la aye.
Un recueil de solutions pédagogique Le oe deciie, le calcul déaillé e le ombeux commeaie exlicai accomaga le éciue de joual o ou objeci de aoie ue meilleue coméheio du uje aié. pou lu de déail, coulez le ie Iee du mauel à l’adee .
Une initiation rapide à la TPS et à la TVQ Le oio odameale elaie à la tps e à la tvQ o éeée dè le chaie 4.
AvAnt-propos
Une intégration de la TPS et de la TVQ à l’entreprise commerciale et aux journaux auxiliaires L’iroducio raide de oio odameale relaie à la tps e à la tvQ (chaire 4) erme ue iégraio de celle-ci lor de l’éude de oéraio de l’ererie commerciale (chaire 5) e lor de l’uiliaio de jouraux auxiliaire (chaire 8).
Questions, exercices, problèmes et défs L’acquiiio de coaiace de bae e le déeloeme de coméece requière u raail idiiduel coidérable. La grade ariéé de queio de réiio, d’exercice, de roblème de comréheio e de déf erme à l’éudia de araire a ormaio. Le queio de réiio lui doe l’occaio de aer e reue le oio le lu imorae de chaque chaire. Le exercice o coçu our ’aurer que le coaiace de bae o éé bie aimilée. Le roblème de comréheio o ael au jugeme de l’éudia, ce derier dea aire reue de dicereme da l’aalye de chaque iuaio. Ef, le déf ore à l’éudia l’occaio de e uraer. Chaque roblème de comréheio e chaque déf e accomagé du em alloué e du ieau de difculé (acile, moye ou difcile). par exemle, la meio « 25 miue – moye » igife que l’éudia doi réoudre e 25 miue u roblème ou u déf do le ieau de difculé e moye. Le em éceaire our réoudre u roblème correod à celui d’ue eroe oéda le coaiace de bae requie e dioa de euille de raail qu’elle ’a qu’à remlir arè aoir aalyé le doée du roblème. Lor de la réoluio de remier roblème d’u chaire, il e ormal que l’éudia excède le em alloué. Ue ee amélioraio era oée à meure qu’il maîriera le coaiace de bae du chaire e qu’il aiguiera o e criique.
Remerciements Alor que la edace acuelle e de raduire ou d’adaer de ourage américai, la maio d’édiio Cheelière Éducaio ’e e remie à ore caacié d’ioer e de créer. voilà u déf qu’elle a u releer aec beaucou d’audace. no remier remercieme o doc deié à l’équie d’édiio qui ou a ermi de ou uraer.
L’équipe de rédaction La comptabilité et les PME come 23 chaire do 4 o éé rédigé ar Jocelye Goeli (chaire 11, 12, 13 e 14), 3 ar sylie Delaurier (chaire 15, 16 e 20) e le 16 aure ar Daiel McMaho. noo oueoi que chaque chaire a éé crué à la loue ar o coula, M. Maurice Goeli e Mme Célie Moqui. La ublicaio de La comptabilité et les PME e doc le rui de la mie e commu de coaiace e de l’exériece de ciq eroe aya la aio de l’eeigeme de la comabilié. nou eo aui à remercier ou le roeeur our leur commeaire, criique e recommadaio ormulé lor de recore e ereue orgaiée ar l’édieur : M. Maurice Goeli (Uierié Laal), M. sébaie Dechêe (Uierié de Moco), Mme sylie Berhelo (Uierié de sherbrooke) e M. Jacque Giroux (Uierié du Québec e Abiibi-témicamigue). sa eux, la qualié de ce ourage ’e rouerai amoidrie. nou ouligo d’ue aço oue ariculière le raail exceioel de o coula, M. Maurice Goeli, de l’Uierié Laal, e Mme Célie Moqui de l’Uierié de sherbrooke. Leur remarque e commeaire judicieux o ermi d’augmeer la qualié de ce ourage.
V
VI
AvAnt-propos
nou teo à ouliger la collaboratio excetioelle de luieur eroe à la arutio de cet ourage. nou eo otammet à Mme Ghilaie Bigué, qui a ait motre de atiece et de déouemet lor de la aiie de dier chaitre, au traail miutieux de Mme Marie Auclair lor de la réiio liguitique et à celui de Mme Daielle Maire et Chritie Lagei lor de la correctio de éreue. nou teo égalemet à ouliger le roeioalime de l’équie tyograhique d’Itercrit, de l’équie de roductio ueriée ar Mme Frédérique Coulombe et M. Jea Boilard et de l’équie d’éditio dirigée ar Mme Marie victoire Marti et M. sylai Méard de la maio d’éditio Cheelière Éducatio. Le auteur remerciet l’Ititut Caadie de Comtable Agréé qui leur a ermi de reroduire de extrait de recommadatio du Manuel de l’ICCA. Ef, l’auteur ricial tiet aui à remercier o éoue, Liette, et e eat, Aick, Jeica et Dae, our leur atiece eer u mari et u ère tro ouet aborbé ar o déir de muir le étudiat d’u ourage de réérece réodat à leur beoi et à leur attete.
Commentaires, critiques et suggestions Faite areir o commetaire, critique et uggetio aii que o quetio à l’auteur e accédat à la boîte aux lettre de otre ite Iteret à l’adree uiate : www.cheeliere.ca/mcmaho. Daiel McMaho, M. sc., FCpA, FCA
tabLe des matièRes AvAnt-propos .......................................................................................... iii ChApitre 1 Les concepts fondamentaux de La comptabiLité et Le biLan ............................................................... 1 Qu’est-ce Que La comptabiLité ? ................................................................... 2 L gr l l ........................................................... 2 L r l ...................................... 4 Les utiLisateuRs de L’infoRmation comptabLe et LeuRs besoins ........................................................................ 4 L lr r ...................................................................................... 4 L lr r ..................................................................................... 5 La pRofession comptabLe au canada ........................................................ 7 L’r l ........................................................................................ 8 L l g ........................................................................ 9 L l rg r l ........................................... 10 u rrr l’g l rr l .................... 10 Les pRincipes comptabLes GénéRaLement Reconnus ......................... 10 L’obJectif des états financieRs ................................................................. 11 Les composantes des états financieRs .................................................. 11 L’ ............................................................................................................... 12 L .......................................................................................................... 12 L rr ....................................................................................... 13 L’éQuation comptabLe fondamentaLe ...................................................... 13 Les effets de diVeRses opéRations suR L’éQuation comptabLe........ 14 or 1 – L l ............................................................. 14 or 2 – L’r à l q ............................................................... 14 or 3 – L’ rl rq ................................................ 15 or 4 – L’ rr r à r ................................... 15 or 5 – L v rr r rll à r............. 16 or 6 – L rgl ’ ........................................................... 16 or 7 – L rvr ’ r ................................................. 17 Le biLan ............................................................................................................. 17 L’l l ................................................................................................ 19 L l l........................................................................................... 19 Les foRmes d’entRepRises ........................................................................... 20 L rr vll ............................................................................. 20 L ll ........................................................................... 21 L r .................................................................................. 21 L rv.............................................................................................. 22 L l qr r ’rr .......................................................... 22 synthèse .......................................................................................................... 23
VIII
Table des matières
actiVités d’appRentissaGe .......................................................................... 24 annexes L pcGR ....................................................................................................... 37 L r l l’ .................................................. 42
ChApitre 2 L’enReGistRement des opéRations ReLatiVes aux comptes du biLan ........................................................ 45 Le cycLe comptabLe : une Vue d’ensembLe.............................................. 46 é 1 – L ll l’l l’r ............................................ 46 é 2 – L’rgr r....................................................... 46 é 3 – L rr l gr lvr ........................................................ 47 é 4 – L’l l l vrf ............... 47 é 5 – L rglr l rr .................................. 47 é 6 – L’l fr ................................................. 47 é 7 – L lôr .................................................................... 47 é 8 – L’l l l vrf r lôr ............... 49 é 9 – L lv rr r ................ 49 Les comptes .................................................................................................... 49 L r .................................................................................... 49 Les notions de débit et de cRédit ............................................................. 49 Les RèGLes ReLatiVes au débit et au cRédit des comptes du biLan.... 50 L l r l ...................................................................... 52 L’rgr r r t ......................... 52 Le JouRnaL GénéRaL et Le GRand LiVRe GénéRaL ................................... 55 L jrl grl............................................................................................. 55 L r ’rgr rr jrl ................................... 56 L gr lvr grl ....................................................................................... 57 L’l jrl grl gr lvr grl........................................... 57 L v l r q r ............................................ 58 L l l ........................................................................................... 59 Le RepoRt des écRituRes de JouRnaL dans Le GRand LiVRe ............... 60 L rr l gr lvr ........................................................... 61 L gr lvr r l rr rr jrl .................................................................................... 61 La baLance de VéRiication.......................................................................... 63 L r l l vrf.............................................................. 63 L’l l l vrf.................................................................. 63 L rr rrr ................................................................................. 64 L’l g llr........................................................................... 65 synthèse .......................................................................................................... 66 actiVités d’appRentissaGe .......................................................................... 66 annexe u l l ll ............................................................................... 84
ChApitre 3 Les RésuLtats et Les capitaux pRopRes ......... 87 L’état des RésuLtats et L’état des capitaux pRopRes : une Vue d’ensembLe ...................................................................................... 88 Q’- q l’ rl ? .................................................................. 88
Table des matières
Q’- q l’ rr ? ..................................................... 89 Les éLéments des RésuLtats et des capitaux pRopRes ....................... 89 L r ..................................................................................................... 89 L rg ..................................................................................................... 90 L g ......................................................................................................... 92 L r ........................................................................................................ 92 L f ................................................................................................ 92 L r l rr ................................................................................. 92 La comptabiLisation des éLéments des RésuLtats et des capitaux pRopRes ............................................................................. 94 L rgl rlv r rl ................... 94 L’l l l .................................................................. 95 L’l r .................................................................................. 96 L’enReGistRement des opéRations et Le RepoRt dans Le GRand LiVRe ...................................................................................... 99 L’l l l vrf .................................................. 102 Les états inancieRs.................................................................................... 102 L’ rl ......................................................................................... 102 L’ rr ............................................................................ 104 L l .......................................................................................................... 104 synthèse ........................................................................................................ 105 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 105 annexe L fr ’ rr..................................................... 127
ChApitre 4 La taxe suR Les pRoduits et seRVices et La taxe de Vente du Québec .......................................................... 131 un apeRçu GénéRaL des RéGimes de taxation canadien et Québécois ................................................................................................. 132 L ll à l tps à l tVQ .................................... 132 La comptabiLisation de La tps et de La tVQ LoRs de La pRestation de seRVices ................................................................... 133 Le RecouVRement et La comptabiLisation du cti et du Rti ............... 134 À ql - r cti Rti ? .................................... 134 L l cti Rti lr l’ ....................................... 134 d cti Rti r l’ l l ’l .................... 135 La pRoduction du oRmuLaiRe de décLaRation ................................... 135 L rq r rlr lr ............................... 138 La pRésentation au biLan ........................................................................... 138 Les taxes pRoVinciaLes aiLLeuRs au canada ........................................ 139 synthèse ........................................................................................................ 139 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 140
ChApitre 5 La comptabiLisation des opéRations d’une entRepRise commeRciaLe ........................................................ 147 une Vue d’ensembLe des états inancieRs d’une entRepRise commeRciaLe ............................................................... 148 Le cycLe d’expLoitation d’une entRepRise commeRciaLe .................. 150
IX
X
Table des matières
L’état des RésuLtats d’une entRepRise commeRciaLe ........................ 154 L r ’r ................................................................................... 155 L r ’r r .................................................................................. 155 L r r r v...................................................................... 157 L rgl .......................................................................... 159 L r v ............................................................................. 160 L r ................................................................................................... 162 L ’g ................................................................................. 162 Le coÛt des Ventes ..................................................................................... 162 L ’vr r ’vr rq .................... 163 L l ...................................................................... 165 L r r r ..................................................................... 166 L r ............................................................................. 167 L r rr à l’ ....................................................................... 168 L rr sk ................................................................ 170 L r û v ............................................................. 170 L vl l r r .......................................................... 171 La maRGe bénéiciaiRe bRute .................................................................... 171 Les Rais d’expLoitation ............................................................................. 172 Le bénéice d’expLoitation ........................................................................ 173 Les autRes RésuLtats et Le bénéice net .............................................. 174 Le cLassement des postes de L’état des RésuLtats ........................... 174 L’ rl à gr ll .................................................. 174 L’ rl à gr l .................................................... 174 L’anaLyse des RésuLtats et du biLan d’une entRepRise commeRciaLe ............................................................... 175 L’vl l rl ’ rr rl ............................. 175 L’vl l lvl ’ rr rl............................. 178 synthèse ........................................................................................................ 180 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 181
ChApitre 6 La RéGuLaRisation des comptes ....................... 199 Le pRincipe de L’indépendance des exeRcices...................................... 200 L’r l l fr .................................................... 200 La comptabiLisation des pRoduits et des chaRGes ........................... 200 L r rl................................................................................ 200 L r r rg r .................................. 201 La peRtinence de La RéGuLaRisation des comptes ............................. 201 Les pRincipaLes soRtes d’écRituRes de RéGuLaRisation ................... 202 La VentiLation des chaRGes suR pLus d’un exeRcice......................... 204 L r ’v................................................................... 205 L rr ............................................................................................... 207 La VentiLation des pRoduits suR pLus d’un exeRcice ........................ 209 L r rç ’v .......................................................................... 210 La comptabiLisation des chaRGes À payeR ............................................ 212 L rê r......................................................................................... 212
Table des matières
L lr à r ....................................................................................... 214 La comptabiLisation des pRoduits À ReceVoiR ..................................... 215 L rê à rvr .................................................................................... 216 L l f ’r ............................................................. 216 La comptabiLisation des chaRGes estimatiVes .................................... 217 L’r l ............................................................. 217 L r v l r v l............................................................ 218 L vlr rll l vlr rr .............................................. 219 L’ l’r ......................................................................... 219 L ’ ’r ..................................................... 220 La baLance de VéRiication RéGuLaRisée ............................................... 223 synthèse ........................................................................................................ 225 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 227
ChApitre 7 Le chiRieR, Les écRituRes de cLôtuRe et Les écRituRes de contRepassation ......................................... 247 Le chiRieR .................................................................................................... 248 Q’- q’ rr ? .............................................................................. 249 L’l rr ............................................................................. 249 L’l rr .......................................................................................... 254 L’l fr ............................................................... 256 L’rgr rr rglr ............................................. 257 Les écRituRes de cLôtuRe ......................................................................... 259 L r ’êr l lr ..................................................... 259 L r lr ......................................... 259 L lr r ............................................................... 260 L lr rg ............................................................... 261 L lr sr rl ............................................... 262 L lr ar Rr ................................................... 263 La baLance de VéRiication apRès cLôtuRe .......................................... 263 Les écRituRes de contRepassation ........................................................ 264 L rg à r l r à rvr ................................................ 264 L rg ’v l r rç ’v ........................ 267 L rgl rlv rr r ..................................... 267 Le chiRieR d’une entRepRise commeRciaLe ........................................ 268 L’l rr ’ rr rl............................................ 270 L’l fr ............................................................... 271 L’rgr rr rglr ............................................. 273 L’rgr rr lr ....................................................... 273 L l vrf r lr .......................................................... 274 Le cycLe comptabLe – en Résumé ............................................................ 275 synthèse ........................................................................................................ 276 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 276 annexe L rr rr ............................................................................. 304
XI
XII
Table des matières
ChApitre 8 Les JouRnaux auxiLiaiRes et Le tRaitement de L’inoRmation comptabLe .............................................................. 305 Les Limites du JouRnaL GénéRaL et du GRand LiVRe GénéRaL .......... 306 une Vue d’ensembLe du système d’inoRmation comptabLe ............ 307 Les GRands LiVRes auxiLiaiRes .................................................................. 308 Les JouRnaux auxiLiaiRes ........................................................................... 309 Le JouRnaL des Ventes ............................................................................... 311 L’rgr v à r .............................................................. 311 L rr l gr lvr ...................................................................... 311 Le JouRnaL des encaissements ............................................................... 313 L’rgr r l à ............ 313 L rr l gr lvr ...................................................................... 316 Le JouRnaL des achats............................................................................... 320 L’rgr à r .............................................................. 320 L rr l gr lvr ...................................................................... 320 Le JouRnaL des décaissements ............................................................... 320 L’rgr l à .............................................................................................. 321 L rr l gr lvr ...................................................................... 321 Le JouRnaL des saLaiRes ............................................................................ 327 Le JouRnaL GénéRaL .................................................................................... 327 L’rgr r l jrl grl l rr l gr lvr ................................................................... 327 La VéRiication de L’exactitude aRithmétiQue des GRands LiVRes auxiLiaiRes .................................................................. 330 Le JouRnaL synoptiQue .............................................................................. 331 Le tRaitement inoRmatisé de L’inoRmation comptabLe .................. 333 L vg ’ l r ...................................... 333 L r r f ’ gr r .................... 333 L à jr l ........................................... 334 L vl ’r lr à r r ........... 334 L rr ................................................................................ 334 L’ à r rôl r lr ......................... 334 synthèse ........................................................................................................ 334 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 335
ChApitre 9 La paye ............................................................................... 365 une Vue d’ensembLe : du RecRutement À La distRibution de La paye ....................................................................................................... 366 saLaiRes ou honoRaiRes ? .......................................................................... 366 La déteRmination de La paye bRute ......................................................... 368 L lr .................................................................................................... 368 L r ..................................................................................................... 368 L ........................................................................................... 368 L vg l ............................................................................. 368 L grf ............................................................................................ 369
Table des matières
Les Retenues saLaRiaLes ........................................................................... 369 L r lrl lgr ................................................................ 369 L r lrl v .......................................................... 373 L r lrl lv ................................................................. 374 La iche de paye indiVidueLLe..................................................................... 375 La comptabiLisation de La paye ................................................................ 376 Les cotisations de L’empLoyeuR .............................................................. 376 L lgr ............................................................................ 376 L v l lv......................... 380 La comptabiLisation des cotisations de L’empLoyeuR....................... 380 Le paiement des dettes ReLatiVes À La paye et Le tRaVaiL de in d’exeRcice .......................................................................................... 381 L r l l ......................................................... 381 L rq r gvr r rg....... 382 L lr à r f ’r ............................................................. 383 L r lr l fr ..................................... 383 La cessation d’empLoi................................................................................. 384 Le tRaitement inoRmatisé de La paye .................................................... 384 synthèse ........................................................................................................ 388 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 388 annexe L rlr lr l l r lrl .................. 398
ChApitre 10 La tRésoReRie ............................................................. 399 Les éLéments constitutis de La tRésoReRie ...................................... 400 e q l rrr ? ....................................................................... 400 L l ............................................................................................... 400 La Gestion de La tRésoReRie ..................................................................... 400 L lf l rrr ....................................................................... 401 L r l rrr .......................................................................... 402 Le contRôLe inteRne et La tRésoReRie .................................................. 402 L ........................................................................................ 403 L ........................................................................................ 406 La petite caisse ............................................................................................ 408 L ’ ................................................................. 409 L rgl l .................. 409 L r l ............................................................... 410 Le RappRochement bancaiRe .................................................................... 411 L l’rr r r l rr r ............................................................................ 413 L q r l q ........................................................... 413 L l rgr l l’rr............................. 417 L rr r ......................................................... 418 L r r q rlr................................................ 422 Le tRanseRt éLectRoniQue de onds ................................................... 424
XIII
XIV
Table des matières
La pRésentation de La tRésoReRie dans Le biLan ................................ 424 synthèse ........................................................................................................ 425 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 426
ChApitre 11 Les cRéances .............................................................. 445 La Gestion des cRéances .......................................................................... 446 Les comptes cLients ................................................................................... 449 L l l l ............................................. 449 L’vl q l ............................................... 452 L’l l f f ............................... 458 L l l rr ................................................. 458 Les eets À ReceVoiR ................................................................................. 459 L r ’ ll à rr............................................................................ 459 L l à rvr ........................................................ 462 La pRésentation des cRéances dans Les états inancieRs.............. 465 synthèse ........................................................................................................ 466 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 467 annexe L r ............................................................................. 482
ChApitre 12 Les stocks ................................................................... 487 La Gestion des stocks ............................................................................... 488 La natuRe des stocks................................................................................. 489 Les paRamètRes du système comptabLe ............................................... 491 L ’vr .............................................................................. 492 L l r û ........................................................ 498 L r û ...................................... 501 Le tRaVaiL comptabLe de in de péRiode ................................................ 507 L’vr rl........................................................................................ 508 L’vl f r ....................................................... 509 u llr l vlr l .............................................................. 510 L rvl r f r .................................................... 512 Les autRes méthodes de déteRmination du coÛt des stocks........ 515 La pRésentation des stocks dans Les états inancieRs .................. 516 synthèse ........................................................................................................ 517 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 518 annexes L l rg fr r..................................................... 539 L l’vr r l.................................................... 541
ChApitre 13 Les immobiLisations coRpoReLLes ................ 545 Les caRactéRistiQues des biens utiLisés de açon duRabLe ........... 546 L g l rl ............................................... 547 L l l rg ’l .................................... 548 L rrr rlv à l l l rg ’l ......................................................... 549 Les immobiLisations coRpoReLLes........................................................... 550
Table des matières
L r û l l rrll ..................... 550 L l û gg r l ’q ............................. 555 L’r l rrll ........................................... 556 L r rv ’l rrll......................................... 568 L r l rrll ......................................... 575 L l r ’ à lg r r ............................... 580 L r ’l rrll ....................................................... 585 L’g ...................................................................................................... 586 L r l rrll l fr ....... 591 synthèse ........................................................................................................ 593 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 595
ChApitre 14 Les actis incoRpoReLs ....................................... 611 Les paRticuLaRités des actis incoRpoReLs ........................................ 612 L r ....................................................................................................... 612 L rv .................................................................................................... 613 L r ’r ......................................................................................... 613 L rq r ........................................................................... 614 L rl ................................................................................... 614 L f l rrl ................................................ 614 Le tRaitement comptabLe initiaL .............................................................. 615 L r l l rrl r ..... 616 L r l l rrl gr r ........ 616 Le tRaitement comptabLe apRès L’acQuisition .................................... 618 L l û gg r r lrr l’ rrl .... 618 L’ l r v ....................................................................... 618 L’r rrl l r v l ........... 620 L r ’ rrl ............................................................ 622 L l r l r ’ rrl ...................................... 623 La pRésentation des actis incoRpoReLs dans Les états inancieRs.................................................................................... 623 La suRVaLeuR (goodwill)............................................................................ 625 L r l’r ’q........................................... 625 L’aide GouVeRnementaLe ............................................................................ 627 synthèse ........................................................................................................ 629 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 630
ChApitre 15 Les titRes de pLacement ..................................... 637 Les caRactéRistiQues des titRes de pLacement ................................. 638 L r ’êr l ................................................................. 638 L lf l l ....................................................... 639 L l l .............................................................. 640 Le tRaitement comptabLe des pLacements cotés suR un maRché acti ................................................................................... 642 L l j vlr ........................................................................ 642 L r v ............................................................................ 644
XV
XVI
Table des matières
Le tRaitement comptabLe des pLacements Qui ne sont pas cotés suR un maRché acti ...................................................................... 647 L l vlr ’q ............................................................ 648 L r .................................................................................. 649 L r ’rê ................................................................................... 653 L’r l r l’ .............................................. 656 Le tRaitement comptabLe d’une paRticipation..................................... 663 L r ll ................................................................. 663 L’f l ......................................................................................... 664 L l vlr l ...................................................... 665 L r l’l ’ r ll ................. 670 L r ll ................................................................... 670 La pRésentation des titRes de pLacement ............................................ 672 synthèse ........................................................................................................ 672 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 674 annexe L vlr l vr r ...................................................... 693
ChApitre 16 Le passi ......................................................................... 705 Les éLéments de passi............................................................................... 706 Les éLéments composant Le passi À couRt teRme ........................... 708 Les dettes dont Le montant est aciLement déteRminabLe ............ 711 L vr r .............................................................................. 713 L r r ................................................................................. 713 L à r........................................................................................... 715 L rr l r r .................................................. 717 L lr, rg l v à r ........................................ 717 L à rr à l’é ...................................................................... 718 L r rç ’v .......................................................................... 719 L v à r .................................................................................. 719 L r l à lg r à ’ ........................ 720 L rrl à l rr.................................... 720 Les dettes estimatiVes ............................................................................... 720 L rv r gr ............................................................................ 721 L rv r r ......................................................................... 722 Les dettes éVentueLLes ............................................................................. 724 La pRésentation du passi À couRt teRme ............................................ 727 Les éLéments composant Le passi À LonG teRme ............................. 728 Les empRunts hypothécaiRes .................................................................. 729 Les autRes éLéments du passi À LonG teRme ..................................... 732 L à r........................................................................................... 732 L r r à l rrq rr ................................................................................... 733 L v l vll.............................................. 734 La pRésentation du passi À LonG teRme .............................................. 734 Les éVénements postéRieuRs À La date du biLan ................................ 735
Table des matières
L r ’ q à l l ............................. 736 L r ’ q r r l l ........ 737 Les enGaGements contRactueLs ............................................................ 738 synthèse ........................................................................................................ 739 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 740
ChApitre 17 Le capitaL d’appoRt des sociétés paR actions ................................................................................................... 753 Les sociétés paR actions paR RappoRt aux autRes oRmes d’entRepRises ............................................................................................... 754 Les composantes des capitaux pRopRes des sociétés paR actions ................................................................................................... 755 L rl vr rr .............................. 756 Le contexte d’aaiRes et Le contexte JuRidiQue des sociétés paR actions ................................................................................................... 757 L r .................................................................. 758 L r l r ..................... 759 L vg l v r .......................... 760 Le capitaL-actions ....................................................................................... 765 L gr ’ ................................................................................ 765 L r r ..................................................... 765 L r rrl r................................................................ 766 L rrq rvlg .................................................. 766 L vr l-............................................................. 768 Le tRaitement comptabLe des émissions d’actions ........................... 769 L’ ’ ’ l gr ................................ 770 L’ ’ g rv .............................. 772 L’ ’ lr gr à l ..................................... 773 L’ ’ vr r r .............................. 774 L vr rvlg rr ........................... 777 L l r ’ ’ ......................................... 778 L l r .................................................. 779 L r r l’ ’ ......................... 779 Le suRpLus d’appoRt ................................................................................... 779 L’l r « rl » ...................................................................... 779 L r rl ’r ........................................................................ 779 L r rl ’r l fr......................... 781 La pRésentation du capitaL d’appoRt .................................................... 781 synthèse ........................................................................................................ 784 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 785
ChApitre 18 Les RésuLtats et Les bénéices non RépaRtis des sociétés paR actions ..................................... 799 Les RésuLtats des sociétés paR actions............................................... 800 L’j l’ rl ...................................................................... 800 L r l’ rl ............................................................ 803 L l rlr à l’ rl ................................................ 804
XVII
XVIII
Table des matières
Les bénéices non RépaRtis ...................................................................... 807 L r rr.............................................................. 807 L l rr l’vl rr .................. 807 L r r ............................................................... 808 Les diVidendes ............................................................................................... 809 L r j lr v........................................ 809 L à rr rlv à l lr v ......... 810 L rl l ’r ........................................................ 811 L vr v ...................................................................... 812 L r ’ ........................................................................... 819 L rr v r l vr gr ’ ............. 821 L’aectation des bénéices non RépaRtis ........................................... 825 L r ’êr l’ rr ............................ 826 L l l’ rr....................... 826 L r rr à l’gr l r rr.................................................................................................... 827 La VaLeuR comptabLe d’une action......................................................... 828 L r ’êr l vlr l ’ ...................................... 828 L ll l vlr l ’ ................................................ 828 synthèse ........................................................................................................ 830 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 831
ChApitre 19 Le passaGe de La comptabiLité de caisse À La comptabiLité d’exeRcice ............................................................. 853 La comptabiLité de caisse.......................................................................... 854 La comptabiLité d’exeRcice ....................................................................... 854 La compaRaison des deux méthodes À L’aide d’un exempLe simpLiié ................................................................................ 855 Les éLéments Qui distinGuent La comptabiLité de caisse de La comptabiLité d’exeRcice .................................................................. 856 L l ....................................................................................... 856 L k l rr.......................................................... 857 L r à rvr, l rg à r, l r rç ’v l rg ’v ..................................................................... 857 L l rl ................................................................. 858 L r l rr rg ............................................................... 858 L r l rr ............................................................ 858 Le pRocessus systématiQue peRmettant Le passaGe de La comptabiLité de caisse À La comptabiLité d’exeRcice ............. 859 u llr l .................................................................................... 860 u llr ll .................................................................................. 861 synthèse ........................................................................................................ 873 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 873
ChApitre 20 Les Lux de tRésoReRie ....................................... 891 L’utiLité de L’état des Lux de tRésoReRie ............................................. 893 L rrr l qvl rrr : rl l’ .................. 893 L l’ f rrr ...................................................... 894
Table des matières
L r v ’l l l r ............. 896 L r r l rrr....................................................... 898 Les Lux de tRésoReRie Liés aux actiVités d’expLoitation................. 899 L r ’r ......................................................................................... 900 L û v ........................................................................................ 902 L’r l ............................................................. 904 L r v ’r ............................................................. 904 L r fr ......................................................................................... 905 L g r l lr ................................................................... 905 Les Lux de tRésoReRie Liés aux actiVités d’inVestissement et de inancement ....................................................................................... 906 L v ’v ........................................................................ 906 L v f .......................................................................... 908 L’vl l rrr qvl rrr .................... 910 La pRésentation des actiVités d’expLoitation seLon La méthode indiRecte ................................................................................. 912 L l f r l rrr ................................ 913 L vr l r rl..................... 915 synthèse ........................................................................................................ 917 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 918
ChApitre 21 Les sociétés en nom coLLecti ....................... 937 Le sens du teRme « société » et ceLui du teRme « association »........ 938 Les diVeRs types de sociétés ................................................................... 938 La natuRe des sociétés en nom coLLecti ........................................... 939 prq rr ll ? ................................................. 939 L rrq l ll ......................................... 940 L vg l v l ll .................. 941 L ll à rl l ......................................... 941 Le contRat de société ................................................................................ 942 La comptabiLisation des opéRations de La société en nom coLLecti ......................................................................................... 943 L r l ll ....................................................... 944 L’v l ............................................................... 944 L v rr à l r l ll ...... 945 L rr ................................................................................ 945 L rê à l r l ............................................ 946 L’rgr q r l ll ....... 946 L lôr l ll.................................... 946 L rr l ll ........................................................ 947 L fr l ll .......................................... 948 L’ rl ......................................................................................... 948 L’ rr ............................................................................ 948 L l .......................................................................................................... 949 L rg f r ........................................................ 949 L vr rg f r.................... 950 L’ ’ ............................................................................... 955
XIX
XX
Table des matières
L rr ’ .................................................................................... 959 L lq ’ ll .................................................. 962 synthèse ........................................................................................................ 969 actiVités d’appRentissaGe ........................................................................ 970
ChApitre 22 Les coopéRatiVes .................................................... 985 La natuRe de La coopéRatiVe .................................................................... 986 Q’- r « rv » jr’ ? ............................................... 986 L vr ’ rv ................................................. 987 L rrq l rv ........................................................... 987 L vg l v l rv ..................................... 988 L r jrq l r l rv .................................. 989 La Gestion de La coopéRatiVe .................................................................. 990 L’l grl r .............................................................. 991 L l ’r ............................................................................. 991 L .......................................................................................... 992 La comptabiLisation des opéRations de La coopéRatiVe .................. 992 L l l ............................................................................................. 993 L rl ’r ........................................................................................ 994 L rrv ...................................................................................................... 994 L r-rç rr r ............................................................... 995 L r-rç l rr r .................................. 995 u l l ...................................................................................... 995 L’ô r l rv l rv .................................... 999 La pRésentation des états financieRs de L’association coopéRatiVe .................................................................................................. 999 synthèse ...................................................................................................... 1002 actiVités d’appRentissaGe ...................................................................... 1002
ChApitre 23 L’anaLyse des états financieRs .................... 1011 La pRudence éLémentaiRe ReQuise LoRs de L’anaLyse des états financieRs ................................................................................. 1012 QueLQues techniQues d’anaLyse des états financieRs................... 1014 L’anaLyse sectoRieLLe............................................................................... 1016 L’l rll r ....................................................... 1016 L’l rll l r rl....................... 1033 L’anaLyse chRonoLoGiQue ....................................................................... 1034 L’l rlgq r ................................................ 1034 L’l ................................................................................. 1035 synthèse ...................................................................................................... 1036 actiVités d’appRentissaGe ...................................................................... 1037
index................................................................................................................. 1055
CHAPITRE 1
Les concepts ondamentaux de la comptabilité et le bilan
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
défnir la comptabilité ;
2
identifer les utilisateurs de l’inormation fnancière et reconnaître leurs diérents besoins ;
3
décrire les diverses perspectives de carrière qui existent au sein de la proession comptable canadienne ;
4
expliquer brièvement le sens de l’expression « principes comptables généralement reconnus » (PCGR) ;
5
énoncer l’objecti des états fnanciers ;
des utilisateurs en les aidant à évaluer l’incidence
6
décrire les composantes des états fnanciers ;
nancière des opérations et des aits passés,
7
saisir l’importance de l’équation comptable ondamentale ;
présents ou uturs, ou en permettant de conrmer
8
analyser les eets de diverses opérations sur l’équation comptable ;
9
établir, en bonne et due orme, un bilan ;
10
décrire brièvement les principales ormes d’entreprises.
Pour être utile, l’inormation ournie dans les états nanciers doit être pertinente par rapport aux décisions que sont appelés à prendre les utilisateurs. L’inormation est pertinente de par sa nature lorsqu’elle peut infuer sur les décisions
ou de corriger des évaluations antérieures 1.
1. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, Toronto, Institut Canadien des Comptables Agréés, paragr. 1000.17.
2
Chapitre 1
Les étudiants qui abordent pour la première ois l’étude de la comptabilité sont toujours étonnés de constater que, sans être des experts, ils sont tous un peu « comptables ». Pour vous en convaincre, vous n’avez qu’à penser à la période estivale, au cours de laquelle, consciemment ou non, vous avez établi un « budget ». Ainsi, de semaine en semaine, une partie de votre paye vous a permis de prendre du bon temps, mais vous avez aussi dû économiser sufsamment d’argent pour la rentrée scolaire. Parlant de la rentrée, avez-vous remarqué qu’il en coûte toujours plus que prévu la première semaine ? Par conséquent, vous avez sans doute dû réviser votre budget pour tenir compte de toutes les sommes « gagnées » et des sommes « déboursées ». Si, par bonheur, cette première semaine n’a pas trop rongé votre « capital », alors vous avez sans doute « dépensé » quelques dollars au resto du coin, au cinéma ou dans un centre sporti.
La gestion quotidienne de vos fnances personnelles constitue le point de départ de l’exercice de certaines notions comptables.
La gestion quotidienne de vos fnances personnelles constitue le point de départ de l’exercice de certaines notions comptables. Certes, vous n’avez pas besoin d’un système comptable complexe, le suivi de votre relevé de compte bancaire grâce à Internet vous permettant probablement d’administrer votre richesse. Cette orme de comptabilité, toute simple qu’elle soit, démontre déjà l’utilité de cette discipline. C’est pourquoi, dans ce chapitre, nous erons un survol des divers aspects de la comptabilité pour mieux en comprendre l’utilité.
QU’EST-CE QUE LA COMPTABILITÉ ? 1
En tant que système d’inormation fnancière, la comptabilité permet d’identifer, de mesurer, d’enregistrer, de communiquer et d’interpréter l’inormation fnancière relative au onctionnement d’une entité économique. Dans cet ouvrage, l’expression « entité économique» désigne le plus souvent une entreprise à but lucrati. Qu’il s’agisse des dirigeants de grandes sociétés québécoises telles que Bombardier, Cascades et Quebecor ou de la propriétaire de votre salon de coiure prééré, tous les gens d’aaires ont besoin de l’inormation fnancière ournie par le système comptable afn de mieux contrôler les opérations quotidiennes et planifer les activités et la croissance de leur entreprise. Ils s’intéressent tous, notamment, à l’évolution de leur chire d’aaires, à la capacité de leur entreprise de rembourser ses dettes à l’échéance et à la tendance des bénéfces nets. Les tiers (les investisseurs, les créanciers, les actionnaires qui ne participent pas à la gestion, l’État, le public en général, etc.) ont aussi besoin d’inormation sur la situation fnancière des entreprises et sur les résultats de leur exploitation. Nous reviendrons un peu plus loin sur les besoins d’inormation fnancière de ces diérents groupes d’utilisateurs. Pour le moment, concentrons-nous sur les grandes onctions du système comptable.
Les grandes fonctions de la comptabilité La fgure 1.1 illustre les grandes onctions de la comptabilité. Comme nous le verrons à la page 11, puisque l’objecti des états fnanciers est de ournir une inormation utile, il aut trouver le moyen de tenir compte des activités quotidiennes d’une entreprise et résumer les résultats de celles-ci dans des rapports comptables qui eront éventuellement l’objet d’une analyse détaillée. Les trois premières onctions décrites dans la fgure 1.1 (l’identifcation, la mesure et l’enregistrement) permettent d’obtenir l’inormation fnancière requise. Il aut signaler
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Figure 1.1
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Les grandes Fonctions de La comptabiLité Identifcation
des opérations et des événements pertinents pour l’entité
Mesure en unités monétaires (en $)
Enregistrement • journaliser • classer • résumer
Communication de l’inormation nancière sous orme de rapports comptables
Analyse des rapports comptables an de aciliter la prise de décision
L’environnement dans lequel évolue une entreprise est source d’événements de tous genres. L’identication consiste à observer tout ce qui se passe autour et au sein d’une entreprise an d’identier les événements qui sont le refet de l’activité économique de celle-ci.
Après avoir identié les événements économiques propres à l’entreprise, il aut pouvoir les mesurer en unités monétaires, c’est-à-dire en dollars.
Les opérations qui peuvent être quantiées sont ensuite enregistrées. Comme nous le verrons aux chapitres 2 et 3, l’enregistrement consiste d’abord à inscrire les opérations dans un journal, puis à les classer dans les comptes du grand livre an de tirer d’une masse de détails un sommaire acile à utiliser, soit la balance de vérication.
L’inormation est communiquée aux personnes intéressées sous orme de rapports comptables. Les rapports les plus connus sont les états nanciers annuels. Il ne aut touteois pas oublier les multiples rapports spéciaux, telle la liste des sommes à recevoir des clients classées par ordre chronologique qui est ournie à une institution nancière en conormité avec les exigences d’un prêt.
L’analyse des rapports comptables constitue l’étape la plus intéressante. Il s’agit d’analyser l’inormation an d’extraire les renseignements utiles à la prise de décision. Pour ce aire, il aut connaître les limites de l’inormation nancière an de pouvoir conseiller adéquatement le décideur.
que les opérations et les événements qui ne peuvent être mesurés en dollars ne sont pas pris en compte dans le système comptable. Ainsi, lors de l’embauche d’un excellent professeur, son « capital intellectuel » n’est pas comptabilisé, car il est impossible d’en mesurer la valeur monétaire. Certes, son salaire sera comptabilisé à chaque période de paye, mais la « valeur » du prof n’apparaîtra pas au bilan de l’institution, même si le « capital intellectuel » de son corps professoral constitue sa principale « richesse ».
La comptabiLité et L’informatique Pour atteindre ces objectifs, le système comptable peut aussi bien faire usage d’ordinateurs que de livres et de rapports comptables tenus manuellement. De plus en plus, de très petites entreprises apprécient les avantages indéniables d’un logiciel comptable en matière d’enregistrement des opérations et de préparation des rapports comptables. Certes, il serait fort tentant de se contenter d’expliquer comment utiliser un logiciel comptable. À ce moment-ci de votre formation, il s’agirait d’une erreur importante, puisqu’il
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faut bien comprendre la logique de la « mécanique » sousjacente à la puissance du traitement informatique de l’information comptable, ce qui ne peut être constaté qu’en ayant recours à un bon vieux système comptable manuel. N’ayez crainte, une fois que vous aurez bien compris le fonctionnement d’un système comptable manuel, vous serez alors pleinement en mesure de pouvoir apprécier le travail effectué par l’ordinateur ; et, plus important encore, en cas de « pépin », vous ne serez pas totalement démuni !
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Chapitre 1
En plus des opérations et des événements quantifables en dollars, le système comptable peut permettre d’amasser une oule de renseignements utiles à la prise de décision, mais qui ne sont pas de nature fnancière. Ainsi, afn de bénéfcier de certains indicateurs de perormance, le système comptable des centres hospitaliers doit permettre d’accumuler une oule de statistiques telles que la ventilation du nombre de patients traités à l’urgence, dans les cliniques externes, en cardiologie, en physiothérapie, etc., le nombre de repas servis aux bénéfciaires et le nombre de kilos de linge blanchi par le service de buanderie.
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La distinction entre tenue des comptes2 et comptabilité La comptabilité ne se limite pas à la simple tenue des comptes. On entend par tenue des comptes le travail qui consiste à journaliser, classer et résumer les opérations d’une entreprise. Ce travail, plutôt mécanique et routinier, ne couvre que l’une des cinq onctions de la comptabilité énoncées précédemment. Avec un minimum de ormation pratique, une personne peut rapidement devenir un excellent commis comptable, alors que, pour devenir un expert-comptable, il aut poursuivre des études universitaires, acquérir une expertise au fl des ans et se tenir constamment au ait du développement des connaissances grâce à un programme de ormation continue. De plus, la comptabilité ne consiste pas uniquement à produire l’inormation désirée. Le comptable doit aussi communiquer cette inormation aux personnes intéressées et l’interpréter de manière à aciliter la prise de décision. La réquence de la publication d’un rapport comptable dépend essentiellement des besoins particuliers de l’utilisateur auquel il est destiné. Ainsi, le fsc sera satisait de recevoir des états fnanciers annuels, tandis que le banquier pourrait exiger, en plus, des états fnanciers mensuels et trimestriels. Le gérant du rayon des ruits et légumes pourrait se satisaire de son chire d’aaires hebdomadaire, tandis que le propriétaire du supermarché pourrait vouloir obtenir encore plus d’inormation et ainsi connaître le chire d’aaires de chacun des rayons de même que le total des dépôts sur une base quotidienne. Puisque l’inormation comptable doit être transmise en tenant compte des besoins particuliers de ceux auxquels elle est destinée, il est important d’en identifer les principaux utilisateurs et de comprendre les motis de leur intérêt.
LES UTILISATEURS DE L’INFORMATION COMPTABLE ET LEURS BESOINS 2
Parce qu’elle communique l’inormation fnancière d’une entreprise, on dit de la comptabilité qu’elle est le « langage des aaires* ». Comme l’illustre la fgure 1.2, les utilisateurs de l’inormation comptable peuvent être répartis en deux groupes principaux, soit les utilisateurs internes et les utilisateurs externes.
Les utilisateurs internes Les utilisateurs internes, c’est-à-dire les dirigeants et les gestionnaires d’une entreprise, sont privilégiés, puisqu’ils disposent de toute l’inormation disponible au sein de celleci. Ils utilisent une inormation comptable plus détaillée afn de planifer, de contrôler et
2. L’expression « tenue des comptes » a remplacé l’expression « tenue des livres ». Ce changement terminologique découle de l’utilisation de plus en plus grande de l’ordinateur. Il a allu s’adapter à la réalité d’aujourd’hui, où le contenu (les comptes) est plus important que le contenant (les rapports inormatiques de tout type). * Terminologie comptable Tout au long de ce chapitre, nous présentons et défnissons plusieurs nouveaux termes propres à la comptabilité et au monde des aaires. Les personnes qui désirent obtenir des défnitions plus exhaustives peuvent consulter le Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion fnancière publié par l’ICCA en 2006 en version électronique.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Figure 1.2
Le FLux de L’inFormation comptabLe et ses utiLisateurs3 Bons de commande
Contrats
Relevés de comptes
Factures Chèques
Avis légaux
Collecte de l’information L’entreprise manipule une oule de documents (pièces justifcatives) qui accompagnent chacune de ses opérations.
Registres comptables Entreprise
Information de gestion
Traitement de l’information destinée à l’utilisation interne L’entreprise analyse toute l’inormation disponible afn de déterminer les données requises à la gestion quotidienne. L’accent est mis sur la comptabilité de gestion afn d’identifer les coûts de production, de procéder à l’analyse des écarts sur résultats, d’évaluer la rentabilité des projets d’investissement, etc. L’inormation est traduite en rapports de gestion interne.
Filtre (PCGR) Traitement de l’information destinée à l’utilisation externe Information financière
Les utilisateurs ont des goûts différents
Aucune entreprise ne souhaite divulguer la totalité de l’inormation produite à l’interne. Touteois, les utilisateurs externes ont besoin d’inormation pour évaluer la perormance de l’entreprise. C’est pourquoi l’inormation dont dispose l’entreprise est passée à travers le fltre des principes comptables, permettant ainsi la production de rapports fnanciers périodiques.
d’évaluer les opérations de l’entreprise. Puisqu’ils doivent prendre des décisions quotidiennes en ce qui concerne l’approvisionnement, la abrication, la vente, le crédit, l’évaluation de projets d’investissement et de fnancement, etc., l’inormation comptable doit être disponible rapidement et prend le plus souvent la orme de rapports comptables internes. Les utilisateurs internes sont habituellement mieux servis par la comptabilité de management, laquelle correspond davantage à un système d’inormation conçu pour aider la direction à exploiter et à gérer une entreprise au quotidien. Touteois, ils utilisent les états fnanciers afn, entre autres, d’évaluer la rentabilité de l’entreprise (capacité de générer des bénéfces) et sa solvabilité (capacité de rembourser ses dettes à l’échéance).
Les utilisateurs externes Les besoins d’inormation des utilisateurs externes sont très diversifés. Comme l’illustre la fgure 1.3 (voir p. 6), les utilisateurs externes peuvent être répartis en deux catégories : ceux ayant un intérêt direct dans l’entreprise et ceux ayant un intérêt indirect.
3. Nicole Lacombe, dans MGLBD, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, Montréal, Chenelière Éducation inc., 2009, p. 1.8.
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Chapitre 1
Figure 1.3
Le système comptabLe au service des utiLisateurs de L’inFormation comptabLe INFORMATION COMPTABLE
Rapports de gestion interne
États fnanciers
• Dirigeants • Gestionnaires
Déclarations fscales
• Investisseurs • Créanciers (actuels et éventuels)
• • • •
Ayant un intérêt direct Utilisateurs internes
Rapports spéciaux
Fisc et pouvoirs publics Clients Employés et syndicats Groupes de pression Ayant un intérêt indirect
Utilisateurs externes
Pour prendre des décisions, les utilisateurs externes ayant un intérêt direct dans l’entreprise ont habituellement besoin d’une inormation sommaire portant sur la situation fnancière de l’entreprise et sur ses résultats d’exploitation. Les investisseurs, soit les uturs propriétaires, évaluent la pertinence d’acheter, de conserver ou de vendre leurs intérêts fnanciers dans l’entreprise à la lumière du rendement qu’elle génère. Ils prêtent une attention particulière à la rentabilité de l’entreprise. Les créanciers, c’est-à-dire les banquiers et les ournisseurs, évaluent les risques inhérents au ait d’accorder un prêt à l’entreprise, à lui livrer des marchandises et à lui accorder du crédit. Ils prêtent une attention particulière à la solvabilité de l’entreprise. En règle générale, un créancier n’entretiendra des relations d’aaires avec une entreprise que si son bilan et d’autres inormations démontrent qu’elle pourra rembourser sans difculté ses dettes à l’échéance. Les besoins d’inormation des utilisateurs externes ayant un intérêt indirect dans l’entreprise peuvent varier considérablement. L’administration fscale, soit les services fscaux édéraux, provinciaux, municipaux et scolaires, et les pouvoirs publics – les commissions des valeurs mobilières, soit au Québec l’Autorité des marchés fnanciers, laquelle joue un rôle de surveillance des marchés boursiers, par exemple – désirent s’assurer que l’entreprise se conorme aux diverses lois qui la régissent. Ainsi, le propriétaire du dépanneur du coin joindra une copie des états fnanciers de son entreprise à ses déclarations fscales, tandis qu’il produira tous les trois mois un rapport spécial de remise des taxes de vente qu’il perçoit de ses clients. Les clients s’intéressent à la capacité de l’entreprise de ournir de açon continue des biens ou des services de qualité. Les employés et les syndicats désirent savoir si l’entreprise est en mesure d’augmenter les salaires. Enfn, les groupes de pression scrutent plus particulièrement les aits et gestes des grandes entreprises pour s’assurer, par exemple, que leur exploitation ne nuit pas à l’environnement.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
La comptabilité générale vise à répondre aux besoins de ces utilisateurs externes en leur ournissant des états fnanciers dressés conormément à un ensemble de normes de comptabilisation et de présentation de l’inormation que l’on désigne sous l’appellation « PCGR ». Cet ouvrage s’intéresse particulièrement à la comptabilité générale et, par conséquent, aux utilisateurs externes de l’inormation comptable. Idéalement, l’objet de la comptabilité générale serait de combler les besoins de tous les utilisateurs externes ; touteois, de açon plus réaliste, il est plutôt de leur ournir la meilleure inormation possible afn de les aider à prendre de bonnes décisions.
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LA PROFESSION COMPTABLE AU CANADA Il existe trois associations comptables proessionnelles au Canada : l’Association des comptables généraux accrédités du Canada, l’Institut Canadien des Comptables Agréés (ICCA) et la Société des comptables en management du Canada. Les membres de ces associations proessionnelles portent le titre de comptables agréés (CA), de comptables généraux accrédités (CGA) ou de comptables en management accrédités (CMA). Bien que les trois associations imposent à leurs membres une ormation universitaire, au Québec, leurs exigences en matière d’accès à la proession (programme de ormation proessionnelle, examen national et stage) ainsi que de ormation continue dièrent signifcativement.
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Au 31 mars 2009, le Québec pouvait compter sur l’expertise de 17 477 CA, de 8 167 CGA et de 7 442 CMA. La fgure 1.4 révèle que les CA, les CGA et les CMA travaillent principalement dans les domaines de l’expertise comptable, de la comptabilité de management, de la comptabilité des organismes sans but lucrati ou de l’enseignement. Figure 1.4
Les perspectives de carrière d’un proFessionneL de La comptabiLité Comptabilité des organismes du secteur public
Expertise comptable
Comptabilité de management
L’expert-comptable est un proessionnel indépendant travaillant à son propre compte ou pour un grand cabinet. Il exerce principalement dans les domaines suivants : • Comptabilité publique • Services fscaux • Planifcation fnancière • Conseils de gestion • Services à la petite entreprise • Insolvabilité • Juricomptabilité • Technologies de l’inormation
Le proessionnel de la comptabilité de l’entreprise privée travaille pour une seule entreprise, à laquelle il rend les services suivants : • Planifcation stratégique de l’entreprise • Élaboration des systèmes comptables et des systèmes d’inormation • Détermination des coûts de abrication • Établissement des budgets • Vérifcation interne • Comptabilité générale • Comptabilité fscale
Le proessionnel travaillant pour ces organismes rend presque les mêmes services que celui qui travaille dans l’entreprise privée. Il exerce notamment : • Dans l’Administration publique (édérale, provinciale, régionale, municipale) • Au sein des organismes sociaux, caritatis, humanitaires, etc.
CMA Comptables en management accrédités
CGA Comptables généraux accrédités
CA Comptables agréés
Les professionnels de la comptabilité au Canada
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Enseignement Le proessionnel qui travaille dans le domaine de la recherche et de l’enseignement transmet son expertise aux étudiants.
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Chapitre 1
L’expertise comptable On entend par expertise comptable le ait d’orir au public des services qui consistent à améliorer la qualité de l’inormation fnancière, comptable ou décisionnelle, ou le contexte dans lequel elle est présentée en vue d’aider les décideurs. Autrement dit, l’expert-comptable s’eorce principalement d’accroître la crédibilité de l’inormation fnancière sur laquelle il exprime une opinion et sur laquelle se ondent les parties intéressées pour prendre des décisions. Le gouvernement du Québec a légiéré pour défnir la comptabilité publique. Selon la Loi sur les comptables agréés, l’exercice de la comptabilité publique consiste à : 1° exprimer une opinion visant à donner un niveau d’assurance à un état fnancier ou à toute partie de celui-ci, ou à toute autre inormation liée à cet état fnancier ; il s’agit de la mission de certifcation, soit la mission de vérifcation et la mission d’examen ainsi que l’émission de rapports spéciaux ; 2° émettre toute orme d’attestation, de déclaration ou d’opinion sur des inormations liées à un état fnancier ou à toute partie de celui-ci, ou sur l’application de procédés de vérifcation spécifés à l’égard des inormations fnancières, autres que des états fnanciers, qui ne sont pas destinés exclusivement à des fns d’administration interne ; 3° eectuer une mission de compilation qui n’est pas destinée exclusivement à des fns d’administration interne4.
La comptabilité publique constitue la onction principale de l’expert-comptable. Les utilisateurs externes qui se servent de l’inormation que renerment les états fnanciers pour prendre des décisions attachent une grande importance au rapport de l’auditeur émis par l’expert-comptable. Le ait que celui-ci soit indépendant de l’entreprise qui l’engage pour certifer ses livres est tout aussi essentiel que sa compétence technique, car il doit assurer les tiers que les états fnanciers établis par la direction ont ressortir toute l’inormation pertinente et constituent une présentation fdèle de la situation fnancière de l’entreprise et des résultats de son exploitation. Les services fscaux occupent aussi une place importante dans le travail de l’expertcomptable. Le fscaliste est la personne toute désignée pour résoudre des problèmes de planifcation fscale en déterminant laquelle des solutions possibles réduira le plus le ardeau fscal de ses clients. Il va de soi que le fscaliste est en mesure de préparer les déclarations de revenus des particuliers et des entreprises ainsi que de déendre les intérêts de ses clients auprès des services fscaux tels que Revenu Québec et l’Agence du revenu du Canada. L’expert-comptable eectue aussi des travaux de planifcation fnancière portant sur l’ensemble des décisions prises en vue d’organiser, de diriger et de coordonner les opérations fnancières utures et d’atteindre les objectis généraux d’une entreprise. De plus, il agit à titre de conseiller fnancier en tenant compte de l’ensemble de la situation fnancière personnelle d’un individu. Les conseils de gestion sont un autre secteur d’activité important. Plusieurs cabinets d’experts-comptables orent à leur clientèle une vaste gamme de services en matière de gestion. Lorsque les travaux de certifcation des livres d’un client permettent de découvrir des problèmes de gestion, il est tout à ait normal que l’expert-comptable ormule des suggestions pour les résoudre. Parois, un client demandera à l’expert-comptable d’étudier un problème en proondeur et de proposer des solutions. De plus en plus, les cabinets d’experts-comptables donnent des conseils de gestion à leurs clients. Bien que ces experts eectuent le plus souvent des travaux de nature comptable ou fnancière, ils peuvent aussi se prononcer sur la réorganisation de l’entreprise, sur la mise en marché de ses produits et sur une oule de problèmes n’ayant aucun rapport direct avec la comptabilité. Au cours des dernières années, plusieurs cabinets de comptables agréés ont constitué
4. Loi sur les comptables agréés, Éditeur ofciel du Québec, L.R.Q., chapitre C-48, juin 2009, art. 19.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
des sociétés qui se consacrent uniquement à des travaux de consultation en gestion et dont le personnel est composé d’inormaticiens, d’ingénieurs et d’autres spécialistes, en plus des comptables eux-mêmes. L’expérience, la réputation et l’indépendance des cabinets d’experts-comptables les placent dans une situation avantageuse pour émettre des avis de gestion sur divers sujets. Par exemple, il se peut qu’ils étudient la possibilité de usionner deux sociétés, celle de mettre sur pied un régime de retraite en aveur des employés, ou encore celle d’écouler les produits de l’entreprise sur les marchés étrangers. La plupart des cabinets d’experts-comptables orent aussi certains services spécialement conçus pour la petite entreprise. Ces services incluent, entre autres, la préparation d’états fnanciers mensuels, l’établissement de budgets ou de prévisions fnancières et l’assistance lors de l’embauche d’un contrôleur ou de la négociation pour l’obtention d’un prêt. En tout temps, mais particulièrement en période économique difcile, lorsqu’une personne physique ou une entreprise n’est plus en mesure de payer ses dettes au moment où elles deviennent exigibles, les services de l’insolvabilité sont très en demande dans les cabinets d’experts-comptables. Ces services vont de la réorganisation des dettes jusqu’à la aillite, le cas échéant. En raison de l’accroissement des crimes économiques, de plus en plus d’expertscomptables se sont transormés en véritables limiers, ce qui a donné naissance à la juricomptabilité. Les juricomptables doivent identifer les liens pouvant exister entre des aits économiques et des problèmes juridiques de nature criminelle ou civile, et ainsi mettre la comptabilité au service de la justice. Enfn, plusieurs cabinets d’experts-comptables ont acquis une expertise de pointe dans le domaine des technologies de l’inormation, scrutant les systèmes d’inormation d’une entité, notamment les politiques et procédures et les contrôles inormatiques mis en place dans le but d’assurer la sécurité des systèmes, l’intégrité des traitements et des données ainsi que l’efcience et l’efcacité du onctionnement des systèmes. Tandis que les CA sont dominants dans l’exercice de la comptabilité publique au Québec, on trouve des CA, des CGA et des CMA dans toutes les autres sphères d’activité de l’expertise comptable.
La comptabilité de management Plutôt que d’opter pour l’expertise comptable, plusieurs choisissent d’évoluer au sein de l’entreprise privée. Les comptables en management se voient principalement confer les responsabilités suivantes : • L’élaboration de la planifcation stratégique de l’entreprise. Il s’agit de défnir les orientations stratégiques de l’entreprise ou de l’organisme et les moyens à mettre en œuvre pour les implanter. • L’élaboration des systèmes comptables et des systèmes d’inormation adaptés aux besoins de l’entreprise en matière de traitement de l’inormation comptable et de diusion de l’inormation fnancière. Il s’agit d’une tâche des plus complexes, compte tenu de l’environnement inormatique, lequel nécessite des contrôles particuliers, notamment en ce qui a trait à l’accès à l’inormation. • La détermination et la gestion des coûts de abrication d’un produit ou de la prestation d’un service et la détermination du coût d’une opération commerciale ou fnancière. • L’établissement des budgets, lequel permet de planifer l’exploitation uture de l’entreprise et d’exercer un contrôle suivi. La direction qui ait des prévisions est par la suite en mesure de comparer les résultats prévus (les prévisions) avec les résultats réels (les réalisations). Le budget consiste donc à prévoir les résultats d’exploitation avant que les opérations réelles n’aient été eectuées. Les budgets sont particulièrement utiles au comptable en management parce qu’ils précisent les objectis des
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Chapitre 1
divers secteurs de l’entreprise. La direction se sert aussi des budgets pour mesurer l’ecacité et le rendement de chacun de ces secteurs.
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• La vérifcation interne, laquelle consiste à passer en revue les opérations de l’entreprise an de s’assurer qu’elles sont accomplies selon les procédures établies (l’ecacité) et qu’elles donnent les meilleurs résultats possibles (l’ecience) au coût le plus bas (l’économie). Le véricateur interne n’a pas à se demander si les états nanciers annuels refètent la situation nancière et les résultats d’exploitation de l’entreprise, car cette responsabilité incombe à l’expert-comptable indépendant. • L’enregistrement des opérations et l’établissement des états nanciers à partir des livres comptables. Ce travail, qualié de comptabilité générale, ait aussi partie des tâches accomplies par le proessionnel de la comptabilité en entreprise. • La planication scale et l’établissement des déclarations de revenus des entreprises. Plusieurs sociétés conent ces tâches à leur véricateur ; d’autres possèdent leur propre service de scalité. Les CMA ont ait de la comptabilité de management leur champ d’excellence. Il aut touteois souligner que plusieurs CGA et près de la moitié des CA exercent leur proession au sein de l’entreprise privée.
La comptabilité des organismes du secteur public L’Administration publique a tout aussi besoin de données nancières que la direction des entreprises. Plusieurs problèmes comptables du secteur public sont comparables à ceux du secteur privé. À bien des égards, touteois, la comptabilité du secteur public dière de celle des entreprises privées parce que les organismes d’État ne poursuivent pas un but lucrati. Les universités, les hôpitaux, les églises et les autres organismes sans but lucrati ont aussi une comptabilité qui ressemble à celle du secteur public. On trouve donc des proessionnels de la comptabilité (CGA, CA et CMA) à l’emploi des divers paliers de gouvernement (édéral, provincial et municipal), de l’ensemble des établissements de l’État (centres hospitaliers, universités, commissions scolaires, etc.) ainsi que d’une multitude d’organismes sans but lucrati (organismes sociaux, éducatis, religieux, caritatis, etc.).
Une carrière dans l’enseignement et la recherche en comptabilité Enn, plusieurs proessionnels de la comptabilité optent pour une carrière dans l’enseignement et la recherche. Ils doivent évidemment posséder certaines aptitudes particulières, notamment celle de transmettre ecacement leurs connaissances et leur passion. Quelle que soit la matière enseignée, vous êtes déjà passé maître dans l’art d’évaluer la perormance de vos pros !
LES PRINCIPES COMPTABLES GÉNÉRALEMENT RECONNUS 4
Depuis sa création, l’ICCA est responsable de l’établissement et de l’amélioration des PCGR, c’est-à-dire de l’ensemble des principes généraux et conventions d’application générale ainsi que des règles et procédures qui déterminent quelles sont les pratiques comptables reconnues à un moment donné5.
5. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 1100.02 b.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Aux personnes intéressées, nous proposons, à la fn de ce chapitre, une première annexe traitant plus en proondeur de l’ensemble des éléments constituant les PCGR. Nous présenterons chacun de ces éléments à mesure qu’ils seront requis pour votre compréhension des notions abordées dans chacun des chapitres. Il revient à chaque enseignant de préciser l’importance que l’étudiant devra accorder à cette annexe.
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ifrS Bien que cet ouvrage reète le recours aux PCGR pour les entreprises à capital ermé, on ne peut passer sous silence l’existence des normes internationales d’inormation fnancière, mieux connues sous leur acronyme anglais IFRS (International Financial Reporting Standards), lesquelles sont utilisées pour dresser les états fnanciers des entreprises qui ont l’obligation publique de rendre des comptes. Ainsi, les PCGR constituent le réérentiel comptable dont
se servent les entreprises à capital ermé, tandis que les IFRS constituent le réérentiel comptable utilisé par les entreprises inscrites en Bourse. Il existe des diérences importantes entre ces deux réérentiels. Cet ouvrage n’a pas pour but d’en aire une description exhaustive ; touteois, à l’occasion, nous attirerons votre attention sur les IFRS à l’aide du pictogramme ci-dessus.
L’OBJECTIF DES ÉTATS FINANCIERS S’il est vrai que tous les utilisateurs doivent un jour ou l’autre prendre des décisions, il aut touteois se rendre à l’évidence qu’il est impossible de satisaire également les besoins d’inormation de tous ceux-ci. C’est pourquoi le Conseil des normes comptables (CNC) de l’ICCA a décidé de tenter de répondre en priorité aux besoins d’inormation des investisseurs et des créanciers, sans pour autant négliger le ait que d’autres personnes utilisent les états fnanciers. Cela dit, le Conseil énonce comme suit l’objecti des états fnanciers à vocation générale diusés par les entreprises :
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L’objecti des états fnanciers est de communiquer des inormations utiles. En conséquence, les états fnanciers ournissent de l’inormation sur :
• les ressources économiques, les obligations et les capitaux propres (ou l’acti net) de l’entité [le bilan dont nous aborderons l’étude aux chapitres 1 et 2] ;
• l’évolution des ressources économiques, des obligations et des capitaux propres (ou de l’acti net) de l’entité [les fux de trésorerie, qui seront présentés au chapitre 20] ;
• la perormance économique de l’entité6 [les résultats, qui seront abordés dès le chapitre 3].
LES COMPOSANTES DES ÉTATS FINANCIERS Les composantes (ou rubriques) des états fnanciers correspondent aux principales catégories d’éléments (ou postes) qui y sont présentées en vue de satisaire à leur objecti. Le CNC a donc identifé et défni ces composantes comme étant les actis, les passis, les capitaux propres, les produits et les charges7. Alors que nous aborderons les produits et les charges au chapitre 3, pour mieux comprendre les notions d’actis, de passis et de capitaux propres, nous présentons à la page suivante le bilan d’une nouvelle entreprise, Mise-en-pages Extra enr.
6. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 1000.12. 7. Cette section s’inspire des défnitions ormulées dans le Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, chapitre 1000.
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Chapitre 1
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MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Bilan au 6 septembre 20X5 Actif à court terme Encaisse Clients Fournitures de bureau Total de l’actif à court terme Immobilisations Matériel informatique Total de l’actif
Actif 1 370 $ 30 300 1 700 3 500 5 200 $ Passif et capitaux propres
Passif à court terme Fournisseurs Passif à long terme Effet à payer Total du passif Capitaux propres Denyse Lepage – Capital Total du passif et des capitaux propres
200 $ 3 000 3 200 2 000 5 200 $
L’actif L’actif regroupe tout ce que possède l’entreprise. Selon la défnition ofcielle, les actis représentent les ressources économiques sur lesquelles l’entreprise exerce un contrôle par suite d’opérations ou de aits passés et qui sont susceptibles de lui procurer des avantages économiques uturs. Pour mieux comprendre ce qu’est un élément d’acti, prenons un exemple simple, soit celui du matériel inormatique que Mise-en-pages Extra enr. a acquis au coût de 3 500 $. Ce matériel est une ressource, un bien dont dispose l’entreprise. Cette ressource possède trois caractéristiques : 1. L’utilisation du matériel inormatique procurera vraisemblablement des avantages uturs à l’entreprise au cours de plusieurs exercices, dans la mesure où il lui permettra de produire des documents destinés aux clients. 2. L’entreprise est seule à pouvoir utiliser le matériel inormatique, donc à en retirer des avantages. 3. Le matériel inormatique, dont les avantages reviennent à l’entreprise, est bel et bien la propriété de l’entreprise, en vertu de la acture établie lors de son achat. À l’annexe 1B de ce chapitre, nous défnissons les principaux éléments d’acti et en ournissons une brève description.
Le passif Le passif représente les obligations qui incombent à l’entreprise par suite d’opérations ou de aits passés et dont le règlement pourra nécessiter le transert ou l’utilisation d’éléments d’acti, la prestation de services ou toute autre cession d’avantages économiques. Le passi englobe donc toutes les dettes que contracte une entreprise. Pour mieux comprendre ce qu’est un élément de passi, poursuivons avec notre exemple de Mise-en-pages Extra enr., en précisant que l’entreprise a obtenu un prêt de 3 000 $ lors de l’acquisition de son matériel inormatique. Ce prêt, qui a pris la orme d’un eet à payer, est remboursable intégralement à la banque dans deux ans. En ait, il s’agit d’une obligation contractée pour le fnancement d’une ressource. Cette obligation possède trois caractéristiques :
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
1. L’entreprise a pris clairement l’engagement de rembourser une somme déterminée dans deux ans.
1
2. L’entreprise ne peut se décharger de cette obligation, car, à déaut de paiement, la banque reprendra sûrement possession du matériel inormatique. 3. L’obligation de payer est conorme au contrat de fnancement conclu avec la banque lors de l’acquisition du matériel inormatique. À l’annexe 1B de ce chapitre, nous défnissons les principaux éléments de passi et en ournissons une brève description.
Les capitaux propres Essentiellement, les capitaux propres correspondent au total de l’acti diminué du passi. Tel un caméléon, les capitaux propres s’adaptent à la orme juridique de l’entreprise. Ainsi, les capitaux propres d’une entreprise individuelle se résument en un seul poste, soit le capital du propriétaire. Par contre, puisqu’une société de personnes est ormée de plusieurs associés, les capitaux propres renerment autant de comptes de capital qu’il y a d’associés. Enfn, dans le cas d’une société par actions, les lois édérale et provinciales exigent qu’une distinction soit aite entre le capital d’apport et les bénéfces non répartis. Nous y reviendrons en détail plus loin dans cet ouvrage. Tout compte ait, le bilan de Mise-en-pages Extra enr. montre que l’entreprise possède des éléments d’acti totalisant 5 200 $ sur lesquels elle doit 3 200 $, ce qui signife que l’entreprise ne possède en défnitive que 2 000 $, soit son intérêt résiduel (capitaux propres) sur ces éléments d’acti, déduction aite de la dette totale.
avez-vouS Le SenS de L’obServation ? Vous avez sans doute remarqué que la valeur comptable des capitaux propres ne constitue pas une somme d’argent dont dispose l’entreprise. En eet, au bilan de Miseen-pages Extra enr., présenté à la page 12, les capitaux propres totalisent 2 000 $, alors que l’encaisse ne renerme que 1 370 $. Les capitaux propres ne représentent
que l’intérêt résiduel de la propriétaire de l’entreprise. En d’autres mots, si Denyse Lepage convertissait tous ses éléments d’acti en argent, en supposant qu’elle puisse en obtenir une somme correspondant à celle fgurant dans le bilan et qu’elle remboursait toutes ses dettes, il lui resterait une somme résiduelle de 2 000 $.
À ce stade-ci de notre étude du bilan, il importe de souligner que seuls y fgurent les biens et les dettes de l’entreprise Mise-en-pages Extra enr. Cela est conorme au principe de la personnalité de l’entité, lequel porte sur la relation entre une entité comptable et son ou ses propriétaires. Ainsi, une entreprise constitue toujours une entité distincte des aaires de son ou de ses propriétaires, quelle que soit sa orme juridique. De ait, remarquez que le bilan de l’entreprise ne ait aucunement mention de la voiture personnelle de la propriétaire, ni même de la somme due pour l’achat de ce bien.
L’ÉQUATION COMPTABLE FONDAMENTALE Dans la fgure 1.5 (voir p. 14), nous commentons l’équation comptable servant à illustrer les eets fnanciers d’une opération. Réduite à sa plus simple expression, cette équation se compose des trois premiers éléments des états fnanciers décrits précédemment. Dans un bilan, le total de l’actif est toujours égal au total du passif et des capitaux propres. La liste des actis ait connaître les ormes sous lesquelles le capital de l’entreprise existe, soit les ressources, tandis que la liste des passis et des capitaux propres révèle la provenance de ce capital, soit
13
7
14
Chapitre 1
le fnancement des ressources. Tous les biens qu’une entreprise possède lui viennent de ses créanciers (fnancement externe) ou de son propriétaire (fnancement interne). Pour cette raison, le total des capitaux propres et des sommes dues aux créanciers doit être égal au total de l’acti de l’entreprise.
1
Figure 1.5
L’équation comptabLe FondamentaLe
Actif
=
+
Passif
Capitaux propres
Externe (créanciers)
Ressources de l’entreprise
Interne (propriétaires)
Financement des ressources
Attendu que toute opération, simple ou complexe, peut être analysée en onction des eets qu’elle a sur l’équation comptable, il importe d’acquérir une paraite connaissance de cette équation et de la açon de s’en servir pour analyser les opérations eectuées au cours d’une période donnée.
LES EFFETS DE DIVERSES OPÉRATIONS SUR L’ÉQUATION COMPTABLE 8
Pour illustrer les eets de diverses opérations sur l’équation comptable, nous analyserons les premières opérations eectuées par Denyse Lepage dans le cadre du lancement d’une nouvelle entreprise enregistrée sous le nom commercial Mise-en-pages Extra enr. Cette entreprise ore des services de traitement et d’édition de textes inormatisés.
Opération 1 – La mise de fonds initiale Le 2 septembre 20X5, Denyse Lepage ouvre un compte en banque au nom de l’entreprise et y dépose toutes ses économies, soit 2 000 $. Cette opération se refète dans l’équation comptable de la açon suivante :
Actif 1.
=
Passif
+
Capitaux propres
Encaisse
=
D. Lepage – Capital
+ 2 000 $
=
+ 2 000 $
Notons que l’équation comptable est en équilibre. La nouvelle entreprise, Miseen-pages Extra enr., a obtenu sa première ressource (Encaisse) grâce à un nancement interne, soit la mise de onds initiale de la propriétaire (D. Lepage – Capital).
Opération 2 – L’emprunt à la banque Le 3 septembre 20X5, Denyse discute avec le directeur de comptes de son institution nancière de l’acquisition d’un ordinateur, d’un grand écran, d’une imprimante laser, d’un modem intégré et d’un télécopieur pour son entreprise. Le prix de vente de ce matériel inormatique est de 4 000 $ et Denyse aimerait emprunter la somme de 3 000 $. L’entreprise est jeune et sans expérience de crédit. Comme l’oncle de Denyse,
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Joe Richard, accepte de se porter garant de l’emprunt, la banque dépose la somme convenue dans le compte en banque de l’entreprise. Le prêt prend la orme d’un eet à payer remboursable intégralement dans 2 ans et porte intérêt au taux annuel de 8 %. Cette opération se refète ainsi dans l’équation comptable :
Actif
=
Passif
+
Capitaux propres
Encaisse
=
Effet à payer
+
D. Lepage – Capital
=
+ 3 000 $
1.
+ 2 000 $
2.
+ 3 000
Solde
+ 2 000 $
5 000 $
3 000 $
+
2 000 $
Notons que l’équation comptable est toujours en équilibre (5 000 $ = 5 000 $). Miseen-pages Extra enr. dispose de plus d’argent (Encaisse) grâce, cette ois, à un nancement externe (Eet à payer).
Opération 3 – L’achat de matériel informatique Le 4 septembre 20X5, disposant d’une somme de 5 000 $, Denyse retourne chez le vendeur pour acquérir le matériel inormatique convoité. La veille, ce vendeur lui avait indiqué que le prix serait de 4 000 $. Or, il est heureux de lui annoncer que le abricant ore un rabais de 1 000 $ pour un temps limité. De plus, il lui ore trois logiciels de traitement et d’édition de textes pour la somme de 800 $. Denyse, ne négociatrice, a réussi à acheter le tout pour la somme de 3 500 $, payés comptant. Voici l’incidence de cette opération sur l’équation comptable :
Actif Encaisse 1.
+ 2 000 $
2.
+ 3 000
3.
– 3 500
Solde
1 500 $
+
Matériel informatique
=
Passif
+
Capitaux propres
=
Effet à payer
+
D. Lepage – Capital + 2 000 $
+ 3 000 $ + 3 500 $ +
3 500 $
=
3 000 $
+
2 000 $
Même si le matériel inormatique acquis a une valeur de 4 800 $ (4 000 $ + 800 $), il gure dans l’acti au prix eectivement payé (3 500 $), conormément au principe du coût d’origine. De plus, en vertu du principe de la continuité de l’exploitation, il est justié d’évaluer les éléments du bilan, en particulier les immobilisations, sur la base des coûts historiques, soit leur valeur d’acquisition, parce que l’entreprise a acquis ces derniers dans le but de les utiliser et non de les revendre. Ainsi, la valeur marchande du matériel inormatique (4 800 $) n’est pas pertinente, seul le prix eectivement payé (3 500 $) l’étant pour l’entreprise. Notons enn que le total de l’acti est demeuré inchangé (5 000 $). Mise-en-pages Extra enr. a sacrié une ressource (Encaisse) pour en acquérir une autre (Matériel inormatique).
Opération 4 – L’achat de fournitures de bureau à crédit Le 5 septembre 20X5, Denyse prote d’une vente de liquidation pour acheter à crédit des ournitures de bureau au prix de 400 $. L’équation comptable est alors modiée (voir p. 16).
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1
16
Chapitre 1
1
Actif
1. 2. 3. 4. Solde
Encaisse + + 2 000 $ + 3 000 – 3 500 1 500 $ +
=
Passif
+
Fournitures Matériel de bureau + informatique = Fournisseurs +
Effet à payer
Capitaux propres
+
D. Lepage – Capital + 2 000 $
3 000 $ +
2 000 $
+ 3 000 $ + 3 500 $ + 400 $ 400 $
+
3 500 $
=
+ 400 $ 400 $
+
Le nouvel élément d’acti a été fnancé par un ournisseur. Le total de l’acti est maintenant de 5 400 $, montant qui correspond au total du passi et des capitaux propres.
Opération 5 – La vente de fournitures de bureau partiellement à crédit Le 5 septembre 20X5, afn d’aider une amie, Denyse accepte de lui vendre des ournitures de bureau à leur prix coûtant de 100 $. Jessica Lamy lui verse immédiatement 50 $ et promet de payer le solde le plus tôt possible. L’équation comptable est alors modifée de la açon suivante :
Actif
=
Passif
Capitaux + propres
Fournitures Matériel Effet à D. Lepage Encaisse + Clients + de bureau + informatique = Fournisseurs + payer + – Capital 1. + 2 000 $ + 2 000 $ 2. + 3 000 + 3 000 $ 3. – 3 500 + 3 500 $ 4. + 400 $ + 400 $ 5. + 50 + 50 $ – 100 Solde 1 550 $ + 50 $ + 300 $ + 3 500 $ = 400 $ + 3 000 $ + 2 000 $
Notons que le total de l’acti est demeuré inchangé (5 400 $). Mise-en-pages Extra enr. a disposé d’une ressource (Fournitures de bureau) en échange de ressources équivalentes (Encaisse + Clients).
Opération 6 – Le règlement d’une dette Le 6 septembre 20X5, Mise-en-pages Extra enr. verse 200 $ pour régler une partie du coût des ournitures de bureau. Cette opération a pour eet de diminuer l’encaisse et les dettes du même montant. Le total de l’acti continue d’être égal au total du passi et des capitaux propres, comme en témoigne l’équation comptable suivante :
Actif
=
Passif
Capitaux + propres
Fournitures Matériel Effet à D. Lepage Encaisse + Clients + de bureau + informatique = Fournisseurs + payer + – Capital 1. + 2 000 $ + 2 000 $ 2. + 3 000 + 3 000 $ 3. – 3 500 + 3 500 $ 4. + 400 $ + 400 $ 5. + 50 + 50 $ – 100 6. – 200 – 200 Solde 1 350 $ + 50 $ + 300 $ + 3 500 $ = 200 $ + 3 000 $ + 2 000 $
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Opération 7 – Le recouvrement d’une créance
1
Le 6 septembre 20X5, Mise-en-pages Extra enr. reçoit 20 $ de Jessica Lamy en règlement partiel de la vente eectuée la veille. Cette opération a pour eet d’accroître l’encaisse et de diminuer le montant à recouvrer. Puisqu’il y a eu échange d’un élément d’acti pour un autre, le total de l’acti demeure identique, ainsi que le ait ressortir l’équation comptable suivante :
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. Solde
Capitaux Actif = Passif + propres Fournitures Matériel Effet à D. Lepage Encaisse + Clients + de bureau + informatique = Fournisseurs + payer + – Capital + 2 000 $ + 2 000 $ + 3 000 + 3 000 $ – 3 500 + 3 500 $ + 400 $ + 400 $ + 50 + 50 $ – 100 – 200 – 200 + 20 – 20 1 370 $ +
30 $ +
300 $ +
3 500 $
=
200 $ +
3 000 $ +
2 000 $
Les opérations dont il vient d’être question sont toutes survenues du 2 au 6 septembre 20X5 et ont toutes été eectuées avant que Denyse Lepage n’ait accueilli son premier client. Puisque l’entreprise n’a eectué aucune opération « commerciale » au cours de cette première semaine, les capitaux propres au 6 septembre sont demeurés intacts. Au chapitre 3, nous poursuivrons avec cet exemple en y ajoutant, cette ois, des opérations qui généreront des produits et des charges. Ainsi, nous pourrons déterminer quel est le bénéice net. Pour le moment, notre analyse de l’eet des sept premières opérations de Miseen-pages Extra enr. sur l’équation comptable ondamentale nous permet de tirer trois conclusions : 1. Chaque opération doit être analysée pour en déterminer l’eet sur chacune des trois composantes de l’équation comptable (acti, passi et capitaux propres). 2. À l’intérieur de chaque composante, il aut déterminer les éléments appropriés (encaisse, clients, ournitures de bureau, etc.) sur lesquels l’opération a une incidence. 3. Les deux parties de l’équation comptable demeurent constamment en équilibre (Acti = Passi + Capitaux propres).
LE BILAN Le bilan est un document de synthèse qui expose, à une date donnée8, la situation fnancière d’une entreprise et qui ournit un résumé de l’ensemble de ses éléments d’acti, de passi et de capitaux propres. Vu sous cet angle, on peut afrmer que le bilan est semblable à une photographie prise à un moment précis (voir la fgure 1.6 à la page suivante). En eet, même si une entreprise est exploitée de açon continue, l’établissement du bilan marque un temps d’arrêt des comptes afn de résumer les ressources de l’entreprise (l’acti) et la açon dont ces ressources sont fnancées (le passi et les capitaux propres).
8. Nous verrons au chapitre 3 que, contrairement au bilan, établi à une date donnée, l’état des résultats couvre une certaine période de temps. Il s’agit là d’une distinction intéressante.
17
9
18
1
Chapitre 1
Figure 1.6
Le biLan – une image de L’entreprise dans Le temps
Clic ! Actif = Passif + Capitaux propres
Photo du 6 septembre 20X5 Malgré tout le génie du photographe, l´image saisie à un moment donné ne reflète qu’une certaine vision de la réalité et n´est déjà plus tout à fait la même quelques secondes plus tard.
À la page 12, nous avons présenté le bilan de Mise-en-pages Extra enr. au 6 septembre 20X5, bilan qui décrit la situation fnancière de l’entreprise à cette date. Un retour à la page 12 nous permet de signaler que l’en-tête du bilan comporte trois éléments : 1) le nom de l’entreprise ; 2) l’intitulé « Bilan » ; et 3) la date du bilan. Le bilan respecte l’équation comptable, car le total de l’acti est égal au total du passi et des capitaux propres. De plus, nous avons respecté les principales subdivisions du bilan, que nous énumérons dans le tableau 1.1 : tabLeau 1.1
Les subdivisions HabitueLLes du biLan9
Actif
Passif et capitaux propres
Actif à court terme Placements à long terme Immobilisations Autres actifs
Passif à court terme Passif à long terme Capitaux propres
Ces subdivisions sont onction de la liquidité des éléments qui les composent, c’està-dire de la capacité de les convertir en argent. Ainsi, à l’acti, les éléments sont classés par ordre de liquidité décroissante, comme nous pouvons le constater à la page 12. Les éléments d’acti à court terme sont plus acilement convertibles en argent que les immobilisations ; ils sont donc présentés avant ces dernières. Il en va de même du passi, dont les éléments sont classés par ordre d’exigibilité décroissante, c’est-à-dire dans l’ordre selon lequel ils entraîneront des sorties de onds. Les dettes à court terme10, par exemple, sont présentées avant les dettes à long terme, puisqu’elles seront remboursées plus rapidement. Les éléments fgurant dans la rubrique des capitaux propres varient selon la orme juridique de l’entreprise. Nous y reviendrons dans les pages qui suivent. Signalons l’usage modéré, mais obligatoire, du signe de dollar. Il fgure uniquement à la suite du premier montant d’une colonne et de celui identifant un total souligné d’un double trait. Enfn, notons que les montants présentés dans les états fnanciers sont arrondis au dollar près. La présence des cents n’ajouterait aucune inormation pertinente pour ce qui est de la prise de décision.
9. Nous invitons les personnes qui désirent avoir une idée des postes qui composent chacune des subdivisions du bilan à consulter l’annexe 1B, à la fn de ce chapitre. Notez, touteois, que nous n’aborderons pas tous ces postes dans le premier cours de comptabilité. 10. Tout comme pour la section Acti à court terme, si la section Passi à court terme comprend plus d’un élément, il aut alors déterminer le total du passi à court terme.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
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1
ifrS Si vous consultez les états fnanciers d’une société inscrite en Bourse, celle-ci doit utiliser les IFRS. Or, l’application des IFRS s’accompagne d’une nouvelle terminologie comptable rançaise pour les états fnanciers. Ainsi, le bilan porte plutôt le titre d’état de la situation fnancière et ses grandes subdivisions sont les suivantes : Acti Acti courant Acti non courant
Passi et capitaux propres Passi courant Passi non courant Capitaux propres
L’utilité du bilan Quel que soit l’angle sous lequel on envisage le bilan, on en arrive toujours à la conclusion que celui-ci est une source importante d’inormation sur la liquidité et sur la fexibilité nancière de l’entreprise, deux éléments qui doivent être pris en compte pour l’évaluation de la viabilité de celle-ci. La liquidité ait réérence au laps de temps dont une entreprise a besoin pour convertir un acti en argent comptant ou pour régler une dette. Le bilan de Mise-en-pages Extra enr. (présenté à la page 12) montre une liquidité exceptionnelle. En eet, l’entreprise dispose d’une somme de 1 370 $ comptant et d’un potentiel de 1 700 $ (total de l’acti à court terme) pour régler son unique dette à court terme de 200 $. Touteois, il ne aut pas oublier que l’entreprise devra amasser 3 000 $ pour rembourser l’eet à payer au plus tard dans 2 ans. Pour sa part, la fexibilité nancière ait plutôt réérence à la capacité d’une entreprise de modier ses mouvements de onds uturs de manière à pouvoir proter des occasions imprévues ou à aire ace à des besoins inattendus. Somme toute, la fexibilité nancière mesure le degré d’adaptabilité de l’entreprise. Ainsi, plutôt que de devoir rembourser l’eet à payer en un seul versement de 3 000 $ dans 2 ans, Mise-en-pages Extra enr. pourrait ort probablement négocier un étalement des paiements sur une période de 12 mois en versant 250 $ par mois plus, bien sûr, les intérêts rattachés à cette dette. Mise-en-pages Extra enr. possède une bonne fexibilité nancière, car elle pourrait acilement acquérir de nouveaux éléments d’acti sans pour autant mettre en péril sa liquidité.
Les limites du bilan La gure 1.6 se termine par une réfexion lourde de conséquences : « Malgré tout le génie du photographe, l’image saisie à un moment donné ne refète qu’une certaine vision de la réalité et n’est déjà plus tout à ait la même quelques secondes plus tard. » An de mieux comprendre cette réfexion, songez à la photo apparaissant sur votre carte d’étudiant ou sur toute carte d’identité. Vous admettrez volontiers que cette photo ne refète qu’une certaine image de la réalité ! Il en va de même du bilan, lequel comporte certaines limites. Idéalement, tous les éléments de l’acti et du passi devraient reféter leur juste valeur. S’il en était ainsi, les capitaux propres indiqueraient la richesse de l’entreprise, c’est-à-dire ce qu’elle possède. Cela ne correspondrait pas pour autant à la valeur réelle de l’entreprise, c’est-à-dire à ce qu’elle vaut. Pour obtenir la valeur réelle de l’entreprise, il audrait ajouter à l’acti la valeur de l’achalandage qu’elle a créé, c’est-à-dire la valeur accordée à sa capacité de générer des bénéces supérieurs à ceux de ses concurrents. Une lacune importante du bilan consiste en l’absence de données qui permettraient
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Chapitre 1
aux utilisateurs de déterminer la valeur de l’ensemble des biens que possède une entreprise. La valeur réelle d’un groupe de biens de production est égale à la valeur actualisée des rentrées nettes de onds utures qu’ils procureront à l’entreprise ; pour déterminer cette valeur, il audrait disposer de prévisions exactes sur les conditions économiques utures. Si l’expert-comptable pouvait mesurer la valeur d’une entreprise de cette açon, le bilan ournirait l’inormation la plus utile qu’il soit possible d’obtenir.
1
Mais comme l’expert-comptable est incapable de prévoir exactement les conditions économiques utures, il doit dresser le bilan d’une entreprise à capital ermé en s’y prenant d’une autre açon, par exemple en présentant la plupart des actis, des passis et des capitaux propres à leur coût d’origine. De plus, il est impossible d’identier certains acteurs qui infuent sur la situation nancière d’une entreprise et, à plus orte raison, d’en déterminer la valeur. La compétence des administrateurs (celle de Denyse Lepage, dans notre exemple), la valeur du capital humain de l’entreprise, le aible taux de rotation du personnel, les conditions de travail harmonieuses, la qualité des produits abriqués ou des services oerts, la délité de la clientèle, les possibilités de croissance et la diversication, par exemple, sont autant d’éléments qui infuent considérablement sur la situation nancière d’une entreprise à un moment donné. Cependant, aucun de ces éléments ne gure dans le bilan « traditionnel » dressé par l’expertcomptable parce que la valeur qui leur serait attribuée serait trop subjective, sans compter que, dans le cas du capital intellectuel, l’entreprise ne « possède » pas son personnel. Enn, il importe de souligner l’importance du jugement professionnel pour l’établissement du bilan. Il s’agit là à la ois d’une orce évidente de l’expertise comptable et d’une limite à l’utilité du bilan. En eet, dans l’application des PCGR que nous erons tout au long de cet ouvrage, l’expert-comptable a le choix entre diverses méthodes comptables nécessitant parois le recours à des estimations. Force est d’admettre qu’il n’est pas acile de déterminer avec certitude la durée de vie utile et la valeur de récupération (la valeur de revente) du matériel inormatique utilisé par une entreprise comme Mise-en-pages Extra enr., pas plus qu’il ne l’est de choisir la méthode d’amortissement appropriée. Nous y reviendrons plus loin dans cet ouvrage. Malgré ces limites, le photographe (en l’occurrence, l’expert-comptable) xe sur la pellicule l’image de la situation nancière de l’entreprise à un moment bien précis (le bilan). Les utilisateurs de cette photo en comprennent les limites et savent en pondérer les eets pour évaluer la liquidité et la fexibilité nancière d’une entreprise. Le bilan, en tant qu’élément de l’ensemble des états nanciers, ournit ainsi de l’inormation utile à la prise de décision.
LES FORMES D’ENTREPRISES 10
Il existe quatre principales ormes d’entreprises : les entreprises individuelles, les sociétés en nom collectif, les sociétés par actions et les coopératives.
Les entreprises individuelles L’entreprise non constituée en société par actions et n’appartenant qu’à une seule personne est connue sous le nom d’entreprise individuelle. Souvent, le propriétaire est aussi celui qui gère l’entreprise. Cette orme d’entreprise convient particulièrement aux petits magasins de détail, aux entreprises de services, aux ermiers, aux agriculteurs, aux avocats, aux médecins, aux experts-comptables à leur compte, etc. La personne qui crée une entreprise individuelle n’est astreinte à aucune ormalité juridique. Elle doit touteois obtenir un permis d’exploitation et payer les sommes exigées par les pouvoirs publics11. 11. Le propriétaire d’une entreprise individuelle dont le nom commercial diffère de son nom doit immatriculer cette dernière. L’abréviation « enr. » que l’on trouve souvent dans le nom commercial des entreprises individuelles n’est plus obligatoire.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Sur le plan légal (et même fscal), l’entreprise individuelle ne constitue pas une entité distincte de son propriétaire. Ainsi, le propriétaire est personnellement responsable des dettes de son entreprise. Si celle-ci devient insolvable, les créanciers peuvent le orcer à vendre ses biens personnels afn de rembourser les dettes de son entreprise. En revanche, au point de vue comptable, l’entreprise individuelle est une entité dont les aaires doivent être traitées séparément de celles de son propriétaire en vertu du principe de la personnalité de l’entité.
Les sociétés en nom collectif La société en nom collectif12, aussi appelée société de personnes, est établie pour le bénéfce commun de ses associés et chacun d’eux y contribue en y apportant des biens, son crédit, son habileté et son industrie. La société en nom collecti existe en vertu d’un contrat conclu entre les associés. Ce contrat peut être oral ou écrit, mais il est préérable qu’il soit écrit afn de réduire à leur minimum les possibilités de mésentente entre les associés. Le contrat de société précise généralement le mode de partage des bénéfces et les règles à suivre lors du retrait ou du décès d’un associé. Ce sont habituellement les petites entreprises qui sont constituées en sociétés de personnes. Cependant, c’est aussi la orme d’entreprise sous laquelle les grands cabinets de comptables agréés exercent dans le domaine de la comptabilité publique au Québec. Comme c’est le cas pour une entreprise individuelle, la société en nom collecti ne constitue pas une entité juridique distincte de ses associés et, pour cette raison, ceux-ci sont personnellement responsables des dettes de la société. Sur le plan comptable, touteois, la société en nom collecti est une entité dont les aaires doivent être distinguées de celles de ses associés.
Les sociétés par actions La société par actions13, aussi appelée société de capitaux, est une entité juridique distincte et indépendante de ses actionnaires. Au sens de la loi, la société par actions est une personne morale qui jouit de tous les droits et qui assume les responsabilités d’une personne réelle, à l’exception des droits que seule une personne physique peut exercer. La société par actions peut, par exemple, posséder des biens en son propre nom et en assumer les dettes. Les propriétaires d’une société par actions en sont les actionnaires, c’est-à-dire ceux qui possèdent les actions du capital social. Par défnition, une action est un titre cessible et négociable, nominati ou au porteur, représentant une participation dans le capital social d’une société par actions, titre auquel sont attachés divers droits défnis dans la loi ou les statuts de la société. Les personnes qui désirent ormer une société par actions doivent se plier à certaines ormalités en vue d’obtenir de l’État des statuts constitutifs. La société par actions est administrée par un conseil d’administration dont les membres sont élus par les actionnaires et par un comité de direction constitué de personnes qui consacrent tout leur temps aux aaires de la société. À titre individuel, l’étendue de la propriété d’un actionnaire se résume au nombre d’actions du capital social qu’il détient. Les actionnaires peuvent en tout temps céder une partie ou la totalité de leurs actions à un autre investisseur. Ainsi, la propriété d’une société par actions est facilement transférable. Un avantage majeur de la société de capitaux réside dans le ait que les actionnaires ne sont pas personnellement responsables des dettes de la société. Si une société de capitaux devient insolvable, les créanciers n’ont des droits que sur l’acti de cette dernière. Un actionnaire ne pourra donc perdre plus que le montant qu’il a investi dans la société14.
12. Le nom commercial de ce type d’entreprise se termine par les lettres « SENC », pour société en nom collecti. 13. Le nom commercial de ce type d’entreprise comporte les termes « inc. », « ltée » ou « corporation ». 14. Nous verrons au chapitre 17 que cette afrmation est vraie pour autant qu’un actionnaire ne se porte pas personnellement garant de la société de capitaux dont il détient des actions.
21
1
22
1
Chapitre 1
Le transert des actions et la responsabilité limitée des actionnaires ont de la société de capitaux le véhicule idéal pour l’obtention de capitaux considérables de la part de multiples actionnaires. De ait, quelques sociétés de capitaux ont plus de trois millions d’actionnaires. La plupart des grandes entreprises (Cascades inc.) et bon nombre d’entreprises de petite taille (Coiure Jessica inc.) sont constituées en sociétés par actions.
Les coopératives On entend par coopérative15 un groupement dont l’objet est de réduire, au bénéfce de ses membres et grâce à l’eort de ces derniers, le prix de revient et, le cas échéant, le prix de vente de certains produits ou de certains services (par exemple, le loyer des unités d’un complexe d’habitation pour les membres de la coopérative qui y demeurent) en eectuant les travaux des entrepreneurs ou des intermédiaires dont la rémunération grèverait le prix de revient. Lors des assemblées générales, chaque membre de la coopérative n’a habituellement droit qu’à un seul vote, contrairement aux actionnaires d’une société de capitaux, qui jouissent d’autant de droits de vote qu’ils possèdent d’actions ordinaires. La coopérative naît d’impératis économiques et sociaux. Sa mise sur pied correspond aux besoins particuliers d’un groupe de personnes, les coopérateurs, souhaitant se munir d’instruments économiques qu’ils peuvent orienter et contrôler. En d’autres mots, la coopérative s’avère, dès son origine, ortement liée aux besoins de ses membres. Pensez à la librairie de votre campus ; il y a ort à parier qu’il s’agisse d’une coopérative (par exemple, COOPSCO, Zone, etc.). Les principes et les pratiques comptables dont nous discuterons dans cet ouvrage conviennent à toutes les ormes d’entreprises. Dans les premiers chapitres, nous illustrerons la açon d’appliquer ces principes et ces pratiques en nous servant de l’entreprise individuelle, orme d’entreprise la plus simple et la plus répandue.
Le bilan des quatre formes d’entreprises Quelle que soit la orme de l’entreprise, les éléments d’acti et les dettes se présentent de la même açon au bilan. Mais quelques diérences subsistent du côté des capitaux propres. Nous avons déjà mentionné que les capitaux propres d’une entreprise individuelle se résument en un seul poste, soit le capital du propriétaire. Par contre, puisqu’une société de personnes est ormée de plusieurs associés, les capitaux propres renerment autant de comptes de capital qu’il y a d’associés. Enfn, dans le cas d’une société par actions, les lois édérale et provinciales exigent qu’une distinction soit aite entre le capital d’apport et les bénéfces non répartis. Si l’entreprise est une coopérative, les capitaux propres correspondent à l’avoir des membres, lequel se compose des quatre éléments suivants : 1) le capital social, soit la mise de onds des membres de la coopérative ; 2) le surplus d’apport, composé des sommes provenant de la confscation de parts sociales et de biens reçus à titre gratuit ; 3) la réserve générale, soit une quote-part des trop-perçus qui ne peuvent être redistribués ; et 4) les trop-perçus du dernier exercice, c’est-à-dire le résultat net de l’exploitation (appelé « bénéfce net » dans les autres ormes d’entreprises). Voici des exemples du mode de présentation de la section des capitaux propres dans le bilan des diverses ormes d’entreprises :
15. Nous connaissons tous les coopératives étudiantes, lesquelles exploitent la plupart des librairies de nos campus.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
Entreprise individuelle Capitaux propres (ou Avoir de la propriétaire) Denyse Lepage – Capital Société de personnes Capitaux propres (ou Avoir des associés) Ginette Leblanc – Capital Paul Legris – Capital Total des capitaux propres Société de capitaux Capitaux propres (ou Avoir des actionnaires) Capital-actions Bénéfces non répartis Total des capitaux propres Coopérative Capitaux propres (ou Avoir des membres) Capital social Surplus d’apport Réserve Trop-perçus de l’exercice Total des capitaux propres
23
1 2 000 $
40 000 $ 35 000 75 000 $
1 000 000 $ 228 000 1 228 000 $
100 000 $ 25 000 20 000 16 000 161 000 $
SYNTHèSE DU CHAPITRE 1 1. La comptabilité permet d’identifer, de mesurer, d’enregistrer, de communiquer et d’interpréter l’inormation fnancière relative au onctionnement d’une entité économique. 2. Les utilisateurs de l’inormation comptable peuvent être répartis en deux groupes principaux, soit les utilisateurs internes (les dirigeants et les gestionnaires) et les utilisateurs externes. Ceux-ci peuvent être répartis en deux catégories : ceux ayant un intérêt direct dans l’entreprise, c’està-dire les créanciers et les investisseurs, et ceux ayant un intérêt indirect, soit l’administration fscale, les pouvoirs publics, les clients, les employés, les syndicats et les groupes de pression. 3. Les spécialistes de la comptabilité possèdent habituellement l’un des trois titres proessionnels (CA, CMA ou CGA) et travaillent dans l’un des quatre principaux domaines de spécialisation, soit la comptabilité publique, la comptabilité de management, la comptabilité des organismes sans but lucrati et l’enseignement. 4. L’expression « PCGR » ait réérence à l’ensemble des principes, conventions, règles et procédures qui déterminent quelles sont les pratiques comptables reconnues à un moment donné. 5. L’objecti des états fnanciers est de communiquer de l’inormation utile à la prise de décision. Cette inormation regroupe le bilan, les résultats et les ux de trésorerie. 6. Le bilan est un document de synthèse qui expose la situation fnancière d’une entreprise à une date établie et qui ournit un résumé de l’ensemble de ses éléments d’acti, de passi et de capitaux propres. On y trouve, à l’acti, les biens appartenant en propre à l’entreprise, au passi, ses dettes et ses obligations fnancières, et aux capitaux propres, l’intérêt résiduel du propriétaire dans l’entreprise. Le total de l’acti est toujours égal au total du passi et des capitaux propres. 7. Le bilan est une source importante d’inormation sur la liquidité et sur la exibilité fnancière de l’entreprise. Les utilisateurs du bilan en comprennent les limites et savent en pondérer les eets pour évaluer la liquidité et la exibilité fnancière de l’entreprise. 8. Les quatre principales ormes d’entreprises sont les entreprises individuelles, les sociétés en nom collecti, les sociétés par actions et les coopératives.
24
Chapitre 1
problèmE TyPE
1
Émilie Paquin Beaudoin a ouvert son propre bureau d’expertise comptable le 2 janvier 20X2. Voici les opérations survenues au cours de la première semaine d’activité : 1. Dépôt d’une somme de 15 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de la nouvelle entreprise, Émilie Paquin Beaudoin, Experte-comptable.
4. Acquisition de matériel de bureau au prix de 10 000 $, moennant le versement de 4 000 $ comptant. Le fournisseur exigera le paiement du solde dans huit mois.
2. Emprunt hpothécaire de 85 000 $ en vue d’acquérir un terrain et un petit immeuble.
5. Acquisition à crédit de fournitures de bureau au prix de 350 $.
3. En période de crise économique, acquisition d’un terrain et d’un immeuble au prix de 95 000 $. Les valeurs attribuées au terrain et à l’immeuble s’élèvent respectivement à 15 000 $ et à 80 000 $.
6. Règlement de 80 % de la dette contractée lors de l’achat des fournitures de bureau.
TRAVAIL À FAIRE a) Analysez les six opérations précédentes en vous servant d’un tableau comparable à celui que nous avons présenté à la page 17. Identifez les opérations au moyen du numéro correspondant et calculez le solde après chacune des opérations. b) Dressez, en bonne et due orme, le bilan de l’entreprise au 7 janvier 20X2.
SoluTioN DU PROBLÈME TyPE a) L’analse des opérations
=
atif
Encaisse 1.
+ 15 000 $
2.
+ 85 000
Solde 3.
1 000 + –
85 000
+
15 000
15 000
+
80 000
=
85 000
+
15 000
15 000
+
80 000
+
85 000
+
15 000
+
85 000
+
15 000
+ 10 000 $ +
10 000
+ 6 000 $ =
350
6 000 + 350
+
15 000
+
80 000
+
10 000
=
280 720 $ +
+ 15 000 $
=
+ 350 $
Solde
Émilie Paquin Beaudoin – Capital
+ 80 000 $
4 000 1 000 +
5.
Solde
+ 15 000 $
5 000 + –
citux rores
+ 85 000 $
100 000
Solde
6.
Terrain
Matériel de Emprunt + Immeuble + bureau = Fournisseurs + hypothécaire + =
– 95 000
Solde 4.
Fournitures + de bureau +
+
pssif
6 350 – 280
350 $ +
15 000 $ +
80 000 $ +
10 000 $ =
6 070 $ +
85 000 $ +
15 000 $
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
25
1
b) L’établissement du bilan
ÉMILIE PAQUIN BEAUDOIN, EXPERTE-COMPTABLE Bilan au 7 janvier 20X2 Actif
Actif à court terme Encaisse Fournitures de bureau Total de l’actif à court terme Immobilisations Terrain Immeuble Matériel de bureau Total des immobilisations Total de l’actif
720 $ 350 1 070 15 000 $ 80 000 10 000 105 000 106 070 $ Passif et capitaux propres
Passif à court terme Fournisseurs Passif à long terme Emprunt hypothécaire Total du passif Capitaux propres Émilie Paquin Beaudoin – Capital Total du passif et des capitaux propres
6 070 $ 85 000 91 070 15 000 106 070 $
avez-vouS Le SenS de L’obServation ? Remarquez que la décision de fnancer l’acquisition du matériel de bureau au moyen d’une dette à court terme rend précaire la situation fnancière de l’entreprise. En eet, sa solvabilité à court terme semble poser problème. Émilie Paquin Beaudoin ne dispose que d’un potentiel de 1 070 $ pour régler des dettes à court terme de 6 070 $. La situation n’est touteois pas critique, puisque l’entreprise dispose d’une période de 8 mois pour amasser les onds nécessaires au paiement du solde (6 000 $) relati à l’acquisition
du matériel de bureau. Émilie Paquin Beaudoin a confance que les activités de l’exploitation qui débute généreront sufsamment de liquidités pour honorer cette dette à l’échéance. Notez touteois qu’en aaires, il est toujours plus prudent de tenter de fnancer l’acquisition des immobilisations au moyen de dettes à long terme. Cette pratique évite de mettre une pression inutile sur la solvabilité d’une entreprise. De toute açon, il est logique de fnancer à long terme un bien qui procure des avantages à long terme.
QuESTioNS DE RÉVISION 1. Décrivez brièvement ce qu’est la comptabilité. 2. Quelle est la qualité première de l’inormation fnancière ? 3. Quelle diérence y a-t-il entre la tenue des comptes et la comptabilité ? 4. En quoi les utilisateurs externes ayant un intérêt direct dans l’entreprise ont-ils des besoins
d’inormation diérents de ceux ayant un intérêt indirect dans l’entreprise ? 5. Après avoir terminé un baccalauréat en sciences comptables, un étudiant tente d’obtenir l’un ou l’autre des trois titres comptables proessionnels. Nommez ces titres et décrivez le principal domaine d’activité des membres des associations qui les décernent.
26
Chapitre 1
1
6. Quelle est la principale onction de l’expertcomptable ? Pourquoi son indépendance est-elle si importante ? 7. En quoi consiste l’expression « PCGR » ? 8. Le CNC de l’ICCA a énoncé l’objecti principal des états nanciers. Décrivez brièvement cet objecti. 9. Dénissez le terme « acti ». Énumérez cinq éléments de l’acti. 10. Dénissez le terme « passi ». Énumérez trois éléments du passi. 11. Expliquez en quoi consiste le principe de la personnalité de l’entité. 12. Qu’entend-on, en comptabilité, par « continuité de l’exploitation » ? De quelle açon ce principe infue-t-il sur l’évaluation des actis ? 13. Le 6 juillet 20X3, la boulangerie Au blé d’or enr. a acquis un terrain au prix de 18 000 $. Ce terrain, adjacent à la boulangerie, lui permet
d’orir 10 places de stationnement à sa clientèle. Le 31 décembre 20X3, le propriétaire a reusé une ore de 25 000 $ pour ce terrain, car il est d’avis qu’il aut réévaluer cet élément d’acti dans le bilan an d’en aire ressortir la juste valeur. Qu’en pensez-vous ? 14. Pourquoi, dans un bilan, le total de l’acti est-il toujours égal au total du passi et des capitaux propres ? 15. Est-il possible qu’une entreprise eectue une opération qui ne se refète que du côté gauche de l’équation comptable, c’est-à-dire uniquement du côté de l’acti ? 16. Qu’est-ce qu’un bilan ? Décrivez-en l’utilité et identiez-en les limites. 17. Le bilan de Construction Gervais enr. renerme des capitaux propres de près de 100 000 $. Cela signie-t-il que la société est solvable ? 18. Décrivez brièvement les quatre principales ormes d’entreprises.
EXErCiCES E1 1•2•3•4•5• 6 • 7 • 8 • 9 • 10
Terminologie comptable16 Voici une liste de neu termes et expressions comptables présentés dans ce chapitre : • Acti • Comptabilité publique • Passi • Entreprise individuelle • Capitaux propres • Société par actions • Principes comptables • Institut Canadien des Comptables Agréés généralement reconnus • Solvabilité Chacun des énoncés suivants peut servir (ou non) à décrire un de ces termes comptables. Pour chacun des énoncés, dites à quel terme comptable il correspond ou indiquez « aucun » s’il ne correspond à aucun d’entre eux. a) L’une des ormes d’entreprises les plus connues est l’entreprise québécoise. b) L’ensemble des principes généraux et conventions d’application générale ainsi que des règles et procédures qui déterminent quelles sont les pratiques comptables reconnues à un moment donné. c) Un montant résiduel égal au total de l’acti moins le total du passi. d) L’organisme responsable de l’établissement des normes comptables au Canada. e) L’ensemble des ressources économiques sur lesquelles l’entreprise exerce un contrôle par suite d’opérations ou de aits passés et qui sont susceptibles de lui procurer des avantages économiques uturs. f) L’incapacité de rembourser ses dettes à l’échéance. g) Au point de vue légal, cette entreprise ne constitue pas une entité distincte de son propriétaire. h) La capacité d’une entreprise de modier ses mouvements de onds uturs de manière à pouvoir proter d’occasions imprévues ou à aire ace à des besoins inattendus. i) L’ensemble des dettes contractées par une entreprise. 16. Le pictogramme de la cible renvoie à l’objecti ou aux objectis d’apprentissage sur lesquels l’accent est mis dans l’exercice (E), le problème (P) ou le dé (D).
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
E2 1 • 4 • 6 • 10
E3 4
E4 7
E5 7
E6 7•8
Vrai ou faux Dites si chacun des énoncés suivants est vrai ou aux. Dans ce dernier cas, précisez pourquoi. a) Dans une entreprise, l’acti est habituellement supérieur au passi. b) Lorsqu’une entreprise n’a aucune dette, son acti correspond à ses capitaux propres. c) C’est en vertu du principe du coût d’acquisition que l’on comptabilise un acti selon le prix payé et non à sa juste valeur. d) « Comptabilité » et « tenue des comptes » sont deux termes diérents, mais qui signient la même chose. e) Le principe du coût d’origine signie qu’un acti doit être inscrit au bilan au coût que l’on aurait payé si l’acti avait été acheté à la date du bilan. f) La comptabilité a principalement pour but de ournir de l’inormation nancière basée sur les activités économiques d’une entreprise. g) La comptabilité peut être dénie de açon succincte comme un procédé qui mesure et qui communique une inormation. h) L’ICCA est responsable de l’établissement des normes comptables pour les entreprises à capital ermé.
Les principes comptables Voici deux situations relatives à la comptabilisation et à la présentation de l’inormation comptable. Que pensez-vous du traitement comptable de chaque cas ? a) Couche-tard et Lève-tôt est un dépanneur ouvert en tout temps. En juillet, le propriétaire a payé, à même la caisse, un compte Visa de 749 $. Puisqu’il s’agit de dépenses personnelles, cette somme ne gure pas dans les états nanciers du commerce. b) Lors d’une vente de liquidation, Pépinière Lafeur enr. acquiert un équipement d’une valeur de 15 000 $ pour la modique somme de 7 000 $. Dans le bilan, l’équipement gure à sa juste valeur de 15 000 $.
L’utilisation de l’équation comptable Calculez le montant qui manque dans chacun des trois cas suivants. Actif
Passif
Capitaux propres
a)
115 000 $
75 000 $
?
b)
?
c)
78 500
45 000 ?
$
50 000 28 500
L’utilisation de l’équation comptable Déterminez : a) le total du passi d’une entreprise dont l’acti total s’élève à 410 000 $ et les capitaux propres, à 202 000 $ ; b) le total des capitaux propres d’une entreprise dont le passi s’élève à 115 000 $ et l’acti, à 195 000 $ ; c) le total de l’acti d’une entreprise dont les capitaux propres s’élèvent à 50 000 $ et le passi, à 175 000 $.
Les effets de diverses opérations sur l’équation comptable Pour chacun des cinq cas ci-dessous, décrivez une opération qui aurait les eets décrits sur les diérents éléments de l’équation comptable. a) Une augmentation d’un élément d’acti et une augmentation des capitaux propres. b) Une augmentation d’un élément d’acti et une diminution d’un autre élément d’acti. c) Une diminution d’un élément d’acti et une diminution d’une dette. d) Une augmentation d’un élément d’acti et une augmentation d’une dette. e) Une augmentation d’un élément d’acti et d’une dette et une diminution d’un autre élément d’acti.
27
1
28
1
Chapitre 1
E7 7•8
Les effets de diverses opérations sur l’équation comptable Voici les neuf premières opérations de Pizzeria Carla enr. : a) Somme d’argent investie par le propriétaire dans son entreprise. b) Achat au comptant d’un four à pizza. c) Achat d’un camion de livraison au prix de 24 000 $, 3 500 $ payables comptant et le solde en 24 versements mensuels égaux. d) Règlement d’une dette. e) Emprunt contracté auprès d’une banque. f) Vente au comptant d’un terrain à un prix égal à son coût d’origine. g) Vente au comptant d’un terrain à un prix supérieur à son coût d’origine. h) Vente au comptant d’un terrain à un prix inférieur à son coût d’origine. i) Recouvrement d’une créance. Dressez un tableau à quatre colonnes portant les intitulés suivants :
Opération
Total de l’actif
Total du passif
Total des capitaux propres
a)
+
0
+
Classez, dans ce tableau, les opérations effectuées par Pizzeria Carla enr. au moyen des lettres qui y correspondent et indiquez dans la colonne appropriée les effets de chacune des opérations au moyen des symboles (+) pour une augmentation, (–) pour une diminution et (0) s’il n’y a aucun changement. À titre d’exemple, le tableau qui précède renferme déjà l’analyse de la première opération.
E8 6•7•8
Les effets de diverses opérations sur l’équation comptable Les effets de six opérations sur les éléments de l’actif, du passif et des capitaux propres de l’expert-comptable Mario Duquette sont analysés dans le tableau ci-dessous. Décrivez la nature de chacune de ces opérations.
Actif
1. 2. 3. 4. 5. 6.
E9 9
=
Passif
+
Capitaux propres
Fournitures Matériel Effet à M. Duquette Encaisse + de bureau + informatique = Fournisseurs + payer + – Capital + 10 000 $ + 10 000 $ – 500 + 900 $ + 400 $ – 6 000 + 16 000 $ + 10 000 $ – 3 000 + 4 000 + 1 000 + 2 500 + 2 500 – 400 – 400
L’établissement d’un bilan Vous trouverez ci-dessous, présentés pêle-mêle, les postes du bilan des Entreprises Lemaire enr. au 31 décembre 20X4. Dressez le bilan en bonne et due forme.
Terrain Fournisseurs Clients Lemaire – Capital
45 000 $ 14 600 16 900 ?
Matériel de bureau Immeuble Emprunt hypothécaire Encaisse
3 400 $ 170 000 140 000 1 700
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
E 10
L’établissement d’un bilan
6•9
La présentation suivante du bilan de Réal Tancrède inc. est erronée. Dressez le bilan en bonne et due forme. RÉAL TANCRÈDE INC. au 31 mars 20X7 Actif
Capital-actions Encaisse Immeuble Bénéfces non répartis Automobiles Total de l’acti
20 000 $ 10 900 48 000 46 200 16 500 141 600
Passif et capitaux propres Clients Emprunt hypothécaire Fournitures de bureau Terrain Total du passi et des capitaux propres
37 800 $ 75 400 1 400 27 000 141 600 $
problèmES DE COMPRÉHENSION P1 6•9
L’établissement d’un bilan Vous trouverez ci-dessous, pêle-mêle, les postes du bilan de Déneigement Larue enr. au 31 décembre 20X8.
15 minutes – facile
Emprunt hypothécaire Terrain Blanche Larue – Capital Encaisse Garage
105 000 $ 10 000 ? 175 65 000
Clients Tracteurs Frais courus à payer Fournisseurs Fournitures (sel de déglaçage)
3 125 $ 105 000 1 500 1 700 1 500
TRAVAIL À FAIRE Dressez, en bonne et due forme, le bilan de l’entreprise au 31 décembre 20X8. 17
P2 6•9
Total de l’actif : 184 800 $
L’établissement d’un bilan Le club de hockey Les Tigres est la propriété de Roger « Tiger » Savoie. Voici, présentés pêle-mêle, les postes du bilan de l’entreprise au 31 janvier 20X3 :
20 minutes – moyen
Bas et chandails Salaires à payer Intérêts à payer Équipement – gardien de but Stock de gommes à mâcher Emprunt bancaire Location de casier payée d’avance
2 100 $ 500 125 1 500 35 1 250 75
Location de glace à payer Stock de bâtons Clients Encaisse Roger Savoie – Capital Affûteuse de patins Produits reçus d’avance
17. Nous vous donnons, à la suite de ce symbole, un indice qui vous mettra sur la piste de la bonne réponse.
975 $ 175 1 500 100 ? 745 650
29
1
30
Chapitre 1
TRAVAIL À FAIRE
1
a) Dressez, en bonne et due orme, le bilan du club de hockey au 31 janvier 20X3. Total de l’actif : 6 230 $ b) Supposons que, dans la nuit du 1 évrier, un voleur a orcé le cadenas de la case du club au centre sporti. Le rapport de police indique que l’équipement de gardien de but, lequel n’est pas assuré, a disparu. Expliquez les changements qui devraient être apportés au bilan du club pour reféter les eets de ce vol. er
P3 4 20 minutes – moyen
La détermination de la valeur d’un terrain L’entreprise Plus Haute Valeur possède un terrain qu’elle a payé 20 000 $ et qu’elle emploie pour ses aaires. Elle reuse une ore de 35 000 $ pour ce terrain. Jean Desbiens propose donc d’inscrire ce terrain à la valeur qui lui a été oerte.
TRAVAIL À FAIRE a) Êtes-vous d’accord avec monsieur Desbiens ? Justiez votre réponse en citant le principe comptable approprié. b) En quoi le principe de la continuité de l’exploitation peut-il être en cause ?
P4 6•7•8
Les effets de diverses opérations sur l’équation comptable Les eets de neu opérations sur les éléments de l’acti, du passi et des capitaux propres du détective privé Max Leouineur sont analysés dans le tableau ci-dessous.
25 minutes – moyen
Actif Encaisse + + 25 000 $ + 95 000 – 115 000 + 5 000 – 6 000 + 1 000
1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. + 9. – Solde
Clients
+
Terrain
+
Immeuble
=
Passif
Matériel + de bureau = Fournisseurs
+
Capitaux propres M. Lefouineur + – Capital + 25 000 $
+ Emprunt hypothécaire + 95 000 $
+ 25 000 $
+ 90 000 $ +
+ 4 000 $
–
2 000 – 2 000 1 500 5 500 $ + 2 000 $ +
+ 8 000 $
+ 2 000 $
+
+
5 000
5 000
20 000 $ +
90 000 $ +
500 8 500 $ =
500
– 1 500 1 000 $ +
95 000 $ +
30 000 $
TRAVAIL À FAIRE Décrivez brièvement la nature de chaque opération.
P5 6•7•8 20 minutes – moyen
Les effets de diverses opérations sur l’équation comptable Cimenterie Blocus enr. a eectué les opérations suivantes au cours du mois de janvier : a) Achat au comptant d’équipement au prix de 30 500 $. b) Achat d’une bétonnière d’occasion au prix de 55 000 $, moyennant le versement d’une somme de 15 000 $ et l’émission d’un billet pour fnancer le solde. c) Versement d’une somme de 5 500 $ pour une police d’assurance de 24 mois. Il s’agit donc d’une assurance payée d’avance. d) Décès du commis responsable des comptes ournisseurs.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
e) f) g) h) i) j)
Réception d’un chèque en règlement partiel du compte d’un client. Réception d’un eet à recevoir d’un client en paiement de sa créance. Encaissement de l’eet à recevoir décrit en f). Réception d’un chèque de 20 000 $ d’acompte pour des travaux qui ne seront eectués qu’en mai. Il s’agit donc d’un produit reçu d’avance. Envoi d’une lettre au député pour se plaindre de l’augmentation des impôts. Paiement par l’entreprise d’une acture personnelle du propriétaire.
TRAVAIL À FAIRE Dressez un tableau à quatre colonnes portant les intitulés suivants : Opération
Total de l’actif
Total du passif
Total des capitaux propres
Commentaires
Classez, dans ce tableau, les opérations effectuées par Cimenterie Blocus enr. au moyen des lettres qui y correspondent et indiquez, dans la colonne appropriée, les effets de chacune des opérations au moyen des symboles (+) pour une augmentation, (–) pour une diminution et (0) s’il n’y a aucun changement.
P6 4 20 minutes – moyen
P7 4 20 minutes – facile
Les pratiques comptables conformes aux PCGR Dites si chacune des situations suivantes, indépendantes les unes des autres, est conorme aux PCGR et justifez votre point de vue. a) Le bilan d’une société immobilière renerme des maisons, qu’elle a construites mais qui ne sont pas encore vendues, évaluées à leur prix coûtant plutôt qu’à leur prix de vente estimati. b) Les biens personnels du propriétaire de Dépanneur Belhumeur enr. ne fgurent pas dans le bilan de l’entreprise, même si ces biens sufsent à garantir le remboursement de la totalité des dettes de cette entreprise. c) Le passi de Cartech excède considérablement le total de son acti. Pour éviter que le bilan laisse une impression déavorable, le propriétaire y a inclus ses biens personnels, notamment son compte en banque, son automobile et sa résidence. d) La société immobilière Latech a réévalué les terrains sur lesquels elle construira plus tard des immeubles.
Les pratiques comptables conformes aux PCGR18 Voici cinq pratiques comptables conormes aux principes comptables généralement reconnus. Pratiques comptables a) Le paiement d’une prime d’assurance pour une durée de deux ans est porté au compte d’acti, même si la société d’assurance reuse tout remboursement en cas de résiliation du contrat d’assurance. b) Une note indique que l’entreprise ait l’objet d’une poursuite judiciaire, même si cette poursuite a été intentée après la date de la fn de l’exercice. c) Le bilan d’une société immobilière renerme des maisons, qu’elle a construites mais qui ne sont pas encore vendues, évaluées à leur prix coûtant plutôt qu’à leur prix de vente estimati. d) Lors de l’acquisition d’une machine, on estime sa durée d’utilisation ; c’est sur cette durée que le coût de la machine est réparti. e) Les biens personnels du propriétaire ne fgurent pas dans le bilan de l’entreprise, même si ces biens sufsent à garantir le remboursement de la totalité des dettes de cette entreprise. Parmi les postulats et les principes comptables présentés à la page suivante, relevez ceux qui justifent ces pratiques. Discutez également de la relation existant entre chaque pratique et le postulat ou le principe sur lequel elle repose. 18. Ce problème est en relation directe avec l’annexe 1A de ce chapitre.
31
1
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Chapitre 1
1
• • • •
P8 8•9
Postulats et principes comptables La continuité de l’exploitation • La bonne inormation La personnalité de l’entité • L’unité monétaire stable La réalisation • L’objectivité La permanence des méthodes • Le rattachement des charges comptables aux produits
L’établissement d’un bilan à deux dates différentes Voici les postes du bilan de l’entreprise Assurances Paule Parent enr. établi au 31 mai 20X0 et la description de deux opérations eectuées respectivement le 1er et le 2 juin :
20 minutes – moyen
Fournisseurs Matériel de bureau Paule Parent – Capital Terrain
24 200 $ 14 400 153 800 50 000
Encaisse Emprunt hypothécaire Clients Immeuble
? $ 60 000 30 800 138 000
1er juin Vente de la moitié du terrain au prix de 25 000 $, soit une somme égale au coût d’origine de la portion cédée. Réception d’un chèque de 10 000 $ et d’un billet pour couvrir le solde. Le billet doit être réglé 60 jours plus tard et ne porte pas intérêt. 2 juin Règlement de comptes ournisseurs s’élevant à 5 200 $.
TRAVAIL À FAIRE a) Dressez, en bonne et due forme, le bilan de l’entreprise au 31 mai 20X0. Total de l’actif : 238 000 $ b) Dressez, en bonne et due forme, le bilan de l’entreprise au 2 juin 20X0. Total de l’actif : 232 800 $
P9
L’analyse des effets de quelques opérations et l’établissement d’un bilan
4•8•9
La spécialiste des arts martiaux Kara Tayka, mise au déf de se prendre en main par sa amille, décide de onder sa propre école de karaté. Voici les opérations survenues au cours de la première semaine d’activité. 25 août Le père de Kara, Han Tayka, lui consent un prêt personnel de 20 000 $ qui prend la orme d’un billet remboursable en 5 versements annuels égaux de 4 000 $. 25 août De cette somme, Kara dépose 18 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de l’entreprise, Karaté K. 26 août Le directeur du crédit commercial de la banque de Mme Tayka, Jay Lenox, consent un prêt hypothécaire à l’entreprise pour l’achat d’un immeuble. Il dépose la somme de 75 000 $ dans le compte de l’entreprise. Au cours des 12 prochains mois, Karaté K devra rembourser 5 000 $ plus les intérêts. 27 août Achat au comptant d’une propriété au prix de 90 000 $. L’acte notarié stipule que les valeurs du terrain et de l’immeuble sont respectivement de 18 000 $ et de 72 000 $. 27 août Achat de matériel d’entraînement au prix de 10 000 $, moyennant le versement d’une somme de 2 500 $, la signature d’un billet de 6 500 $ remboursables en 12 versements mensuels égaux et un versement de 1 000 $ provenant du compte en banque personnel de Kara. 28 août Achat de vêtements d’entraînement (Stock de marchandises) au prix de 1 200 $, moyennant un versement comptant de 200 $, le solde étant dû dans 30 jours. 29 août Retour de marchandises déectueuses d’une valeur de 100 $. Le ournisseur accepte de réduire le montant dû par Kara d’un montant identique.
35 minutes – difcile
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
31 août Pour son anniversaire, Kara ore à son petit rère des vêtements d’entraînement ayant une juste valeur de 150 $. Ceux-ci avaient coûté 100 $.
TRAVAIL À FAIRE a) Analysez les opérations précédentes dans un tableau comparable à celui du problème P4. Identifez les opérations au moyen de leur date et calculez le solde après chacune d’elles. b) Dressez, en bonne et due orme, le bilan de l’entreprise au 31 août 20X9. Total de l’actif : 101 300 $
P 10
L’analyse des effets de quelques opérations et l’établissement d’un bilan
4•8•9
Maxime Lamothe est sans emploi depuis plusieurs mois. À la suite d’une suggestion d’une amie, il décide de onder une agence de rencontre. Voici les opérations survenues au cours de la première semaine d’activité : 2 mai La députée du comté, Patricia Lacharité, remet une subvention de 5 000 $ à Maxime Lamothe pour l’aider à démarrer son entreprise. Maxime dépose cette somme à la caisse populaire dans un compte ouvert au nom de l’entreprise, Rencontres Sol Lithaire inc. La société par actions émet sur-le-champ des actions de son capital-actions pour une somme équivalant à 5 000 $. 3 mai Un vieil oncle de Maxime, Phil Lamothe, consent un prêt à la jeune entreprise pour encourager son neveu. Maxime dépose la somme de 2 000 $ dans le compte de l’entreprise. Au cours des 12 prochains mois, l’entreprise devra rembourser 1 000 $ plus les intérêts. 4 mai Achat au comptant de mobilier pour l’entreprise au prix de 6 000 $. 4 mai Ayant profté d’une aubaine lors de l’achat du mobilier, Maxime se voit pris avec un surplus de meubles. Heureusement, le propriétaire d’une clinique vétérinaire, Rex Johnson, accepte de lui acheter des meubles ayant coûté 1 500 $. M. Johnson verse immédiatement la somme de 500 $ et remet à Maxime un billet venant à échéance dans 90 jours pour couvrir la diérence. 5 mai Achat à crédit de ournitures de bureau pour l’entreprise au prix de 250 $. 5 mai Afn d’aider une copine, Pamela Sanderson, Maxime accepte de lui vendre à crédit des ournitures de bureau ayant coûté 50 $. 6 mai L’entreprise reçoit la somme de 300 $ pour des services qui ne seront rendus que plus tard. Maxime reconnaît qu’il s’agit d’un produit reçu d’avance. 6 mai À la suite de son divorce, la sœur de Maxime se trouve démunie. Il décide de lui orir quelques-uns des meubles de l’entreprise. Les meubles en question lui avaient coûté 700 $. Elle s’engage à lui remettre ladite somme d’ici deux mois.
35 minutes – difcile
TRAVAIL À FAIRE a) Analysez les opérations précédentes dans un tableau comparable à celui du problème P4. Identifez les opérations au moyen de leur date et calculez le solde après chacune d’elles. b) Dressez, en bonne et due orme, le bilan de l’entreprise au 6 mai 20X1. Total de l’actif : 7 550 $
P 11
L’établissement d’un bilan à la suite d’une discussion sur les PCGR
4•9
Marc Anctil est un spécialiste du marketing qui a une connaissance limitée de la comptabilité. Il a dressé le bilan de la page suivante dans lequel certains PCGR n’ont pas été respectés.
30 minutes – difcile
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1
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Chapitre 1
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LE PRO DE LA VENTE Bilan au 28 février 20X1 Actif à court terme Encaisse Effets à recevoir Clients Indemnité à recevoir Fournitures de bureau Total de l’actif à court terme Immobilisations Terrain Immeuble Matériel de bureau Total des immobilisations Total de l’actif
Actif 1 219 $ 3 500 2 350 15 500 75 22 644 75 000 $ 80 000 8 900 163 900 186 544 $ Passif et capitaux propres
Passif à court terme Fournisseurs Passif à long terme Emprunt hypothécaire Total du passif Capitaux propres Marc Anctil – Capital Total du passif et des capitaux propres
12 944 $ 95 900 108 844 77 700 186 544 $
Un entretien avec Marc Anctil et une analyse des éléments de ce bilan vous ont permis de découvrir les aits suivants : 1. Les eets à recevoir comprennent un billet de 1 500 $ qui provient d’une reconnaissance de dette que Marc Anctil a obtenue en jouant au gol il y a 5 ans. Cette reconnaissance de dette ne porte que les initiales A. A. et Marc ne connaît ni le nom, ni l’adresse de celui qui l’a rédigée. 2. L’hiver dernier, Marc s’est racturé un bras en glissant dans l’entrée d’un ancien client. Il a intenté une poursuite de 15 500 $ en dommages-intérêts. La cause n’a pas encore été entendue. 3. Le terrain qui a coûté 30 000 $ a maintenant, d’après Marc Anctil, une valeur de 75 000 $, puisque l’un de ses amis lui a oert de payer cette somme dans l’éventualité où il déménagerait son entreprise. 4. Le matériel de bureau comprend une machine à écrire ayant coûté 425 $, mais que l’entreprise n’a plus, puisque Marc Anctil l’a donnée à sa flle pour la Saint-Valentin. 5. Le 15 évrier 20X1, l’entreprise a acheté à crédit un ordinateur et une imprimante au prix de 3 500 $. Étant donné que le propriétaire ne doit payer cette acture que le 15 mars 20X1, il est d’avis que cette opération n’a pas à être enregistrée avant cette date.
TRAVAIL À FAIRE a) Expliquez si l’interprétation qui a été faite de chacune des cinq données précédentes par Marc Anctil est conforme aux PCGR. b) Dressez le bilan révisé de l’entreprise au 28 février 20X1. Total de l’actif : 127 619 $
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
P 12
L’établissement d’un bilan à la suite d’une discussion sur les PCGR
4•9
Paul Duguay est propriétaire d’une petite entreprise connue sous le nom commercial d’Aûtage à domicile enr. Il doit rencontrer son banquier afn de fnaliser les conditions d’un emprunt nécessaire pour fnancer l’achat d’une camionnette neuve. À la demande du banquier, Paul a préparé le bilan suivant, qu’il croit exempt d’erreurs quant à la présentation. Il n’est touteois pas certain d’avoir respecté tous les PCGR.
35 minutes – difcile
AFFÛTAGE À DOMICILE ENR. Bilan au 31 mars 20X2 Actif à court terme Encaisse Clients Fournitures d’atelier Total de l’actif à court terme Immobilisations Terrain Atelier Matériel d’affûtage Camions Total des immobilisations Total de l’actif
Actif 15 750 $ 1 900 1 750 19 400 5 000 $ 25 000 7 500 23 000 60 500 79 900 $ Passif et capitaux propres
Passif à court terme Fournisseurs Frais courus à payer Total du passif à court terme Passif à long terme Emprunt hypothécaire Total du passif Capitaux propres Paul Duguay – Capital Total du passif et des capitaux propres
1 655 $ 6 200 7 855 18 000 25 855 54 045 79 900 $
Un entretien avec Paul Duguay et une analyse des éléments de ce bilan vous ont permis de découvrir les aits suivants : 1. L’encaisse se compose d’une somme de 4 500 $ déposée dans un compte en banque au nom de l’entreprise, d’un certifcat de dépôt de 7 500 $ et de 3 750 $ dans un compte en banque au nom du propriétaire. 2. Les comptes clients comprennent une créance de 400 $, à recevoir d’un bon client. Le solde de 1 500 $ correspond à l’estimation aite par Paul Duguay des rentrées de onds provenant des travaux qui seront eectués au cours de la semaine suivante. 3. Les ournitures d’atelier ont été achetées il y a quelques jours à peine pour la somme de 2 750 $. L’entreprise a versé 1 750 $ comptant et un billet a été signé pour fnancer le solde, soit 1 000 $. Puisque ce billet ne sera remboursé qu’en avril 20X2, Paul ne l’a pas inclus dans les dettes de l’entreprise. 4. Le terrain et l’atelier fgurent dans le bilan à leur juste valeur. Ceux-ci appartiennent à la emme du propriétaire et sont mis gratuitement à la disposition de l’entreprise. 5. Le poste Matériel d’aûtage représente la valeur de revente estimée par le propriétaire d’outils et de matériel acquis au prix de 4 075 $. 6. Le poste Camions se compose de la valeur de deux véhicules : celle du nouveau camion que désire acheter l’entreprise au prix de 18 000 $ et celle de l’ancien camion pour lequel un cousin ore la somme de 5 000 $, soit un montant égal à sa valeur comptable. Le poste Emprunt bancaire correspond à la somme que le propriétaire veut emprunter à la banque. 7. Le poste Fournisseurs comprend le solde de la carte Visa dû par Paul Duguay, soit 1 155 $.
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Chapitre 1
TRAVAIL À FAIRE
1
a) Dites si l’interprétation qui a été faite de chacune des sept données précédentes par Paul Duguay est conforme aux PCGR. b) Dressez le bilan révisé de l’entreprise au 31 mars 20X2. Total de l’actif : 24 225 $
défi D1 4•9 30 minutes – difcile
L’établissement d’un bilan à la suite d’une discussion sur les PCGR Linda Lebrun et Marc Royer sont les propriétaires de Gestion Marlin enr., entreprise qui ore plusieurs services aux propriétaires d’immeubles locatis, notamment la recherche de locataires, la perception des loyers, l’entretien courant des immeubles et les travaux de réparation. Lorsque l’entreprise a commencé ses activités, Linda et Marc ont investi la somme de 25 000 $ chacun. Au 31 décembre, les postes suivants fgurent dans le bilan de l’entreprise : Encaisse, 15 700 $ ; Matériel de bureau, 6 100 $ ; Fournisseurs, 16 100 $ ; Frais courus à payer, 2 900 $. Des inormations additionnelles concernant la situation fnancière de l’entreprise et ses opérations sont présentées dans les six paragraphes qui suivent. Certaines doivent être incluses dans le bilan, d’autres non. 1. Plus tôt cette année, l’entreprise a acheté, au prix de 109 000 $, un terrain (22 000 $) et un immeuble (87 000 $). Linda possédait ces immobilisations, pour lesquelles elle avait versé à l’époque la somme de 5 000 $ pour le terrain et de 70 000 $ pour l’immeuble. Au 31 décembre, les deux associés estiment que les valeurs respectives du terrain et de l’immeuble sont de 25 000 $ et de 75 000 $. L’entreprise doit, contre billet, la somme de 49 000 $ à Linda à la suite de cette acquisition. 2. Pour son travail, Marc utilise l’automobile de l’entreprise, qui n’a coûté que 10 200 $. En revanche, Linda utilise sa propre automobile, dont le coût d’achat est de 22 600 $. L’entreprise lui verse une indemnité mensuelle pour l’utilisation de sa voiture personnelle. 3. L’un des immeubles locatis gérés par l’entreprise appartient à Marc. Lors de son acquisition, Marc a déboursé 100 000 $ pour le terrain et 190 000 $ pour l’immeuble. 4. Les registres comptables de l’entreprise révèlent que les comptes clients comprennent une somme de 1 900 $ due par Marc. D’autres clients doivent une somme totale de 23 400 $. 5. Linda a une somme de 20 000 $ en dépôt bancaire. Le compte courant de l’entreprise se trouve à la même banque. Linda précise que si l’entreprise venait à manquer temporairement de liquidités, celle-ci pourrait utiliser ces 20 000 $ et les lui rembourser plus tard. 6. La tenue des comptes laisse à désirer, à tel point que les soldes des comptes Lebrun – Capital et Royer – Capital ne sont pas disponibles. Outre leurs mises de onds respectives, les deux propriétaires se partagent également le solde des capitaux propres.
TRAVAIL À FAIRE a) Dressez, en bonne et due forme, le bilan de l’entreprise au 31 décembre 20X0. b) Expliquez les raisons qui ont motivé votre décision d’inclure ou d’exclure les informations précédentes dans le bilan de l’entreprise.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
ANNEXE 1A Les PCGR
Depuis sa création, l’Institut Canadien des Comptables Agréés (ICCA) collabore étroitement à l’établissement et à l’amélioration des normes comptables et des normes de vérifcation au Canada. Les nombreuses normes ormulées par le CNC dans le Manuel de l’ICCA sont une preuve que la comptabilité ne consiste pas en un ensemble de règles immuables. Aussi surprenant que cela puisse paraître, l’ICCA n’a pas défni jusqu’à présent, lors d’une prise de position ofcielle, ce que sont les postulats, les principes et les normes comptables, préérant plutôt se rabattre sur l’expression principes compta bles généralement reconnus (PCGR). Le Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion fnancière défnit ainsi les PCGR : Principes ou normes comptables en vigueur dans un espace juridique donné, dont l’existence a été reconnue ormellement par un organisme responsable de la normalisation en comptabilité ou par des textes aisant autorité, ou dont l’acceptation est attribuable à un précédent ou à un consensus1.
Le CNC, de son côté, défnit ainsi les « principes comptables généralement reconnus » : Ensemble des principes généraux et conventions d’application générale ainsi que des règles et procédures qui déterminent quelles sont les pratiques comptables reconnues à un moment donné2.
Les diérents sens attribués à l’expression « PCGR » donnent une idée des difcultés que suscite la mise au point d’une théorie comptable cohérente. L’organisation de tous ces concepts est une tâche ardue, mais nous ne pouvons nous y soustraire. C’est pourquoi nous vous proposons la fgure 1A.1 (voir p. 38), laquelle énumère les éléments regroupés au Canada sous l’appellation PCGR. Les prochaines pages visent surtout à rendre ceux-ci plus tangibles et plus expressis.
Les postulats comptables Comme le dit si bien Louis Ménard, les postulats comptables ont partie de la grande amille des principes comptables et revêtent un caractère transcendant par rapport aux autres principes. Il s’agit d’hypothèses ondamentales concernant l’environnement économique, politique et sociologique dans lequel baigne la comptabilité, hypothèses qui sont considérées comme incontestables sans pour autant pouvoir ou devoir être démontrées3. On pourrait comparer les postulats comptables aux ondations d’un édifce : ils sont en eet les assises sur lesquelles sont édifés les principes et les normes comptables.
1. Louis Ménard, Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion fnancière, Toronto, Institut Canadien des Comptables Agréés, 2004, p. 555. 2. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital ermé, paragr. 1100.02 b. 3. Louis Ménard, op. cit., p. 14.
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1
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1
Chapitre 1
Figure 1a.1
Les pcgr et Le jugement proFessionneL4 Coût d´origine
Personnalité de l´entité
Réalisation Continuité de l´exploitation Unité de mesure monétaire
Postulats comptables
Principes comptables
Unité monétaire stable
Rattachement des charges aux produits Primauté de la substance sur la forme Objectivité
Indépendance des exercices
Permanence des méthodes comptables
Normes comptables
Bonne information Jugement professionnel
Compromis entre les qualités de l´information Pratiques propres à un secteur d´activité
Prudence
Conventions comptables Équilibre avantagescoûts
Importance relative
Les normalisateurs ont admis cinq postulats comptables généraux en vue de répondre aux besoins ondamentaux des utilisateurs de l’inormation comptable. Le tableau 1A.1 contient une courte défnition de chaque postulat et des commentaires explicatis.
Les principes comptables Les principes comptables sont des règles ondamentales portant sur la mesure, le classement et l’interprétation de l’inormation fnancière ainsi que sur sa présentation dans les états fnanciers. Les principes comptables sont étroitement liés aux postulats comptables, puisqu’ils en tirent leur raison d’être. Si les postulats constituent les assises de notre immeuble, les principes comptables correspondent aux règles ondamentales incontournables qui caractérisent l’érection de sa structure (codes du bâtiment, de la plomberie, de l’électricité, etc.). Le tableau 1A.2 (voir p. 40) reprend chaque principe énuméré dans la fgure 1A.1. 4. Inspiré de Réjean Brault et Daniel McMahon, dans MGLBD, Comptabilité intermédiaire, Montréal, Chenelière/McGraw-Hill, 2001, p. 1.30. Dans un cours d’introduction à la comptabilité, certains préèrent utiliser l’expression « principes comptables » pour désigner à la ois les postulats et les principes. Pour rendre le tout le plus simple possible, nous avons opté pour ce regroupement. Les étudiants qui poursuivront leur cheminement en vue d’obtenir un titre comptable proessionnel (CA, CGA ou CMA) apprécieront touteois la distinction apportée entre les postulats et les principes.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
tabLeau 1a.1
1
Les postuLats comptabLes
Défnitions
Commentaires explicatis
Personnalité de l’entité Le postulat de la personnalité de l’entité porte sur la relation existant entre une entité comptable et son propriétaire ou ses propriétaires. Une entreprise constitue donc toujours une entité distincte des aaires de son propriétaire ou de ses propriétaires, quelle que soit sa orme juridique.
L’automobile de la propriétaire de Salon de coiure Unisex enr., Brigitte Lafamme, ne gure pas dans le bilan de cette entreprise, puisqu’elle appartient en propre à la propriétaire et non à l’entreprise.
Continuité de l’exploitation En vertu du postulat de la continuité de l’exploi tation, aussi appelé « postulat de la permanence de l’entreprise », le comptable pose l’hypothèse que l’entreprise poursuivra ses activités susamment longtemps pour bénécier de tous les avantages liés à l’utilisation de ses éléments d’acti et s’acquitter de ses dettes dans le cours normal de ses activités. En conséquence, il est justié d’évaluer les éléments de son bilan, en particulier les immobilisations, sur la base des coûts historiques (voir Coût d’origine au tableau 1A.2, p. 40).
En 20X0, la pharmacie Pillulex enr. a déboursé la somme de 10 000 $ pour acheter un terrain sur lequel elle a installé son commerce. Même si, 10 ans plus tard, le terrain vaut 25 000 $ selon un évaluateur agréé, il gure toujours dans le bilan de l’entreprise au coût historique de 10 000 $. Puisqu’il est destiné à être utilisé et non revendu, sa valeur d’expertise actuelle n’est pas pertinente.
Unité de mesure monétaire Au Canada, c’est le dollar qui sert d’instrument d’échange et de mesure pour la majorité des opérations commerciales et nancières.
Le prix de vente d’un jean est de 60 $.
Unité monétaire stable Le postulat de l’unité monétaire stable, aussi appelé « postulat de la stabilité présumée de la monnaie », conère à la monnaie la même caractéristique ondamentale que celle des unités de mesure généralement reconnues, comme le mètre ou le kilogramme, à savoir la stabilité dans le temps. C’est le postulat le plus controversé, car la valeur du dollar est instable. Puisque, à ce jour, les normalisateurs n’ont pas trouvé d’outil convenable pour tenir compte de la fuctuation du dollar, le postulat de l’unité monétaire stable est toujours de mise et les utilisateurs de l’inormation comptable sont bien au ait de ses lacunes.
Le pouvoir d’achat du dollar varie. En 1970, avec 1 $, on pouvait acheter un peu plus de 454 g (une « livre », à l’époque) de beurre. Aujourd’hui, ce même dollar ne permet plus d’acheter qu’un peu moins de 100 g de beurre.
Indépendance des exercices Le postulat de l’indépendance des exercices, aussi appelé « postulat de l’indépendance des périodes », découle du ait que les créanciers, les investisseurs et les autres utilisateurs doivent constamment prendre des décisions d’aaires. C’est pourquoi ils ont besoin périodiquement de l’inormation comptable, d’où la nécessité de découper la vie de l’entreprise en exercices comptables.
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Bien que la durée normale d’un exercice nancier soit de 12 mois, les entreprises publient des rapports nanciers périodiques plus réquents, qu’ils soient mensuels ou trimestriels. L’exercice nancier ne doit pas nécessairement coïncider avec la n de l’année civile. Pensons notamment aux grandes sociétés par actions dont l’exercice nancier se termine à des dates diérentes.
Les normes comptables Les normes comptables sont des règles formulées par les associations comptables professionnelles et portent sur la façon de traiter certaines opérations. Une norme comptable constitue généralement une solution imposée, sous réserve du jugement professionnel, pour régler un problème susceptible de faire l’objet de plusieurs traitements comptables. On peut penser, par exemple, aux normes relatives à l’électricité qui, dans le domaine de la construction, déterminent la hauteur réglementaire des interrupteurs et des prises de courant.
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1
Chapitre 1
tabLeau 1a.2
Les principes comptabLes
Défnitions
Commentaires explicatis
Coût d’origine Selon le principe du coût d’origine, aussi appelé « principe du coût », la meilleure açon de comptabiliser les éléments de l’acti, du passi et même des capitaux propres est de le aire à leur coût d’origine, mais uniquement lorsque les opérations ont eectivement eu lieu. Ce principe est utilisé lors de l’enregistrement initial des opérations. Notons que, à ce moment, le prix payé représente la juste valeur des biens ou des services obtenus. Il s’agit donc d’une valeur objective et able.
Pizzeria Pierro désire acheter une petite voiture qui servira à la livraison. Le concessionnaire en demandait 15 500 $, mais, au terme des négociations, Pizzeria Pierro a obtenu la voiture pour 14 750 $. Même si la juste valeur du véhicule est de 15 500 $, il n’a coûté que 14 750 $. Il sera donc comptabilisé à ce prix.
Réalisation L’objet du principe de réalisation, aussi appelé « principe de constatation des produits », est de préciser le moment où un produit doit être comptabilisé. En règle générale, les produits sont constatés au moment de la vente de marchandises ou de la prestation de services, sans que l’on tienne compte du moment où l’argent sera eectivement recouvré.
Lorsque Jean Faucher achète un téléviseur et que le propriétaire du commerce accepte de lui aire crédit jusqu’à la n de l’année, puisque la vente a eectivement eu lieu celui-ci enregistre immédiatement le produit de cette vente.
Rattachement des charges aux produits Conormément au postulat de l’indépendance des exercices, le respect du principe du rattachement des charges aux produits nécessite que les produits constatés au cours d’un exercice et les charges occasionnées pour générer ces produits soient inclus dans le même état des résultats. L’application de ce principe est intimement liée à celle du principe de réalisation. En eet, on ne saurait dégager le bénéce net de l’exercice sans déterminer les produits de cet exercice et tenir compte des charges qui s’y rapportent.
L’Association du hockey mineur vous ore un macaron pour la somme de 2 $, alors qu’il ne lui en coûte que 0,25 $. L’association réalise donc un produit de 2 $ à la vente de chaque macaron, et le rattachement des charges aux produits permet de dégager un bénéce de 1,75 $.
Primauté de la substance sur la orme Le principe de la primauté de la substance sur la forme consiste à attacher plus d’importance à la substance économique des opérations et à en tenir compte lors de la comptabilisation, même si la orme juridique de ces dernières donne l’impression qu’un traitement diérent est nécessaire.
L’habit ne ait pas le moine ! Ainsi, une entreprise qui reçoit un prêt (orme juridique) d’un palier de gouvernement sans modalités de remboursement le comptabilisera comme une subvention (substance économique).
Objectivité En vertu du principe d’objectivité, les états nanciers doivent renermer de l’inormation à la ois vériable et déterminée objectivement.
Pillulex enr. estime que son terrain vaut aujourd’hui 25 000 $. Il s’agit d’une valeur subjective que seule la vente réelle du terrain pourrait conrmer. Par contre, le coût d’acquisition de 10 000 $ est vériable, puisqu’il est basé sur une opération qui a eectivement eu lieu.
Permanence des méthodes comptables Conormément au principe de la permanence des méthodes comptables, une entreprise doit utiliser les mêmes méthodes comptables d’un exercice à l’autre. Bonne inormation Le principe de bonne information conère une obligation de présenter, dans les états nanciers, toute l’inormation qui peut infuer sur les décisions des utilisateurs de l’inormation comptable.
Nous verrons au chapitre 6 que Pizzeria Pierro doit amortir le coût de sa voiture de livraison. La méthode d’amortissement choisie devra être la même chaque année. On a engagé des poursuites judiciaires contre Le Pro de la construction enr. Ce ait doit être signalé au lecteur des états nanciers de l’entreprise.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
On entend par conventions comptables le regroupement des normes appliquées par une entreprise donnée5. Dans cet ouvrage, nous discuterons en détail de plusieurs normes comptables, notamment celles qui s’appliquent aux diverses méthodes d’amortissement et aux méthodes de détermination du coût des stocks. Le lecteur des états fnanciers est donc en droit de connaître les méthodes choisies et appliquées par l’entreprise.
Les principes comptables généralement reconnus et le jugement professionnel Comme l’illustre la fgure 1A.1 de la page 38, les postulats, les principes et les normes comptables orment un ensemble désigné par l’expression « principes comptables généralement reconnus ». Qu’il s’agisse du processus de normalisation ou du choix des conventions comptables d’une entreprise, il importe de aire preuve de jugement, c’est-à-dire de tenir compte : 1. des compromis inévitables entre les qualités requises de l’inormation comptable. Pour être utile à la prise de décision, l’inormation comptable doit être à la ois fable et perti nente. L’évaluation des éléments d’acti constitue un excellent exemple de compromis entre la fabilité et la pertinence. Ainsi, la valeur marchande d’un terrain est certes plus pertinente que sa valeur historique ; cependant, l’inormation relative au coût d’origine est beaucoup plus fable que celle qui est liée à la valeur marchande ; 2. du juste équilibre entre les avantages et les coûts. L’application d’un principe comptable doit procurer plus d’avantages que de coûts. On pourrait se demander, par exemple, s’il est opportun que toutes les entreprises présentent des renseignements sur le coût de remplacement de leurs immobilisations et de leurs stocks. Bien que de tels renseignements puissent, semble-t-il, orir certains avantages aux utilisateurs de l’inormation comptable, la réponse à la question est négative, car les coûts de production d’une telle inormation excèdent largement leurs avantages éventuels, notamment pour les petites entreprises ; 3. de l’importance relative des montants. Ainsi, lorsque le coût d’un coupe-papier est comptabilisé en charges, on invoque son importance relative pour déroger au principe du rattachement des charges aux produits. En eet, même si le coupepapier sera utilisé pendant plusieurs années, cela ne justife pas son inscription au bilan et son amortissement subséquent, compte tenu de la aible importance du montant en cause ; 4. des pratiques propres à un secteur d’activité. La pertinence de telles pratiques est établie en onction de sa conormité avec les normes comptables applicables aux entreprises à capital ermé, et non de leur usage généralisé ou de leur usage dans un secteur particulier ; 5. de la juste mesure de prudence qui s’impose. Nous avons vu que, lors de l’établissement des états fnanciers, plusieurs estimations sont requises afn de déterminer, notamment, la valeur des éléments de l’acti et le bénéfce net. Il est impossible d’évaluer ces éléments de açon absolument précise. C’est pourquoi, dans les situations empreintes d’incertitude, la notion de prudence amène le comptable à procéder à des estimations prudentes afn d’éviter toute surévaluation du bénéfce net et de l’acti net. C’est notamment le cas lors de la détermination des valeurs résiduelles et des valeurs de récupération ainsi que de celle de la durée de vie totale et de la durée de vie utile lors de l’amortissement d’une immobilisation.
5. Selon un sondage mené pour le compte de l’ICCA, près de 80 % des entreprises présentent leurs principales conventions comptables dans la première note de leurs états fnanciers.
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1
42
1
Chapitre 1
ANNEXE 1b Les principaux éléments de l’acti et du passi
ACTIF Acti à court terme Encaisse
Comprend l’argent en main, les onds de petite caisse à montant xe et les comptes bancaires dont les onds sont disponibles pour eectuer les opérations courantes de l’entreprise.
Placements à court terme
Lorsqu’une entreprise dispose d’un surplus d’encaisse, une saine gestion exige que celui-ci soit converti en placements à court terme. Ceux-ci comprennent notamment les bons du Trésor, les certicats de dépôt, les prêts à demande et les titres négociables, c’est-à-dire les titres émis par d’autres sociétés qui seront revendus dès que les besoins de liquidités se eront sentir. Le but premier de la détention de placements temporaires est d’obtenir un rendement plus élevé sur les onds excédentaires que celui qui est oert par les établissements nanciers sur le solde des comptes bancaires courants.
Eets à recevoir
Créances qui résultent du prêt d’argent à court terme.
Clients
Créances qui résultent du processus normal de vente de marchandises et de prestation de services à crédit. Ces créances sont habituellement recouvrées rapidement, selon les conditions de crédit établies par l’entreprise.
Stocks
Comprennent les articles détenus par l’entreprise, destinés à être vendus dans le cours normal des aaires (stock de produits nis, par exemple l’ensemble des vêtements d’un magasin de mode), les articles en cours de abrication que l’entreprise a l’intention de terminer puis de vendre (stock de produits en cours, par exemple une automobile dans la chaîne de production de GM) et les articles achetés en vue d’orir des services ou de abriquer des produits qui seront vendus plus tard (stock de matières premières, par exemple le houblon et le malt chez Molson).
Charges payées d’avance
Aussi appelées « rais payés d’avance », elles représentent des sommes payées d’avance en vue d’en tirer un avantage à brève échéance, par exemple les assurances, les impôts onciers et les loyers payés d’avance.
Fournitures
Ensemble des menus articles dont l’entreprise a besoin pour son exploitation quotidienne. Le terme « ournitures » est habituellement suivi d’un qualicati ; à titre d’exemples, ournitures de bureau (papier, crayons, trombones, etc.), ournitures de magasin (papier d’emballage, étiquettes, etc.) et ournitures d’entretien.
Placements à long terme Participation dans une liale
Lorsqu’une société par actions détient, directement ou indirectement par l’entremise de ses liales, une majorité d’actions (50 % plus une action) d’une autre société, elle exerce un contrôle juridique1 sur cette dernière, puisqu’elle a le droit d’élire la majorité des membres de son conseil d’administration.
Participation dans une société satellite
Société pouvant être en mesure d’exercer une infuence notable sur les décisions nancières et administratives d’une autre société sans pour autant en avoir le contrôle absolu. C’est habituellement le cas lorsqu’une entreprise possède de 20 % à 50 % des actions d’une autre société.
Placement de porteeuille
Placement en actions qui ne permet pas d’exercer un contrôle absolu ou une infuence notable sur la société qui a émis les actions ; porte le nom de « placement de porteeuille » et gure parmi les placements à long terme au même titre que les placements en obligations et les prêts à long terme.
Immobilisations Terrains
Terrains utilisés dans le cadre de l’exploitation courante de l’entreprise.
Immeubles
Comprennent les immeubles, entrepôts, etc., utilisés dans le cadre de l’exploitation courante de l’entreprise.
Matériel
Ensemble des objets, instruments et machines utilisés pour les services oerts par l’entreprise ou pour son exploitation. Le terme « matériel » est souvent suivi d’un qualicati. À titre d’exemples, matériel de bureau, matériel roulant, matériel de abrication et matériel inormatique.
1. La notion de contrôle ne se limite pas au contrôle juridique. En eet, au chapitre 1590 du Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé intitulé « Filiales », le CNC discute des multiples acettes permettant de déterminer si une entreprise est contrôlée par une autre. Nous y reviendrons brièvement au chapitre 15 ; touteois, le lecteur qui désire se renseigner sur la comptabilisation des fliales devra se réérer à un ouvrage de comptabilité avancée.
Les concepts fondamentaux de la comptabilité et le bilan
ACTIF (SUITE ) Améliorations locatives
Ensemble des rais engagés pour l’aménagement d’un local commercial, à l’exception du matériel. Contrairement aux rais d’entretien courants, les améliorations locatives procureront des avantages à l’entreprise durant plusieurs années.
Brevets d’invention
Droits exclusis de abriquer, d’utiliser ou de vendre le résultat d’une invention, par exemple la bre optique et tous les médicaments.
Droits d’auteur
Droits acquis automatiquement lorsqu’une œuvre originale est créée.
Marques de commerce et noms commerciaux
Droits exclusis d’utiliser un mot, un symbole, un dessin ou une combinaison de ceux-ci, par exemple la croix Bayer sur l’aspirine et plusieurs produits oerts par McDonald’s (Big Mac, McCroquettes, etc.).
Franchises
Autorisation donnée par une entreprise ou un individu de vendre un produit, d’utiliser une raison sociale ou une marque de commerce, ou de rendre un service dans une région donnée, par exemple les ranchises McDonald’s, Mike’s, Dunkin Donuts, PFK, etc.
Écart d’acquisition2
Lorsqu’on procède à l’acquisition d’une autre entreprise, il est réquent que le prix payé excède la juste valeur des actis acquis. L’écart d’acquisition est donc un élément d’acti représentant les avantages économiques uturs résultant des autres actis acquis lors d’un regroupement d’entreprises, avantages qui ne sont ni identiés individuellement, ni comptabilisés séparément. Autrement dit, l’écart d’acquisition refétant la capacité d’une entreprise de générer des bénéces supérieurs à la normale, il ne peut être vendu individuellement, puisqu’il n’a qu’une valeur d’accompagnement. Pour pouvoir être comptabilisé, il doit être acquis avec les éléments d’acti et de passi d’une autre entreprise. Par exemple, deux « roulottes à patates rites » quasi identiques. Pourquoi plus de gens réquentent-ils la première ? Pourquoi son propriétaire roule-t-il en BMW, alors que son concurrent a peine à aire ses rais ? L’une de ces entreprises présente une capacité supérieure à générer des bénéces.
Autres actis Frais de développement Frais engagés lors du travail de transposition des découvertes issues de la recherche et d’autres connaissances, qui a capitalisés lieu avant le commencement de l’exploitation commerciale et qui consiste à mettre au point des matériaux, appareils, produits, systèmes ou services nouveaux ou sensiblement améliorés. PASSIF Passi à court terme Emprunts bancaires
Les établissements nanciers mettent à la disposition de la plupart de leurs clients un emprunt bancaire fottant que l’on désigne souvent par l’expression « marge de crédit ». Il s’agit en ait du montant du crédit accordé par un établissement nancier à l’entreprise et dont les paiements eectués par l’entreprise sont honorés tant qu’ils ne dépassent pas le montant alloué.
Eets à payer
Les eets à payer sont généralement constitués de billets payables sur demande ou à une date déterminée à brève échéance.
Fournisseurs
Les comptes ournisseurs représentent les dettes relatives aux marchandises achetées ou aux services rendus à l’entreprise au cours du cycle d’exploitation et qui devront aire l’objet d’un règlement à brève échéance.
Frais courus
Au cours d’un exercice nancier, une entreprise engage certains rais qui ne sont pas encore payés à la n de l’exercice, par exemple les intérêts courus sur les emprunts, les salaires et déductions à la source, les vacances et les impôts à payer. À l’exception des impôts à payer, pour lesquels le CNC exige un poste distinct, ces dettes sont regroupées et présentées dans le passi à court terme à titre de rais courus ou de charges à payer ; elles gurent parois dans le passi sous le regroupement Fournisseurs et rais courus.
Produits reçus (ou perçus) d’avance
Sommes reçues des clients avant que l’entreprise n’ait livré les marchandises ou rendu les services convenus, par exemple un billet pour assister à un match du Canadien de Montréal que paie le partisan avant même le début de la saison.
Tranche de la dette à long terme échéant à moins d’un an
Portion de la dette à long terme devant être remboursée à même les éléments de l’acti à court terme au cours du prochain exercice nancier.
Passi à long terme Emprunts hypothécaires
Emprunts contractés auprès d’établissements nanciers et pour lesquels certaines immobilisations (il s’agit habituellement d’immeubles et de matériel) sont données en garantie.
Eets à payer
Eets à payer dont l’échéance excède une période de 12 mois.
2. Ne soyez pas étonné si vous entendez plutôt l’expression « achalandage » ; il s’agit de l’expression retenue dans les IFRS.
43
1
CHAPITRE 2 L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
apprécier l’importance du cycle comptable ;
2
expliquer la nature des comptes ;
L’objecti des états fnanciers est de communiquer
3
défnir les notions de débit et de crédit ;
des inormations utiles aux investisseurs,
4
expliquer les règles relatives au débit et au crédit des comptes du bilan ;
aux créanciers et aux autres utilisateurs (les
5
expliquer la nature du journal général ;
« utilisateurs ») qui ont à prendre des décisions
6
passer des écritures de journal pour enregistrer les opérations relatives aux comptes du bilan ;
7
expliquer la nature du grand livre général ;
8
décrire l’utilité du journal général et du grand livre général ;
9
saisir l’importance du report dans le grand livre général des opérations enregistrées dans le journal général ;
en matière d’attribution des ressources ou à apprécier la açon dont la direction s’acquitte de sa responsabilité de gérance1.
10
1. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 1000.12.
établir la balance de vérifcation et en expliquer l’utilité.
46
Chapitre 2
Patricia Massé a gagné un voyage pour deux personnes à la Bourse de New York. Son ami, Tom Latendresse, accepte de l’accompagner même s’il n’y connaît rien en fnance. De quelle açon Patricia devra-t-elle s’y prendre pour aire apprécier le parquet boursier newyorkais à son ami ? Elle devra bien sûr lui expliquer les rudiments des marchés boursiers. De même, pour que le travail du comptable permette d’identifer, de mesurer, d’enregistrer, de communiquer et d’interpréter l’inormation fnancière d’une entité économique, celui-ci doit connaître et appliquer certaines règles bien précises. En eet, c’est en cheminant au travers des diérentes étapes du cycle comptable qu’il parviendra à ournir aux utilisateurs une inormation utile à la prise de décision.
C’est en cheminant au travers des diérentes étapes du cycle comptable que nous parvenons à ournir aux utilisateurs une inormation utile à la prise de décision.
L’objecti poursuivi dans ce chapitre est essentiellement d’expliquer brièvement quelques-unes des étapes du cycle comptable afn d’être en mesure d’analyser les opérations relatives aux comptes du bilan, de les enregistrer dans un journal, de reporter les montants du journal dans les comptes du grand livre et d’établir une balance de vérifcation.
LE CYCLE COMPTABLE : UNE VUE D’ENSEMBLE 1
Pour arriver à produire les états nanciers, l’inormation comptable doit être traitée de açon ordonnée. On entend par cycle comptable la séquence des procédures comptables suivies pour enregistrer, classer et résumer l’inormation comptable au cours d’un exercice. La gure 2.1 (voir p. 48) illustre les neu étapes du cycle comptable qui seront décrites dans cette section.
Étape 1 – La collecte et l’analyse de l’information La première étape du cycle comptable consiste à réunir le plus d’inormation possible sur les opérations de l’entreprise. Ce travail est simplié par l’existence de pièces justifca tives qui servent à l’enregistrement d’opérations et qui permettent d’en constater l’existence. Ce sont des documents, prenant le plus souvent la orme de ormulaires commerciaux, sur lesquels gurent les détails des opérations de l’entreprise. On peut penser, par exemple, à un acte notarié qui conrme les modalités de l’acquisition d’un terrain et d’un immeuble ou à une acture remise lors de l’achat au comptant d’un jean. Une ois amassées, les pièces justicatives doivent être analysées. Bien que cette étape découle d’un processus de réfexion, elle est cruciale, puisqu’elle infue directement sur la qualité de l’inormation comptable. Pour cette raison, un peu plus loin dans ce chapitre, nous expliquerons en détail la açon d’analyser les eets d’une opération sur les comptes d’acti, de passi et de capitaux propres pour déterminer si ces comptes doivent être débités ou crédités. Cette analyse exige une bonne compréhension de la nature des opérations.
Étape 2 – L’enregistrement des opérations Après avoir collecté et analysé l’inormation disponible, il aut enregistrer les opérations par ordre chronologique dans les livres comptables. Nous verrons au chapitre 8 qu’il existe plusieurs journaux auxiliaires, mais, pour le moment, nous nous contenterons d’enregistrer les opérations relatives aux comptes du bilan dans le journal général présenté à la page 56.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
47
2 La comptabiLité et L’informatique De plus en plus d’entreprises ont recours à l’enregistre ment des opérations comptables à l’aide de logiciels. Cer tains aimeraient que l’on procède ainsi dans cet ouvrage. Force est touteois d’admettre qu’il est important de con naître les procédures à suivre dans un système manuel afn de pouvoir apprécier le travail eectué par l’ordina teur. En eet, il est possible de programmer un ordinateur pour qu’il exécute avec rapidité et précision des tâches routinières comme la lecture des données, l’exécution
des calculs mathématiques et la présentation des don nées sous diérentes ormes. Cependant, comme les ordinateurs ne peuvent penser, ils ne peuvent analyser les opérations. Sans la gouverne de l’être humain, ils sont incapables de déterminer ce qui doit être enregistré dans les livres comptables, ni même de décider quels comptes doivent être débités ou crédités pour enregistrer correcte ment les données.
Étape 3 – Le report dans les grands livres Une ois l’opération analysée et inscrite, il aut reporter les montants dans les comptes du grand livre pour trouver le nouveau solde. Cette tâche, qui porte le nom de report, sera analysée en détail un peu plus loin dans ce chapitre.
Étape 4 – L’établissement de la balance de vérifcation des comptes Pour s’assurer que le travail d’enregistrement et de report a été ait sans erreur mathématique, il convient de dresser une balance de vérifcation. Nous y reviendrons aussi dans ce chapitre.
Étape 5 – La régularisation et la correction des comptes Certaines opérations enregistrées à l’étape 2 peuvent avoir une incidence sur plus d’un exercice nancier. Supposons, par exemple, qu’une entreprise ait versé en juillet la somme de 6 000 $ pour une police d’assurance orant une protection de 12 mois. Si nous posons l’hypothèse que cette entreprise dresse ses états nanciers annuels le 31 décembre, alors la moitié du coût correspond à une police d’assurance payée d’avance. Les écritures de régularisation visent donc essentiellement à s’assurer que le bilan d’une entreprise renerme bien toutes les sommes payées d’avance ou toutes les sommes à recevoir ainsi que toutes les sommes qu’elle doit. Nous consacrons tout le chapitre 6 aux écritures de régularisation. Quel que soit le soin apporté à l’enregistrement des opérations à l’étape 2, il se peut qu’à l’occasion une erreur soit commise. Il pourrait même arriver que l’on omette d’enregistrer une opération. Une écriture de correction permet alors de rétablir la situation. Ce sujet sera abordé au chapitre 7.
Étape 6 – L’établissement des états fnanciers Une ois l’étape de la régularisation, et parois de la correction, des comptes ranchie, nous pouvons dresser les états nanciers d’une entreprise. Nous traitons du bilan aux chapitres 1 et 2. Nous discuterons de l’état des résultats et de l’état des capitaux propres au chapitre 3, tandis que l’état des fux de trésorerie sera abordé au chapitre 20.
Étape 7 – La clôture des comptes Nous verrons au chapitre 7 que le comptable doit ramener à zéro le solde de certains comptes du grand livre à la n de chaque exercice.
48
Chapitre 2
Figure 2.1
Les étapes du cycLe comptabLe2
2 Étape 1
Collecte et analyse de l’inormation
Étape 2
Enregistrement des opérations dans un journal
Journal général
Journal des ventes
Étape 3
Étape 5
Étape 6
Journal des achats
Journal des décaissements
Journal des salaires
Report dans les grands livres
Grand livre auxiliaire des clients (chaque jour)
Étape 4
Journal des encaissements
Grand livre auxiliaire des ournisseurs (chaque jour)
Grand livre général (habituellement une ois par mois)
Établissement de la balance de vérifcation des comptes
Régularisation et correction des comptes Ventilation des coûts et des charges sur plus d’un exercice Ventilation des produits sur plus d’un exercice Comptabilisation des charges à payer Comptabilisation des produits à recevoir Évaluation des comptes d’acti ou de passi Établissement acultati d’une balance de vérifcation régularisée Établissement des états fnanciers Résultats Bénéfces non répartis (ou Capitaux propres) Bilan Flux de trésorerie
Étape 7
Clôture des comptes
Étape 8
Établissement de la balance de vérifcation après clôture
Étape 9
Passation acultative des écritures de contrepassation
2. Inspiré de Daniel McMahon dans MGLBD, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, p. 2.6. Le lecteur notera que cette fgure compte un grand nombre de nouveaux termes. N’ayez crainte, elle vous donne une vue d’ensemble du cycle comptable, dont chacune des étapes et de leurs composantes seront expliquées dans cet ouvrage.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
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Étape 8 – L’établissement de la balance de vérifcation après clôture Après avoir clôturé les comptes dans le journal général et eectué les reports dans le grand livre, il est bon de dresser une balance de vérifcation après clôture pour s’assurer de l’exactitude arithmétique du bilan. Nous y reviendrons également au chapitre 7.
2
Étape 9 – La passation acultative des écritures de contrepassation Nous verrons aussi au chapitre 7 qu’il peut être opportun de contrepasser certaines écritures de régularisation afn de simplifer le travail au début d’un nouvel exercice.
LES COMPTES La nature des comptes Au chapitre 1, nous avons brossé un tableau des principaux éléments qui composent les deux volets de l’équation comptable ondamentale et vu que les opérations d’une entreprise entraînent une augmentation ou une diminution des éléments de l’acti, du passi ou des capitaux propres. Sans que cela ait été mentionné de açon explicite, nous avons travaillé avec des comptes.
2
En eet, il est nécessaire d’utiliser un compte distinct afn de suivre l’évolution, à la hausse ou à la baisse, de chacun des éléments de l’acti, du passi et des capitaux propres. Ainsi, on trouvera dans le compte Caisse ou Banque toutes les opérations qui donnent lieu à des dépôts et à des chèques que ait l’entreprise. Le compte Fournisseurs, quant à lui, ournira des indications sur les sommes dues et les sommes eectivement payées au cours d’une période donnée, par exemple un mois. Sous sa orme la plus simple, un compte ressemble à la lettre T, d’où son nom de compte en T. Intitulé du compte
Côté gauche ou Débit
N°
Côté droit ou Crédit
Dans un compte en T, on identife le compte à l’aide d’un intitulé (il peut s’agir, par exemple, des comptes Caisse, Matériel roulant, etc.), que l’on complète à l’occasion par un numéro (N°). Sous l’intitulé, on trouve une ou plus d’une inscription du côté gauche et du côté droit qui sont désignées respectivement par les termes débit et crédit.
LES NOTIONS DE DÉBIT ET DE CRÉDIT Par le terme débit, on entend une écriture qui consiste à enregistrer un montant du côté gauche d’un compte et, par le terme crédit, une écriture qui consiste à enregistrer un montant du côté droit d’un compte. De même, débiter un compte consiste à inscrire un montant du côté gauche d’un compte et créditer un compte consiste à inscrire un montant du côté droit3.
3. C’est uniquement par convention que le débit est du côté gauche, tandis que le crédit est du côté droit. Il n’y a pas d’autres raisons. Vous devez l’accepter ainsi !
3
50
Chapitre 2
Pour illustrer la açon de débiter ou de créditer un compte, reprenons les opérations de caisse eectuées par l’entreprise Mise-en-pages Extra enr., dont il a été question au chapitre précédent (voir p. 14-17). Lorsqu’on enregistre ces opérations dans le compte Caisse4, les encaissements fgurent du côté du débit et les décaissements, du côté du crédit.
2
Caisse
N° 1
20X5
20X5
2 sept.
2 000
3 500
3 ”
3 000
200
5 ”
50
6 ”
4 sept. 6 ”
20
Solde
1 370
L’excédent des débits sur les crédits ou, selon le cas, des crédits sur les débits, constaté dans un compte s’appelle solde. Si les débits d’un compte excèdent les crédits, on dira de ce compte qu’il a un solde débiteur. Dans le cas contraire, le compte a un solde créditeur. Dans le compte Caisse ci-dessus, le total des débits s’élève à 5 070 $, tandis que les crédits totalisent 3 700 $. En conséquence, le compte Caisse a un solde débiteur de 1 370 $, soit la diérence entre le total des débits et le total des crédits. Le solde de l’encaisse représente la somme d’argent à la disposition de l’entreprise le 6 septembre 20X5 et, à ce titre, ait partie du bilan que nous avons dressé ce jour-là (voir p. 12).
LES RÈGLES RELATIVES AU DÉBIT ET AU CRÉDIT DES COMPTES DU BILAN 4
Figure 2.2
Dans l’exemple précédent, nous avons enregistré les augmentations de l’encaisse, élément d’acti, au débit (côté gauche) et les diminutions, au crédit (côté droit). En procédant de cette açon, nous avons mis en application les règles comptables basées sur l’équation comptable. La fgure 2.2 illustre la relation qui existe entre les éléments du bilan et les règles relatives au débit et au crédit.
La reLation entre Les éLéments du biLan et Les règLes reLatives au débit et au crédit
Côté gauche ou Débit Actif
Augmentation (débit) Solde normal débiteur
=
Diminution (crédit)
Côté droit ou Crédit Passif
Diminution (débit)
Augmentation (crédit) Solde normal créditeur
+
Capitaux propres
Diminution (débit)
Augmentation (crédit) Solde normal créditeur
4. Au chapitre 1, nous avons utilisé le poste Encaisse, tandis qu’ici il est question du compte Caisse. Rappelons que le poste Encaisse regroupe au bilan plusieurs comptes, soit l’argent en main, les onds de petite caisse à montant fxe et les comptes bancaires dont les onds sont disponibles pour les opérations courantes de l’entreprise. Par souci de simplicité, nous posons l’hypothèse que l’encaisse de l’entreprise se compose uniquement du compte Caisse.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
Puisque, par convention, l’acti fgure du côté gauche de l’équation comptable, on enregistre au débit les augmentations des éléments de l’acti. Les comptes d’acti ont normalement un solde débiteur. Suivant le même raisonnement, puisque le passi et les capitaux propres fgurent du côté droit de l’équation comptable, on enregistre au crédit les augmentations des éléments du passi et des capitaux propres. Les comptes de passi et de capitaux propres ont normalement des soldes créditeurs.
avez-vous Le sens de L’observation ? Comme la plupart des gens, vous possédez un compte dans une institution fnancière. Avezvous remarqué que, lorsque vous eectuez un dépôt, celuici fgure au cré dit, tandis que lorsque vous eectuez un retrait, il fgure au débit ? S’agitil d’une erreur, compte tenu des règles
de débit et de crédit que nous venons d’énoncer ? Bien sûr que non ! Tout dépend du point de vue sous lequel on considère l’équation comptable, comme en témoigne l’illustration suivante.
m n tuaton Jay Konomyze dépose la somme de 10 000 $ dans un compte à la Caisse Desjardins de son quartier à titre de mise de fonds initiale dans une nouvelle entreprise, Économise enr. enrgtrnt an l lvr l’ntrpr Caisse
enrgtrnt an l lvr la ca djarn
Capital
10 000
Argent en main
10 000
Dû à Économise enr.
10 000
10 000
Épargne avec OpÉratiOns Date dat 01 sep X5
intrprétaton u lvrt a
Code co
Débit débt
Dep
Crédit crét
Solde sol
10 000,00
10 000,00
Le livret de caisse représente ce que la Caisse Desjardins de son quartier ot à Économise enr. Le crédit est donc tout à fait approprié, car le livret de caisse illustre l’effet de l’écriture de la Caisse Desjardins et non l’écriture de l’entreprise.
En connaissant le solde normal d’un compte, on peut repérer plus acilement une erreur d’enregistrement. Ainsi, il y a erreur si le compte Immeuble afche un solde créditeur ou si le compte Emprunt bancaire présente un solde débiteur. Par contre, si l’entreprise n’a qu’un seul ournisseur et que le solde du compte Fournisseurs est débiteur, cela peut résulter du simple ait que l’entreprise a versé au ournisseur une somme supérieure à celle qu’elle lui devait eectivement.
La comptabiLité et L’informatique Dans un système comptable manuel, le repérage de comptes dont le solde est inhabituel requiert une atten tion particulière. Souvent, de telles erreurs ne sont relevées que lors de l’établissement de la balance de
vérifcation. Dans un système inormatisé, il est pos sible de programmer l’ordinateur de manière qu’un rap port spécial identife la présence de tels comptes dès que leur solde devient inhabituel.
51
2
52
Chapitre 2
La comptabilité en partie double Au chapitre 1, nous avons analysé les eets de diverses opérations sur l’équation comptable et avons souligné le ait que chaque opération infue sur au moins deux comptes. La comptabilité en partie double tire son nom du ait qu’il y a toujours une égalité entre les montants débités et les montants crédités lors de la passation d’une écriture. Supposons, par exemple, qu’une entreprise achète un immeuble au prix de 150 000 $. La gure 2.3 illustre bien que le total des débits est toujours égal au total des crédits, quelle que soit la orme du nancement de cet élément d’acti.
2
Figure 2.3
La comptabiLité en partie doubLe et Les règLes reLatives au débit et au crédit
Scénario 1
Acquisition au comptant Immeuble
Effet nul sur l’équation comptable.
Le montant débité correspond au montant crédité.
150 000
Une augmentation de l’actif s’inscrit au débit.
Caisse 150 000
Scénario 2
Comptes d’acti seulement
Une diminution de l’actif s’inscrit au crédit.
Acquisition fnancée par emprunt hypothécaire Un compte d’acti et un compte de passi
Immeuble
L’équation comptable augmente de 150 000 $.
Le montant débité correspond au montant crédité.
150 000
Une augmentation de l’actif s’inscrit au débit.
Emprunt hypothécaire
150 000
Scénario 3
Une augmentation du passif s’inscrit au crédit.
Acquisition fnancée partiellement par emprunt hypothécaire Deux comptes d’acti et un compte de passi
Immeuble
150 000
L’équation comptable augmente de 90 000 $.
Le montant débité correspond au total des montants crédités.
Une augmentation de l’actif s’inscrit au débit.
Caisse
60 000
Une diminution de l’actif s’inscrit au crédit.
Emprunt hypothécaire
90 000
Une augmentation du passif s’inscrit au crédit.
Quel que soit le scénario, le total des débits est toujours égal aux crédits.
L’enregistrement des opérations sous forme de comptes en T Pour illustrer l’application des règles relatives au débit et au crédit ainsi que la açon d’analyser les opérations et de les comptabiliser dans des comptes en T, nous utiliserons les opérations eectuées en septembre par l’entreprise Mise-en-pages Extra enr., dont il a été question au chapitre 1. An de bien identier l’enregistrement des opérations dans les comptes en T, seules les opérations courantes sont présentées en caractère gras5.
5. Vous constaterez sans doute que les opérations suivantes ne comportent aucune taxe. Voilà bien une situation pour le moins irréaliste ! Pour le moment, nous préérons aire abstraction de la taxe sur les produits et services (TPS) et de la taxe de vente du Québec (TVQ) afn de simplifer l’enregistrement des opérations. Ce n’est que partie remise, car nous reviendrons sur la question des taxes au chapitre 4.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
53
Opération 1 – La mise de fonds initiale Le 2 septembre 20X5, Denyse Lepage ouvre un compte en banque au nom de l’entreprise et y dépose toutes ses économies, soit 2 000 $.
2
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une nouvelle ressource (Caisse).
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Caisse de 2 000 $.
Le financement est de source interne.
L’augmentation des capitaux propres s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Denyse Lepage – Capital de 2 000 $.
Analyse
Caisse 2 sept.
Denyse Lepage – Capital
2 000
2 000
2 sept.
Opération 2 – L’emprunt à la banque Le 3 septembre 20X5, la banque dépose la somme de 3 000 $ dans le compte en banque de l’entreprise. Le prêt prend la forme d’un effet à payer remboursable intégralement dans 2 ans et porte intérêt au taux annuel de 8 %.
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une somme L’augmentation d’un élément d’argent additionnelle. d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Caisse de 3 000 $.
Le financement est de source externe (Effet à payer).
Il faut créditer le compte Effet à payer de 3 000 $.
Analyse
L’augmentation d’un élément de passif s’inscrit au crédit.
Caisse 2 sept.
2 000
3 ”
3 000
Effet à payer 3 000
3 sept.
Opération 3 – L’achat de matériel informatique Le 4 septembre 20X5, l’entreprise fait l’acquisition au comptant de matériel informatique au montant de 3 500 $.
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
L’entreprise acquiert un nouvel élément d’actif.
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Matériel informatique de 3 500 $.
Il en résulte une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 3 500 $.
Analyse
Caisse 2 sept.
2 000 3 500
3 ”
3 000
Matériel informatique 4 sept.
4 sept.
3 500
54
Chapitre 2
Opération 4 – L’achat de fournitures de bureau à crédit Le 5 septembre 20X5, l’entreprise achète à crédit des ournitures de bureau au prix de 400 $.
2
Règles relatives au débit et au crédit
Analyse
Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une nouvelle ressource (Fournitures de bureau).
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Fournitures de bureau de 400 $.
Le financement est de source externe (Fournisseurs).
L’augmentation d’un élément de passif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Fournisseurs de 400 $.
Fournitures de bureau 5 sept.
Fournisseurs
400
400
5 sept.
Opération 5 – La vente de fournitures de bureau partiellement à crédit Le 5 septembre 20X5, afn d’aider une amie, Denyse Lepage accepte de lui vendre des ournitures de bureau à leur prix coûtant de 100 $. Jessica Lamy lui verse immédiatement 50 $ et lui promet de payer le solde le plus tôt possible.
Règles relatives au débit et au crédit
Analyse
Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une somme additionnelle.
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Caisse de 50 $.
Une nouvelle ressource fait son apparition (Clients).
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Clients de 50 $.
L’entreprise se départit d’une partie de ses ressources (Fournitures).
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Fournitures de bureau de 100 $.
Caisse 2 sept.
2 000 3 500
3 ”
3 000
5 ”
Fournitures de bureau 4 sept.
5 sept.
400 100
5 sept.
50 Clients
5 sept.
50
Opération 6 – Le règlement d’une dette Le 6 septembre 20X5, Mise-en-pages Extra enr. verse 200 $ pour régler une partie du coût des ournitures de bureau.
Règles relatives au débit et au crédit
Analyse
Enregistrement requis
L’entreprise se libère d’une dette.
La diminution d’un élément de passif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Fournisseurs de 200 $.
Il en résulte une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 200 $.
Caisse 2 sept.
2 000 3 500
3 ”
3 000
5 ”
50
200
Fournisseurs 4 sept. 6 ”
6 sept.
200 400
5 sept.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
55
Opération 7 – Le recouvrement d’une créance Le 6 septembre 20X5, Mise-en-pages Extra enr. reçoit 20 $ de Jessica Lamy en règlement partiel de la vente eectuée la veille. Règles relatives au débit et au crédit
Analyse
2 Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une somme additionnelle.
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Caisse de 20 $.
Il en résulte une diminution d’une ressource (Clients).
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Clients de 20 $.
Caisse
Clients
2 sept.
2 000 3 500
4 sept.
3 ”
3 000
6 ”
5 ”
50
6 ”
20
200
5 sept.
50 20
6 sept.
Grâce à l’ensemble des comptes en T utilisés jusqu’ici, nous serions en mesure de dresser le bilan déjà présenté à la page 12 du chapitre 1.
LE JOURNAL GÉNÉRAL ET LE GRAND LIVRE GÉNÉRAL Le journal général Jusqu’à présent, nous avons enregistré des opérations en inscrivant les montants directement dans des comptes en T. Cette açon de procéder nous a permis de mettre rapidement en évidence les eets des opérations sur chacun des comptes du bilan. Elle n’est touteois pas très pratique lorsque vient le temps de rassembler toute l’inormation relative à une opération. En eet, si une entreprise tient une centaine de comptes en T, comment aire pour repérer rapidement toutes les composantes d’une opération ? Pensons simplement à une personne qui ouvrirait cet ouvrage à la page illustrant l’opération 7 que nous venons tout juste de décrire. Comment pourrait-elle savoir à quoi se rapporte le montant de 200 $ porté au crédit du compte Caisse le 6 septembre ? Pour éviter cette diculté, les opérations d’une entreprise sont d’abord inscrites chronologiquement dans un livrejournal. Celui-ci renerme toute l’inormation permettant de aire un lien entre les débits et les crédits auxquels chaque opération donne lieu. Toutes les entreprises tiennent un journal général et plusieurs d’entre elles optent pour l’utilisation de plusieurs livres-journaux à la ois. Le journal général constitue la orme la plus simple de journal comptable et est probablement celle qui ore la plus grande fexibilité, puisque toutes les opérations peuvent y être enregistrées6. Essentiellement, le journal général renerme sous diverses colonnes la date de chaque opération, l’identication et le montant de chaque compte à débiter ou à créditer ainsi qu’une brève description de l’opération. L’expression passer ou saisir une écriture (on dit aussi « journaliser » ou « enregistrer » une écriture) sert à désigner le travail d’enregistrement d’une opération dans un livre-journal. Nous illustrons à la page suivante ce travail de journalisation au moyen d’un extrait du journal général de l’entreprise Mise-en-pages Extra enr. dans lequel sont inscrites les opérations du début du mois de septembre. 6. Nous avons vu, dans la fgure 2.1 (voir p. 48), qu’il existe plusieurs livres-journaux. Pour le moment, nous utiliserons uniquement le journal général. Au chapitre 8, nous discuterons de l’utilité des autres livres-journaux.
5
56
Chapitre 2
Journal général Date
2
Intitulé des comptes et explications
Page 1 F°
Débit
Crédit
20X5 2
3
4
5
5
6
6
spt.
”
”
”
”
”
”
ciss Dnys Lpg – cpitl Mis d fonds initil.
2 000
ciss efft à py empunt bni d’un dué d 2 ns t potnt intéêt u tux nnul d 8 %.
3 000
Mtéil infomtiqu ciss aht d mtéil infomtiqu.
3 500
Founitus d buu Founissus aht à édit d founitus d buu. ciss clints Founitus d buu vnt ptillmnt à édit d founitus d buu. Founissus ciss règlmnt ptil d l dtt ontté l 5 sptmb. ciss clints roumnt ptil d l én lti à l nt du 5 sptmb.
2 000
3 000
3 500
400 400
50 50 100
200 200
20 20
Le processus d’enregistrement des écritures de journal
6
Pour que les opérations eectuées par Mise-en-pages Extra enr. soient correctement enregistrées dans le journal général, il a allu respecter les règles suivantes relatives à la passation des écritures de journal : 1. On inscrit la date de chaque opération dans la première colonne. Il est d’usage de ne répéter l’année et le mois qu’au début de chaque nouvelle page. 2. Dans la colonne Intitulé des comptes et explications, on inscrit le nom du compte à débiter sur la première ligne libre près de la colonne Date et le montant à débiter, dans la colonne Débit. À la ligne suivante, on inscrit le nom du compte à créditer quelque peu en retrait par rapport au compte à débiter et le montant à créditer, dans la colonne Crédit. 3. Chaque écriture de journal doit être suivie d’une note explicative. Bien sûr, il aut éviter les envolées littéraires ; il suft de décrire brièvement l’opération et de noter toute inormation pertinente telle que l’échéance d’une dette et le taux d’intérêt (voir l’écriture du 3 septembre).
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
57
4. Pour faciliter la lecture, il est préférable de sauter une ligne entre chaque écriture de journal. 5. Une écriture qui comporte plus de deux comptes (voir la deuxième écriture du 5 septembre) est une écriture composée. Dans une telle écriture, il faut d’abord inscrire tous les comptes à débiter, puis tous les comptes à créditer. De plus, il est important de s’assurer immédiatement que le total des comptes ainsi débités correspond au total des comptes crédités.
2
avez-vous Le sens de L’observation ? Vous avez sans doute remarqué que la colonne Folio (F°) ne contient aucune donnée. En eet, il ne aut rien inscrire dans cette colonne lors de la passation d’une écriture de journal. Nous verrons un peu plus loin que cette colonne
sert à inscrire le numéro des comptes du grand livre dans lesquels sont reportées les sommes inscrites dans les colonnes Débit et Crédit.
Il est important de toujours utiliser l’intitulé exact des comptes à débiter et à créditer. Ainsi, lors de l’achat au comptant d’un camion de livraison, il ne faut pas inscrire au débit « Camion acheté » et au crédit « Somme décaissée », mais plutôt l’intitulé des comptes ouverts dans le grand livre, c’est-à-dire « Camions7 » au débit et « Caisse » au crédit.
La comptabiLité et L’informatique Quel que soit le logiciel comptable utilisé, le processus d’enregistrement des écritures de journal est identique. Ainsi, vous devrez inscrire la date de l’opération et une brève description de celleci. Puisque les comptes auront été
programmés à l’avance, la saisie d’un numéro de compte générera automatiquement son nom et vous n’aurez qu’à saisir le montant à débiter ou à créditer selon le cas ; ensuite, un simple « clic » sufra à enregistrer l’opération.
Le grand livre général Le grand livre contient l’ensemble des comptes dans lesquels on enregistre les opérations d’une entreprise. Il peut prendre la forme de feuilles mobiles insérées dans une reliure à anneaux ou celle d’un rapport informatique.
7
L’utilité du journal général et du grand livre général L’utilisation d’un grand livre général permet de repérer au même endroit tous les changements survenus dans un compte précis. Certains se demandent pourquoi on se donne le mal de tenir un journal général, puisqu’on peut inscrire les opérations directement dans le grand livre sous forme de comptes en T. Dans le grand livre, on trouve l’historique de chaque compte pris individuellement sans pour autant avoir une vision complète de chaque opération ayant eu un effet sur un compte particulier. Tenir à la fois un journal général et un grand livre procure quatre avantages, le premier étant énoncé ci-dessus, les autres, à la page suivante.
7. Les intitulés des comptes peuvent varier d’une entreprise à l’autre. Ainsi, dans notre exemple, l’entreprise aurait pu opter pour l’intitulé Matériel roulant ou pour celui de Camion de livraison. Toutefois, dès que l’intitulé d’un compte est adopté, il doit être utilisé chaque fois qu’une opération relative à ce compte est enregistrée.
8
58
2
Chapitre 2
1. Le journal général renferme au même endroit toute l’information relative à une opération. Supposons que le grand livre regroupe 250 comptes. Le seul ait de constater que le compte Caisse a été crédité d’un montant de 500 $ à une date donnée ne nous inorme pas sur la nature de l’opération ayant donné lieu à ce crédit. Il serait certainement ardu de parcourir l’ensemble des 249 autres comptes pour repérer cette opération. Dans une écriture de journal, on peut repérer à la ois les comptes à débiter et les comptes à créditer, ce qui procure une vue d’ensemble de l’opération et de ses eets sur les comptes du grand livre. 2. Toutes les opérations sont classées par ordre chronologique dans le journal général. Il est ainsi plus acile de repérer les détails d’une opération eectuée à une date précise. 3. L’utilisation d’un journal général permet de réduire le risque d’erreur. Le journal général permet de vérifer immédiatement, pour chacune des écritures, si l’équilibre entre le total des débits et le total des crédits est maintenu. De plus, nous verrons un peu plus loin que l’interaction entre le journal général et le grand livre, laquelle découle du processus de report, permet de réduire considérablement le risque d’erreur. En eet, si l’on enregistrait les opérations directement dans le grand livre, il serait acile d’omettre de débiter ou de créditer un compte, par exemple.
Les comptes avec solde après chaque opération La grande rapidité avec laquelle les soldes des comptes du grand livre peuvent être établis en ayant recours aux comptes en T constitue certes un atout important pour aire des démonstrations en classe ou pour accélérer la solution d’un problème. Dans ces cas, il n’est pas nécessaire de s’embarrasser des détails : seul le résultat importe. En pratique, touteois, les livres comptables des entreprises doivent être un peu plus précis et les comptes en T cèdent la place à des comptes avec solde après chaque opération. En voici un exemple :
Caisse Date
Libellé
F°
Compte n° 1 Débit
Crédit
Solde
20X5 2 3 4 5 6 6
sept. ” ” ” ” ”
Jg1 Jg1 Jg1 Jg1 Jg1 Jg1
2 000 3 000 3 500 50 200 20
2 000 5 000 1 500 1 550 1 350 1 370
Grâce à cette orme de présentation, il est possible de repérer à tout moment le solde de chacun des comptes du grand livre. Il aut souligner que la colonne intitulée Libellé est peu utilisée en pratique. En eet, puisque la colonne Folio (F°) sert à inscrire le numéro de la page du journal où une opération a d’abord été enregistrée, il est préérable de retourner à la page en question, où sont inscrits les détails de l’opération, plutôt que de copier les explications dans cette colonne. À l’occasion, on utilise la colonne Libellé pour commenter une opération inhabituelle ou peu réquente. Le solde du compte Caisse illustré ci-dessus n’indique pas s’il s’agit d’un solde débiteur ou d’un solde créditeur. Cette situation ne pose pas vraiment problème, puisqu’on sait que les comptes d’acti ont habituellement un solde débiteur. Advenant que le compte Caisse devienne créditeur, il suft de aire suivre le solde de la mention Cr.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
59
À l’inverse, si un compte de passi ou de capitaux propres présente un solde débiteur, celui-ci doit être suivi de la mention Dr8.
Le plan comptable
2
Dans le grand livre, les comptes sont présentés dans le même ordre que celui utilisé lors de l’établissement des états fnanciers9. Ainsi, on y trouve d’abord les comptes d’acti, suivis des comptes de passi et de capitaux propres. Viennent ensuite les comptes de produits, de gains, de charges et de pertes, dont nous discuterons au chapitre 3. Le nombre de comptes qu’utilise une entreprise varie selon sa taille, la nature de son exploitation et le degré de précision de l’inormation que souhaitent obtenir la direction et les pouvoirs publics. Ainsi, le propriétaire de Taxi rapide enr. peut se contenter du seul poste Automobiles au bilan, tandis que la propriétaire de Taxis du Plateau enr. préérera voir fgurer les détails des comptes Taxi – Ford 20X0, Taxi – GM 20X1 et Taxi – Chrysler 20X2. Pour aciliter le repérage des comptes du grand livre, on se sert généralement d’un code numérique. On entend par plan comptable la liste codifée des comptes qu’utilise une entreprise. Puisque les besoins des dirigeants d’une entreprise sont susceptibles d’évoluer au fl des ans, il est préérable, au moment de l’élaboration du plan comptable, de laisser des numéros non utilisés qui permettront d’ajouter des comptes au besoin. À titre d’exemple, voici le plan comptable adopté par Denyse Lepage (nous n’utilisons que les comptes dont il a été question jusqu’à présent10) : Nature des comptes
N° des comptes
Comptes d’actif Caisse
1
Clients
11
Fournitures de bureau
21
Matériel informatique
35
Comptes de passif Fournisseurs
51
Effet à payer
61
Compte de capitaux propres Denyse Lepage – Capital
90
La comptabiLité et L’informatique Si vous utilisez un logiciel comptable, l’établissement du plan comptable est certes l’une des étapes les plus importantes. Tandis que certaines entreprises utiliseront l’un des modèles de plan comptable ournis avec le logiciel, la plupart prééreront établir leur propre plan comptable. Puisque tous les logiciels sont programmés à l’avance, une ois le plan comptable choisi ou créé, le
logiciel sera en mesure de générer automatiquement les données nécessaires pour l’établissement des états fnanciers. Comme nous l’avons déjà dit, lorsque l’analyse d’une opération a été complétée et que les données ont été saisies, le logiciel comptable peut eectuer automati quement la majorité des étapes du cycle comptable.
8. Certaines euilles de grand livre vendues sur le marché comportent une colonne additionnelle intitulée Dr Cr. Celle-ci est située immédiatement avant ou après la colonne Solde. Ces abréviations proviennent des mots latins debere (Dr) et credere (Cr). 9. Afn de vous remémorer cet ordre, vous pouvez consulter à nouveau l’annexe 2A se trouvant à la page 84. 10. Le plan comptable dière d’une entreprise à l’autre. Il en va de même des numéros attribués à chaque compte du plan comptable. Notez touteois que, dans certains pays d’Europe, le plan comptable est imposé.
60
Chapitre 2
LE REPORT DES ÉCRITURES DE JOURNAL DANS LE GRAND LIVRE 2
La troisième étape du cycle comptable, le report dans le grand livre, permet de déterminer l’eet cumulati de plusieurs opérations sur chacun des comptes du grand livre.
9
La fgure 2.4 illustre la açon de procéder au report de la première écriture inscrite dans le journal général de Mise-en-pages Extra enr. dans les comptes appropriés du grand livre. Comme vous pouvez le constater, cette démarche, qui s’amorce dans le journal général et qui, après avoir bouclé la boucle, se termine dans le journal général, comporte huit étapes, que nous décrivons brièvement ci-après.
Figure 2.4
Le report d’une écriture de journaL dans Le grand Livre
Page 1 ➆
Journal général
➂
Intitulé des comptes et explications
Date
F°
Débit
Crédit
20X5
➄ ➀
2
sept.
caisse
1
Denyse Lepae – capital
2 000
90
➁
2 000
➅
Mise de fonds initiale.
➃ Caisse Date
Libellé
F°
Compte n° 1 Débit
Crédit
Solde
20X5 2
sept.
Jg1
2 000
2 000
➇ Denyse Lepage – Capital Date
Libellé
F°
Débit
Compte n° 90 Crédit
Solde
20X5 2
sept.
Jg1
Journal général
2 000
Grand livre
➀ ➁ ➂ ➃ ➄ ➅ ➆
➇
2 000
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
61
Les étapes du report dans le grand livre Bien qu’il existe diverses açons de procéder au report d’une écriture de journal, la démarche décrite ci-dessous ore l’avantage d’être à la ois simple et de réduire les risques d’erreur. 1. On repère le compte du grand livre dans lequel il aut reporter le montant débité dans l’écriture de journal et l’on y inscrit la date de l’opération. 2. On enregistre au débit du compte en question la somme fgurant dans la colonne Débit du journal général et l’on détermine le solde du compte du grand livre. 3. On inscrit, dans la colonne Folio (F°) du grand livre, l’abréviation représentant le nom du journal et le numéro de la page d’où provient le report. 4. On inscrit, dans la colonne Folio (F°) du journal général, le numéro du compte du grand livre dans lequel le report a été eectué. Note : Si une écriture comporte plusieurs débits, il aut répéter les étapes 1 à 4 pour chaque compte à débiter avant de passer aux étapes 5 à 8. 5. On repère le compte du grand livre dans lequel il aut reporter le montant crédité dans l’écriture de journal et l’on y inscrit la date de l’opération. 6. On enregistre au crédit du compte en question la somme fgurant dans la colonne Crédit du journal général et l’on détermine le solde du compte du grand livre. 7. On inscrit, dans la colonne Folio (F°) du grand livre, l’abréviation représentant le nom du journal et le numéro de la page d’où provient le report. 8. On inscrit, dans la colonne Folio (F°) du journal général, le numéro du compte du grand livre dans lequel le report a été eectué. Note : Si une écriture comporte plusieurs crédits, il aut répéter les étapes 5 à 8 pour chaque compte à créditer.
avez-vous Le sens de L’observation ? Vous avez sans doute remarqué que c’est à l’étape du re port que les colonnes Folio (F°) du journal général et du grand livre général prennent toute leur importance. En ef fet, elles servent à indiquer la destination, dans le journal général, et la provenance, dans le grand livre, de chaque
report. Rappelons que, à l’étape de l’inscription de l’opé ration dans le journal général, la colonne Folio (F°) était demeurée intacte pour permettre au processus de report de jouer pleinement son rôle.
Les comptes du grand livre après le report des écritures de journal Nous reproduisons à la page suivante les comptes du grand livre de Mise-en-pages Extra enr. après le report des sept écritures enregistrées jusqu’ici. L’entreprise utilise une page distincte pour chacun des comptes de son grand livre.
2
62
Chapitre 2
Caisse Date
2
Libellé
F°
Compte n° 1 Débit
Crédit
Solde
20X5 2
sept.
Jg1
2 000
2 000
3
”
Jg1
3 000
5 000
4
”
Jg1
5
”
Jg1
6
”
Jg1
6
”
Jg1
3 500 50 200 20
Libellé
F°
1 350 1 370
Clients Date
1 500 1 550
Compte n° 11 Débit
Crédit
Solde
20X5 5
sept.
Jg1
6
”
Jg1
50
50 20
Fournitures de bureau Date
Libellé
F°
30 Compte n° 21
Débit
Crédit
Solde
20X5 5
sept.
Jg1
5
”
Jg1
400
400 100
Matériel informatique Date
Libellé
F°
300 Compte n° 35
Débit
Crédit
Solde
20X5 4
sept.
Jg1
3 500
3 500
Fournisseurs Date
Libellé
F°
Compte n° 51 Débit
Crédit
Solde
20X5 5
sept.
Jg1
6
”
Jg1
400 200
200
Effet à payer Date
Libellé
F°
400
Compte n° 61 Débit
Crédit
Solde
20X5 3
sept.
Jg1
3 000
Denyse Lepage – Capital Date
Libellé
F°
Débit
3 000 Compte n° 90
Crédit
Solde
20X5 2
sept.
Jg1
2 000
2 000
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
63
LA BALANCE DE VÉRIICATION Après avoir eectué le travail d’inscription et de report des écritures de journal dans le grand livre, il importe de vérifer si le total des comptes du grand livre ayant un solde débiteur est égal au total des comptes ayant un solde créditeur. La quatrième étape du cycle comptable consiste donc à établir la balance de vérifcation des comptes.
2
La nature de la balance de vérifcation La balance de vérifcation est une liste de tous les comptes du grand livre contenant un solde débiteur ou créditeur dans leur colonne respective. Elle est établie en vue de vérifer l’exactitude arithmétique des écritures comptables. La balance de vérifcation comprend donc la liste des comptes du grand livre par ordre numérique. Voici la balance de vérifcation11 qu’a établie Denyse Lepage après avoir comptabilisé les sept premières opérations dans le journal général et les avoir reportées dans le grand livre.
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérifcation au 6 septembre 20X5 N° 1 11 21 35 51 61 90
caiss clints Fourniturs d burau Matéril informatiqu Fournissurs efft à payr Dnys Lpag – capital
Débit 1 370 $ 30 300 3 500
5 200 $
Crédit
200 $ 3 000 2 000 5 200 $
L’utilité de la balance de vérifcation On établit une balance de vérifcation pour vérifer l’exactitude arithmétique du grand livre. Dans un système de comptabilité en partie double, il doit toujours y avoir égalité entre le total des soldes débiteurs et le total des soldes créditeurs. La balance de vérifcation de Mise-en-pages Extra enr. confrme l’exactitude arithmétique du grand livre. L’égalité du total des débits et celui des crédits dans une balance de vérifcation ne garantit pas que toutes les opérations ont été correctement analysées, enregistrées et reportées. Ainsi, l’omission d’enregistrer une opération, l’oubli de reporter une écriture de journal, le report en double d’une écriture de journal, l’enregistrement d’une opération dans le mauvais compte et l’enregistrement d’un montant erroné sont autant d’exemples d’erreurs qui peuvent se produire sans que l’équilibre de la balance de vérifcation ne soit rompu. Ces exemples illustrent bien que la balance de vérifcation ne ait que démontrer l’exactitude arithmétique du grand livre sans pour autant en garantir l’intégrité. Elle est touteois très utile, car, en plus de prouver l’exactitude arithmétique du grand livre, elle contient toute l’inormation requise pour l’établissement des états fnanciers.
11. Notez que la présence des termes « débit » et « crédit » de même que celle des signes de dollar et des numéros de compte dans cette balance de vérifcation est acultative.
10
64
Chapitre 2
La recherche des erreurs 2
Bien qu’il soit relativement acile d’établir une balance de vérifcation, celle-ci peut ne pas être en équilibre lorsque l’entreprise utilise un système comptable manuel. En eet, il est possible qu’une erreur ait été commise lors de l’addition des chires de la balance de vérifcation, de la transcription des soldes des comptes du grand livre ou encore à l’étape du report. Que aire lorsque la balance de vérifcation n’est pas en équilibre ? D’abord, on doit éviter de s’aoler ! Voici comment on pourrait retracer l’erreur sans perdre trop de temps : 1. Additionner de nouveau les colonnes de chires de la balance de vérifcation. 2. Déterminer quelle est la diérence entre le total des débits et celui des crédits. Si cette diérence est divisible par 2, il y a ort à parier que le solde d’un compte débiteur a été transcrit dans la colonne des crédits, ou vice versa. Pour le savoir, il suft de passer en revue les soldes des comptes de la balance de vérifcation pour déterminer si l’un d’eux est exactement égal à la moitié de la diérence observée. Ce procédé est illustré dans la fgure 2.5. Figure 2.5
La recherche des erreurs – écart divisibLe par 2 MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérification au 6 septembre 20X5 Débit
caiss clints Fourniturs d burau Matéril informatiqu Fournissurs efft à payr Dnys Lpag – capital
Crédit
1 370 $ 30 300
1 700 $
3 500 $ 200 3 000 2 000 8 700 $
7 000 $ ÷ 2 = 3 500 $ Diagnostic : Solde débiteur transcrit comme créditeur
3. Vérifer si la diérence entre le total des débits et celui des crédits est divisible par 9, sans reste. Le cas échéant, il est probable que, lors de la transcription des soldes du grand livre dans la balance de vérifcation, on ait commis une erreur d’inversion. Ce procédé est illustré dans la fgure 2.6. 4. Passer rapidement en revue les comptes du grand livre pour déterminer si l’un des soldes est exactement égal au montant de la diérence entre les totaux des colonnes Débit et Crédit de la balance de vérifcation. Il se peut que, lors de la transcription, on ait simplement oublié un compte. 5. Passer soigneusement en revue les comptes du grand livre pour s’assurer que les soldes inscrits dans la balance de vérifcation sont exacts et se trouvent dans la bonne colonne. 6. À la limite, vérifer tous les reports du journal dans le grand livre et le solde des comptes après chaque report, en prenant soin d’inscrire une marque de pointage (√) à côté de chaque chire des deux livres comptables à mesure qu’ils sont vérifés.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
Lorsque cette vérifcation est terminée, dresser une liste des montants non pointés (√) et terminer le travail de report s’il y a lieu. Lors de ce type de recherche, on doit tenir compte des montants et s’assurer que l’on n’a pas débité certaines sommes qui auraient dû être créditées, ou vice versa. Figure 2.6
La recherche des erreurs – écart divisibLe par 9
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérification au 6 septembre 20X5 Débit
Crédit
*
caiss clints Fourniturs d burau Matéril informatiqu Fournissurs efft à payr Dnys Lpa – capital
1 730 $ 30 300 3 500
5 560 $
grand livr caiss * 1 370
200 $ 3 000 2 000 5 200 $
360 $ ÷ 9 = 40 $ Diagnostic : Erreur d’inversion * Parce que le quotient comporte deux chiffres, l’inversion implique obligatoirement les chiffres des dizaines et des centaines.
La comptabiLité et L’informatique Dans un système comptable inormatisé, la balance de vérifcation sera toujours en équilibre. En eet, ces sys tèmes sont conçus de sorte qu’une écriture doit être en équilibre pour être enregistrée. Malgré cette précaution, il
demeure toujours possible de commettre des erreurs : pen sons notamment à l’omission d’enregistrer une opération, à l’enregistrement d’une opération dans le mauvais compte et à l’enregistrement d’un montant erroné.
L’utilisation du signe de dollar Aucun signe de dollar ne fgure dans les livres comptables d’une entreprise. L’utilisation du signe de dollar est obligatoire uniquement dans les états fnanciers. En eet, on le trouve à la droite du premier chire de chaque colonne et du total fnal12, toujours précédé d’une espace. Puisque la balance de vérifcation ne constitue pas un état fnancier en soi, mais uniquement un outil de travail, il n’est pas obligatoire d’y inscrire les signes de dollar. Touteois, plusieurs comptables y voient une açon d’améliorer la présentation.
12. Nous vous invitons à retourner à la page 12 du chapitre 1 pour mieux visualiser l’utilisation du signe de dollar dans le bilan de Mise-en-pages Extra enr.
65
2
66
Chapitre 2
SYNTHèSE DU CHAPITRE 2 2 1. La séquence des procédures comptables utilisées pour enregistrer, classer et résumer l’inormation comptable au cours d’un exercice s’appelle « cycle comptable ». Nous avons prêté une attention particulière aux quatre premières étapes du cycle comptable : 1) la collecte et l’analyse de l’inormation ; 2) l’enregistrement des opérations ; 3) le report dans le grand livre général ; et 4) l’établissement de la balance de vérifcation des comptes. 2. Sous sa orme la plus simple, un compte ressemble à la lettre T, d’où son nom de « compte en T ». En pratique, les livres comptables doivent touteois être un peu plus précis et les comptes en T cèdent la place à des comptes avec solde après chaque opération. On entend par « plan comptable » la liste codifée des comptes qu’utilise une entreprise. 3. Par « débit », on entend une écriture qui consiste à enregistrer un montant du côté gauche d’un compte et, par « crédit », une écriture qui consiste à enregistrer un montant du côté droit d’un compte. Lors de l’enregistrement des opérations, les augmentations des comptes d’acti s’inscrivent au débit et les diminutions, au crédit. Les augmen tations des comptes de passi et de capitaux propres s’inscrivent au crédit et les dimi nutions, au débit. 4. La comptabilité en partie double tire son nom du ait qu’il y a toujours une égalité entre les montants débités et les montants crédités lors de la passation d’une écriture. 5. Le journal général renerme sous diverses colonnes la date de chaque opération, l’identi fcation des comptes à débiter et à créditer ainsi qu’une brève description de l’opération. 6. Le grand livre contient l’ensemble des comptes dans lesquels on enregistre les opéra tions d’une entreprise. Il peut prendre la orme de euilles mobiles insérées dans une reliure à anneaux ou celle d’un rapport inormatique. 7. La tenue simultanée d’un journal général et d’un grand livre procure quatre avantages : • Le journal général renerme au même endroit toute l’inormation relative à une opération. • Toutes les opérations sont classées par ordre chronologique dans le journal général. • L’interaction entre le journal général et le grand livre, laquelle découle du processus de report, permet de réduire considérablement le risque d’erreur. • Le grand livre permet de repérer au même endroit tous les changements survenus dans un compte. 8. Essentiellement, le processus de report consiste à transcrire dans le grand livre général les montants enregistrés dans le journal général. 9. La balance de vérifcation ne ait que démontrer l’exactitude arithmétique du grand livre. Le ait qu’elle soit en équilibre ne signife pas pour autant qu’elle soit exempte d’erreurs.
problèmE TYPE Le 1er avril 20X3, Brian Potvin a décidé de munir sa municipalité d’un mini-golf. Voici les opérations survenues au cours du premier mois d’activité : 2 avril 5 avril
Dépôt d’une somme de 25 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de la nouvelle entreprise, Mini-golf Potvin enr. Acquisition d’un terrain au prix de 50 000 $, moyennant un versement comptant de 10 000 $ et l’obtention d’un emprunt hypothécaire de 40 000 $, remboursable par versements mensuels de 500 $ en capital plus des intérêts au taux de 8 %.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
7 avril 8 avril 12 avril 26 avril 30 avril
Signature d’un contrat pour l’aménagement des 18 trous du mini-gol. Acquisition au comptant d’une roulotte d’occasion au prix de 7 000 $. Acquisition à crédit d’équipement (bâtons de gol et balles fuorescentes) au prix de 1 500 $ chez Gol Expert inc. Versement d’une somme de 7 500 $ à Construitout inc. au terme des travaux d’aménagement. Versement de 400 $ en règlement partiel de la dette contractée le 12 avril.
2
L’entreprise a adopté le plan comptable suivant : ciss
1
Équimn d golf
41
tin
25
Founissus
51
améngmn du in
26
emun hyohéi
75
roulo
31
Bin povin – cil
90
TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées en avril 20X3. b) Reportez les écritures de journal dans les comptes du grand livre de manière à déterminer le solde après chaque opération. c) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 30 avril 20X3.
SoluTioN DU PROBLÈME TYPE a) Les écritures de journal
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
Page 1 F°
Débit
1
25 000
Crédit
20X3 2
vil
ciss Bin povin – cil
90
25 000
Mis d fonds iniil. 5
”
tin ciss emun hyohéi
25
50 000
1
10 000
75
40 000
ah d’un in moynnn un vsmn omn l’obnion d’un mun hyohéi mbousbl vsmns mnsuls d 500 $ n il lus ls inéês u ux d 8 %. 8
”
roulo ciss ah d’un oulo d’osion.
31 1
7 000 7 000
67
68
Chapitre 2
Journal général
2
Date
Page 2
Intitulé des comptes et explications
F°
Débit
Crédit
20X3 12
vil
Équipmnt d olf
41
Founissus
1 500
51
1 500
aht d bâtons d olf t d blls fluosnts hz golf expt in. 26
”
aménmnt du tin
26
ciss
7 500
1
7 500
rèlmnt totl du oût ds tvux xéutés p constuitout in. 30
”
Founissus
51
ciss
400
1
400
rèlmnt ptil d l dtt ontté l 12 vil.
avez-vous Le sens de L’observation ? Avezvous remarqué qu’aucune écriture n’a été enre gistrée le 7 avril à la suite de la signature du contrat pour l’aménagement des 18 trous du minigol ? Certes, l’en treprise s’est engagée envers l’entrepreneur de cons truction. Touteois, à cette date, l’entreprise ne dispose d’aucun élément d’acti additionnel et n’aura une dette eective que lorsque les travaux seront complétés. Pour cette raison, aucune écriture n’est requise à la date de
la signature d’un contrat. Touteois, comme il s’agit d’un engagement contractuel, une note aux états fnanciers serait requise, comme nous le verrons au chapitre 15. Notez également que les chires apparaissant dans la colonne Folio (F˚) ont été inscrits uniquement à l’étape du report (question b) et non à l’étape de l’enregistrement des opérations (question a).
b) Le report dans le grand livre
Caisse Date
Libellé
Compte n° 1 F°
Débit 25 000
Crédit
Solde
20X3 2
vil
Jg1
5
”
Jg1
10 000
25 000 15 000 8 000
8
”
Jg1
7 000
26
”
Jg2
7 500
500
30
”
Jg2
400
100
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
Terrain Date
Libellé
Compte n° 25 F°
Débit
Jg1
50 000
Crédit
Solde
20X3 5
avril
50 000
Aménagement du terrain Date
Libellé
F°
Compte n° 26 Débit
Crédit
Solde
20X3 26
avril
Jg2
7 500
7 500
Roulotte Date
Libellé
F°
Compte n° 31 Débit
Crédit
Solde
20X3 8
Jg1
avril
7 000
7 000
Équipement de golf Date
Libellé
F°
Compte n° 41 Débit
Crédit
Solde
20X3 12
Jg2
avril
1 500
1 500
Fournisseurs Date
Libellé
F°
Compte n° 51 Débit
Crédit
Solde
20X3 12
avril
30
”
Jg2 Jg2
1 500 400
Libellé
F°
1 500 1 100
Emprunt hypothécaire Date
Compte n° 75 Débit
Crédit
Solde
20X3 5
Jg1
avril
40 000
Brian Potvin – Capital Date
Libellé
F°
40 000 Compte n° 90
Débit
Crédit
Solde
20X3 2
avril
69
Jg1
25 000
25 000
2
70
Chapitre 2
MINI-GOLF BRIAN POTVIN ENR. Balance de vérifcation au 30 avril 20X3
2
ciss tin améngmn du in roulo Équimn d golf Founissus emun hyohéi Bin povin – cil
Débit 100 $ 50 000 7 500 7 000 1 500
Crédit
1 100 $ 40 000 25 000 66 100 $
66 100 $
QuESTioNS DE RÉVISION 1. Que signifent les expressions « débit », « débiter un compte », « crédit » et « créditer un compte » ?
e) Le paiement d’une partie des ournitures de bureau acquises en a).
2. De quelle açon les termes « débit » et « crédit » sont-ils liés à l’équation comptable ?
7. Qu’est-ce qu’un journal général ? Quelle en est l’utilité ?
3. Décrivez brièvement les règles relatives au débit et au crédit des comptes du bilan.
8. Décrivez brièvement les règles relatives à la passation des écritures de journal.
4. Au cours d’un entretien, deux étudiants ont les afrmations suivantes : a) « Lorsque je débite un compte, j’en augmente toujours le solde, alors qu’un crédit signife une réduction du solde d’un compte. » b) « La comptabilité en partie double signife que chaque opération doit être enregistrée deux ois. » Que pensez-vous de ces deux afrmations ?
9. Qu’est-ce qu’un grand livre général ? Dans quel ordre doit-on y classer les comptes de l’entreprise ?
5. Le solde normal des comptes suivants est-il débiteur ou créditeur ? a) Kim Lee – Capital f) Terrain b) Caisse g) Emprunt hypothécaire c) ournisseurs h) Clients d) Matériel de bureau i) Salaires à payer e) Eets à payer j) Immeubles 6. Pour chacune des opérations décrites cidessous, indiquez quels comptes doivent être débités et crédités. a) L’achat de ournitures de bureau à crédit. b) La vente à crédit d’une partie des ournitures acquises en a) à leur coût d’acquisition. c) L’emprunt d’une somme de 100 000 $ à la caisse populaire. d) L’achat au comptant d’un terrain et d’un immeuble.
10. Décrivez brièvement les étapes du report d’une écriture de journal dans le grand livre. 11. Pourquoi est-il obligatoire d’enregistrer d’abord une opération dans le journal général et ensuite de reporter cette écriture dans le grand livre et non l’inverse ? 12. Qu’est-ce qu’une balance de vérifcation ? Quelle en est l’utilité ? 13. Lorsque Catherine Dumas a établi la balance de vérifcation de son entreprise, elle a présenté au débit le solde du compte Emprunt bancaire (5 000 $). Si nous tenons pour acquis que le total des débits est de 160 000 $, quelle diérence y at-il entre le total des débits et le total des crédits ? 14. Quand doit-on utiliser le signe de dollar ? 15. Dans un système de comptabilité en partie double, quelle règle doit-on toujours respecter lors de l’inscription d’une opération ? 16. Dites si, en établissant la balance de vérifcation, on peut découvrir les erreurs suivantes et justifez vos réponses.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
a) Un achat de ournitures de bureau a été porté au débit du compte Matériel de bureau. b) Une écriture de journal n’a pas été reportée dans le grand livre. c) Le débit d’une écriture de journal a été reporté deux ois dans le grand livre.
d) Une erreur d’addition s’est produite dans le compte Caisse du grand livre. e) Dans le grand livre, le solde du compte Terrain s’élève à 25 000 $, tandis que dans la balance de vérifcation, il fgure à 52 000 $.
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6 • 7 • 8 • 9 • 10
Terminologie comptable Voici une liste de neu termes et expressions comptables présentés dans ce chapitre : • Balance de vérifcation • Débiter un compte • Comptabilité en partie double • Grand livre général • Compte • Journal général • Créditer un compte • Report • Débit Chacun des énoncés suivants peut servir (ou non) à décrire un de ces termes comptables. Pour chacun des énoncés, dites à quel terme comptable il correspond ou indiquez « aucun » s’il ne correspond à aucun d’entre eux. a) Le registre comptable dans lequel une opération est enregistrée. b) L’ensemble des comptes d’une entreprise. c) Un document de synthèse exposant la situation fnancière d’une entreprise à une date donnée. d) L’inscription d’un montant du côté droit d’un compte en T. e) Le processus par lequel l’inormation enregistrée dans un journal est transcrite dans les comptes du grand livre. f) Le système comptable selon lequel il y a égalité entre les montants débités et les montants crédités lors de la passation d’une écriture. g) La liste codifée des comptes d’une entreprise.
E2 3•4•5•7• 8 • 10
Vrai ou faux Dites si chacun des énoncés suivants est vrai ou aux. Dans ce dernier cas, précisez pourquoi. a) La balance de vérifcation est l’un des états fnanciers que présente habituellement une entreprise. b) La balance de vérifcation prouve que les opérations ont été correctement analysées et imputées aux bons comptes lorsque le total des débits est égal au total des crédits. c) Lorsqu’on crédite un compte, il y a toujours diminution de ce compte. d) « Crédit » désigne le côté droit d’un compte. e) Lorsqu’on débite un compte, il n’y a pas toujours augmentation de ce compte. f) Le solde d’un compte de passi est généralement créditeur. g) Le journal général contient l’historique de tous les événements comptables qui constituent la vie fnancière de l’entreprise. h) Le journal général permet de voir en un coup d’œil les diérents comptes d’une entreprise. i) Le grand livre est un registre dans lequel on trouve tous les comptes d’une entreprise classés par ordre alphabétique. j) Le solde d’un nouveau compte provient de l’excédent des augmentations sur les diminutions survenues au cours d’une période donnée.
71
2
72
Chapitre 2
E3 4
2
L’analyse d’opérations selon la comptabilité en partie double Maxime Roy se prépare ébrilement à l’ouverture de son commerce de motocyclettes. Voici quelques-unes des opérations survenues au cours du dernier mois : a) Dépôt d’une somme de 75 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de l’entreprise. b) Achat d’un terrain et d’un immeuble au prix de 150 000 $, moyennant un versement comptant de 30 000 $ et l’obtention d’un emprunt hypothécaire pour fnancer le solde. La valeur attribuée au terrain est de 40 000 $. c) Achat à crédit de pièces de rechange au prix de 20 000 $, payables dans 30 jours. d) Réception d’un lot de 25 motocyclettes dont le coût global est de 100 500 $. Une somme de 20 000 $ est versée lors de l’achat, le solde étant dû dans 20 jours. e) Versement d’une somme de 5 000 $ en règlement partiel de la dette relative aux pièces de rechange acquises en c). f) Retour d’une motocyclette déectueuse dont le coût est de 2 500 $. Le ournisseur avise Maxime qu’il réduit d’autant le montant qui lui est dû. Reproduisez le tableau suivant dans lequel vous analyserez chacune des opérations décrites ci-dessus. La première opération est analysée à titre d’exemple.
Opération a)
E4 4
E5 4
Actif Passif Capitaux propres
Nom exact du compte
Augmentation Diminution
Débit Crédit
Montant
Actif Capitaux propres
Caisse Maxime Roy – Capital
Augmentation Augmentation
Débit Crédit
75 000 75 000
L’enregistrement d’opérations dans des comptes en T Sandy Cadieux vient de terminer son stage de mécanicienne. Elle décide de onder sa propre entreprise, dont voici les premières opérations : 1er juillet Sandy Cadieux dépose la somme de 40 000 $ dans un compte en banque au nom de la nouvelle entreprise, Mécanique Cadieux enr. 2 juillet Sandy Cadieux obtient d’un vieil oncle, G. Duour, la somme de 200 000 $, qu’elle dépose dans le compte de l’entreprise. Le prêt consenti à l’entreprise prend la orme d’un billet remboursable sur une période de 20 ans. Sandy Cadieux se porte personnellement garante de cet emprunt. 3 juillet Acquisition au comptant d’un terrain, d’un garage et d’un stock de marchandises au prix de 200 000 $, dont 15 000 $ pour le terrain et 165 000 $ pour le garage. 4 juillet Acquisition d’une dépanneuse d’occasion au prix de 25 000 $. Mécanique Cadieux enr. verse 80 % de cette somme au comptant, le solde étant dû au début d’août. 5 juillet Acquisition à crédit de matériel de bureau au prix de 3 500 $. 6 juillet Versement d’une somme de 1 000 $ en règlement partiel de la dette contractée le 5 juillet. Inscrivez les opérations ci-dessus en utilisant les comptes en T suivants : Caisse, Stock de marchandises, Terrain, Garage, Dépanneuse, Matériel de bureau, ournisseurs, Eet à payer, et Sandy Cadieux – Capital.
L’enregistrement d’opérations dans des comptes en T L’inspecteur Bob Kègle vient tout juste de prendre sa retraite. Il décide de onder une agence d’investigation qu’il exploitera à la maison. Voici les premières opérations de la nouvelle entreprise : 3 mai Bob Kègle vend, au prix de 25 000 $, une partie de ses placements personnels et dépose la somme de 15 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de la nouvelle entreprise, Enquêtes Bob Kègle enr.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
Acquisition de matériel de bureau au coût de 6 500 $, moyennant l’émission d’un chèque de 5 000 $ (chèque n° 1). Le solde doit être payé dans les 30 jours. 7 mai Acquisition au comptant de ournitures de bureau au prix de 450 $ (chèque n° 2). 8 mai Acquisition à crédit d’un ordinateur et d’une imprimante laser au prix de 2 550 $. 10 mai Émission d’un chèque de 1 500 $ (chèque n° 3) en règlement partiel du matériel inormatique acheté le 8 mai. 12 mai Bob Kègle apporte au bureau un logiciel que lui ont oert ses enants pour souligner sa retraite. La juste valeur de ce logiciel est de 200 $. 13 mai Bob Kègle vend à son gendre une caisse de papier qui lui a coûté 20 $. Jean aucher promet de payer son beau-père d’ici une semaine. Inscrivez les opérations ci-dessus en utilisant les comptes en T suivants : Caisse populaire, Clients, ournitures de bureau, Matériel de bureau, Matériel inormatique, ournisseurs, et Bob Kègle – Capital.
73
4 mai
E6 6
E7 9 • 10
L’enregistrement d’opérations dans le journal général Inscrivez les opérations qui suivent dans le journal général et aites suivre chaque écriture de journal d’une brève explication. 3 août Tara Kuvota dépose la somme de 16 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de la nouvelle entreprise, Centre de karaté Tara Kuvota enr. 5 août Acquisition d’un terrain et d’un immeuble au prix de 90 000 $, dont 10 000 $ pour le terrain. L’entreprise verse la somme de 15 000 $ au comptant et obtient un emprunt hypothécaire afn de fnancer le solde de l’achat. 8 août Acquisition à crédit d’équipements au prix de 5 000 $. 10 août Dépôt d’une somme de 400 $ reçue du premier client à titre d’abonnement annuel au centre de karaté. [Utilisez le compte Produits reçus d’avance13.] 11 août Versement d’une somme de 1 000 $ en règlement partiel de la dette contractée le 8 août. L’entreprise a adopté le plan comptable suivant : Caisse
1
Terrain
11
Fournisseurs
41
Produits reçus d’avance
51
Immeuble
21
Emprunt hypothécaire
61
Équipements
31
Tara Kuvota – Capital
91
Le report des écritures de journal et l’établissement d’une balance de vérifcation Reportez les écritures inscrites dans le journal général du Centre de karaté Tara Kuvota enr. (exercice E6) dans le grand livre et établissez la balance de vérifcation au 11 août. Tenez pour acquis que l’entreprise utilise des comptes avec solde après chaque opération.
Balance de vérifcation, total des débits : 95 400 $
E8 9
L’établissement d’une balance de vérifcation Le commis-comptable d’Andy Scott inc.vient tout juste de ramasser les comptes du grand livre de l’entreprise qu’il avait échappés dans l’escalier (voir page suivante).
13. Nous avons vu au chapitre 1 que ce compte renerme les sommes reçues des clients avant que l’entreprise ne rende les services convenus.
2
74
Chapitre 2
Fournisseurs
17 000
Clients
2
9 400
Immeubles
125 200
Caisse
3 100
Actions ordinaires
100 000
Équipements
8 000
Matériel roulant
12 100
Terrain
7 800
Matériel de abrication
14 000
Eets à payer (à long terme)
25 000
Eets à recevoir (à court terme)
4 700
Matériel de bureau
4 500
Fournitures de bureau
700
Bénéfces non répartis
39 000
Taxes municipales à payer
8 500
Dressez, en bonne et due orme, la balance de vérifcation d’Andy Scott inc. au 31 mai 20X6.
Total des débits : 189 500 $
E9 4 • 6 • 9 • 10
Les eets de quelques erreurs sur la balance de vérifcation La balance de vérifcation établie le 31 mai 20X8 par le commis-comptable de Maybas enr. n’était pas en équilibre. Au cours du mois, lors de l’achat à crédit d’un ordinateur portati au prix de 1 610 $, il a débité le compte Matériel inormatique de 1 610 $. Il a aussi débité de 1 610 $ le compte ournisseurs, dont le solde avant cette écriture était de 3 000 $. Le total des sommes fgurant au crédit de la balance de vérifcation est de 86 780 $. Répondez à chacune des cinq questions ci-dessous en donnant les explications appropriées et en indiquant, le cas échéant, le montant de l’erreur. a) Le solde du compte Matériel inormatique de la balance de vérifcation est-il sousévalué, surévalué ou exact ? b) Le total des soldes débiteurs de la balance de vérifcation est-il sous-évalué, surévalué ou exact ? c) Le solde du compte ournisseurs de la balance de vérifcation est-il sous-évalué, surévalué ou exact ? d) Le total des soldes créditeurs de la balance de vérifcation est-il sous-évalué, surévalué ou exact ? e) Quel était le total des soldes débiteurs de la balance de vérifcation avant la correction de l’erreur ?
problèmES DE COMPRÉHENSION P1 6 • 10 25 minutes – facile
L’enregistrement d’opérations dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation Yvan Ledoux est représentant commercial pour plusieurs entreprises québécoises. Voici les premières opérations de son entreprise, qui porte le nom de Ledoux enr. : 1er mars Yvan Ledoux dépose la somme de 5 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de la nouvelle entreprise.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
2 mars
3 mars 4 mars
5 mars 15 mars
Yvan Ledoux achète une automobile au prix de 21 000 $, moyennant un versement comptant de 2 000 $ et un emprunt contracté à la Banque Nationale. L’automobile sera utilisée exclusivement pour les activités de l’entreprise. Acquisition au comptant d’un téléphone cellulaire au montant de 150 $. Acquisition à crédit de matériel de bureau d’occasion, d’une valeur estimative de 1 700 $. Cet achat ayant été ait lors d’un encan, Yvan Ledoux a obtenu le matériel pour la somme de 1 400 $. Brau Kanteur ltée exige que le montant soit versé dans un délai de 15 jours. Acquisition au comptant de ournitures de bureau au prix de 200 $. Versement d’une somme de 1 400 $ en règlement de la dette contractée le 4 mars.
TRAVAIL à FAIRE a) Inscrivez les opérations ci-dessus dans les comptes en T suivants : Banque Nationale, Fournitures de bureau, Automobile, Matériel de bureau, Téléphone cellulaire, Fournisseurs, Emprunt – Banque Nationale, et Yvan Ledoux – Capital. b) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 15 mars 20X2. Total des débits : 24 000 $
P2 6 • 10 30 minutes – moyen
L’enregistrement d’opérations dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation Le propriétaire de Pavages Larue enr., Paul Larue, vous demande de dresser la balance de vérifcation de son entreprise au 31 août 20X0. Pour ce aire, vous devez d’abord prendre connaissance des opérations du mois d’août 20X0. Vous devez ensuite inscrire ces opérations dans les comptes en T appropriés. Enfn, vous pourrez établir la balance de vérifcation requise. Les opérations sont les suivantes : 5 août Investissement personnel de 35 000 $ de M. Larue dans son entreprise. 7 août Emprunt de 6 000 $ auprès d’une caisse populaire sous orme de billet à long terme. 10 août Achat d’un terrain et d’un hangar au prix de 45 000 $, moyennant un versement comptant de 20 000 $ et la signature d’un billet à long terme de 25 000 $. M. Larue estime que le hangar a une valeur égale aux deux tiers du coût total d’acquisition. 15 août Achat à crédit d’une asphalteuse d’occasion pour la somme de 13 000 $. 20 août Agrandissement du hangar au prix de 12 500 $, dont les matériaux seront payés en septembre. 25 août Note de crédit de 300 $ reçue relativement à l’achat de l’asphalteuse. Cette note de crédit a été reçue pour une pièce non livrée avec l’asphalteuse et qui ne pourra l’être. 30 août Versement de 7 500 $ en règlement partiel de la dette contractée lors de l’achat de l’asphalteuse.
Balance de vérifcation, total des débits : 83 700 $
P3 6 • 10 25 minutes – facile
L’enregistrement des opérations dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation La balance de vérifcation de Coiure extra enr. au 31 décembre 20X1 est présentée à la page 76.
75
2
76
Chapitre 2
COIFFURE EXTRA ENR. Balance de vérifcation au 31 décembre 20X1
2 ptit ai Baqu natioal clit stok d marhadi Fouritur d oiffur Mobilir t équimt Fouriur efft à ayr Bob Léi – caital
Débit 100 $ 1 950 525 475 850 3 100
7 000 $
Crédit
875 $ 2 500 3 625 7 000 $
Les opérations suivantes ont eu lieu au début de janvier 20X2 : 3 janvier Vente à crédit à Norma Malo d’une chaise de coiure à son coût d’acquisition de 350 $. 5 janvier Émission d’un chèque de 550 $ en règlement du solde dû à un ournisseur, Le peigne d’or inc. 9 janvier Achat à crédit de ournitures de coiure au coût de 150 $. 12 janvier Réception et dépôt d’un chèque de 75 $, montant que devait une cliente, Jeanne aucher. 15 janvier Le propriétaire apporte chez lui des produits dont la valeur est de 100 $. Le coût d’acquisition de ces marchandises s’élève à 65 $. 15 janvier Émission d’un chèque de 300 $ en règlement total d’un eet à payer.
TRAVAIL à FAIRE a) Inscrivez les opérations ci-dessus dans des comptes en T. b) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 15 janvier 20X2. Balance de vérifcation, total des débits : 6 235 $
P4 6 30 minutes – moyen
L’enregistrement d’opérations dans le journal général Adam Carrier vient tout juste de terminer sa ormation en médecine dentaire. Il décide de onder sa propre entreprise sous la raison sociale de Clinique dentaire Adam Carrier enr. Voici les opérations eectuées en octobre 20X7, mois consacré à l’établissement de la clinique dentaire : 2 octobre Dépôt par Adam Carrier d’une somme de 25 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de la clinique. Le propriétaire a reçu cette somme à titre de subvention dans le cadre du programme gouvernemental Jeunes entrepreneurs. 4 octobre Acquisition d’une propriété au prix de 125 000 $, dont 25 000 $ pour le terrain et 100 000 $ pour l’immeuble. Un montant de 20 000 $ a été versé lors de l’achat et l’entreprise a contracté un emprunt hypothécaire pour fnancer le solde. 8 octobre Achat au comptant de matériel de bureau au prix de 3 000 $ chez Mobilia inc. 12 octobre Acquisition à crédit de ournitures dentaires au prix de 1 750 $ chez luorex inc. 14 octobre Acquisition chez Dentex inc. d’équipement spécialisé au prix de 10 000 $, moyennant un versement comptant de 1 000 $ et la signature de trois billets à payer d’un montant de 3 000 $ chacun, venant respectivement à échéance au milieu des mois de novembre, de décembre et de janvier.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
20 octobre Une chaise ayant coûté 150 $ s’avère déectueuse. Celle-ci est retournée chez Mobilia inc., laquelle promet un remboursement dans les cinq jours. 22 octobre Émission d’un chèque de 1 000 $ en règlement partiel du solde dû à fluorex inc. 24 octobre Réception et dépôt de la somme promise par Mobilia inc. 31 octobre Réception et dépôt d’une somme de 1 000 $ reçue d’un client, Yésatout Karrier, pour des services qui seront rendus la semaine prochaine.
TRAVAIL à FAIRE Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois d’octobre, en tenant pour acquis que l’entreprise a adopté le plan comptable suivant :
P5 6 • 9 • 10 40 minutes – moyen
Caisse
1
Clients
11
Équipements spécialisés
46
Effets à payer
51
Fournitures dentaires
21
Fournisseurs
56
Terrain
31
Produits reçus d’avance
61
Immeuble
36
Emprunt hypothécaire
75
Matériel de bureau
41
Adam Carrier – Capital
90
L’enregistrement d’opérations dans le journal général et l’établissement d’une balance de vérifcation M. Sigouin a commencé l’exploitation de son entreprise, Sigouin enr., par une mise de onds de 200 000 $ eectuée le 3 janvier 20X0. Voici les opérations survenues au cours du mois de janvier 20X0 : 9 janvier Achat au comptant d’un terrain au prix de 45 000 $. 11 janvier fin de la construction d’un immeuble au coût de 110 000 $ payés comptant. 17 janvier Achat à crédit de matériel de bureau au prix de 5 000 $. 26 janvier Emprunt de 5 000 $ ait à un proche parent. L’emprunt prend la orme d’un billet à payer à long terme émis au nom de l’entreprise. 27 janvier Émission d’un chèque de 1 000 $ en règlement partiel de la somme due pour le matériel acquis le 17 janvier. Ce chèque est accompagné d’un eet à payer d’un montant de 3 500 $. M. Sigouin promet de payer le solde de 500 $ d’ici une semaine. 28 janvier Vente à crédit de la moitié du terrain pour la somme de 22 500 $ à M. Boisvert. 30 janvier M. Sigouin a injecté une somme additionnelle de 7 500 $ dans son entreprise. 31 janvier Réception d’un acompte de M. Boisvert au montant de 1 250 $. 31 janvier Acquisition d’équipement au prix de 35 000 $, moyennant un versement comptant de 30 000 $. Le solde est payable dans 30 jours.
TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations de janvier 20X0. b) Établissez la balance de vérifcation au 31 janvier 20X0. Total des débits : 221 500 $
77
2
78
Chapitre 2
P6 9 • 10
2
20 minutes – facile
Le report dans le grand livre, l’établissement d’une balance de vérifcation et d’un bilan Toilettage Tremblay inc. est une nouvelle entreprise spécialisée dans le toilettage de petits animaux. Sa propriétaire, Claudie Tremblay, a journalisé les écritures ci-dessous pour enregistrer les opérations effectuées en avril. Le report dans le grand livre n’a pas été effectué. Celui-ci comporte les comptes suivants : Caisse
1
Équipements
35
Fournitures d’entretien
11
Fournisseurs
50
Terrain
30
Emprunt hypothécaire
70
Immeuble
31
Actions ordinaires
95
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
Page 1 F°
Débit
Crédit
20X3 2
vl
css
50 000
aons odns
50 000
Émssons d’ons odns. 5
”
tn
20 000
immubl
80 000
css
30 000
emun hyohé
70 000
ah d’un oéé moynnn un vsmn omn l’obnon d’un mun hyohé. 8
”
Équmns
8 000
Founssus
8 000
ah à éd d’équmns hz anmlx lé. 9
”
Founus d’nn
450
Founssus
450
ah à éd d founus hz pouh n. 14
”
Founssus
1 200
Équmns
1 200
rou d’un équmn défuux hz anmlx lé. 19
”
Founssus
450
css
450
règlmn ol du sold dû à pouh n. 20
”
Founus d’nn css ah d founus hz pouh n.
50 50
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
79
TRAVAIL à FAIRE a) Reportez les écritures de journal dans des comptes avec solde après chaque opération.
2
b) Établissez la balance de vérifcation au 20 avril 20X3. c) Dressez, en bonne et due orme, le bilan de l’entreprise au 20 avril 20X3. Total de l’actif : 126 800 $
P7 6 • 9 • 10 35 minutes – moyen
La passation d’écritures de journal, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Tom Trudel est un jeune diplômé en éducation physique. N’ayant pu trouver un emploi dans son domaine et ayant hérité de l’argent de son grand-père, il décide de onder sa propre entreprise et adopte le nom commercial Le Joyeux Bricoleur enr. Voici les opérations eectuées en mai 20X5 : 20 mai Mise sur pied de l’entreprise grâce à un investissement de 15 000 $ et à l’apport d’outillage et de matériaux de construction dont les justes valeurs respectives sont de 20 000 $ et de 7 000 $. 22 mai Acquisition d’un terrain et d’un hangar au prix de 35 000 $, moyennant un versement comptant de 10 000 $ et la prise en charge d’une hypothèque de 25 000 $. La valeur attribuée au terrain est de 15 000 $. 24 mai Achat à crédit d’outillage au prix de 5 500 $ chez Touchatou. 25 mai Vente du tiers du terrain au prix de 5 000 $ à Jean Marois en échange de billets à recevoir. Celui-ci paiera le tout en 5 versements mensuels égaux de 1 000 $ à compter du 31 mai. Cette créance ne comporte aucun intérêt. 27 mai Émission d’un chèque en paiement de 50 % de la dette contractée le 24 mai. 28 mai Acquisition à crédit de matériaux de construction au prix de 1 500 $ chez Brico. 29 mai Tom Trudel utilise à des fns personnelles des matériaux de construction acquis la veille au prix de 500 $. 31 mai Recouvrement du premier versement de 1 000 $ résultant de la vente d’une partie du terrain à Jesuy Sanslesou. Voici le plan comptable adopté par l’entreprise : Caisse
1
Outillage
19
Effets à recevoir
3
Fournisseurs
31
Matériaux de construction
5
Emprunt hypothécaire
41
Terrain
15
Tom Trudel – Capital
49
Hangar
17
TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de mai. b) Reportez les écritures de journal dans des comptes avec solde après chaque opération. c) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 31 mai 20X5. Total des débits : 70 750 $
80
Chapitre 2
P8 6 • 9 • 10
2
30 minutes – moyen
La passation d’écritures de journal, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Le 1er octobre 20X0, Jessica Duour a lancé une nouvelle entreprise, Gestion Duour enr., dont l’objecti est de rendre des services de gestion aux propriétaires d’immeubles d’habitation. Voici le plan comptable adopté par l’entreprise : Caisse
11
Matériel de bureau
25
Clients
15
Fournisseurs
31
Terrain
21
Emprunt hypothécaire
41
Immeuble
23
Jessica Dufour – Capital
51
Au cours du mois d’octobre, consacré à l’établissement de l’entreprise, les opérations suivantes ont eu lieu : 1er octobre Dépôt par Jessica Duour d’une somme de 49 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de Gestion Duour enr. 4 octobre Achat d’un terrain et d’un immeuble au prix de 120 000 $ (le prix du terrain représente 20 % de cette somme), moyennant un versement comptant de 30 000 $ et la prise en charge d’un emprunt hypothécaire pour fnancer le solde. 7 octobre Achat à crédit de matériel de bureau au prix de 3 850 $. 9 octobre Note de crédit de 490 $ obtenue à la suite du retour d’une partie du matériel acquis le 7 octobre. 11 octobre Vente, au prix coûtant, de la moitié du terrain acheté le 4 octobre, moyennant le paiement de la moitié du prix de vente de 12 000 $ dans 10 jours et le règlement du solde au plus tard le 12 novembre. 18 octobre Versement de 1 400 $ en règlement partiel de la dette contractée le 7 octobre. 20 octobre Recouvrement d’une somme de 6 000 $ de l’entreprise à laquelle une partie du terrain a été vendue le 11 octobre.
TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées en octobre. b) Reportez les écritures de journal dans les comptes du grand livre établis de manière à déterminer le solde après chaque opération. c) Établissez la balance de vérifcation de Gestion Duour enr. au 31 octobre 20X0. Total des débits : 140 960 $
P9 6 • 9 • 10 35 minutes – difcile
La passation d’écritures de journal, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Au début de évrier 20X8, Kevin Swan, ex-joueur de ootball, onde une entreprise à laquelle il donne le nom de Motoneiges Swan enr. Voici les opérations eectuées en évrier avant que l’exploitation de l’entreprise ne commence : 2 évrier Dépôt par Kevin Swan de 175 000 $, à titre de capital d’apport, dans le compte en banque de l’entreprise. 4 évrier Achat d’un terrain (40 000 $) et d’un immeuble (110 000 $) au prix de 150 000 $, moyennant un versement comptant de 50 000 $ et un emprunt hypothécaire de 100 000 $. 6 évrier Achat de 36 motoneiges au prix de 3 500 $ chacune, moyennant un versement comptant de 75 000 $. Kevin Swan convient de verser une somme additionnelle de 31 000 $ le 28 évrier et le solde, le 31 mars. 14 évrier Vente d’une motoneige au prix coûtant à son jeune rère Tim. Celui-ci eectue un versement comptant de 2 000 $ et réglera le solde dans les 30 jours.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
Retour d’une motoneige déectueuse au concessionnaire, qui accorde une note de crédit d’un montant de 3 500 $. 19 évrier Acquisition au comptant de matériel de bureau au prix de 2 500 $. 27 évrier Kevin Swan amène chez lui une motoneige et en ait cadeau à son fls. 28 évrier Émission d’un chèque de 31 000 $ en règlement partiel de la dette contractée le 6 évrier. Voici le plan comptable de l’entreprise :
81
15 évrier
Caisse
10
Matériel de bureau
25
Clients
11
Fournisseurs
31
Stock de motoneiges
15
Emprunt hypothécaire
41
Terrain
20
Kevin Swan – Capital
50
Immeuble
21
TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées en évrier. b) Reportez les écritures de journal dans des comptes dont vous calculerez le solde après chaque opération. c) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 28 évrier 20X8. Total des débits : 288 000 $
P 10 6 • 9 • 10 50 minutes – difcile
La passation d’écritures de journal, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation et d’un bilan Voici le bilan du Camp de vacances Épatant inc. au 30 avril 20X6. Les chires inscrits dans la marge correspondent aux numéros de comptes appropriés du grand livre. Ces chires ne ont pas partie du bilan .
CAMP DE VACANCES ÉPATANT INC. Bilan au 30 avril 20X6
1 5 10 12
20 25 30 35 40
Actif à court terme casse plaemens à our erme clens Fournures de bureau toal de l’af à our erme Immobilisations terran immeuble Mobler Équemens Maérel roulan toal des mmoblsaons toal de l’af
Actif 500 $ 15 000 1 000 350 16 850 100 000 $ 250 000 25 000 75 000 28 000 478 000 494 850 $
2
82
2
Chapitre 2
51 75
95 99
Passif et capitaux propres Passif à court terme Fournissurs Passif à long terme emprun hypohécir tol du pssi Capitaux propres acions ordinirs Bénéfcs non répris tol du pssi ds cpiux proprs
200 $ 385 000 385 200 50 000 59 650 494 850 $
Les opérations suivantes ont eu lieu au cours du mois de mai : 2 mai Travaux d’aménagement du terrain eectués à crédit au prix de 10 000 $. 4 mai Vente de la totalité des placements à court terme d’un montant de 15 000 $ et dépôt de cette somme dans le compte en banque de l’entreprise. 5 mai Émission d’un chèque (n° 917) de 200 $ en règlement du solde dû à un ournisseur en date du 30 avril. 6 mai Acquisition à crédit d’un terrain adjacent au camp de vacances au prix de 50 000 $. 7 mai Émission d’un chèque (n° 918) en règlement des travaux d’aménagement eectués le 2 mai. 9 mai Le banquier consent à augmenter l’emprunt hypothécaire de 150 000 $. L’augmentation ait suite à l’évaluation du terrain, dont la valeur a été établie à 500 000 $ par un évaluateur agréé. 10 mai Émission d’un chèque (n° 919) en règlement du terrain acquis le 6 mai. 11 mai Envoi d’une soumission d’un montant de 100 000 $ pour l’acquisition d’un immeuble pouvant abriter une nouvelle caétéria que l’on veut ériger sur le terrain acheté le 6 mai. 12 mai Encaissement du solde de 800 $ dû par un client. 15 mai Émission d’un chèque (n° 920) de 100 000 $ pour l’acquisition de l’immeuble ayant ait l’objet d’une soumission. 20 mai in des travaux de déménagement de l’immeuble acquis le 15 mai au coût de 25 000 $. Émission d’un chèque (n° 921) de 5 000 $ et signature d’un eet à payer venant à échéance dans trois mois pour fnancer le solde. [Créez le compte Eet à payer (n° 50).] 25 mai Lors d’un encan, Émile Patan achète, au nom de l’entreprise, du mobilier ayant une valeur de 15 000 $ pour la modique somme de 10 000 $. Il paie cette somme au moyen d’un chèque personnel. [Créez le compte de passi Dû à un actionnaire (n° 52).] 31 mai Dépôt d’une somme de 2 000 $ reçue de Jocelyne Lapierre pour l’inscription de son fls au camp de vacances pour tout le mois de juillet. [Créez le compte Produits reçus d’avance (n° 55).]
TRAVAIL à FAIRE a) Inscrivez le solde des comptes fgurant dans le bilan de l’entreprise dans des comptes avec solde après chaque opération. b) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées en mai. c) Reportez les écritures de journal dans les comptes du grand livre. d) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 31 mai 20X6. Total des débits : 676 650 $ e) Dressez, en bonne et due orme, le bilan de l’entreprise au 31 mai 20X6.
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
83
défi D1 4 40 minutes – difcile
L’établissement de deux bilans à la suite de la dissolution d’une entreprise Le 31 mars 20X0, des événements imprévus ont amené les associés du restaurant Caébec à dissoudre leur société et, par le ait même, à établir le bilan de celle-ci ce jour-là. Les associés étaient rançois Robitaille, son épouse, Hélène Samson, et Georgette Hallé. La société avait été établie le 1er novembre 20W9. Le capital d’apport investi en argent liquide par chaque associé était de 9 000 $, ce qui, pour M. Robitaille et Mme Samson, représentait à peu près toutes leurs économies. Quant à Mme Hallé, la somme qu’elle avait investie provenait des biens que lui avait légués son mari décédé en 20W8. Le 1er novembre 20W9, la société loua, pour une durée de un an, l’immeuble dans lequel Caébec allait s’établir. Le loyer mensuel prévu dans le bail était de 1 100 $. Cet immeuble orait plusieurs avantages : entre autres, M. Robitaille et Mme Samson avaient pu louer un appartement au deuxième étage. La société contracta un emprunt bancaire de 11 000 $ et utilisa cette somme, plus 21 400 $ du capital d’apport, pour acheter du matériel au prix de 30 600 $ et un stock de nourriture et de boissons alcoolisées dont le prix était de 1 800 $. La société paya 430 $ pour obtenir son permis d’exploitation, valide pour un an, et acheta une caisse enregistreuse au prix de 900 $. Le reste de l’argent qu’avait reçu la société ut déposé à la banque. Caébec commença ses activités le 1er novembre 20W9. M. Robitaille s’improvisa che cuisinier, tandis que Mmes Samson et Hallé servaient les clients. Mme Samson avait aussi la responsabilité de la caisse enregistreuse, de l’émission des chèques et du renouvellement des stocks de nourriture et de boissons alcooliques. Le restaurant a onctionné tout l’hiver 20W9-20X0, mais les aaires n’étaient pas très forissantes. En se levant le 31 mars 20X0, Mme Samson a découvert que son mari s’était enui avec Mme Hallé, emportant tous leurs biens ainsi que la caisse enregistreuse et son contenu. M. Robitaille n’avait touteois pas emporté ses vêtements, parce qu’il n’aurait pas pu le aire sans éveiller les soupçons de son épouse. Mme Samson estima alors que la société était dissoute et décida de continuer seule l’exploitation du restaurant. Elle savait qu’il allait aire le point le 30 mars 20X0 et elle demanda à M. rançois Vachon de l’aider dans ce travail. M. Vachon apprit alors que la caisse enregistreuse contenait ce soir-là la somme de 198 $ et que le solde du compte en banque était de 662 $. Comme on permettait à un certain nombre de clients de payer mensuellement, les sommes à recouvrer s’élevaient à 517 $. En revanche, Caébec devait 943 $ à ses ournisseurs. Mme Samson estimait que la charge due à l’amortissement du matériel s’élevait à 1 440 $. Le stock de nourriture et de boissons alcooliques avait, le 30 mars, une valeur de 1 450 $. De novembre à mars, les associés ont ait des retraits d’un montant convenu dans le contrat de société. Les vêtements que M. Robitaille n’avait pas pu emporter avaient une valeur de 5 540 $. En janvier, la société avait remboursé 900 $ à la banque. M. Vachon expliqua alors à Mme Samson qu’il dresserait une liste des biens et des dettes de Caébec. La diérence constatée entre le total de l’acti et le total du passi représenterait les capitaux propres de la société. Chaque associé aurait alors le droit, selon lui, de recevoir le tiers de ce montant.
TRAVAIL à FAIRE a) Dressez le bilan de Caébec au 2 novembre 20W9. Total de l’actif : 38 000 $ b) Dressez le bilan de Caébec au 30 mars 20X0. Total de l’actif : 33 138 $ c) Dites si les associés ont eectivement reçu le montant des capitaux propres établis au 30 mars 20X0. Justifez votre point de vue.
2
84
Chapitre 2
ANNEXE 2A 2
Un plan comptable détaillé
Le plan comptable détaillé suivant n’est fourni qu’à titre indicatif. Plusieurs des comptes ci-dessous ne seront étudiés que plus tard dans cet ouvrage. Comptes du bilan Actif Actif à court terme Caisse Petite caisse Banque Dépôts à terme Titres négociables Eets à recevoir Clients Provision pour dépréciation – clients Produits à recevoir Stock de marchandises Charges payées d’avance Fournitures (de bureau, etc.) Placements à long terme Participation dans une fliale Participation dans une société satellite Placements de porteeuille Immobilisations Terrains Aménagement des terrains Immeubles Amortissement cumulé – Immeubles Matériel Amortissement cumulé – Matériel Améliorations locatives Amortissement cumulé – Améliorations locatives Matériel loué en vertu d’un contrat de location-acquisition Amortissement cumulé – Matériel loué Brevets d’invention Droits d’auteur Marques de commerce Noms commerciaux Franchises Écart d’acquisition Frais reportés Frais de développement capitalisés Frais de constitution Acti d’impôts uturs
Passif Passif à court terme Emprunts bancaires Eets à payer Fournisseurs Frais courus Impôts sur le bénéfce à payer Produits reçus d’avance Provision pour garanties Portion à court terme de la dette à long terme Passif à long terme Emprunts hypothécaires Eets à payer Obligation découlant d’un contrat de location-acquisition Régime de retraite à payer Passi d’impôts uturs Crédit reporté Aide gouvernementale reportée Part des actionnaires sans contrôle Capitaux propres Entreprise individuelle Jean Smith – Apports Jean Smith – Capital Jean Smith – Retraits Société en nom collectif Roger Lalancette – Apports Roger Lalancette – Capital Roger Lalancette – Retraits Tania Koivu – Apports Tania Koivu – Capital Tania Koivu – Retraits Société par actions Actions ordinaires Actions privilégiées Surplus d’apport Bénéfces non répartis Coopérative Capital social Réserve Trop-perçus de l’exercice
L’enregistrement des opérations relatives aux comptes du bilan
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Comptes de l’état des résultats Produits d’exploitation Chire d’aaires Commissions gagnées Honoraires proessionnels Produits de location Chiffre d’affaires Ventes Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Coût des ventes Achats Transports sur achats Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Charges d’exploitation Amortissement Assurances Avantages sociaux Charge de retraite Charges sociales Dépréciation des comptes clients Électricité et chauage
Emballage Entretien et réparations Excédent et découvert de caisse Fournitures de bureau utilisées Frais de garantie Frais de livraison Frais de recherche et de développement Frais de recouvrement Honoraires proessionnels Impôts onciers Impôts sur le bénéfce Indemnités de vacances Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Loyer Permis Publicité Salaires Taxes municipales Téléphone Autres gains et pertes Gain sur aliénation d’immobilisations Perte sur aliénation d’immobilisations
2
CHAPITRE 3
Les résultats et les capitaux propres
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez :
Le bénéfce réalisé au cours d’une période donnée vient accroître les capitaux propres fgurant dans
1
décrire les principaux éléments de l’état des résultats et de l’état des capitaux propres ;
2
expliquer les règles relatives au débit et au crédit des comptes de résultats ;
3
passer des écritures de journal pour enregistrer les opérations relatives aux comptes de résultats et de capitaux propres et eectuer leur report dans le grand livre ;
4
décrire les liens qui existent entre les trois états fnanciers.
le bilan.
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Chapitre 3
Jusqu’à présent, notre attention s’est portée sur les opérations d’une entreprise en voie d’établissement, notre objecti étant d’isoler les opérations relatives aux comptes du bilan. Force est d’admettre que la survie de toute entreprise passe par une exploitation rentable. Il est donc temps d’aborder l’état des résultats pour savoir si une entreprise réalise un bénéfce ou si elle subit une perte.
Force est d’admettre que la survie de toute entreprise passe par une exploitation rentable. Il est donc temps d’aborder l’état des résultats pour savoir si une entreprise réalise un bénéfce ou si elle subit une perte.
Dans ce chapitre, nous mettrons l’accent sur les éléments de l’état des résultats et sur les étapes du cycle comptable qui consistent à analyser les opéra tions aérentes, à les enregistrer dans le journal général, à reporter les écritures de journal dans le grand livre, à établir la balance de vérifcation et à dresser l’ensemble des états fnanciers. Cette étude mettra en évidence l’utilité de l’état des capitaux propres et le lien qui unit cet état aux résultats et au bilan de l’entreprise.
L’ÉTAT DES RÉSULTATS ET L’ÉTAT DES CAPITAUX PROPRES : UNE VUE D’ENSEMBLE Qu’est-ce que l’état des résultats ? Au chapitre 1, nous avons mentionné que l’un des objectis de l’entreprise à but lucrati est d’être rentable. C’est justement cette rentabilité qui est mise en évidence dans l’état des résultats. À titre d’exemple, voici l’état des résultats de Mise-en-pages Extra enr. pour le premier mois d’exploitation :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Résultats pour la période d’un mois terminée le 30 septembre 20X5 Produits d’exploitation Traitement de textes Charges d’exploitation Frais de photocopie et de reliure Publicité Taxes municipales Téléphone Total des charges d’exploitation Bénéfice net
1 800 $ 25 $ 700 100 78 903 897 $
Selon cet état, l'entreprise de Denyse Lepage a réalisé un bénéfce net de 897 $ au cours de son premier mois d’exploitation1. Comme nous pouvons le constater, en plus de aire ressortir le bénéfce net, l’état des résultats permet d’identifer la provenance des produits et les charges aérentes. Nous reviendrons plus en détail sur ces éléments un peu plus loin. 1. Nous verrons dans les prochains chapitres que certaines charges additionnelles doivent être considérées pour rendre compte de l’utilisation d’éléments d’actif sur une longue période. Ainsi, en ayant recours aux écritures de régularisation, nous comptabiliserons notamment une charge mensuelle relative à l’utilisation du matériel informatique. Dans ce chapitre, nous traiterons uniquement de la comptabilisation des opérations ayant une incidence sur les résultats et les capitaux propres. Nous traiterons des écritures de régularisation plus en profondeur au chapitre 6.
Les résultats et les capitaux propres
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Qu’est-ce que l’état des capitaux propres ? Compte tenu de la réalisation de ce bénéfce de 897 $, il est logique de penser que les capitaux propres de Denyse Lepage se sont accrus au cours de l’exercice. L’état des capitaux propres rend compte de leur évolution au cours d’une période donnée :
3 MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Capitaux propres pour la période d’un mois terminée le 30 septembre 20X5 Capital au 2 septembre Bénéfice net de septembre Retraits Capital au 30 septembre
2 000 $ 897 2 897 (800) 2 097 $
L’état des capitaux propres de Mise-en-pages Extra enr. révèle que le total investi par Denyse Lepage dans son entreprise s’élève à 2 097 $ après un mois d’exploitation. Ce solde tient compte du bénéfce réalisé en septembre de même que des retraits eectués par la propriétaire.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Notons que le bilan est établi à une date donnée, alors que les états des résultats et des capitaux propres sont établis pour une période donnée. Dans le cas de Mise-en-pages
Extra enr., le bilan est établi au 30 septembre 20X5, tandis que les résultats et les capitaux propres couvrent la période d’un mois terminée le 30 septembre 20X5.
LES ÉLÉMENTS DES RÉSULTATS ET DES CAPITAUX PROPRES Au chapitre 1, nous avons entamé notre revue des principaux éléments des états fnanciers en mettant l’accent sur les postes du bilan. Consacrons-nous maintenant aux postes de l’état des résultats et de l’état des capitaux propres.
Les produits En comptabilité, on entend par « produits » les sommes reçues ou à recevoir au titre de l’exploitation courante en contrepartie de marchandises livrées, de travaux exécutés, de services rendus ou d’avantages que ournit l’entreprise. Les produits entraînent donc une augmentation des ressources économiques sous orme d’entrées ou d’accroissements d’éléments d’acti (Caisse ou Clients pour les services rendus à crédit) ou une diminution d’éléments de passi (les services rendus à un client qui a versé une somme d’argent à l’avance) qui résultent des activités courantes de l’entreprise et proviennent habituellement de la vente de biens, de la prestation de services ou de l’utilisation de certaines ressources de l’entité par des tiers moyennant un loyer, des intérêts, des redevances ou des dividendes.
1
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Chapitre 3
Avez-vous le sens de l’observAtion ?
3
Remarquez que les produits englobent les sommes reçues ou à recevoir au titre de l’exploitation courante. Par conséquent, ce n’est pas le moment où l’encaissement a lieu qui importe. Ainsi, quand un expert-comptable livre des états fnanciers au propriétaire d’une entreprise, il peut recevoir immédiatement le paiement de ses honoraires (Caisse) ou acquérir une créance (Clients). Dans les deux cas, puisque les travaux ont été exécutés, l’expertcomptable doit comptabiliser un produit (Honoraires
proessionnels gagnés) sans tenir compte du moment où il encaisse ses honoraires. Dans un système de comptabilité d’exercice, aussi appelée «comptabilité d’engagement » dans le contexte des IFRS, le produit est comptabilisé dès qu’il est eectivement gagné (le jour de la prestation des services, dans notre exemple) tandis que, dans un système de comptabilité de caisse, il aut attendre le jour de l’encaissement pour inscrire l’opération2.
Si l’on considère les eets des produits sur l’équation comptable (Acti = Passi + Capitaux propres), ceux-ci représentent l’accroissement brut des capitaux propres auquel donnent lieu les activités courantes de l’entreprise. Le tableau 3.1 identife les principaux produits d’exploitation que l’on peut trouver dans l’état des résultats et en ournit une brève description. On notera que l’intitulé du compte permet de retracer l’activité courante de l’entreprise. tableau 3.1
les principaux produits d’exploitation
Chire d’aaires
Une entreprise commerciale, telle une boutique de jeans, pourrait utiliser le compte Chire d’aaires ou le compte Ventes pour comptabiliser les produits découlant des ventes. Nous reviendrons sur les produits d’une entreprise commerciale au chapitre 5.
Commissions gagnées
La rémunération d’un courtier immobilier prend la orme de commissions qui sont comptabilisées dans le compte Commissions gagnées.
Honoraires proessionnels
La plupart des proessionnels (pensons notamment aux avocats, aux notaires, aux dentistes, aux optométristes, etc.) utilisent le compte Honoraires proessionnels, Honoraires proessionnels gagnés ou Honoraires gagnés.
Produits de location
Le propriétaire d’une entreprise de location d’outils ou d’automobiles réalise des produits de location. Il en va de même du propriétaire d’un immeuble locati. Dans ce dernier cas, on emploie parois le compte Loyers gagnés au lieu du compte Produits de location.
Produits de fnancement
Un établissement fnancier prête de l’argent, ce qui lui permet de réaliser des produits de fnancement. On utilise aussi le compte Intérêts gagnés.
Produits de dividendes
Une entreprise peut détenir des actions d’une autre société, ce qui lui permet de gagner des dividendes.
Les charges Les charges correspondent aux coûts liés à l’exploitation courante d’une entreprise ou, si vous préérez, à l’ensemble des sommes versées ou à payer dans le but de gagner des produits. Les charges entraînent donc une diminution des ressources économiques, sous orme de sorties ou de diminutions d’éléments d’acti (les ournitures de bureau qui sont utilisées, par exemple) ou de constitutions d’éléments de passi (l’essence consommée acquise à crédit, par exemple), qui résultent des activités courantes de l’entreprise et qui sont génératrices de produits. Par contre, si l’entreprise acquiert une ourgonnette qu’elle utilisera pour le transport de marchandises à livrer à ses clients, cette opération ne constituera pas une charge d’exploitation, mais plutôt l’acquisition d’un élément d’acti qui servira pendant plusieurs exercices fnanciers. 2. Nous analyserons la comptabilité de caisse au chapitre 19. Pour le moment, nous nous en tenons aux principes comptables généralement reconnus (PCGR) qui sous-tendent l’application de la comptabilité d’exercice.
Les résultats et les capitaux propres
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Avez-vous le sens de l’observAtion ? Encore une ois, il n’existe aucun lien entre le moment où le décaissement a lieu et le moment où la charge est comptabilisée. En eet, pour produire les états fnanciers de son client, l’expert-comptable se procure du papier et engage ainsi une charge, nécessaire pour que l’entreprise réalise des honoraires proessionnels. Que l’achat de papier soit eectué au comptant ou à crédit, il
en résulte une diminution de l’acti en argent comptant (Caisse) ou l’apparition d’une dette (Fournisseurs). Dans un système de comptabilité d’exercice, une charge est comptabilisée dès qu’elle est engagée pour gagner un produit, tandis que dans un système de comptabilité de caisse, il aut attendre que le décaissement ait lieu pour inscrire l’opération.
Le tableau 3.2 identife les principales charges d’exploitation que l’on peut trouver dans l’état des résultats et en ournit une brève description. tableau 3.2
les principales charges d’exploitation
Amortissement
Assurances
Avantages sociaux
Charges sociales Dépréciation des comptes clients3 Électricité et chauffage Entretien et réparations Fournitures de bureau utilisées Frais de garantie Honoraires professionnels Impôts fonciers Intérêts et frais bancaires Intérêts sur la dette Loyer Publicité Salaires Taxes municipales Téléphone
Un immeuble, un camion ou des équipements procurent des avantages sur une longue période. Le compte Amortissement refète l’amoindrissement du potentiel de service du bien en cause. On peut avoir recours à un compte général ou à des comptes particuliers, par exemple Amortissement – Camion. Le compte Assurances renerme le coût de la protection d’assurances. Il est possible d’utiliser un seul compte ou de ventiler les assurances selon leur nature. Par exemple, une entreprise pourrait tenir les comptes Assurance incendie, Assurance responsabilité, etc. La contribution v de l’employeur à certains programmes sociaux (plan d’assurance groupe, club social des employés et régime de retraite, par exemple) est comptabilisée dans le compte Avantages sociaux. La contribution est dite volontaire au sens où l’employeur n’y est pas tenu en vertu de la loi. Elle inclut donc les avantages sociaux découlant d’une convention collective négociée, l’employeur étant ultimement libre d’accepter ou non de contribuer. La contribution de l’employeur aux divers programmes sociaux (Régime de rentes, Assurance-emploi et Fonds des services de santé, par exemple) est comptabilisée dans le compte Charges sociales. La dépréciation des comptes clients correspond aux sommes perdues relatives aux comptes des clients. Que l’entreprise utilise le gaz naturel, le mazout ou l’électricité, elle peut comptabiliser ces charges dans le compte général Électricité et chauage ou tenir autant de comptes distincts. Certains utilisent le compte Énergie. Les immobilisations d’une entreprise doivent aire l’objet d’un entretien régulier pour être maintenues en bonne condition. Le compte Fournitures de bureau utilisées renerme l’ensemble des ournitures utilisées au cours de la période couverte par l’état des résultats. Pour démontrer leur sérieux et la qualité des biens vendus ou des services rendus, les entreprises orent souvent des garanties dont les coûts sont comptabilisés dans le compte Frais de garantie. Lorsqu’une entreprise engage un comptable agréé pour vérier ses états nanciers, elle reçoit une acture d’honoraires proessionnels. Pour un proessionnel, on notera que ce compte gure aussi dans les produits. Il audra y prêter une attention particulière. Les municipalités ont un pouvoir de taxation. Le compte Impôts onciers renerme le coût des impôts onciers (on peut aussi utiliser l’intitulé Taxes municipales). Les rais de nancement à court terme gurent dans le compte Intérêts et rais bancaires. Il s’agit des intérêts sur les emprunts bancaires à court terme et de l’ensemble des rais mensuels qu’impute un établissement nancier. Le compte Intérêts sur la dette à long terme regroupe l’ensemble des rais de nancement relatis aux dettes à long terme (par exemple, les intérêts sur les emprunts hypothécaires). Les rais de location sont comptabilisés dans le compte Loyer. La charge de publicité refète tous les eorts d’une entreprise pour inormer ou attirer des clients. La rémunération des employés gure dans le compte Salaires. Les taxes imposées par une municipalité. Qui ne connaît pas cet outil de communication ? On utilise également le compte Télécommunications, lequel englobe les rais de téléphonie et de télécopie.
3. Au chapitre 11, nous verrons qu’il y a lieu d’établir une distinction entre les créances douteuses et les créances irrécouvrables.
3
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Chapitre 3
Les gains4
3
Les gains sont les augmentations des capitaux propres provenant d’opérations et de aits périphériques ou accessoires. Ainsi, une agence de voyages qui décide de vendre un vieil ordinateur à un prix supérieur à sa valeur comptable5 réalisera un gain dit « accessoire », puisqu’il ne découle pas des activités courantes de l’entreprise. Un tel gain sera comptabilisé dans le compte Gain sur aliénation d’immobilisations.
Les pertes Les pertes sont les diminutions des capitaux propres provenant d’opérations et de aits périphériques ou accessoires. Ainsi, le même ordinateur vendu à un prix inérieur à sa valeur comptable entraînera une perte comptabilisée dans le compte Perte sur aliénation d’immobilisations. Encore une ois, il s’agit d’une perte dite « accessoire », puisqu’elle ne découle pas des activités courantes de l’entreprise.
Le bénéfce net Essentiellement, le résultat fnal de l’exploitation d’une entreprise pour une période donnée peut être déterminé au moyen de l’équation suivante : Produits – Charges + Gains – Pertes = Bénéfce net ou perte nette
Le bénéce net représente le résultat net des produits, des charges, des gains et des pertes. Sont généralement pris en compte dans le bénéfce net toutes les opérations et tous les aits qui contribuent à augmenter ou à diminuer les capitaux propres de l’entité, à l’exception de celles et ceux qui résultent des apports et des distributions (retraits) de capitaux propres. Lorsque le total des charges et des pertes excède le total des produits et des gains, l’entreprise subit une perte nette.
Les apports et les retraits Nous avons vu aux chapitres 1 et 2 que le propriétaire d’une entreprise individuelle investit des ressources dans son entreprise. Il y consacre aussi tout son temps ou une partie de ce dernier dans l’espoir de réaliser des bénéfces. L’argent qu’il a investi dans son entreprise ne lui rapporte aucun intérêt. S’il a ondé une entreprise, c’est pour réaliser des bénéfces et ainsi accroître son capital. En général, le propriétaire d’une entreprise individuelle eectue de temps à autre des retraits en argent pour son usage personnel, que l’on pourrait assimiler à un « salaire » périodique. Ces retraits (on utilise aussi le terme prélèvements) ne constituent pas des charges d’exploitation même si, comme ces dernières, ils réduisent les capitaux propres. La principale diérence réside dans ce que les charges ont pour eet de générer des produits, ce qui n’est pas le cas des retraits. Après avoir établi son entreprise, le propriétaire peut y investir d’autres ressources, désignées comme des apports. Dans ce cas, les capitaux propres augmentent, mais il ne aut pas tenir compte de cette augmentation lors du calcul du bénéfce net. Les apports de ressources et les retraits qu’eectue le propriétaire sont deux opérations opposées et, comme nous l’avons déjà dit, un investissement ne constitue pas un produit d’exploitation, tout comme un retrait ne représente pas une charge. En résumé, les investissements du propriétaire dans son entreprise et les retraits qu’il eectue n’infuent que sur les postes du bilan et ne doivent jamais gurer dans l’état des résultats, mais plutôt dans l’état des capitaux propres.
4. Les défnitions des gains et des pertes présentées dans cette section visent essentiellement à couvrir l’ensemble des éléments fgurant dans l’état des résultats. Pour le moment, l’accent est principalement mis sur les comptes de produits et de charges. 5. Nous verrons au chapitre 13 que la valeur comptable de l’ordinateur correspond à son coût d’origine moins l’amortissement cumulé au moment de la cession.
Les résultats et les capitaux propres
93
Étant donné que les retraits diminuent les capitaux propres, on pourrait les comptabiliser en débitant le compte du propriétaire (Lepage – Capital, dans notre exemple). Il est touteois préérable de porter ces retraits au débit d’un compte distinct (D. Lepage – Retraits) afn d’en retracer plus acilement le total et les détails au cours d’une période donnée. Voici les opérations qu’il convient de porter au débit du compte Retraits (ou Prélèvements) : 1. Les retraits eectués en argent. Pensons notamment aux sommes retirées par le propriétaire à titre de rémunération de son travail. Ces sommes sont inscrites au compte Retraits et non au compte de charges d’exploitation Salaires. En eet, les sommes inscrites au compte Salaires se rapportent aux sommes versées aux employés. Or, le propriétaire n’est pas considéré comme un employé salarié. 2. Les retraits d’autres biens. Le propriétaire d’un magasin pourrait ainsi retirer, pour son usage personnel, des marchandises qui seront alors portées au débit du compte Retraits. Nous savons déjà que le montant du retrait correspond au coût du bien pour l’entreprise et non à sa valeur marchande. 3. Le paiement, par l’entreprise, de dépenses personnelles du propriétaire. Pensons, par exemple, au paiement du compte d’Hydro-Québec de la résidence du propriétaire au moyen d’un chèque tiré sur le compte de banque de l’entreprise. Bien que les apports augmentent les capitaux propres, on pourrait les comptabiliser en créditant le compte du propriétaire (D. Lepage – Capital, dans notre exemple). Il est touteois préérable de porter ces apports au crédit d’un compte distinct (D. Lepage – Apports) afn, encore une ois, d’en retracer plus acilement le total et les détails pour une période donnée. Voici les opérations qu’il convient de porter au crédit du compte Apports : 1. Les apports eectués en argent. 2. Les apports d’autres biens. Ainsi, le propriétaire d’un magasin pourrait apporter un classeur qui serait alors inscrit au crédit du compte Apports. Dans le cas des apports, il aut considérer la valeur marchande des biens ournis à l’entreprise. 3. Le paiement par le propriétaire, avec son argent personnel, de charges de l’entreprise. Pour illustrer le mode de présentation des apports et des retraits, nous proposons ci-dessous une ébauche de l’état des capitaux propres d’une entreprise dont l’exercice fnancier se termine le 31 décembre 20X1.
SQUELETTE ENR. Capitaux propres pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X1 Capital au début Apports Bénéfice net Retraits Capital à la fin
XXX $ XXX XXX XXX (XXX) XXX $
Si l’on s’en tient à l’explication précédente, on exclut la possibilité de considérer comme une charge d’exploitation les sommes que le propriétaire d’une entreprise individuelle retire pour son usage personnel. Cette disposition est conorme à celle que le fsc préconise, puisque les retraits eectués par le propriétaire d’une entreprise ne
3
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Chapitre 3
modifent nullement son revenu imposable et ses impôts6. Notons enfn que si, sur le plan comptable, conormément au postulat de la personnalité de l’entité, il aut distinguer les opérations de l’entreprise de celles qui ne concernent que le propriétaire, sur le plan fscal, une entreprise individuelle n’est pas dissociée de son propriétaire. Puisque l’entreprise ne paie pas d’impôts, le propriétaire doit en inclure le bénéfce net dans sa déclaration de revenus. Si l’état des résultats comporte des postes tels que Salaire du propriétaire, Intérêts sur le capital investi par le propriétaire et tout autre poste de même nature, les soldes de ces postes doivent être ajoutés au bénéfce net afn d’obtenir le bénéfce imposable.
3
Qu’en est-il des apports et des retraits dans une société par actions ? Très sommairement, les apports se traduisent par de nouvelles émissions d’actions et les retraits prennent la orme de dividendes distribués aux actionnaires. Nous reviendrons plus en détail sur les opérations relatives aux émissions d’actions et aux dividendes aux chapitres 17 et 18. Notons, pour le moment, que les variations survenues dans le capital-actions se retrouvent par voie de note dans les états fnanciers et que l’état des bénéfces non répartis prend la orme suivante, en tenant pour acquis cette ois que l’entreprise Squelette inc. est une société par actions et non une entreprise individuelle :
SQUELETTE INC. Bénéfices non répartis pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X1 Bénéfices non répartis au début Bénéfice net Dividendes Bénéfices non répartis à la fin
XXX $ XXX XXX (XXX) XXX $
LA COMPTABILISATION DES ÉLÉMENTS DES RÉSULTATS ET DES CAPITAUX PROPRES Les règles relatives au débit et au crédit des comptes de résultats
2
Nous avons déjà dit que les produits d’exploitation, les gains et les apports accroissent les capitaux propres, tandis que les charges d’exploitation, les pertes et les retraits les diminuent. Les règles relatives au débit et au crédit applicables à ces éléments sont ondées sur ces constatations et constituent, par le ait même, un prolongement de celles que nous avons énoncées au chapitre 2, comme l’illustre la fgure 3.1.
6. Touteois, sur le plan économique, il serait acceptable de tenir compte, lors de la détermination du bénéfce net, de la rémunération du propriétaire pour les services qu’il a rendus à son entreprise, tout comme on inclut dans l’état des résultats les salaires versés au personnel. De plus, si l’on adopte cette disposition, les états fnanciers d’une entreprise individuelle seront davantage comparables à ceux d’une entreprise constituée en société par actions. Le Conseil des normes comptables (CNC) ne s’oppose pas à cette dernière disposition, ainsi que le révèle la citation suivante : Le bénéfce net de l’entreprise personnelle représente tout à la ois la rétribution du propriétaire, le rendement de son capital et le bénéfce d’exploitation. Si l’on veut aire ressortir les rais réels d’exploitation de l’entreprise [...], on peut pourvoir à la rémunération du travail et du capital du propriétaire dans l’état des résultats. Cependant, vu que ces charges s’intègrent au revenu que le propriétaire tire de l’entreprise, il aut en reconnaître le caractère arbitraire. L’état des résultats d’une entreprise personnelle doit indiquer clairement la rétribution du propriétaire, le rendement de son capital et autre aectation de même nature. On peut en aire des postes distincts ou bien mettre une note explicative. Si les états fnanciers ont abstraction de ces rais, le ait doit être signalé. (Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 1800.06-1800.08.)
Les résultats et les capitaux propres
Figure 3.1
la relation entre les éléments des états Financiers et les règles relatives au débit et au crédit
Bilan Actif Augmentation (débit)
= Diminution (crédit)
3
Passif Diminution (débit)
+
Capitaux propres
Augmentation (crédit)
Diminution (débit)
Résultats Produits
+
Charges
Gains
Augmentation (débit)
=
Augmentation (crédit)
Pertes Augmentation (débit)
=
Apports
Augmentation (crédit) −
Augmentation (crédit)
Capitaux propres
Augmentation (crédit) −
95
Retraits et Dividendes Augmentation (débit)
Perte nette ou Bénéfice net
Les comptes de charges, de pertes, de retraits et de dividendes ont un solde débiteur, tandis que les comptes de produits, de gains et d’apports ont un solde créditeur.
L’établissement du plan comptable Au chapitre 2, nous avons présenté le plan comptable7 qu’a adopté Denyse Lepage pour codifer les comptes du bilan. Nous pouvons maintenant y ajouter les comptes de résultats et de capitaux propres : Nature des comptes Comptes d’actif Caisse Clients Fournitures de bureau Matériel informatique Comptes de passif Fournisseurs Effet à payer Comptes de capitaux propres D. Lepage – Capital D. Lepage – Retraits Compte de produits Traitement de textes Comptes de charges Frais de photocopie et de reliure Publicité Taxes municipales Téléphone
N° des comptes 1 11 21 35 51 61 90 92 101 151 161 171 181
7. Nous avons présenté un exemple de plan comptable détaillé à l’annexe 2A (voir p. 84). Rappelons que le plan comptable peut varier d’une entreprise à l’autre.
96
Chapitre 3
L’analyse des opérations Au chapitre 2, nous avons analysé les sept premières opérations de l’entreprise Miseen-pages Extra enr. Dans cette section, nous poursuivons notre analyse des opérations effectuées en septembre, en mettant cette fois l’accent sur celles qui résultent de l’exploitation courante8. Celles-ci feront ensuite l’objet d’écritures de journal à la page 99.
3
Opération 8 – Les frais de publicité payés comptant Le 7 septembre 20X5, Denyse Lepage émet, au nom de l’entreprise, un chèque de 300 $ pour payer des annonces publicitaires parues dans les journaux étudiants et décrivant les services de Mise-en-pages Extra enr.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
La publicité constitue une charge d’exploitation.
Puisque la diminution des capitaux propres s’inscrit au débit, il faut débiter le compte de charges.
Il faut débiter le compte Publicité de 300 $.
Il en résulte une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 300 $.
Opération 9 – Le paiement d'une taxe Le 10 septembre 20X5, Denyse Lepage reçoit une facture de sa municipalité stipulant que l’entreprise doit verser la somme de 100 $ à titre de taxes municipales. Elle s’empresse d’émettre un chèque à l’ordre de la municipalité.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
Cette taxe constitue une charge d’exploitation.
Puisque la diminution des capitaux propres s’inscrit au débit, il faut débiter le compte de charges.
Il faut débiter le compte Taxes municipales de 100 $.
Il en résulte une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 100 $.
Opération 10 – Les frais de publicité engagés mais non réglés Le 14 septembre 20X5, Denyse Lepage s’engage à verser la somme de 300 $ dans les 30 jours pour la publication le jour même d’une seconde série d’annonces publicitaires dans les journaux étudiants.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
La publicité constitue une charge d’exploitation.
Puisque la diminution des capitaux propres s’inscrit au débit, il faut débiter le compte de charges.
Il faut débiter le compte Publicité de 300 $.
Le financement est de source externe (Fournisseurs).
L’augmentation d’un élément de passif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Fournisseurs de 300 $.
Opération 11 – La prestation de services de traitement de textes à crédit Le 20 septembre 20X5, Denyse Lepage achève les travaux de saisie du texte de la thèse d’un étudiant qui termine ses études de doctorat. Il s’agit d’un document de 240 pages à 4 $ chacune. Jean Faucher promet de verser le montant intégral dès qu’il touchera sa première paye le 15 octobre prochain.
8. Tout comme au chapitre 2, nous préérons pour l’instant aire abstraction de la taxe sur les produits et services (TPS) et de la taxe de vente du Québec (TVQ) afn de simplifer l’enregistrement des opérations. Nous reviendrons sur la question des taxes au chapitre 4 de cet ouvrage.
Les résultats et les capitaux propres
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
L’entreprise a un droit sur une créance. Il s’agit d’une ressource (Clients).
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Clients de 960 $.
Le traitement de textes constitue un produit d’exploitation.
Puisque l’augmentation des capitaux propres s’inscrit au crédit, il faut créditer le compte de produits.
Il faut créditer le compte Traitement de textes de 960 $.
Opération 12 – Le paiement de frais de photocopie et de reliure Le 20 septembre 20X5, afn de respecter son engagement envers Jean Faucher, Denyse doit aire une photocopie du texte (240 pages à 0,07 $ chacune, soit 16,80 $) et assumer le coût de la reliure du texte original et de la copie (8,20 $). Elle émet donc un chèque au nom de Modoc inc.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
Les frais engagés pour gagner un produit constituent une charge d’exploitation.
Puisque la diminution des capitaux propres s’inscrit au débit, il faut débiter le compte de charges.
Il faut débiter le compte Frais de photocopie et de reliure de 25 $.
Cette opération entraîne une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 25 $.
Opération 13 – La prestation de services de traitement de textes payés comptant Le 24 septembre 20X5, Denyse Lepage dépose la somme de 100 $, reçue de Kristina Bray pour des travaux eectués la veille.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une somme d’argent additionnelle.
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Caisse de 100 $.
Le traitement de textes constitue un produit d’exploitation.
Puisque l’augmentation des capitaux propres s’inscrit au crédit, il faut créditer le compte de produits.
Il faut créditer le compte Traitement de textes de 100 $.
Opération 14 – Le paiement de cartes professionnelles Le 25 septembre 20X5, Denyse Lepage émet, au nom de l’entreprise, un chèque de 100 $ en paiement de cartes proessionnelles distribuées le soir même lors de la réunion de la Chambre de commerce.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
97
Enregistrement requis
La publicité constitue une charge d’exploitation.
Puisque la diminution des capitaux propres s’inscrit au débit, il faut débiter le compte de charges.
Il faut débiter le compte Publicité de 100 $.
Il en résulte une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 100 $.
3
98
Chapitre 3
Opération 15 – La prestation de services de traitement de textes payés comptant Le 30 septembre 20X5, Denyse Lepage dépose la somme de 740 $, reçue de divers clients pour des travaux eectués au cours des derniers jours.
3
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
L’entreprise dispose d’une somme d’argent additionnelle.
L’augmentation d’un élément d’actif s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte Caisse de 740 $.
Le traitement de textes constitue un produit d’exploitation.
Puisque l’augmentation des capitaux propres s’inscrit au crédit, il faut créditer le compte de produits.
Il faut créditer le compte Traitement de textes de 740 $.
Opération 16 – Le retrait en argent Le 30 septembre 20X5, Denyse Lepage prélève la somme de 800 $ du compte de l’entreprise afn de régler des dépenses personnelles.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
Un retrait entraîne une diminution des capitaux propres.
Une diminution des capitaux propres s’inscrit au débit.
Il faut débiter le compte D. Lepage – Retraits de 800 $.
Il en résulte une diminution de l’argent en main.
La diminution d’un élément d’actif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Caisse de 800 $.
Opération 17 – Les frais de téléphone engagés mais non réglés Le 30 septembre 20X5, Denyse Lepage reçoit le compte de téléphone du mois de septembre de l’entreprise, lequel s’élève à 78 $. Celui-ci est payable le 20 octobre.
Analyse
Règles relatives au débit et au crédit
Enregistrement requis
Les frais de téléphone constituent une charge d’exploitation.
Puisque la diminution des capitaux propres s’inscrit au débit, il faut débiter le compte de charges.
Il faut débiter le compte Téléphone de 78 $.
Le financement est de source externe (Fournisseurs).
L’augmentation d’un élément de passif s’inscrit au crédit.
Il faut créditer le compte Fournisseurs de 78 $.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que les opérations qui infuent sur un poste de l’état des résultats infuent aussi sur un poste du bilan? En effet, la comptabilisation d’un produit d’exploitation exige de débiter un compte d’actif (Caisse ou Clients, dans notre exemple), tandis que la comptabilisation d’une charge d’exploitation exige de créditer un compte d’actif (Caisse) ou un compte de passif (Fournisseurs, dans
notre exemple). De plus, l’application des règles relatives au débit et au crédit fait également ressortir le lien étroit existant entre les capitaux propres et les comptes de produits et de charges. En effet, en l’absence de comptes de produits, il aurait fallu créditer directement le compte de capital, tout comme en l’absence de comptes de charges, il aurait fallu débiter directement le compte de capital.
Les résultats et les capitaux propres
99
L’ENREGISTREMENT DES OPÉRATIONS ET LE REPORT DANS LE GRAND LIVRE Nous présentons dans les pages qui suivent un extrait du journal général ainsi que les comptes du grand livre de Mise-en-pages Extra enr. après que l’étape du report des écritures de journal a été accomplie.
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
Page 2 F°
Débit
Crédit
20X5 7
10
14
20
20
24
25
30
30
30
sept.
”
”
”
”
”
”
”
”
”
Publicité Caisse Paiement d’annonces parues dans les journaux étudiants.
161 1
300
Taxes municipales Caisse Paiement de taxes.
171 1
100
Publicité Fournisseurs Coût des annonces parues dans les journaux étudiants payable dans les 30 jours.
161 51
300
Clients Traitement de textes Travaux eectués à crédit pour Jean Faucher et encaissables le 15 octobre.
11 101
960
Frais de photocopie et de reliure Caisse Chèque émis au nom de Modoc inc.
151 1
25
Caisse Traitement de textes Travaux eectués au comptant.
1 101
100
Publicité Caisse Paiement de cartes proessionnelles.
161 1
100
Caisse Traitement de textes Travaux eectués au cours des derniers jours.
1 101
740
92 1
800
181 51
78
D. Lepage – Retraits Caisse Retrait à des fns personnelles. Téléphone Fournisseurs Frais du mois de septembre.
300
100
300
960
25
100
100
740
800
78
3
3
100
Chapitre 3
Rappelons que les numéros fgurant dans la colonne Folio (F°) ont été inscrits lors de l’étape du report et que l’entreprise utilise une page distincte pour chacun des comptes de son grand livre.
Caisse
3
Date
Libellé
F°
Compte n° 1 Débit
Crédit
Solde
20X5 2
sept.
JG1
2 000
3
”
JG1
3 000
4
”
JG1
5
”
JG1
6
”
JG1
6
”
JG1
7
”
10 20
2 000 5 000 3 500
1 500
200
1 350
JG2
300
1 070
”
JG2
100
970
”
JG2
25
945
24
”
JG2
25
”
JG2
30
”
JG2
30
”
JG2
50
1 550
20
1 370
100
1 045 100
740
1 685 800
Clients Date
Libellé
F°
945 885 Compte n° 11
Débit
Crédit
Solde
20X5 5
sept.
JG1
6
”
JG1
20
”
JG2
50
50 20
960
990
Fournitures de bureau Date
Libellé
F°
30
Compte n° 21
Débit
Crédit
Solde
20X5 5
sept.
JG1
5
”
JG1
400
400 100
Matériel informatique Date
Libellé
F°
300 Compte n° 35
Débit
Crédit
Solde
20X5 4
sept.
JG1
3 500
3 500
Fournisseurs Date
Libellé
F°
Compte n° 51 Débit
Crédit
Solde
20X5 5
sept.
JG1
6
”
JG1
400
14
”
JG2
300
500
30
”
JG2
78
578
200
400 200
Les résultats et les capitaux propres
Effet à payer Date
Libellé
F°
101
Compte n° 61 Débit
Crédit
Solde
20X5 3
sept.
JG1
3 000
D. Lepage – Capital Date
Libellé
F°
3 000 Compte n° 90
Débit
Crédit
Solde
20X5 2
sept.
JG1
2 000
D. Lepage – Retraits Date
Libellé
F°
2 000 Compte n° 92
Débit
Crédit
Solde
20X5 30
sept.
JG2
800
800
Traitements de textes Date
Libellé
F°
Compte n° 101
Débit
Crédit
Solde
20X5 20
sept.
JG2
960
960
24
”
JG2
100
1 060
30
”
JG2
740
1 800
Frais de photocopie et de reliure Date
Libellé
F°
Débit
Compte n° 151 Crédit
Solde
20X5 20
sept.
JG2
25
25
Publicité Date
Libellé
F°
Compte n° 161 Débit
Crédit
Solde
20X5 7
sept.
JG2
300
300
14
”
JG2
300
600
25
”
JG2
100
700
Taxes municipales Date
Libellé
F°
Compte n° 171 Débit
Crédit
Solde
20X5 10
sept.
JG2
100
100
Téléphone Date
Libellé
F°
Compte n° 181 Débit
Crédit
Solde
20X5 30
sept.
JG2
78
78
3
102
Chapitre 3
L’établissement de la balance de vérifcation La balance de vérication suivante9 reproduit le solde des comptes du grand livre de Mise-en-pages Extra enr. au 30 septembre 20X5.
3
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérification au 30 septembre 20X5 N° 1 11 21 35 51 61 90 92 101 151 161 171 181
Caisse Clients Fournitures de bureau Matériel informatique Fournisseurs Effet à payer D. Lepage – Capital D. Lepage – Retraits Traitement de textes Frais de photocopie et de reliure Publicité Taxes municipales Téléphone
Débit 885 $ 990 300 3 500
Crédit
578 $ 3 000 2 000 800 1 800 25 700 100 78 7 378 $
7 378 $
Rappelons que la balance de vérication ne ait que démontrer l’exactitude arithmétique du grand livre sans pour autant en garantir l’intégrité.
LES ÉTATS FINANCIERS 4
Une ois établie la balance de vérication, il est possible de dresser les états nanciers de l’entreprise10. Dans la gure 3.2, nous illustrons les liens qui existent entre les résultats, les capitaux propres et le bilan.
L’état des résultats Comme nous l’avons mentionné au début de ce chapitre, l’état des résultats vise principalement à aire ressortir la rentabilité de l’entreprise. Pour dresser cet état, il aut regrouper les postes de produits et de charges extraits du grand livre et dégager le résultat net. Comme l’illustre la gure 3.2, on trouve dans l’état des résultats de Miseen-pages Extra enr. les cinq derniers comptes de la balance de vérication. En outre, cet état révèle que les produits d’exploitation de septembre ont excédé de 897 $ les charges d’exploitation. Ce résultat est touteois incomplet, car l’utilisation du matériel inormatique, au cours du mois de septembre, ne se refète pas dans l’état des résultats 11. De plus, nous n’avons tenu compte que des événements économiques dont l’existence est attestée par des opérations comptables. Il se peut que, au cours du dernier mois, les services de Mise-en-pages Extra enr. aient suscité un grand intérêt 9. Notons que la présence des termes « débit » et « crédit » de même que celle des signes de dollar et des numéros de compte dans cette balance de vérication est acultative. 10. Un jeu complet d’états nanciers comprend aussi un état des fux de trésorerie et des notes complémentaires. Au chapitre 20, nous discuterons de cet état et des notes complémentaires lors de l’étude des postes du bilan. À titre indicati, l’annexe 3A présentée à la n de ce chapitre renerme un jeu complet d’états nanciers d’une petite entreprise. 11. L’utilisation de ce matériel se traduit par une charge intitulée « Amortissement » qui est comptabilisée au moyen d’une écriture de régularisation. Nous y reviendrons au chapitre 6.
Les résultats et les capitaux propres
Figure 3.2
103
l’établissement des états Financiers à partir d’une balance de vériFication et les liens qui existent entre ces états
➂
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Bilan au 30 septembre 20X5
3
Actif
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérification au 30 septembre 20X5 Débit Caisse Clients Fournitures de bureau Matériel informatique Fournisseurs Effet à payer D. Lepage – Capital D. Lepage – Retraits Traitement de textes Frais de photocopie et de reliure Publicité Taxes municipales Téléphone
Crédit
885 $ 990 300 3 500 578 $ 3 000 2 000 800 1 800 25 700 100 78 7 378 $
Actif à court terme Caisse Clients Fournitures de bureau Total de l’actif à court terme Immobilisations Matériel informatique Total de l’actif
885 $ 990 300 2 175 3 500 5 675 $
Passif et capitaux propres Passif à court terme Fournisseurs Passif à long terme Effet à payer Capitaux propres Capital au 30 septembre 20X5 Total du passif et des capitaux propres
578 $ 3 000 2 097 5 675 $
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Capitaux propres pour le mois terminé le 30 septembre 20X5
➁
Capital au 2 septembre Bénéfice net de septembre
2 000 $ 897 2 897 (800) 2 097 $
Retraits Capital au 30 septembre 7 378 $
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Résultats pour le mois terminé le 30 septembre 20X5
➀
Il faut établir les états financiers dans l’ordre suivant à cause des liens qui les unissent : ➀ Résultats ➁ Capitaux propres ➂ Bilan
Produits d’exploitation Traitement de textes Charges d’exploitation Frais de photocopie et de reliure Publicité Taxes municipales Téléphone Total des charges d’exploitation Bénéfice net
1 800 $ 25 $ 700 100 78
de la part d’étudiants et d’autres clients éventuels qui songent à confer des travaux à Denyse Lepage. Cet intérêt pourrait se traduire par un rendement utur avorable, mais l’état des résultats de septembre n’en ait nullement mention, puisqu’il s’agit de prévisions dont on ne peut mesurer objectivement les conséquences. Malgré ces lacunes, l’état des résultats a une grande importance et, dans le cas de Mise-en-pages Extra enr., il révèle que les résultats du premier mois d’exploitation sont avorables.
903 897 $
104
Chapitre 3
Avez-vous le sens de l’observAtion ?
3
Contrairement au bilan, établi à une date donnée, les états des résultats et des capitaux propres couvrent une certaine période. Dans notre exemple, la période est d’un seul mois. L’expression période comptable désigne la période (mois, trimestre ou semestre) au terme de laquelle une entreprise établit ses états fnanciers sans clôturer
ses livres. On utilise touteois le terme exercice, auquel on peut joindre le qualifcati « comptable » ou « fnancier », pour désigner toute période (généralement un an) au terme de laquelle l’entreprise clôture ses livres et établit ses états fnanciers. Nous discuterons plus en détail de la açon de clôturer les livres au chapitre 7.
L’état des capitaux propres L’état des capitaux propres d’une entreprise individuelle présente l’évolution de l’investissement du propriétaire au cours de la période en question. Pour déterminer le montant du capital à la fn de la période, il aut ajouter au capital du début les apports et le bénéfce net de l’exercice et en retrancher les retraits et la perte nette de l’exercice, s’il y a lieu. Comme l’illustre la fgure 3.2 (voir p. 103), il aut d’abord dresser l’état des résultats afn de déterminer le chire du bénéfce net ou de la perte nette. Une ois ce résultat obtenu, il est possible de dresser l’état des capitaux propres, dont le chire fnal (Capital à la fn) era partie intégrante du bilan. Notons que la présentation de l’état des capitaux propres, aussi appelé « avoir du propriétaire », est acultative. Le contenu de cet état peut très bien être intégré directement dans le bilan à la section Capitaux propres. Par contre, lorsque le bilan d’une entreprise comporte de nombreux postes, il est préérable d’en alléger la présentation en ayant recours à un état distinct des capitaux propres. On peut également éviter de présenter un état distinct des capitaux propres en incorporant les composantes dans l’état des résultats de la açon suivante :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Résultats et capitaux propres pour le mois terminé le 30 septembre 20X5 Produits d’exploitation Traitement de textes Charges d’exploitation Frais de photocopie et de reliure Publicité Taxes municipales Téléphone Total des charges d’exploitation Bénéfice net Capital au 2 septembre Retraits Capital au 30 septembre
1 800 $ 25 $ 700 100 78 903 897 2 000 2 897 (800) 2 097 $
Le bilan Comme nous avons déjà traité en détail du bilan, il ne nous reste plus qu’à souligner le lien étroit qui l’unit aux deux autres états fnanciers. Comme l’illustre la fgure 3.2, à la page 103, le bénéfce net déterminé dans l’état des résultats est « transéré » à l’état des capitaux propres, dont le solde est par la suite « transéré » au bilan.
Les résultats et les capitaux propres
105
SYNTHèSE DU CHAPITRE 3 1. L’état des résultats présente les produits, les charges, les gains et les pertes résultant de l’exploitation d’une entreprise durant une période déterminée. Le bénéfce net qui paraît à l’état des résultats explique une partie importante des changements survenus dans les capitaux propres entre deux bilans. En plus d’être onction du bénéfce net, le total des capitaux propres tient compte des apports et des retraits du propriétaire. 2. On entend par « produits » les sommes reçues ou à recevoir provenant de l’exploitation courante en contrepartie de marchandises livrées, de travaux exécutés, de services rendus ou d’avantages que ournit l’entreprise. 3. Les charges correspondent aux coûts liés à l’exploitation courante d’une entreprise, c’est-à-dire à l’ensemble des sommes versées ou à payer dans le but de gagner des produits. 4. Les apports, les produits et les gains accroissent les capitaux propres et s’inscrivent au crédit, tandis que les retraits, les charges, les pertes et les dividendes diminuent les capitaux propres et s’inscrivent au débit.
problèmE TyPE Loïc Leebvre est propriétaire d’une agence d’investigation établie le 1er avril 20X3. Voici la balance de vérifcation de l’entreprise au 30 septembre 20X3 :
INVESTIGATION LEFEBVRE ENR. Balance de vérification au 30 septembre 20X3 Caisse Clients Fournitures de bureau Matériel de bureau Fournisseurs Effet à payer (à long terme) Loïc Lefebvre – Capital au 1er avril 20X3 Loïc Lefebvre – Apports Loïc Lefebvre – Retraits Honoraires professionnels Fournitures de bureau utilisées Frais de surveillance Location d’automobile Loyer Publicité Salaires Téléphone
Débit 670 $ 2 525 100 3 100
Crédit
50 $ 2 500 3 625 5 000 38 000 78 500 255 4 900 1 800 2 400 600 35 000 325 89 675 $
89 675 $
3
106
Chapitre 3
TRAvAIL à FAIRE
3
Établissez les états fnanciers (résultats, capitaux propres et bilan) de l’entreprise pour le premier semestre de son exploitation.
SoluTioN DU PROBLÈME TyPE
INVESTIGATION LEFEBVRE ENR. Résultats pour le semestre terminé le 30 septembre 20X3 Produits d’exploitation Honoraires professionnels Charges d’exploitation Fournitures de bureau utilisées Frais de surveillance Location d’automobile Loyer Publicité Salaires Téléphone Total des charges d’exploitation Bénéfice net
78 500 $ 255 $ 4 900 1 800 2 400 600 35 000 325 45 280 33 220 $
INVESTIGATION LEFEBVRE ENR. Capitaux propres pour le semestre terminé le 30 septembre 20X3 Capital au 1er avril Apports Bénéfice net de septembre
3 625 $ 5 000 33 220 41 845 (38 000) 3 845 $
Retraits Capital au 30 septembre INVESTIGATION LEFEBVRE ENR. Bilan au 30 septembre 20X3 Actif Actif à court terme Caisse Clients Fournitures de bureau Total de l’actif à court terme Immobilisations Matériel de bureau Total de l’actif
670 $ 2 525 100 3 295 3 100 6 395 $
Les résultats et les capitaux propres
107
Passif et capitaux propres Passif à court terme Fournisseurs Passif à long terme Effet à payer Total du passif Capitaux propres Capital au 30 septembre Total du passif et des capitaux propres
50 $ 2 500 2 550 3 845 6 395 $
QuESTioNS DE RÉVISION 1. Qu’entend-on par les expressions « produit d’exploitation » et « charge d’exploitation » ? 2. Roger Bontant est d’avis qu’il aut attendre d’avoir encaissé une somme d’argent pour comptabiliser un produit d’exploitation. Sa copine Delphine n’est pas du même avis. Selon elle, le ait qu’une entreprise encaisse une somme d’argent n’est pas pertinent. Elle croit touteois que seul le décaissement d’une somme d’argent confrme la présence d’une charge d’exploitation. Qu’en pensez-vous ? 3. Le ait qu’une entreprise soit rentable signife-t-il que le propriétaire peut, en tout temps, eectuer un retrait d’un montant égal à celui du bénéfce net ? 4. Pourquoi une entreprise crée-t-elle des comptes de produits et de charges distincts du compte Capital plutôt que d’y aecter directement ces éléments ? 5. Kathy Gorik afrme qu’il est impossible que le capital d’une entreprise diminue d’une année à
l’autre si l’exercice fnancier se termine par un bénéfce net. Qu’en pensez-vous ? 6. Pourquoi un retrait ne constitue-t-il pas une charge d’exploitation ? 7. Énoncez brièvement les règles relatives au débit et au crédit des comptes de résultats. 8. Qu’entend-on par « états fnanciers » ? Quelle relation existe-t-il entre ceux-ci ? 9. Décrivez brièvement les lacunes de l’état des résultats de Mise-en-pages Extra enr. présenté dans la fgure 3.2 (voir p. 103). 10. Que signife l’expression « période comptable » ? Quel est son rôle dans l’élaboration des états des résultats et des capitaux propres ? 11. La présentation d’un état des capitaux propres est-elle obligatoire ?
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4
Terminologie comptable Voici une liste de 10 termes et expressions comptables présentés dans ce chapitre : • Apports • Gains • Bénéfce net • Période comptable • Charges • Pertes • État des résultats • Produits • Exercice • Retraits
3
108
Chapitre 3
Chacun des énoncés suivants peut servir (ou non) à décrire un de ces termes comptables. Pour chacun des énoncés, dites à quel terme comptable il correspond ou indiquez « aucun » s’il ne correspond à aucun d’entre eux. a) Les augmentations des capitaux propres provenant d’opérations et de aits périphériques ou accessoires. b) Le total des charges et des pertes excède le total des produits et des gains. c) Une diminution des capitaux propres qui ne gure pas dans l’état des résultats. d) Le laps de temps couvert par l’état des résultats. e) Les augmentations des capitaux propres qui résultent des activités courantes de l’entreprise. f) Le paiement, par le propriétaire, de charges de l’entreprise. g) Les diminutions des capitaux propres provenant d’opérations et de aits périphériques ou accessoires. h) L’état nancier qui permet de mesurer la solvabilité d’une entreprise. i) Les diminutions des capitaux propres qui permettent de générer des produits d’exploitation. j) Toute période (généralement un an) au terme de laquelle l’entreprise clôture ses livres et établit ses états inanciers.
3
E2 1• 2 • 3 • 4
E3 1• 2
Vrai ou faux Dites si chacun des énoncés suivants est vrai ou aux. Dans ce dernier cas, précisez pourquoi. a) Toute opération qui infue sur un poste du bilan infue aussi sur un poste de l’état des résultats. b) Toute opération qui infue sur un poste de l’état des résultats infue aussi sur un poste du bilan. c) Toute opération qui infue sur un compte de charges infue aussi sur un compte d’acti. d) Toute opération qui infue sur un compte de produits infue aussi sur un autre compte de résultats. e) Toute opération qui infue sur un compte de charges infue aussi sur un compte de produits.
L’analyse d’opérations selon la comptabilité en partie double La Clinique chiropratique Arianne Roy a commencé ses opérations il y a à peine deux semaines. Voici quelques-unes des opérations survenues au cours de cette période : a) Investissement par Arianne Roy d’une somme de 5 000 $ au comptant. b) Paiement du loyer mensuel : 750 $. c) Achat d’équipements chiropratiques au prix de 15 000 $, moyennant un versement comptant de 3 000 $ et l’obtention d’un emprunt bancaire remboursable à court terme. d) Services rendus à des patients au comptant pour la somme de 1 800 $. e) Achat au comptant de ournitures de bureau au prix de 150 $. f) Services rendus à crédit à des patients pour la somme de 360 $. g) Paiement des salaires du personnel de la clinique d’un montant de 1 500 $. h) Prélèvement d’une somme de 500 $ eectué par la propriétaire. i) Réception d’un compte du plombier pour des réparations mineures de la tuyauterie : 190 $. j) Versement d’une somme de 1 100 $ à la banque à titre de remboursement partiel de la dette contractée en c). Cette somme comprend 100 $ d’intérêts. Reproduisez le tableau suivant, dans lequel vous analyserez chacune des opérations décrites ci-dessus. La première opération est analysée à titre d’exemple.
Opération a)
Actif Passif Capitaux propres Retraits Produits Charges
Nom exact du compte
Augmentation Diminution
Débit Crédit
Montant
Actif Capitaux propres
Caisse Arianne Roy – Capital
Augmentation Augmentation
Débit Crédit
5 000 5 000
Les résultats et les capitaux propres
E4 1•4
E5 4
La relation entre le bénéfce net et les capitaux propres Calculez le montant qui manque dans chacun des cas suivants : a) Capitaux propres au début de l’exercice Bénéfce net de l’exercice Retraits de l’exercice Capitaux propres à la fn de l’exercice
4
130 000 $ ? 32 000 145 500
b) Capitaux propres au début de l’exercice Bénéfce net de l’exercice Retraits de l’exercice Capitaux propres à la fn de l’exercice
91 200 28 500 ? 99 700
c) Capitaux propres au début de l’exercice Bénéfce net de l’exercice Retraits de l’exercice Capitaux propres à la fn de l’exercice
? 189 400 106 000 532 900
d) Capitaux propres au début de l’exercice Apports de l’exercice Perte nette de l’exercice Retraits de l’exercice Capitaux propres à la fn de l’exercice
74 000 10 000 17 500 12 000 ?
e) Capitaux propres au début de l’exercice Apports de l’exercice Bénéfce net de l’exercice Retraits de l’exercice Capitaux propres à la fn de l’exercice
362 500 85 000 ? 30 000 469 100
La relation entre les éléments des états fnanciers Calculez les soldes identifés par des lettres.
Acti Passi Capitaux propres au début Retraits Bénéfce net de l’exercice Capitaux propres à la fn Total du passi et des capitaux propres Produits d’exploitation Charges d’exploitation
E6
109
20X6 71 000 $ d) b) 6 000 8 300 38 500 a) 21 500 c)
20X7 h) $ 45 910 e) 4 300 f) 43 240 i) g) 11 775
20X8 90 140 $ 37 540 43 240 5 000 j) k) l) 27 560 13 200
La relation entre les éléments des états fnanciers Calculez les soldes identifés par des lettres.
Acti Passi Capitaux propres au début Apports Bénéfce net (Perte nette) Retraits Capitaux propres à la fn Produits d’exploitation Charges d’exploitation
20X3 c) $ 50 000 θ 25 000 a) 10 000 b) 75 000 45 000
20X4 150 000 $ f) 45 000 10 000 20 000 d) 55 000 85 000 e)
20X5 g) $ 95 000 55 000 i) h) 15 000 75 000 90 000 95 000
3
110
Chapitre 3
E7 1•2
3
L’inscription d’opérations dans des comptes en T L’agence de mannequins Beauté atale inc. a été établie le 1er mai 20X4. Voici les opérations eectuées au cours du premier mois d’exploitation : 1er mai Marie-Claude Cardin dépose la somme de 25 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de l’agence de mannequins en échange d’actions ordinaires de l’entreprise. 2 mai Acquisition d’un terrain et d’un immeuble au prix de 85 000 $, dont 10 000 $ pour le terrain. L’entreprise verse la somme de 20 000 $ au comptant et obtient un emprunt hypothécaire pour fnancer le solde. 3 mai Acquisition à crédit de ournitures de maquillage chez Maria Garland au prix de 1 350 $. 5 mai Acquisition à crédit de mobilier chez Ikléa au prix de 3 500 $. 7 mai Encaissement d’une somme de 1 500 $ reçue de la boutique Top Mode pour les services de l’agence, rendus le jour même lors d’un déflé de mode. 10 mai Paiement des ournitures acquises chez Maria Garland. 13 mai Réception d’une acture de 300 $ du Journal de Montréal pour la publication d’une annonce publicitaire. 18 mai Trois mannequins de l’agence participent à une séance de photos qui serviront à lancer la nouvelle collection de maillots de bain de Sunshine inc. Marie-Claude Cardin émet une acture de 2 500 $ pour ces services. 21 mai Versement d’une somme de 1 000 $ à Ikléa. 24 mai Recouvrement d’une somme de 2 000 $ de Sunshine inc. 31 mai Paiement du salaire des mannequins d’un montant total de 1 500 $. 31 mai Réception du compte de téléphone s’élevant à 75 $. Inscrivez les opérations ci-dessus dans les comptes en T suivants : Caisse, Clients, Fournitures de maquillage, Terrain, Immeuble, Mobilier, Fournisseurs, Emprunt hypothécaire, Actions ordinaires, Services de mannequins, Publicité, Salaires et Téléphone.
E8 4
L’établissement d’une balance de vérifcation À l’aide des comptes en T de l’exercice E7, établissez la balance de vérifcation de l’agence de mannequins Beauté atale inc. au 31 mai 20X4.
Balance de vérifcation, total des débits : 96 875 $
E9 3
L’enregistrement d’opérations dans le journal général Au cours du mois de novembre 20X8, Patrick Rémillard a eectué les opérations suivantes : 5 novembre Patrick Rémillard dépose la somme de 10 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de l’entreprise Gestion fnancière Patrick Rémillard enr. 6 novembre Paiement du loyer mensuel de 750 $. 7 novembre Émission d’un chèque de 900 $ au nom d’Assuretout ltée pour une police d’assurance couvrant une période de 6 mois. 9 novembre Encaissement d’une somme de 5 800 $ reçue d’un client, Jean Dutrouble, pour des services de gestion à rendre plus tard. 11 novembre Réception et paiement d’une acture de mobilier de bureau de 1 800 $. 12 novembre Achat à crédit d’une photocopieuse d’occasion au prix de 150 $. 15 novembre Encaissement d’une somme de 1 400 $ pour des services rendus à divers clients. 20 novembre Acquisition au comptant de ournitures de bureau au prix de 500 $. 24 novembre Ayant terminé les travaux liés à un important contrat de consultation, l’entreprise émet une acture de 6 500 $ à la société Endifcultay inc. 29 novembre Versement d’une somme de 250 $ pour la réparation de la photocopieuse. 30 novembre Paiement du salaire de la secrétaire d’un montant de 1 750 $. Inscrivez les opérations du mois de novembre dans le journal général de l’entreprise et aites suivre chaque écriture de journal d’une brève explication. Gestion fnancière Patrick Rémillard enr. a adopté le plan comptable suivant :
Les résultats et les capitaux propres
Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Mobilier et équipements Fournisseurs
E 10 3
1 11 21 25 31 41
Produits reçus d’avance Patrick Rémillard – Capital Honoraires de consultation Entretien et réparations Loyer Salaires
43 51 71 75 78 79
Le report des écritures de journal et l’établissement d’une balance de vérifcation Reportez les écritures inscrites dans le journal général de Gestion fnancière Patrick Rémillard enr. (exercice E9) dans le grand livre et établissez la balance de vérifcation au 30 novembre 20X8. Tenez pour acquis que l’entreprise utilise des comptes avec solde après chaque opération.
Balance de vérifcation, total des débits : 23 850 $
E 11 1•2•3
L’établissement d’une balance de vérifcation L’entreprise publicitaire Concept Liday enr. a été établie le 1er octobre 20X4. Voici, dans l’ordre alphabétique, les comptes du grand livre de l’entreprise au 31 octobre 20X4 :
Assurances Caisse Chiffre d’affaires Clients Effet à payer Électricité Entretien et réparations Fournisseurs
134 $ 414 4 800 2 800 260 76 170 800
Fournitures de bureau G. U. Liday – Capital G. U. Liday – Retraits Loyer Loyer payé d’avance Mobilier et équipements Salaires
946 $ 5 180 2 350 300 600 2 150 1 100
En tenant pour acquis que chaque compte a un solde normal, établissez la balance de vérifcation de l’entreprise à cette date.
Balance de vérifcation, total des débits : 11 040 $
E 12 4
La relation entre le bilan et l’état des résultats Le tableau suivant présente le total de l’acti et le total du passi de la boutique Bocado enr. au début et à la fn de 20X0 :
Total de l’actif Total du passif Total des capitaux propres
1er janvier 20X0 215 000 $ 145 000 ?
31 décembre 20X0 330 000 $ 220 000 ?
Calculez le bénéfce net (ou la perte nette) de l’exercice terminé le 31 décembre 20X0 dans chacune des situations suivantes : a) En 20X0, le propriétaire n’a eectué ni mise de onds additionnelle ni retrait. b) Au cours de l’exercice, le propriétaire n’a eectué aucune mise de onds additionnelle. Il a touteois eectué divers prélèvements totalisant 20 000 $. c) Les retraits eectués en 20X0 se sont élevés à 10 000 $ et le propriétaire a dû injecter une somme additionnelle de 60 000 $ dans l’entreprise durant l’exercice. d) Au cours de l’exercice, le propriétaire n’a eectué aucun retrait. Il a touteois eectué diverses mises de onds additionnelles totalisant 42 000 $.
111
3
112
Chapitre 3
problèmES DE COMPRÉHENSION P1 3
3
40 minutes – facile
L’enregistrement des opérations dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation Denis Dicaire est un brillant ingénieur. Après avoir travaillé pendant quelques années pour une importante frme d’ingénieurs, il décide de onder sa propre entreprise. Voici les opérations eectuées au cours du premier mois d’exploitation : 1er août Denis Dicaire dépose la somme de 25 000 $ dans un compte ouvert au nom de l’entreprise à la caisse populaire. 2 août Acquisition d’une propriété au prix de 110 000 $, moyennant l’émission d’un chèque (n° 1) de 20 000 $ et la prise en charge d’un emprunt hypothécaire remboursable par versements mensuels de 375 $ en capital plus les intérêts au taux de 8 % à compter du 31 août. La valeur attribuée au terrain est de 15 000 $, tandis que l’immeuble est évalué à 95 000 $. 2 août Émission d’un chèque (n° 2) de 500 $ en paiement d’une annonce publicitaire parue dans le quotidien local. 3 août Acquisition à crédit de matériel de bureau d’une valeur de 5 000 $ pour la modique somme de 4 000 $. 4 août Acquisition d’une jeep d’occasion au prix de 8 500 $. Denis Dicaire émet un chèque personnel pour l’acquisition de ce véhicule à l’usage exclusi de l’entreprise. 5 août Acquisition à crédit de ournitures de bureau au prix de 150 $. 10 août Encaissement et dépôt d’honoraires perçus de clients pour services rendus totalisant 1 500 $. 12 août Émission d’un chèque (n° 3) de 2 000 $ en règlement partiel de la dette relative au matériel de bureau. 18 août Services proessionnels rendus à crédit pour un montant de 2 500 $. 21 août Embauche d’une secrétaire à la réception, dont le salaire hebdomadaire est fxé à 350 $. 28 août Émission d’un chèque (n° 4) de 350 $ au nom de la secrétaire à la réception. 30 août Le propriétaire eectue à la caisse populaire un retrait d’une somme de 1 750 $ pour régler son compte Visa, lequel comporte uniquement des dépenses personnelles. 31 août La caisse populaire prélève directement du compte de l’entreprise le premier versement sur l’hypothèque. Il s’agit d’une somme de 975 $ comprenant le capital et les intérêts.
TRAvAIL à FAIRE a) Inscrivez les opérations du mois d’août dans les comptes en T suivants : Caisse populaire, Clients, Fournitures de bureau, Terrain, Immeuble, Camion, Matériel de bureau, Fournisseurs, Emprunt hypothécaire, Dicaire – Capital, Dicaire – Apports, Dicaire – Retraits, Honoraires proessionnels, Intérêts sur emprunt hypothécaire, Publicité et Salaires. b) Établissez la balance de vérifcation de Denis Dicaire, ingénieur, au 31 août 20X9. Total des débits : 129 275 $
P2 3 40 minutes – facile
L’enregistrement des opérations dans le journal général Les opérations suivantes ont été eectuées par Machines à boules enr. au cours du mois de juin 20X2 : 1er juin Alain Boulé dépose la somme de 8 500 $ dans un compte en banque ouvert au nom de l’entreprise, Machines à boules enr.
Les résultats et les capitaux propres
2 juin 4 juin 7 juin 10 juin 14 juin 15 juin 16 juin 21 juin 23 juin 23 juin 25 juin 28 juin 29 juin 30 juin 30 juin 30 juin
Paiement du loyer mensuel de 500 $. Acquisition de diverses machines à boules au prix de 9 000 $. La moitié de cette somme est versée au comptant et le solde est dû dans 60 jours. Dépôt des recettes de la semaine totalisant 1 250 $. Paiement de la diusion d’annonces publicitaires à la radio étudiante s’élevant à 100 $. Dépôt des recettes de la semaine totalisant 1 450 $. Paiement du salaire de l’employé à temps partiel d’un montant de 375 $. Retrait d’une somme de 500 $ eectué par le propriétaire. Dépôt des recettes de la semaine totalisant 1 650 $. Paiement d’une somme de 175 $ pour des réparations eectuées à une machine à boules endommagée lors d’une bagarre entre étudiants. Jean-Perd Laboulle a joué tout l’après-midi à crédit. Il promet de rembourser la somme de 75 $ dès la semaine suivante. Dépôt d’une somme de 100 $ reçue en échange d’un chèque-cadeau. [Utilisez le compte Produits reçus d’avance.] Dépôt des recettes de la semaine totalisant 1 550 $. Max Nixon, qui a reçu un chèque-cadeau de 100 $, se présente pour jouer avec un copain. Il réussit à famber les trois quarts de cette somme. Réception du compte de téléphone d’un montant de 55 $. Paiement du salaire de l’employé à temps partiel d’un montant de 425 $. Retrait d’une somme de 500 $ eectué par le propriétaire.
Voici le plan comptable qu’a adopté l’entreprise :
Caisse Clients Équipements récréatifs Fournisseurs Produits reçus d’avance A. Boulé – Capital A. Boulé – Retraits
1 11 21 31 32 41 43
Produits de location Entretien et réparations Loyer Publicité Salaires Téléphone
51 61 63 65 68 69
TRAvAIL à FAIRE Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de juin dans le journal général.
P3 3 45 minutes – facile
L’enregistrement des opérations dans le journal général, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Sheilla Myre a ouvert son propre bureau d’architectes le 1er avril 20X6. Avec l’aide d’une amie experte-comptable, elle a établi le plan comptable suivant pour son entreprise :
Caisse Honoraires à recevoir Fournitures de dessin Matériel de bureau et de dessin Fournisseurs Honoraires reçus d’avance
1 5 15 21 31 36
Myre – Capital Myre – Apports Honoraires gagnés Fournitures de dessin utilisées Loyer Salaires
41 42 51 61 62 63
113
3
114
Chapitre 3
Voici les opérations qu’a eectuées l’entreprise au cours du premier mois d’exploitation : 1er avril Investissement d’une somme de 20 000 $, de ournitures de dessin et de matériel de bureau et de dessin ayant respectivement une juste valeur de 250 $ et de 6 000 $. 1er avril Embauche d’une secrétaire à la réception dont le salaire mensuel est fxé à 1 300 $. La moitié de ce salaire sera versée le 15 du mois et le solde, le dernier jour du mois. 2 avril Paiement du loyer mensuel de 750 $. 3 avril Acquisition à crédit de ournitures de dessin au prix de 1 450 $ chez Exacto inc. 5 avril Signature d’un contrat pour la conception des plans d’une résidence, dont les honoraires sont estimés à 2 500 $. 9 avril Les plans sont terminés, puis livrés à Kim Larousse. Une acture de 2 300 $ lui est alors remise. 12 avril Réception d’une somme de 300 $ de Fernand Ratté à titre d’acompte sur le plan d’un aménagement paysager qui sera conçu au cours de la semaine suivante. 15 avril Paiement du salaire de la secrétaire à la réception. 16 avril Acquisition d’une automobile au prix de 13 500 $. Sheilla Myre émet un chèque personnel pour ce véhicule à l’usage exclusi de son mari, stagiaire en pharmacologie. 22 avril Encaissement d’une somme de 2 700 $ pour des plans remis à Construitout inc. 24 avril Versement d’une somme de 1 000 $ à Exacto inc. 30 avril Sheilla Myre évalue à 600 $ le coût des ournitures de dessin utilisées au cours du mois. 30 avril Paiement du salaire de la secrétaire à la réception.
3
TRAvAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois d’avril. b) Reportez les écritures de journal dans les comptes en T du grand livre. c) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 30 avril 20X6. Total des débits : 32 000 $
P4 3 45 minutes – facile
L’enregistrement des opérations dans le journal général, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Jean Neveu vient tout juste d’obtenir son diplôme de denturologiste. Il s’empresse d’ouvrir son propre cabinet, qu’il constitue sous la raison sociale de Jean Neveu, denturologiste. Voici les opérations qu’a eectuées le cabinet au cours du premier mois d’exploitation : 2 juin Jean Neveu obtient une subvention de 10 000 $ dans le cadre du programme Jeunes entrepreneurs et dépose cette somme dans un compte en banque ouvert au nom du cabinet. 3 juin Paiement du loyer mensuel de 700 $. 4 juin Acquisition au comptant de matériel spécialisé d’un montant de 8 500 $ chez Mondentier ltée. 5 juin Acquisition à crédit de ournitures dentaires totalisant 1 500 $. 8 juin Réception et dépôt d’un chèque de 500 $ reçu de Mondentier ltée à titre de rabais sur le matériel spécialisé livré le 4 juin. En eet, Jean Neveu a constaté que le matériel a été légèrement endommagé lors de la livraison. 10 juin Prothèses dentaires remises à un client qui paie comptant la somme de 650 $. 15 juin Paiement du salaire d’une technicienne s’élevant à 800 $. 18 juin Trois membres de la amille de Pierre Lacasse prennent livraison de leurs nouvelles prothèses dentaires. Celui-ci verse la somme de 1 000 $ et s’engage à rembourser le solde de 800 $ en 2 versements mensuels de 400 $ payables le 15 de chaque mois.
Les résultats et les capitaux propres
Versement d’une somme de 900 $ en règlement partiel des fournitures acquises le 5 juin. 23 juin Encaissement d’un total de 3 100 $ pour divers services rendus à des clients. 25 juin Paiement des frais de publication d’une annonce publicitaire totalisant 350 $. 28 juin Réception des comptes d’électricité et de téléphone, s’élevant respectivement à 250 $ et à 80 $. 29 juin Retrait d’une somme de 2 000 $ effectué par le propriétaire. 30 juin Paiement du salaire d’une technicienne totalisant 800 $. 30 juin Jean Neveu estime que le coût des fournitures utilisées au cours du mois s’élève à 900 $. Voici les comptes du grand livre de l’entreprise :
115
22 juin
Caisse Clients Fournitures dentaires Matériel spécialisé Fournisseurs Jean Neveu – Capital Jean Neveu – Retraits
1 10 15 20 30 51 54
Chiffre d’affaires Électricité Fournitures dentaires utilisées Loyer Publicité Salaires Téléphone
75 81 84 87 89 91 93
TRAvAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de juin. b) Reportez les écritures de journal dans les comptes en T du grand livre. c) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 30 juin 20X7. Total des débits : 16 480 $
P5 3 45 minutes – moyen
L’enregistrement des opérations dans le journal général, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Steve Lamy a ouvert un cabinet d’avocats le 6 mai 20X5. Sa sœur a établi le plan comptable suivant :
Caisse Clients Fournitures de bureau Terrain Mobilier et équipements Fournisseurs Steve Lamy – Capital
1 5 15 21 26 31 41
Steve Lamy – Apports Steve Lamy – Retraits Services juridiques Électricité Loyer Salaires Téléphone
42 43 50 61 62 63 64
Voici les opérations qu’a effectuées le cabinet au cours du premier mois d’exploitation : 6 mai Steve Lamy vend une partie de ses placements personnels pour la somme de 30 000 $ et dépose un montant de 22 500 $ dans un compte en banque ouvert au nom du cabinet Steve Lamy, avocat. 6 mai Paiement du loyer de mai d’un montant de 450 $. 7 mai Achat à crédit de fournitures de bureau au coût de 250 $ et de mobilier au prix de 3 500 $. 8 mai Prestation de services juridiques payés comptant totalisant 1 200 $. 9 mai Paiement du mobilier acquis le 7 mai.
3
116
Chapitre 3
12 mai
15 mai 17 mai
3
20 mai 24 mai 25 mai 30 mai
30 mai 30 mai 31 mai
Après l’avoir brillamment déendu en cour, Steve Lamy remet un compte d’honoraires s’élevant à 1 850 $ à Pietro Lachance, qui promet de payer cette somme avant la fn du mois. Paiement du salaire du secrétaire à la réception d’un montant de 825 $. Retrait eectué par le propriétaire pour régler des rais personnels s’élevant à 1 000 $. Réception d’un chèque de 500 $ de Pietro Lachance. Prestation de services juridiques à crédit totalisant 1 350 $. Paiement du compte reçu d’Hydro-Québec d’un montant de 75 $. Acquisition au comptant d’un terrain appartenant à la succession de R. Hipé au prix de 25 000 $ en vue d’y construire éventuellement un immeuble pour le cabinet. Afn d’éviter que le compte bancaire ne soit à découvert, Steve Lamy y dépose la somme de 7 500 $ provenant de son compte en banque personnel. Paiement du compte de téléphone d’un montant de 95 $. Paiement du salaire du secrétaire à la réception d’un montant de 825 $.
TRAvAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de mai. b) Reportez les écritures de journal dans les comptes en T du grand livre. c) Établissez la balance de vérifcation de l’entreprise au 31 mai 20X5. Total des débits : 34 720 $
P6 3 45 minutes – moyen
L’enregistrement des opérations dans le journal général, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Marquette Hing travaille à son propre compte à titre de représentante commerciale pour plusieurs petits abricants de produits pharmaceutiques. Le grand livre de son entreprise renerme les comptes suivants : Caisse Commissions à recevoir Fournitures de bureau Automobile Téléphones cellulaires Visa à payer Emprunt – Automobile
1 6 11 20 25 31 35
Marquette Hing – Capital Marquette Hing – Retraits Commissions gagnées Assurances Essence, entretien et réparations Frais de repas Téléphone
40 42 50 61 62 63 64
Voici les opérations qu’a eectuées l’entreprise au cours du premier mois d’exploitation : 2 octobre Investissement de 500 $ au comptant, d’une automobile d’une valeur de 9 500 $ et de ournitures de bureau ayant coûté 100 $. L’entreprise prendra dorénavant en charge le paiement du solde de l’emprunt pour l’automobile de 6 000 $. 4 octobre Achat d’essence, payée au moyen de la carte de crédit de l’entreprise, totalisant 30 $. 5 octobre Acquisition de téléphones cellulaires au prix de 1 800 $. Une somme de 300 $ est versée comptant et le solde est porté à la carte de crédit de l’entreprise. 8 octobre Dépôt d’un chèque de 350 $ représentant les commissions sur les ventes eectuées pour une entreprise pharmaceutique. 12 octobre Paiement au comptant d’une acture de 45 $ pour une vidange d’huile et un plein d’essence. 13 octobre Acquisition de ournitures de bureau, payées au moyen de la carte de crédit de l’entreprise, totalisant 60 $.
Les résultats et les capitaux propres
17 octobre 18 octobre 23 octobre 28 octobre 29 octobre 30 octobre
31 octobre 31 octobre
Dépôt d’un chèque de 1 450 $ représentant les commissions sur les ventes eectuées pour une entreprise pharmaceutique. Versement d’un acompte s’élevant à 1 000 $ sur la carte de crédit de l’entreprise. Prélèvement eectué par la banque pour payer la prime d’assurance de l’entreprise d’un montant de 125 $. Paiement de actures d’essence totalisant 175 $. Retrait d’une somme de 265 $ pour l’ensemble des repas consommés au cours du mois dans le cours normal des aaires. Réception d’une télécopie de la société Pillulex ltée confrmant que Marquette Hing a gagné des commissions totalisant 1 250 $ au cours du mois. Un chèque sera posté au début de novembre. Paiement du compte de téléphone d’un montant de 185 $. Retrait d’une somme de 200 $ eectué par la propriétaire pour régler des rais personnels.
TRAvAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois d’octobre. b) Reportez les écritures de journal dans les comptes du grand livre établis de manière à déterminer le solde après chaque opération. c) Établissez la balance de vérifcation de Marquette Hing enr. au 31 octobre 20X0. Total des débits : 13 740 $
P7 3 45 minutes – moyen
L’enregistrement des opérations dans le journal général, le report dans le grand livre et l’établissement d’une balance de vérifcation Sinay File est fn prêt à ouvrir sa nouvelle entreprise, Ciné-Parc Lanaudière inc. Voici la balance de vérifcation de l’entreprise au 30 avril 20X2 :
CINÉ-PARC LANAUDIÈRE INC. Balance de vérification au 30 avril 20X2 No 1 4 7 11 12 14 31 45 51 61 62 70 71 74 78 81
Caisse Redevances à recevoir Fournitures d’entretien Terrain Immeubles et écran géant Équipements de projection Fournisseurs Emprunt hypothécaire Actions ordinaires Billets d’entrée vendus Redevances des concessions Frais d’entretien Frais de surveillance Location de flms Publicité Salaires
Débit 10 000 $
Crédit
1 475 65 000 55 000 25 000 6 475 $ 95 000 55 000
156 475 $
156 475 $
117
3
118
Chapitre 3
Voici les opérations qu’a eectuées l’entreprise au cours du mois de mai : 1er mai Signature d’un contrat pour la location des installations de restauration, en vertu duquel Ciné-Parc Lanaudière inc. recevra une redevance égale à 20 % des recettes brutes réalisées par la locataire, Mylène Tardi. Celle-ci s’engage à verser la redevance convenue au plus tard cinq jours après la fn du mois. 2 mai Acquisition des droits de projection des flms Les Boys XII et Le vampire contreattaque pour la somme de 8 000 $. Ces deux flms seront à l’afche pendant deux semaines. Une somme de 3 000 $ est versée au comptant et le solde est dû le 15 mai. 2 mai Envoi d’une télécopie en vue d’obtenir les droits de projection des flms Astérix I et II, que l’on désire mettre à l’afche au cours des trois dernières semaines de mai. Ceux-ci devraient coûter 10 000 $. 3 mai Versement d’une somme de 1 500 $ à une agence de sécurité pour les services d’un agent pour le mois de mai. 4 mai Encaissements relatis aux admissions du premier week-end totalisant 4 875 $. 6 mai Paiement du solde des comptes des ournisseurs en date du 30 avril. 10 mai Encaissements relatis aux admissions du deuxième week-end, totalisant 4 225 $. 15 mai Paiement du solde dû pour les flms Les Boys XII et Le vampire contre-attaque. 15 mai Acquisition des droits de projection des flms Astérix I et II pour la somme de 9 500 $. Une somme de 5 000 $ est versée au comptant et le solde est dû le 3 juin. 17 mai Encaissements relatis aux admissions du week-end totalisant 6 175 $. 24 mai Encaissements relatis aux admissions du week-end totalisant 4 250 $. 31 mai Encaissements relatis aux admissions du week-end totalisant 3 500 $. 31 mai Paiement des salaires du personnel, s’élevant à 2 900 $, et des rais d’entretien du mois, totalisant 820 $. 31 mai Réception de la acture de publicité du mois d’un montant de 1 500 $. 31 mai Réception du rapport de Mylène Tardi indiquant que les recettes brutes du mois de mai s’élèvent à 12 500 $.
3
TRAvAIL à FAIRE a) Inscrivez le solde des comptes fgurant dans la balance de vérifcation de l’entreprise dans des comptes avec solde après chaque opération. b) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de mai. c) Reportez les écritures de journal dans les comptes du grand livre établis de manière à déterminer le solde après chaque opération. d) Établissez la balance de vérifcation de Ciné-Parc Lanaudière enr. au 31 mai 20X2. Total des débits : 181 525 $
P8 4 30 minutes – facile
L’établissement des états fnanciers à partir d’une balance de vérifcation Rémi Vennes est propriétaire d’un service d’entretien paysager dont voici la balance de vérifcation au 31 octobre 20X8, date de la fn de l’exercice fnancier de l’entreprise :
Les résultats et les capitaux propres
119
ENTRETIEN PAYSAGER POUSSE VAIRE ENR. Balance de vérifcation au 31 octobre 20X8 Caisse Clients Fournitures de jardinage Équipements Emprunt bancaire Fournisseurs Intérêts à payer Rémi Vennes – Capital au 1er novembre 20X7 Rémi Vennes – Apports Rémi Vennes – Retraits Services d’entretien paysager Assurances Essence, entretien et réparations Fournitures de jardinage utilisées Intérêts et frais bancaires Location d’une camionnette Location du terrain Publicité Salaires et charges sociales Taxes Téléphone
Débit 150 $ 275 492 1 898
Crédit
3
1 000 $ 350 100 625 500 20 000 92 425 1 395 1 590 16 500 325 4 700 5 200 1 800 38 700 1 350 625 95 000 $
95 000 $
TRAvAIL à FAIRE Établissez les états fnanciers (résultats, capitaux propres et bilan) de l’entreprise pour l’exercice fnancier terminé le 31 octobre 20X8. Capital à la fn : 1 365 $
P9
L’établissement des états fnanciers à partir d’une balance de vérifcation
4
Geneviève Piché est actionnaire unique d’un centre de photocopie dont voici la balance de vérifcation au 31 décembre 20X2, date de la fn de l’exercice fnancier de l’entreprise :
30 minutes – facile
CENTRE DE PHOTOCOPIE DU COLLÈGE INC. Balance de vériication au 31 décembre 20X2 Caisse Clients Copieurs Mobilier Aménagement du local Fournisseurs Intérêts à payer Emprunt hypothécaire (échéant en 20X3) Actions ordinaires
Débit 90 $ 375 33 170 4 100 2 500
Crédit
22 775 $ 200 3 500 16 500
120
Chapitre 3
Dividendes Services rendus Papiers utilisés Entretien et réparations Intérêts sur emprunt hypothécaire Loyer Publicité Salaires et charges sociales Taxes Téléphone
3
2 000 89 505 56 025 1 485 325 11 500 650 18 935 750 575 132 480 $
132 480 $
TRAvAIL à FAIRE Établissez les états fnanciers (résultats, capitaux propres et bilan) de l’entreprise pour l’exercice fnancier terminé le 31 décembre 20X2. Total de l’actif : 40 235 $
P 10 4
L’établissement des états fnanciers Voici, présentés pêle-mêle, les comptes du grand livre du Cirque de la lune enr. au 31 décembre 20X0 :
25 minutes – moyen
Bo Zo – Retraits Clients Salaires Tentes et roulottes Billets d’entrée vendus Équipements Bo Zo – Apports Location de camions Fournisseurs Électricité et chauffage Effets à payer (à long terme) Publicité Bo Zo – Capital Entretien et réparations Caisse
28 000 $ 2 900 82 000 61 000 195 000 29 000 3 000 32 000 1 100 4 500 28 000 28 000 75 000 20 200 14 500
TRAvAIL à FAIRE Établissez les états fnanciers (résultats, capitaux propres et bilan) de l’entreprise pour l’exercice fnancier terminé le 31 décembre 20X0. Total de l’actif : 107 400 $
P 11 4 35 minutes – difcile
L’établissement des états fnanciers Voici, pêle-mêle, la liste de tous les comptes de Consultex enr., frme de consultation en tous genres pour les entreprises de la région du Bas-Saint-Laurent :
Les résultats et les capitaux propres
Taxes municipales à payer Banque Matériel de bureau Fournisseurs Annick Déziel – Capital au 1er décembre 20X1 Immeubles Intérêts sur la dette à long terme Annick Déziel – Retraits Honoraires de consultation – Marketing Publicité Terrain Placements à court terme Intérêts à payer Emprunt hypothécaire Clients Honoraires de consultation – Comptabilité Honoraires de consultation – Gestion fnancière Téléphone Eet à payer (à court terme) Eet à recevoir (à court terme) Fournitures de bureau Certifcats de dépôt (échéant dans 60 jours) Frais divers Matériel inormatique Salaires des employés Intérêts et rais bancaires
8 300 $ 8 000 11 000 ? 165 900 148 000 3 000 13 000 62 000 15 500 20 000 25 000 500 40 000 14 000 51 000 43 000 1 000 9 000 19 000 2 500 25 000 19 500 27 000 64 000 1 200
TRAvAIL à FAIRE Établissez les états fnanciers (résultats, capitaux propres et bilan) de l’entreprise pour l’exercice fnancier terminé le 30 novembre 20X2. Total de l’actif : 299 500 $
P 12
Le cycle comptable complet
3•4
Le 1er juin 20X7, Pat Laforce a fondé une entreprise de déménagement. Les opérations suivantes ont été effectuées en juin : 1er juin Somme de 270 000 $ déposée par Pat Laforce dans un compte en banque ouvert au nom de l’entreprise Laforce Express enr. 4 juin Achat au comptant d’une propriété au prix de 156 000 $, dont 30 000 $ pour le terrain et 126 000 $ pour l’immeuble. 5 juin Achat de trois camions au prix de 40 000 $ chacun. Une somme de 50 000 $ est versée au comptant et le solde doit être acquitté avant le 22 juillet. 6 juin Achat au comptant de matériel de bureau au prix de 4 800 $. 6 juin Déménagement pour le compte d’un client au prix convenu de 2 500 $. La somme de 1 000 $ est payable au comptant et le solde est dû dans 30 jours. 11 juin Déménagement pour le compte de divers clients au prix convenu de 11 800 $. La somme de 4 400 $ est payable au comptant et le solde est dû dans 30 jours. 15 juin Salaires de 5 000 $ versés au personnel pour la période du 1er au 15 juin. 23 juin Déménagement pour le compte de divers clients au prix convenu de 6 480 $, payables entièrement au comptant. 30 juin Salaires de 5 800 $ versés au personnel pour la période du 16 au 30 juin. 30 juin Facture de 6 200 $ reçue pour l’essence consommée en juin. Ce compte doit être réglé avant le 10 juillet.
60 minutes – moyen
121
3
122
Chapitre 3
30 juin Facture de 300 $ reçue pour des réparations effectuées en juin. 30 juin Retrait en argent de 1 500 $ effectué par Pat Laforce pour son usage personnel. Voici la liste des comptes de l’entreprise : Caisse Clients Terrain Immeuble Camions Matériel de bureau Fournisseurs
3
1 3 5 7 10 13 30
Pat Laforce – Capital Pat Laforce – Retraits Produits de déménagements Salaires Essence Entretien et réparations
50 51 62 70 72 74
TRAvAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de juin. Numérotez les pages du journal et inscrivez ces numéros dans la colonne Folio des comptes du grand livre lors du travail de report. b) Reportez les écritures de journal dans des comptes avec solde après chaque opération. Inscrivez, dans la colonne Folio du journal, les numéros des comptes du grand livre. c) Dressez la balance de vérifcation au 30 juin 20X7. Total des débits : 367 280 $ d) Établissez l’état des résultats de Laorce Express enr. pour le mois de juin 20X7 et le bilan au 30 juin 20X7.
P 13
Le cycle comptable complet
3•4
Pam Liu a ouvert son cabinet d’expertise comptable le 1er mars 20X1. Voici les opérations effectuées au cours du mois de mars : 1er mars Pam Liu dépose la somme de 15 000 $ dans un compte en banque ouvert au nom de son cabinet d’expertise comptable. 1er mars Paiement du loyer de mars d’un montant de 950 $. 2 mars Achat au comptant de matériel de bureau au prix de 6 700 $. 3 mars Signature d’un contrat en vertu duquel Pam Liu s’engage, moyennant des honoraires mensuels de 500 $, à rendre des services à Brandex. 3 mars Encaissement des honoraires de Brandex pour le mois de mars. 15 mars Honoraires des 15 premiers jours de mars (à l’exception de la somme reçue de Brandex) : 2 000 $, dont 750 $ reçus comptant et le reste (1 250 $), recouvrable plus tard. 15 mars Somme de 1 000 $ versée à Gregory Joseph à titre de salaire pour la première moitié du mois de mars. 16 mars Prélèvement de 975 $ effectué par Pam Liu pour son usage personnel. 19 mars Travaux effectués pour le compte de Brandex totalisant 500 $. 27 mars Travaux effectués pour Claire Léger, qui a versé la somme de 25 $. Elle s’est aussi engagée à verser 75 $ le 1er avril pour payer le solde des honoraires demandés. 31 mars Honoraires des deux dernières semaines du mois (à l’exception des sommes reçues ou à recevoir de Mme Léger) : 4 200 $, dont 2 000 $ reçus au comptant et le reste (2 200 $), recouvrable plus tard. 31 mars Facture de 450 $ reçue pour les fournitures de bureau utilisées durant le mois. 31 mars Paiement des comptes d’électricité et de téléphone du mois, s’élevant respectivement à 350 $ et à 95 $.
60 minutes – difcile
Les résultats et les capitaux propres
123
31 mars Somme de 1 000 $ versée à Gregory Joseph à titre de salaire pour la seconde moitié du mois de mars. 31 mars Retrait de 1 400 $ eectué par Pam Liu pour son usage personnel. Voici le plan comptable qu’a adopté l’entreprise :
Caisse Clients Matériel de bureau Fournisseurs Pam Liu – Capital Pam Liu – Retraits
10 13 20 31 40 41
Honoraires professionnels Fournitures de bureau utilisées Loyer Salaires Électricité Téléphone
49 50 51 52 53 54
TRAvAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations de mars. b) Reportez les écritures de journal dans des comptes avec solde après chaque opération. c) Dressez une balance de vérifcation au 31 mars 20X1. Total des débits : 22 250 $ d) Établissez l’état des résultats de mars et le bilan du cabinet de Pam Liu au 31 mars 20X1.
P 14 3 30 minutes – moyen
L’analyse d’erreurs commises lors de l’enregistrement des opérations Jay Lennox est propriétaire d’un garage spécialisé dans la réparation de voitures importées. Son entreprise existe depuis cinq ans. M. Lennox avait à son service une comptable d’expérience qui a dû partir pour des raisons personnelles. M. Lennox a donc dû engager rapidement un personnage qui se disait comptable. Voici les opérations et les écritures qui ont été aites pendant le mois où ce supposé comptable a été au service de M. Lennox, soit le premier mois du nouvel exercice fnancier de Voiturex enr. : 4 avril Paiement d’un billet à payer d’un montant de 5 200 $ pour du matériel qui avait été acheté le 19 janvier 20X0. Fournisseurs Caisse
6 avril
5 200
Réception de 2 000 $ de la part de clients pour des services rendus en évrier 20X0. Caisse Produits de réparations
7 avril
5 200
2 000 2 000
Enregistrement des réparations eectuées la première semaine d’avril (1 500 $ au comptant et 550 $ à crédit). Produits de réparations Caisse Clients
2 050 1 500 550
3
124
Chapitre 3
9 avril
3
Achat d’un ordinateur d’occasion d’une valeur de 250 $. Jay Lennox l’a acheté chez l’un de ses bons amis, qui le lui a cédé pour 210 $, payés au comptant.
Matériel de bureau Caisse Jay Lennox – Capital
250 210 40
14 avril Enregistrement des réparations effectuées la deuxième semaine d’avril, dont 2 770 $ au comptant et 580 $ à crédit. Caisse Produits de réparations
3 350 3 350
19 avril Jay Lennox s’est acheté une voiture d’occasion. Il a effectué un retrait de 8 500 $ pour la payer. Automobile Caisse
8 500 8 500
21 avril Enregistrement des réparations effectuées la troisième semaine d’avril, dont 270 $ reçus au comptant et 3 010 $ à crédit. Clients Produits de réparations
3 280 3 280
25 avril Réception d’un état de compte, provenant d’une carte de crédit utilisée par Jay Lennox pour son usage personnel, d’un montant de 380 $. Charges diverses Fournisseurs
380 380
28 avril Enregistrement des réparations effectuées la quatrième semaine d’avril, dont 2 440 $ reçus au comptant et 870 $ à crédit. Caisse Clients Produits de réparations
2 440 870 3 310
29 avril On a mis à la porte le supposé comptable et l’on vous a engagé.
TRAvAIL à FAIRE Pour chacune des opérations, apportez les corrections nécessaires et dites pourquoi on doit les effectuer.
Les résultats et les capitaux propres
125
défiS D 1 L’établissement d’états fnanciers révisés 1•2•4 30 minutes – moyen
Pierre Gay est propriétaire d’une agence de voyages, Croisières rêvées enr. Son comptable étant grièvement malade au retour d’une croisière, M. Gay a dressé lui-même les états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X9. Cependant, il avoue avoir éprouvé certaines difcultés et met en doute certains postes qui y apparaissent. Voici les états en question :
État des revenus et dépenses au 31 décembre 20X9 Revenus Apports Clients Produits de croisières Revenus de placements Produits perçus d’avance Total
5 000 50 000 505 000 1 000 4 000 565 000
Charges Commissions des agents Loyer Fournisseurs Retraits Salaires à payer Salaires des secrétaires Publicité Chauage et électricité Total Proft net
359 500 12 000 15 000 6 000 2 000 52 000 9 000 1 500 457 000 108 000
Bilan de l’exercice terminé le 31 décembre 20X9 Actif Actif à court terme Banque Terrains détenus pour la revente Assurances Papeterie et rais de bureau Frais payés d’avance Total
15 000 10 000 1 200 800 2 000 29 000
Actif à long terme Matériel roulant Mobilier de bureau Total Total
35 000 16 000 51 000 80 000 Passif
Passif à court terme Emprunt bancaire Placements à court terme Entretien et réparations Taxes Total Pierre Gay Total
5 000 37 000 3 000 1 000 46 000 74 000 120 000
3
126
Chapitre 3
TRAvAIL à FAIRE Dressez, en bonne et due orme, le bilan, l’état des capitaux propres et l’état des résultats de l’entreprise pour l’exercice fnancier terminé le 31 décembre 20X9.
3 D 2 La relation entre les produits et les encaissements 1•4 35 minutes – difcile
Paul et Nancy Lemay, actionnaires d’une petite société par actions désignée sous la raison sociale Importations de l’Inde inc., ont accepté des emplois à l’étranger et tentent de vous convaincre d’acheter leur entreprise. Paul parle des résultats d’exploitation en ces termes : « L’entreprise n’existe que depuis 18 mois et pourtant elle a pris beaucoup d’expansion. Il suft pour s’en convaincre d’étudier les chires suivants. » Argent reçu des clients 120 000 $ 160 000 180 000
Premier semestre Deuxième semestre Troisième semestre
« Je pense que vous admettrez que ces chires ont ressortir la croissance rapide de notre entreprise », conclut Nancy Lemay. Vous leur demandez alors si les ventes ont été eectuées au comptant ou à crédit. Nancy vous répond ce qui suit : « Au début, nous vendions au comptant et à crédit. Au cours du premier semestre, notre chire d’aaires a été de 200 000 $, dont 70 % à crédit. À la fn de ce semestre, les sommes à recouvrer des clients s’élevaient à 80 000 $. Au cours du deuxième semestre, nous avons réduit nos ventes à crédit parce que nous voulions simplifer notre travail de comptabilité et parce que certains clients étaient lents à régler leur compte. Au cours de cette période, les ventes à crédit ne se sont élevées qu’à 70 000 $ et les sommes à recouvrer des clients à la fn de ce semestre n’étaient que de 60 000 $. Au troisième semestre, toutes les ventes ont été eectuées au comptant. Malgré cette nouvelle pratique, nous avons réussi à recouvrer toutes nos créances, avec le résultat que nos clients ne nous devaient plus rien à la fn du troisième semestre. »
TRAvAIL à FAIRE a) Pour vous aider à prendre une décision, inscrivez les données requises dans un tableau comportant les rubriques suivantes : (1)
(2)
(3)
(4)
(5)
(6)
Ventes à crédit
Sommes recouvrées des clients sur ventes à crédit
Sommes à recouvrer à la fn du semestre
Total des sommes reçues des clients
Ventes au comptant
Chire d’aaires (1) + (5)
Premier semestre
120 000 $
Deuxième semestre
160 000
Troisième semestre
180 000
b) Dites si les sommes recouvrées des clients illustrent bien la croissance réelle de l’entreprise et précisez ce qu’il aut penser des explications données par Paul et Nancy Lemay.
Les résultats et les capitaux propres
127
ANNEXE 3A Les états fnanciers d’une petite entreprise
BEAUTEINT ENR.* Madame Jeannette Laramboise 100, rue Principale Enville (Québec) rApporT dE miSSioN d’EXAmEN
J’ai procédé à l’examen du bilan de BEAUTEINT ENR. au 31 décembre 20X3 ainsi que des états des résultats, des capitaux propres et des lux de trésorerie de l’exercice terminé à cette date. Mon examen a été eectué conormément aux normes d’examen généralement reconnues du Canada et a donc consisté essentiellement en prises de renseignements, procédés analtiques et discussions portant sur les renseignements qui m’ont été ournis par la propriétaire. Un examen ne constitue pas un audit et, par conséquent, je n’exprime pas une opinion d’auditeur sur ces états inanciers. Au cours de mon examen, je n’ai rien relevé qui me porte à croire que ces états inanciers ne sont pas conormes, à tous égards importants, aux principes comptables généralement reconnus du Canada.
LECONTE HANTAy, CA Auditeur Comptable agréé. Enville, le 10 évrier 20X4
* Afn de préserver l’anonmat de son entreprise, la propriétaire a bien voulu nous autoriser à utiliser ses états fnanciers, à la condition expresse de changer le nom de l’entreprise et celui de l’expert-comptable qui les a dressés.
3
128
Chapitre 3
BEAUTEINT ENR.
RÉSULTATS DE L’EXERCICE TERMINÉ LE 31 DÉCEMBRE
CHIFFRE D’AFFAIRES (NET)
3
20X3 87 495 __________
20X2 91 830 $ __________
11 046 29 184 __________ 40 230 9 839 __________ 30 391 __________
10 482 33 247 __________ 43 729 11 046 __________ 32 683 __________
57 104 __________
59 147 __________
13 783 1 701 175 1 491 2 508 2 626 6 849 1 532 248 4 998 120 1 515 2 767 __________ 40 313 __________
15 874 789 327 797 3 911 2 139 7 336 1 173 1 636 4 535 142 1 637 3 058 __________ 43 354 __________
16 791 __________
15 793 $ __________
COÛT DES VENTES Stock au début Achats Coût des marchandises disponibles à la vente Moins : Stock de clôture
MARGE BÉNÉFICIAIRE BRUTE FRAIS D’EXPLOITATION Salaires et avantages sociaux Assurances Cotisations Entretien du salon Frais de voyage et de représentation Intérêts et frais bancaires Loyer Papeterie et frais de bureau Perfectionnement et formation des employés Publicité Taxes municipales Téléphone Amortissements
BÉNÉFICE D’EXPLOITATION
BEAUTEINT ENR.
CAPITAUX PROPRES DE L’EXERCICE TERMINÉ LE 31 DÉCEMBRE
CAPITAL AU DÉBUT DE L’EXERCICE PLUS : BÉNÉFICE NET DE L’EXERCICE
20X3 1 257 16 791 __________ 18 048
20X2 2 926 $ 15 793 __________ 18 719
MOINS : RETRAITS
14 618 __________
17 462 __________
CAPITAL À LA FIN DE L’EXERCICE
3 430 __________
1 257 $ __________
« Non audité – voir Rapport de mission d’examen »
Les résultats et les capitaux propres
BEAUTEINT ENR.
129
BILAN 31 décembre 20X3
20X2
ACTIF ACTIF À COURT TERME Encaisse Clients Stock de marchandises Charges payées d’avance
672 201 9 839 1 091 ____________ 11 803
828 $ 1 280 11 046 1 536 ____________ 14 690
IMMOBILISATIONS (note 2)
5 365 ____________ 17 168 ____________
7 857 ____________ 22 547 $ ____________
PASSIF ET CAPITAUX PROPRES DETTE À COURT TERME Fournisseurs et frais courus Portion de la dette à long terme échéant au cours du prochain exercice (note 3)
7 769 2 135 ____________ 9 904
DETTE À LONG TERME (note 3) CAPITAUX PROPRES Jeannette Laframboise – Capital
3 834 3 430 ____________ 17 168 ____________
12 636 $ 2 685 ____________ 15 321 5 969 1 257 ____________ 22 547 $ ____________
APPROUVÉ le 15 février 20X4 Jeannette Laframboise « Non audité – voir Rapport de mission d’examen »
BEAUTEINT ENR.
FLUX DE TRÉSORERIE DE L’EXERCICE TERMINÉ LE 31 DÉCEMBRE 20X3
20X2
ACTIVITÉS D’EXPLOITATION Sommes reçues des clients Sommes versées aux fournisseurs Frais de vente et d’administration payés Frais financiers payés Flux de trésorerie liés aux activités d’exploitation
88 574 (34 051) (34 475) (2 626) ____________ 17 422 ____________
90 365 $ (36 021) (35 759) (2 139) ____________ 16 446 ____________
(2 685) ____________ (2 685) ____________
1 250 (882) ____________ 368 ____________
(275) (14 618) ____________
(17 462) ____________
(14 893) ____________
(17 462) ____________
ACTIVITÉS DE FINANCEMENT Emprunt additionnel Remboursement de dettes Flux de trésorerie liés aux activités de financement ACTIVITÉS D’INVESTISSEMENT Acquisition d’immobilisations Retraits de la propriétaire Flux de trésorerie liés aux activités d’investissement DIMINUTION NETTE DE LA TRÉSORERIE*
(156)
(648)
TRÉSORERIE À L’OUVERTURE
828 ____________
1 476 ____________
TRÉSORERIE À LA CLÔTURE
672 ____________
828 $ ____________
* La trésorerie correspond au poste Encaisse du bilan. « Non audité – voir Rapport de mission d’examen »
3
130
Chapitre 3
BEAUTEINT ENR.
NOTES COMPLÉMENTAIRES AU 31 DÉCEMBRE 20X3
1– CONVENTIONS COMPTABLES
3
a) Stock de marchandises Le stock est évalué au moindre du coût et de la valeur nette de réalisation. b) Immobilisations Les immobilisations sont comptabilisées à leur coût d’origine. L’amortissement des immobilisations est calculé selon la méthode d’amortissement du solde dégressif aux taux suivants : Équipements Améliorations locatives
10-20 % 10-20 %
2– IMMOBILISATIONS Coût __________ Équipement (cat. 8) Solde au début Acquisition Amortissement Solde à la fin Améliorations locatives (cat. 13) Solde au début Amortissement Solde à la fin TOTAL
12 025 $ 275
Amortissement
Valeur
cumulé ___________________
nette _________
5 628 $
__________
1 307 __________
12 300 __________
6 935 __________
6 397 $ 275 (1 307) __________ 5 365 __________
7 296
5 836
1 460
__________
1 460 __________
(1 460) __________
7 296 __________
7 296 __________
θ __________
19 596 $ __________
14 231 $ __________
5 365 $ __________
3 – DETTE À LONG TERME Emprunt bancaire dans le cadre du programme de prêts aux petites entreprises, d’un montant original de 8 848 $, remboursable en versements mensuels de 73,73 $ en capital plus les intérêts au taux préférentiel plus 2 %, échéant en 20X9 Emprunt sur marge rotative de crédit dont les modalités de remboursement ont été établies comme suit : remboursement mensuel de 150 $ en capital plus les intérêts au taux préférentiel plus 2 %, échéant en 20X4 Moins : Portion échéant à court terme Les remboursements en capital des cinq prochains exercices sont les suivants : 20X4 – 20X5 – 20X6 – 20X7 – 20X8 –
2 135 $ 885 885 885 885
« Non audité – voir Rapport de mission d’examen »
4 719 $
1 250 5 969 2 135 3 834 $ _________
CHAPITRE 4
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez :
Contrairement à l’impôt sur le revenu, la taxe à
1
décrire les règles générales d’application de la taxe sur les produits et services (TPS) et de la taxe de vente du Québec (TVQ) ;
2
expliquer l’incidence de la TPS et de la TVQ sur la comptabilisation des opérations d’une entreprise ;
3
remplir le formulaire de déclaration qui doit être produit conjointement à Revenu Québec et à l’Agence du revenu du Canada (ARC) ;
4
présenter au bilan les soldes des différents comptes relatifs à la TPS et à la TVQ ;
5
apprécier les différences entre la TVQ et les taxes de vente provinciales ailleurs au Canada.
la consommation est la forme de taxation la plus directe ; personne ne peut y échapper !
132
Chapitre 4
Nous vivons dans un monde où les taxes font partie de notre quotidien.
Dans les chapitres précédents, nous avons fait abstraction de la réalité que constituent les taxes en toute connaissance de cause. En effet, nous avons présenté les opérations effectuées par Mise-en-pages Extra enr. sans tenir compte des taxes. Or, nous vivons dans un monde où les taxes font partie de notre quotidien. Dans ce chapitre, nous discuterons donc de la TPS et de la TVQ. Comme notre objectif n’est pas de former des spécialistes de la taxation, nous nous contenterons de dresser un portrait général de ces deux taxes. Nous expliquerons comment l’entreprise doit comptabiliser les taxes qu’elle perçoit de ses clients et celles qu’elle paie à ses fournisseurs.
Un APERçU généRAL dES RégImES dE TAxATIon CAnAdIEn ET QUébéCoIS 1
À la suite d’une entente conclue entre les gouvernements du Canada et du Québec, Revenu Québec assume, depuis le 1er juillet 1992, l’administration de la TPS sur son territoire. Depuis cette date, Revenu Québec perçoit la TPS et la TVQ des entreprises et verse au gouvernement édéral la TPS perçue.
Les taux de taxation applicables à la TPS et à la TVQ1 En général, la TPS se calcule au taux de 5 % sur le prix de vente. De son côté, la TVQ se calcule au taux de 7,5 % sur le montant comprenant la TPS. Certains biens, tels que les produits alimentaires de base, sont détaxés, c’est-à-dire taxables au taux de 0 % ; d’autres sont exonérés de toute taxe. Il existe aussi certains cas particuliers où le taux de taxe de vente est diérent. Les assurances, par exemple, ne sont pas soumises au régime de la TPS, mais le sont au régime de la TVQ. Le taux calculé est diérent du taux général. Ainsi, la TVQ d’une assurance automobile et d’une assurance habitation se calcule aux taux respectis de 5 % et de 9 %. Pensons aussi aux livres, qui sont détaxés dans le régime de la TVQ. Reprenons l’exemple de l’entreprise Mise-en-pages Extra enr., laquelle est inscrite au fchier de la TPS et à celui de la TVQ. Notons, par contre, qu’une entreprise considérée comme un « petit ournisseur », c’est-à-dire dont les produits sont inérieurs à 30 000 $, ne sera pas tenue, si elle le désire, de percevoir la TPS et la TVQ de ses clients. En revanche, elle ne pourra demander aucun crédit de taxe sur les intrants (CTI) ni aucun remboursement de la taxe sur les intrants (RTI), comme nous le verrons un peu plus loin. Comme l’illustre l’exemple ci-dessous, un service de mise en pages dont le prix de vente convenu est de 50 $ coûtera en ait 56,44 $ au client. Prix de vente convenu, avant taxes TPS (5 % de 50,00 $) Montant assujetti à la TVQ TVQ (7,5 % de 52,50 $) Prix de vente, taxes incluses
50,00 $ 2,50 52,50 3,94 56,44 $
Lors des achats courants assujettis à la TPS et à la TVQ, les taxes atteignent ainsi un taux combiné de 12,875 %, soit [5 % + (1,05 × 7,5 %)]. Le prix de vente, taxes incluses, est donc égal à 112,875 % du prix de vente convenu avant taxes (50 $ × 1,12875 = 56,44 $). 1. Il eiste ue ule e particularits t l’tue re lareet le care e cet uvrae e cptailit facière e ase. Puisque tre jecti ’est pas e aire e vus es spcialistes e la taati, us vus urirs les tails pertiets as les eercices et les prlèes e cprhesi prsets à la f e ce chapitre. Csultez les sites We es uvereets ral et prvicial pur teir plus e tails sur les eu taes e vete. de plus, vus evez savir que les tau e taati peuvet être ifs par les uvereets au r e leur vlt.
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
133
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Que se passe-t-il lorsqu’un marchand ore un bien pour la somme de 100 $, taxes incluses ? Il doit retracer le montant de la vente avant taxes. Comme le montant avec taxes correspond à 112,875 % (100 %, soit le prix de vente convenu
Si
100 $ X X
= = =
112,875 % 100 % 88,59 $
= =
avant taxes, plus le taux combiné de TPS et de TVQ de 12,875 %), il lui suft de prendre le montant de 100 $, taxes incluses, et de le diviser par 112,875 %, ce qui donne un montant avant taxes de 88,59 $.
Prix de vente, taxes incluses Prix de vente convenu, avant taxes
Du côté de l’entreprise, la TPS et la TVQ apparaissent comme des taxes perçues à chaque étape du processus de production et de mise en marché d’un produit ou d’un service. Toutefois, l’entreprise, quand elle est inscrite aux registres de Revenu Québec, peut demander, en vertu du régime de la TPS, un crédit de taxe sur les intrants (CTI) et, en vertu du régime de la TVQ, un remboursement de la taxe sur les intrants (RTI) pour la totalité de la taxe payée sur les achats admissibles qu’elle a effectués dans le cadre de ses activités commerciales. Ce faisant, seule la différence entre les taxes perçues (TPS et TVQ) et les taxes payées (CTI et RTI) fera l’objet d’une remise à Revenu Québec, comme nous le verrons un peu plus loin dans ce chapitre. Tenons pour acquis que Mise-en-pages Extra enr. s’est procuré, au prix de 3,39 $, taxes incluses, les fournitures de bureau requises pour rendre le service mentionné cicontre. Le tableau 4.1 présente le calcul des taxes et du montant dû à Revenu Québec. Tableau 4.1
le CalCul de la TPS eT de la TVQ
Prix de vente convenu, avant taxes TPS (5 %) Montant assujetti à la TVQ TVQ (7,5 %) Total
Facture de vente
Facture d’achat
Taxes perçues du client
Taxes payées au fournisseur
Solde à remettre au gouvernement
50,00 $ 2,50
3,00 $ 0,15
TPS 2,50 $
–
CTI 0,15 $
=
2,35 $
52,50 3,94 56,44 $
3,15 0,24 3,39 $
TVQ 3,94 $
–
RTI 0,24 $
=
3,70 6,05 $
LA ComPTAbILISATIon dE LA TPS ET dE LA TVQ LoRS dE LA PRESTATIon dE SERVICES Pour démontrer la comptabilisation de la TPS et de la TVQ lors de la prestation de services, reprenons l’opération effectuée par Denyse Lepage le 20 septembre 20X5, présentée au chapitre 3, à la page 96. Mme Lepage achève la saisie du texte de la thèse de doctorat d’un étudiant sur le point de terminer ses études. Il s’agit d’un document de 240 pages à 4 $ chacune. Jean Faucher promet de verser le montant intégral dès qu’il touchera sa première paye le 15 octobre prochain. Compte tenu des taxes, cette opération aurait été enregistrée dans les livres de l’entreprise de la façon présentée à la page suivante.
2
4
134
Chapitre 4
Comptabilisation de la prestation d’un service à crédit incluant la TPS et la TVQ
Clients Traitement de textes TPS à payer TVQ à payer Travaux effectués à crédit pour Jean Faucher et encaissables le 15 octobre.
1 083,60 960,00 48,00 75,60
4
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute remarqué que nous avons créé deux comptes de passif : TPS à payer et TVQ à payer. Ces sommes sont dues aux gouvernements. Mise-en-pages Extra enr. agit ici uniquement comme
perceptrice de taxes pour les gouvernements. Ainsi, le véritable produit d’exploitation demeure le fruit du service rendu à Jean Faucher, d’un montant de 960 $.
LE RECoUVREmEnT ET LA ComPTAbILISATIon dU CTI ET dU RTI Après avoir abordé l’incidence de la TPS et de la TVQ sur la vente de marchandises et la prestation de services, traitons maintenant des opérations d’achat.
À quel moment peut-on demander un CTI et un RTI ? Dans le régime de la TPS, l’inscrit peut demander un crédit de taxe sur les intrants (CTI) pour la totalité de la TPS payée sur les achats taxables eectués dans le cadre de ses activités. Dans le régime de la TVQ, il a généralement droit à un remboursement de la taxe sur les intrants (RTI) à l’égard d’un bien acquis ou d’un service reçu dans le cadre de ses activités.
La comptabilisation du CTI et du RTI lors de l’achat Lors de l’achat de marchandises, on doit comptabiliser les CTI et les RTI dans des comptes distincts. Reprenons l’opération eectuée par Denyse Lepage le 20 septembre 20X5, présentée au chapitre 3, à la page 97. Afn de respecter son engagement envers Jean Faucher, Mme Lepage doit photocopier le texte (240 pages à 0,07 $ chacune, soit 16,80 $) et assumer le coût de la reliure du texte original et de la copie (8,20 $). Elle émet donc un chèque au nom de Modoc inc. Compte tenu des taxes, voici comment cette opération aurait été enregistrée dans les livres de l’entreprise : Comptabilisation d’un achat incluant la TPS et la TVQ
Frais de photocopie et de reliure CTI à recouvrer RTI à recouvrer Caisse Chèque émis au nom de Modoc inc.
25,00 1,25 1,97 28,22
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
135
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute remarqué que nous avons créé de nouveaux comptes, soit CTI à recouvrer et RTI à recouvrer, plutôt que de débiter les comptes TPS à payer et
TVQ à payer. La création de ces deux comptes facilite la production du formulaire de déclaration à remettre à Revenu Québec2. Nous y reviendrons un peu plus loin.
4 Notons que certaines taxes payées ne peuvent aire l’objet d’un CTI ou d’un RTI. Pensons, par exemple, à la TVQ payée sur les assurances, qui n’est pas remboursable. Les taxes payées ne pouvant être recouvrées sont ajoutées au coût du bien acquis. Une police d’assurance de 1 000 $, plus la TVQ au taux de 5 %, serait comptabilisée de la açon suivante :
Assurance Caisse Paiement d’une police d’assurance.
1 050,00 1 050,00
Comptabilisation d’une opération dont la TVQ est non remboursable
Des CTI et des RTI pour l’achat ou la location d’immobilisations Dans le cas des immobilisations considérées comme des biens meubles, tels qu’un ordinateur, un mobilier ou un équipement, un CTI total et un RTI total peuvent être demandés uniquement quand l’immobilisation sert principalement, soit à plus de 50 %, dans le cadre d’une activité commerciale. Dans le cas des immobilisations considérées comme des immeubles, un édifce par exemple, un CTI et un RTI peuvent généralement être demandés dans la mesure où le bien sert à des fns commerciales. En général, les CTI et les RTI pouvant être demandés sont proportionnels à l’utilisation de l’immeuble dans le cadre d’activités commerciales. Ainsi, si vous achetez un immeuble que vous utiliserez dans une proportion de 80 % dans le cadre de vos activités commerciales, vous pourrez réclamer un CTI et un RTI représentant 80 % de la TPS et de la TVQ payées lors de l’acquisition de l’immeuble.
LA PRodUCTIon dU oRmULAIRE dE déCLARATIon Le formulaire de déclaration doit rendre compte des taxes perçues et payées. Quand les taxes perçues excèdent les montants payés, on doit envoyer à Revenu Québec la diérence entre ces deux montants ; dans le cas inverse, on recevra un remboursement du Ministère. La fgure 4.1 (voir p. 136-137) montre les calculs eectués sur le ormulaire de déclaration par Les Éditions du soleil levant à partir de données purement hypothétiques3. L’écriture de journal requise lors du paiement du solde dû à Revenu Québec est présentée à la page 138.
2. bie que us retruvis les expressis « CTI » et « RTI » sur le rulaire e clarati, les expressis « TPS à recuvrer » et « TVQ à recuvrer » st tut aussi acceptales. 3. Pur replir le rulaire e clarati, il suft e csulter le gra livre e l’etreprise et ’e extraire le sle es cptes apprpris.
3
136
Chapitre 4
FIguRe 4.1
4
leS CalCulS eFFeCTuéS SuR le FoRmulaIRe de déClaRaTIon
Calculs détaillés Numéro de compte TPS Numéro d'identification
20X00101
Numéro d'entreprise du Québec (NEQ) Dossier
Nom
Période de déclaration TPS/TVH
Période de déclaration TVQ
A
M
J
A
M
J
A
M
J
A
M
J
du
2 0 X 0 0 1 0 1 du 2 0 X 0 0 1 0 1
au
2 0 X 0 0 3 3 1 au 2 0 X 0 0 3 3 1
LES ÉDITIONS DU SOLEIL LEVANT Après avoir effectué les calculs détaillés, reportez les montants inscrits dans les cases ombrées aux cases correspondantes de la partie 2 de votre formulaire de déclaration. Consultez les renseignements à la page suivante.
TPS/TVH*
Total des fournitures (chiffre d'affaires)
15 000
Calcul des taxes
TPS/TVH
TPS/TVH exigible ; TVQ exigible
750
Redressements de TPS/TVH ; redressements de TVQ
+
Total de la TPS/TVH exigible et des redressements ; total de la TVQ exigible et des redressements. Additionnez les montants des cases 103 et 104 ainsi que ceux des cases 203 et 204.
=
Crédits de taxe sur les intrants (CTI) ; remboursements de la taxe sur les intrants (RTI)
101
TVQ − 103
1 181
104
25 203 204
750
− 105
1 181
25 205
500
− 106
787
50 206
Redressements de CTI et CTI à l'égard d'un immeuble ; redressements de RTI et RTI à l'égard d'un immeuble
+
Total des CTI et des redressements ; total des RTI et des redressements. Additionnez les montants des cases 106 et 107 ainsi que ceux des cases 206 et 207.
=
500
− 108
787
50 208
TPS/TVH nette à payer ou remboursement ; TVQ nette à payer ou remboursement (montant de la case 105 moins celui de la case 108 ; montant de la case 205 moins celui de la case 208). S’il s’agit d’un remboursement, indiquez-le avec le signe « – ». Si vous ne remplissez pas la déclaration ci-dessous, reportez ces montants aux cases 113 et 213 de la partie 2 du formulaire de déclaration, puis additionnez les montants des cases 113 et 213 en tenant compte des signes « – ». Si le résultat est positif, reportez-le à la case « Solde à remettre » de la partie 2 du formulaire de déclaration ; s’il est négatif, reportez-le à la case « Remboursement net demandé ». =
250
00 113
393
75 213
107
207
Vous ne devez pas retourner ce formulaire, sauf si vous avez rempli la section « Déclaration concernant un immeuble ou des fournitures importées ». Déclaration concernant un immeuble ou des fournitures importées Si vous avez fait l’acquisition d’un immeuble taxable en vue de l’utiliser ou de le fournirprincipalement dans le cadre de vos activités commerciales, ou si vous avez importé une fourniture taxable, soit un service ou un bien meuble incorporel acquis à l’étranger autrement qu’exclusivement pour consommation, utilisation ou fourniture dans le cadre d’activités commerciales, vous devez déclarer la TPS/TVH aux cases 114, 115 et la TVQ à la case 214. Les montants des CTI et des RTI auxquels vous avez droit à l'égard des acquisitions d'immeubles doivent être inscrits aux cases 107 et 207. Vous devez joindre ce formulaire à votre déclaration, car un inscrit est tenu de déclarer cette taxe au moment où il produit sa déclaration. Si vous effectuez votre paiement à une institution financière, veuillez le transmettre à l'un des bureaux de Revenu Québec. TPS/TVH payable à l'égard d'un immeuble ; TVQ payable à l'égard d'un immeuble
+
114
TPS/TVH payable à l'égard des fournitures importées
+
115
TPS/TVH à remettre ou remboursement ;TVQ à remettre ou remboursement .Additionnez les montants des cases 113, 114 et 115 ainsi que ceux des cases 213 et 214. Inscrivez les résultats en tenant compte des signes « – » et reportez-les aux cases 113 et 213 de la partie 2 du formulaire de déclaration. Additionnez les montants des cases 116 et 216 ; si le résultat est positif, reportez-le à la case « Solde à remettre » de la partie 2 du formulaire de déclaration ; s’il est négatif, reportez-le à la case « Remboursement net demandé ». =
116
214
216
Je déclare que ces renseignements sont exacts et complets. Signature
10 avril 20X0
987
654-3210
Date
Ind. rég.
Téléphone
Poste
Si vous avez rempli cette section, vous devez joindre ce formulaire à votre formulaire de déclaration. Cette section du formulaire est prescrite par le sous-ministre du Revenu du Québec.
Compensation TPS/TVH – TVQ La compensation TPS/TVH – TVQ est applicable seulement si vous avez un montant à payer en vertu d'une des lois visées et que vous demandez un remboursement en vertu de l'autre loi. Revenu Québec peut refuser la compensation TPS/TVH – TVQ à un inscrit qui a d'autres dettes envers le gouvernement du Canada ou le gouvernement du Québec (même s'il existe une entente en vue d'un règlement d'une dette fiscale), ou qui n'a pas produit une déclaration prévue pour une période antérieure. FP-500 (2006-05)
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
LES ÉDITIONS DU SOLEIL LEVANT
1006643376 TQ0001 20X0-03-21
250 00 20X0-01-01 20X0-01-01
20X0-03-31 20X0-03-31
1006643376
393 75
20X0-01-01 20X0-03-31
TQ0001
20X0-01-01 20X0-03-31
20X0-04-30
LES ÉDITIONS DU SOLEIL LEVANT
15 000
750
–
1181 25
500
–
787 50
–
643 75 250
–
393 75 9 8 7 6 5 4 3 2 1 0
137
4
138
Chapitre 4
Comptabilisation du paiement dû à Revenu Québec
TPS à payer TVQ à payer CTI à recouvrer RTI à recouvrer Caisse Paiement de l’excédent des taxes perçues sur les taxes payées 4.
750,00 1 181,25 500,00 787,50 643,75
4 La fréquence de production du formulaire de déclaration La réquence de production du ormulaire de déclaration dépend de la valeur des ventes annuelles, comme le montre le tableau 4.2. Tableau 4.2
leS PéRIodeS de déClaRaTIon de la TPS eT de la TVQ
Valeur des ventes annuelles
Période de déclaration attribuée
Période de déclaration possible
1 500 000 $ ou moins Supérieure à 1 500 000 $ jusqu’à 6 000 000 $ Supérieure à 6 000 000 $
Annuelle Trimestrielle
Mensuelle ou trimestrielle Mensuelle
Mensuelle
Aucun autre choix
LA PRéSEnTATIon AU bILAn 4
Bien que les comptes CTI à recouvrer et RTI à recouvrer représentent de véritables éléments d’acti, ainsi que nous les avons défnis au chapitre 1, la pratique courante veut que ces comptes soient présentés dans la section du passif à court terme5. À titre d’exemple, nous présentons ci-contre un extrait du bilan des Éditions du soleil levant avant la production de la déclaration présentée dans la fgure 4.1 (voir p. 136-137).
4. Quelle aurait t l’criture si l’etreprise avait plutôt rit à u recuvremet et u guveremet ? Suppss que le gra livre referme les cmptes suivats : TPS à payer, 500 $ ; TVQ à payer, 787,50 $ ; CTI à recuvrer, 750 $ ; et RTI à recuvrer, 1 181,25 $. Vici l’criture relative au recuvremet reçu e Reveu Quec : Caisse TPS à payer TVQ à payer CTI à recouvrer RTI à recouvrer Recouvrement de l’excédent des taxes payées sur les taxes perçues.
643,75 500,00 787,50 750,00 1 181,25
5. das le cas mis frquet ù le ttal es RTI et es CTI à recuvrer excerait le ttal e la TPS et e la TVQ à payer, le mtat et crrespat à u mtat à recevir u guveremet, ces cmptes seraiet prsets as la secti e l’actif à curt terme.
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
139
LES ÉDITIONS DU SOLEIL LEVANT Bilan partiel au 31 mars 20X0 Passif à court terme Fournisseurs Taxe sur les produits et services Crédit de taxe sur les intrants Taxe de vente du Québec Remboursement de la taxe sur les intrants Tranche de la dette à long terme échéant à court terme Total du passif à court terme
950 $ 750 $ (500) 1 181 (787)
4 644 1 000 2 594 $
LES TAxES PRoVInCIALES AILLEURS AU CAnAdA Il serait inapproprié de conclure ce chapitre sans jeter un bref regard sur les taxes provinciales ailleurs au pays. Puisqu’il appartient à chaque province de légiférer en matière de taxes provinciales, il n’est pas étonnant de constater des écarts importants entre les taux de la taxe de vente. Le tableau 4.3 présente ces différences. Tableau 4.3
5
le Taux de la Taxe de VenTe PaR PRoVInCe
Province Colombie-Britannique Alberta Saskatchewan Manitoba Ontario Québec Île-du-Prince-Édouard
Taux 7% 0% 5% 7% 8% 7,5 % 10 %
Calculé sur le Prix de vente avant taxes Prix de vente avant taxes Prix de vente avant taxes Prix de vente avant taxes Prix de vente + TPS Prix de vente + TPS
Après entente avec le gouvernement fédéral, le Nouveau-Brunswick, la Nouvelle-Écosse ainsi que TerreNeuve-et-Labrador ont plutôt opté pour une taxe de vente harmonisée. La t vt hrmisé (TVH) s’applique sur la même base que la TPS. Son taux est de 13 %, où 5 % représente le pourcentage fédéral et 8 %, le pourcentage des provinces participantes. Il est à noter que plusieurs provinces envisagent d’abandonner leur taxe de vente provinciale pour adhérer à la TVH. Pensons notamment à la Colombie-Britannique et à l’Ontario.
SYNTHèSE dU CHAPITRE 4 1. La TPS se calcule au taux de 5 % sur le prix de vente. De son côté, la TVQ se calcule au taux de 7,5 % sur le prix de vente comprenant la TPS. 2. Afn de tenir compte des exigences des régimes de la TPS et de la TVQ, on doit comptabiliser les taxes perçues dans les comptes TPS à payer et TVQ à payer ainsi que les taxes payées admissibles dans les comptes CTI à recouvrer et RTI à recouvrer.
140
Chapitre 4
problèmE TyPE Pascale Ltureau est rt eête. depuis quelques heures, elle visite es utiques e vêteets af e se prcurer u chaail très « cl ». deux e ces utiques lui ret u chaail ietique aux prix suivats : Boutique Monika enr. Boutique Tulla inc.
4
260 $ 280 $
(TPS et TVQ non incluses) (TPS et TVQ incluses)
das quelle utique me Ltureau evrait-elle acheter s chaail ?
SoluTioN dU PRobLÈmE TyPE me Ltureau evrait acheter s chaail à la utique Tulla ic. E eet, elle ’ urserait que la se e 280 $, cparativeet à 293,48 $ à la utique mika er., ce e tige le calcul ci-essus : Montant avant taxes TPS (260 $ × 5 %) Montant assujetti à la TVQ TVQ (273 $ × 7,5 %) Montant total à verser
260,00 $ 13,00 273,00 20,48 293,48 $
QuESTioNS dE RéVISIon 1. Le guvereet u Quec taxe-t-il la TPS ? 2. Qu’est-ce qu’u CTI ? Qu’est-ce qu’u RTI ? 3. Le prpritaire ’ue petite etreprise peut-il eectuer es reises triestrielles à Reveu Quec ?
5. E pratique, cet prsete-t- les sles es cptes e taxes au ila ? 6. dez u exeple ’u pruit u ’u service assujetti à la TVQ.
4. Purqui aut-il teir es cptes isticts pur la TPS, la TVQ, les CTI et les RTI ?
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4 • 5
Terminologie comptable Vici ue liste e ciq sigles prsets as ce chapitre : • CTI • TVH • RTI • TVQ • TPS Chacu es cs suivats peut servir (u ) à crire u e ces sigles. Pur chacu es cs, ites à quel sigle il crresp u iiquez « aucu » s’il e crresp à aucu ’etre eux. a) Il s’agit e la taxe e vete qucise, laquelle se calcule sur le prix e vete cveu. b) Il s’agit u taux e la taxe e vete rale applicale au Quec. c) Il s’agit u taux e la taxe e vete applicale au nuveau-bruswick. d) Il s’agit ’u reurseet e la taxe pae e vertu u rgie e la TPS. e) Il s’agit ’u crit e la taxe pae e vertu u rgie e la TVQ.
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
E2 2
E3 2
La détermination du montant total d’un service rendu compte tenu de la TPS et de la TVQ marie-Ève Savie requiert les services ’u avcat qui l’aiera à rgler u litige avec u e-clcataire. Cet avcat estie que ses hraires e evraiet pas ecer 200 $. dteriez le tat que marie-Ève evra effectiveet verser à s avcat cpte teu e la TPS et e la TVQ.
La détermination du montant avant TPS et TVQ Lrs ’ue prti, yaick breleau se prcure u ie pur la se e 250 $, taes icluses. dteriez le tat que le veeur evra iscrire e guise e pruit ’eplitati.
problèmES dE ComPRéHEnSIon P1 2 45 minutes – facile
141
L’enregistrement des opérations dans le journal général compte tenu de la TPS et de la TVQ L’etreprise machies à ules er. a effectu les pratis suivates au curs u is e jui 20x2 : 1er jui Alai bul pse la se e 8 500 $ as u cpte e aque uvert au e l’etreprise machies à ules er. 2 jui Paieet u ler esuel e 500 $, TPS et TVQ e sus. 4 jui Acquisiti e iverses achies à ules au pri e 9 000 $, taes icluses. La iti e cette se est verse au cptat et le sle est û as 60 jurs. Ces iilisatis servirt uiqueet au pratis cerciales. 7 jui dpôt es recettes e la seaie ttalisat 1 250 $, TPS et TVQ e sus. 10 jui Paieet pur la iffusi ’aces pulicitaires à la rai tuiate s’levat à 112,88 $. 14 jui dpôt es recettes e la seaie ttalisat 1 450 $, taes icluses. 15 jui Paieet u salaire e l’epl à teps partiel ’u tat e 375 $. 16 jui Retrait ’ue se e 500 $ effectu par le prpritaire. 21 jui dpôt es recettes e la seaie ttalisat 1 650 $, TPS et TVQ e sus. 23 jui Paieet ’ue se e 175 $, TPS et TVQ e sus, pur es rparatis effectues à ue achie à ules eage lrs ’ue agarre etre tuiats. 23 jui Jea-Per Laulle a ju tut l’après-ii à crit. Il pret e reurser ue se e 75 $ ès la seaie suivate. Ce tat cpre tutes les taes. 28 jui dpôt es recettes e la seaie ttalisat 750 $, taes icluses. 30 jui Rcepti u cpte e tlphe ’u tat e 62,08 $, taes icluses. 30 jui Paieet u salaire e l’epl à teps partiel ’u tat e 425 $. 30 jui Retrait ’ue se e 500 $ effectu par le prpritaire.
Vici le pla cptale qu’a apt l’etreprise : Caisse Clients Équipements récréatifs Fournisseurs TPS à payer CTI à recouvrer TVQ à payer RTI à recouvrer
1 11 21 31 32 33 35 36
Alain Boulé – Capital Alain Boulé – Retraits Produits de location Entretien et réparations Loyer Publicité Salaires Téléphone
41 43 51 61 63 65 68 69
4
142
Chapitre 4
TRAVAIL à FAIRE Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de juin dans le journal général.
P2
4
2 50 minutes – moyen
L’enregistrement des opérations dans le journal général compte tenu de la TPS et de la TVQ ma Transit a ouvert son propre bureau d’architectes le 1er avril 20x6. Avec l’aide d’une aie eperte-coptable, il a établi le plan coptable suivant : Caisse Honoraires à recevoir Fournitures de dessin Matériel de bureau et de dessin Fournisseurs Honoraires reçus d’avance TPS à payer CTI à recouvrer
1 5 15 21 31 36 41 42
TVQ à payer RTI à recouvrer Max Transit – Capital Max Transit – Apports Honoraires gagnés Loyer Salaires
46 47 51 52 61 72 73
Voici les opérations qu’a eectuées l’entreprise au cours du preier ois d’eploitation :
1er avril Investisseent d’une soe de 20 000 $, de ournitures de dessin et de atériel de bureau et de dessin ayant respectiveent une juste valeur de 250 $ et de 6 000 $. [Tenez pour acquis qu’il n’y a aucune tae lors de l’apport de biens.] 1er avril Ebauche d’une secrétaire à la réception dont le salaire ensuel est fé à 1 600 $. La oitié de ce salaire sera versée le 15 du ois et le solde, le dernier jour du ois. 2 avril Paieent du loyer ensuel de 750 $, TPS et TVQ en sus. 3 avril Acquisition à crédit de ournitures de dessin au pri de 1 450 $, taes incluses. Les ournitures ont été achetées chez Eacto inc. 5 avril Signature d’un contrat pour la conception des plans d’une résidence dont les honoraires sont estiés à 3 500 $. 9 avril Les plans sont terinés puis livrés à Ki Larousse. Une acture de 3 500 $, toutes taes incluses, lui est alors reise. 12 avril Réception d’une soe de 300 $ de ernand Ratté à titre d’acopte sur le plan d’un aénageent paysager qui sera conçu au cours de la seaine suivante. [Tenez pour acquis qu’il n’y a aucune tae tant que les services ne sont pas eectiveent rendus.] 15 avril Paieent du salaire de la secrétaire à la réception. 16 avril Acquisition d’une voiture d’occasion au pri de 10 000 $, TPS et TVQ en sus. ma Transit éet un chèque personnel pour ce véhicule à l’usage eclusi de son ari, stagiaire en pharacologie. 22 avril Encaisseent d’une soe de 3 047,63 $ pour des plans reis à Construitout inc. 24 avril Verseent d’une soe de 1 000 $ à Eacto inc. 30 avril Paieent du salaire de la secrétaire à la réception. TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois d’avril. b) Déterminez le montant net à remettre à Revenu Québec en date du 30 avril. Total dû : 484,91 $
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
P3 2•4 45 minutes – difcile
143
L’enregistrement des opérations dans le journal général compte tenu de la TPS et de la TVQ Une jeune annequine de renoée ondiale, Patricia Joly, vient tout juste d’ouvrir sa propre agence de annequins sous le no coercial de Joly annequins enr. Voici les opérations qu’a effectuées l’agence au cours du preier ois d’exploitation : 2 juin Patricia obtient une subvention de 10 000 $ dans le cadre du prograe Jeunes entrepreneurs. Elle dépose cette soe dans un copte en banque ouvert au no de l’agence. 3 juin Paieent du loyer ensuel de 700 $, TPS et TVQ en sus. 4 juin Acquisition au coptant de atériel spécialisé d’un ontant de 8 500 $, toutes taxes incluses. Ces estrades déontables, acquises chez modulex ltée, serviront exclusiveent aux activités coerciales de l’entreprise. 5 juin Acquisition à crédit de fournitures de aquillage totalisant 1 328,90 $, TPS et TVQ en sus. 10 juin Services rendus à un client qui paie coptant la soe de 650 $, toutes taxes incluses. 15 juin Paieent du salaire d’une secrétaire-réceptionniste s’élevant à 800 $. 18 juin Services rendus à un grand couturier pour le lanceent de sa collection printeps-été au ontant de 25 000 $, toutes taxes incluses. m. Christian Versace verse la soe de 20 000 $ et s’engage à rebourser le solde de 5 000 $ en 2 verseents ensuels de 2 500 $ payables le 15 de chaque ois. 18 juin Paieent des salaires des annequins au ontant total de 15 000 $. 22 juin Verseent d’une soe de 900 $ en règleent partiel des fournitures acquises le 5 juin. 23 juin Encaisseent d’une soe de 3 100 $ pour divers services rendus à des clients, toutes taxes incluses. 25 juin Paieent des frais de publication d’une annonce publicitaire totalisant 500 $, TPS et TVQ incluses. 28 juin Réception des coptes d’électricité et de téléphone, s’élevant respectiveent à 282,19 $ et à 90,30 $, toutes taxes incluses. 29 juin Retrait d’une soe de 5 000 $ effectué par la propriétaire. 30 juin Paieent du salaire d’une secrétaire-réceptionniste d’un ontant de 800 $. 30 juin Paieent des salaires des annequins au ontant total de 1 500 $.
Voici les coptes du grand livre de l’agence : Caisse Clients Fournitures de maquillage Matériel spécialisé Fournisseurs TPS à payer CTI à recouvrer TVQ à payer RTI à recouvrer
1 10 15 20 30 41 42 46 47
Patricia Joly – Capital Patricia Joly – Retraits Chiffre d’affaires Électricité Loyer Publicité Salaires – Mannequins Salaires – Employée de bureau Téléphone
51 54 75 81 87 89 90 91 93
TRAVAIL à FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations du mois de juin. b) Déterminez les montants devant fgurer dans le ormulaire de déclaration de TPS et de TVQ produit par l’agence en date du 30 juin. Total à recouvrer : 813,67 $ c) À l’aide des résultats obtenus en b), remplissez la euille de calcul et le ormulaire de déclaration présentés aux pages 144 et 145.
4
144
Chapitre 4
Calculs détaillés Numéro de compte TPS Numéro d'identification
4
Numéro d'entreprise du Québec (NEQ) Dossier
Nom
Période de déclaration TPS/TVH
Période de déclaration TVQ
du
A
M
J
du
A
M
J
au
A
M
J
au
A
M
J
Après avoir effectué les calculs détaillés, reportez les montants inscrits dans les cases ombrées aux cases correspondantes de la partie 2 de votre formulaire de déclaration. Consultez les renseignements à la page suivante.
TPS/TVH
Total des fournitures (chiffre d'affaires)
101
TPS/TVH
Calcul des taxes TPS/TVH exigible ; TVQ exigible
TVQ 103
203
Redressements de TPS/TVH ; redressements de TVQ
+
104
204
Total de la TPS/TVH exigible et des redressements ; total de la TVQ exigible et des redressements. Additionnez les montants des cases 103 et 104 ainsi que ceux des cases 203 et 204.
=
105
205
106
206
Crédits de taxe sur les intrants (CTI) ; remboursements de la taxe sur les intrants (RTI) Redressements de CTI et CTI à l'égard d'un immeuble ; redressements de RTI et RTI à l'égard d'un immeuble
+
107
207
Total des CTI et des redressements ; total des RTI et des redressements. Additionnez les montants des cases 106 et 107 ainsi que ceux des cases 206 et 207.
=
108
208
TPS/TVH nette à payer ou remboursement ; TVQ nette à payer ou remboursement (montant de la case 105 moins celui de la case 108 ; montant de la case 205 moins celui de la case 208). S’il s’agit d’un remboursement, indiquez-le avec le signe « – ». Si vous ne remplissez pas la déclaration ci-dessous, reportez ces montants aux cases 113 et 213 de la partie 2 du formulaire de déclaration, puis additionnez les montants des cases 113 et 213 en tenant compte des signes « – ». Si le résultat est positif, reportez-le à la case « Solde à remettre » de la partie 2 du formulaire de déclaration ; s’il est négatif, reportez-le à la case « Remboursement net demandé ». =
113
213
Vous ne devez pas retourner ce formulaire, sauf si vous avez rempli la section « Déclaration concernant un immeuble ou des fournitures importées ». Déclaration concernant un immeuble ou des fournitures importées Si vous avez fait l’acquisition d’un immeuble taxable en vue de l’utiliser ou de le fournirprincipalement dans le cadre de vos activités commerciales, ou si vous avez importé une fourniture taxable, soit un service ou un bien meuble incorporel acquis à l’étranger autrement qu’exclusivement pour consommation, utilisation ou fourniture dans le cadre d’activités commerciales, vous devez déclarer la TPS/TVH aux cases 114, 115 et la TVQ à la case 214. Les montants des CTI et des RTI auxquels vous avez droit à l'égard des acquisitions d'immeubles doivent être inscrits aux cases 107 et 207. Vous devez joindre ce formulaire à votre déclaration, car un inscrit est tenu de déclarer cette taxe au moment où il produit sa déclaration. Si vous effectuez votre paiement à une institution financière, veuillez le transmettre à l'un des bureaux de Revenu Québec. TPS/TVH payable à l'égard d'un immeuble ; TVQ payable à l'égard d'un immeuble
+
114
TPS/TVH payable à l'égard des fournitures importées
+
115
TPS/TVH à remettre ou remboursement ;TVQ à remettre ou remboursement .Additionnez les montants des cases 113, 114 et 115 ainsi que ceux des cases 213 et 214. Inscrivez les résultats en tenant compte des signes « – » et reportez-les aux cases 113 et 213 de la partie 2 du formulaire de déclaration. Additionnez les montants des cases 116 et 216 ; si le résultat est positif, reportez-le à la case « Solde à remettre » de la partie 2 du formulaire de déclaration ; s’il est négatif, reportez-le à la case « Remboursement net demandé ». =
116
214
216
Je déclare que ces renseignements sont exacts et complets. Signature
Date
Ind. rég.
Poste
Téléphone
Si vous avez rempli cette section, vous devez joindre ce formulaire à votre formulaire de déclaration. Cette section du formulaire est prescrite par le sous-ministre du Revenu du Québec.
Compensation TPS/TVH – TVQ La compensation TPS/TVH – TVQ est applicable seulement si vous avez un montant à payer en vertu d'une des lois visées et que vous demandez un remboursement en vertu de l'autre loi. Revenu Québec peut refuser la compensation TPS/TVH – TVQ à un inscrit qui a d'autres dettes envers le gouvernement du Canada ou le gouvernement du Québec (même s'il existe une entente en vue d'un règlement d'une dette fiscale), ou qui n'a pas produit une déclaration prévue pour une période antérieure. FP-500 (2006-05)
La taxe sur les produits et services et la taxe de vente du Québec
145
4
146
Chapitre 4
défi D1 1•5 10 minutes – moyen
4
TVQ ou TVH ? Le ministre es inances u Québec jongle avec l’iée ’ahérer au système e la taxe e vente harmonisée (TVH) ou ’augmenter le taux e la TVQ e 1 %. Tenez pour acquis que le taux actuel e la TVQ est e 7,5 % et que celui e la TVH est e 13 %. de plus, afn e réponre à une emane pressante es provinces ahérant à la TVH, le gouvernement ééral serait prêt à en augmenter le taux à 13,5 %, e sorte que 8,5 % serait remis aux provinces, soit 0,5 % e plus que ce qu’elles reçoivent actuellement.
TRAVAIL à FAIRE À l’aide d’un exemple simple, dites quelle option s’avérerait la plus intéressante : a) pour le gouvernement québécois ; et b) pour le contribuable québécois.
CHAPITRE 5
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez :
Les produits résultant de la vente de biens sont constatés lorsque le vendeur a transféré à l’acheteur les risques et avantages importants
1
distinguer une entreprise commerciale d’une entreprise de services ;
2
décrire les diverses étapes du cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale ;
3
dresser l’état des résultats d’une entreprise commerciale ;
4
décrire la nature de chacun des éléments qui entrent dans le calcul du chire d’aaires net et expliquer la açon de les comptabiliser ;
5
décrire la nature de chacun des éléments qui entrent dans le calcul du coût des ventes et de la marge bénéfciaire brute et expliquer la açon de les comptabiliser ;
6
distinguer un système d’inventaire périodique d’un système d’inventaire permanent ;
7
décrire le traitement comptable appliqué aux achats selon qu’ils sont comptabilisés au prix brut ou au prix net ;
8
distinguer un état des résultats à groupements simples d’un état des résultats à groupements multiples ;
9
analyser sommairement les résultats et le bilan d’une entreprise commerciale.
inhérents à la propriété du bien vendu1.
1. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entre prises à capital fermé, paragr. 3400.05.
148
Chapitre 5
Tout au long des quatre premiers chapitres, nous avons étudié les étapes du cycle comptable de Mise-en-pages Extra enr., entreprise qui génère des produits d’exploitation grâce à la prestation de services. Dans ce chapitre, nous discuterons d’un autre secteur important de l’activité économique, celui des entreprises commerciales qui achètent et revendent des marchandises plutôt que de rendre des services. Vous connaissez déjà une multitude d’entreprises commerciales, que nous pouvons grouper dans deux grandes catégories.
Les entreprises commerciales achètent et revendent des marchandises plutôt que de rendre des services.
Dans la première catégorie, on trouve les entreprises spécialisées dans le commerce de détail. Les détaillants vendent leurs marchandises directement aux consommateurs. Citons comme exemple les supermarchés d’alimentation (IGA, Maxi, Metro, etc.), les magasins à grande surace (Sears, La Baie, Costco, Wal-Mart, etc.) et la multitude de boutiques spécialisées présentes dans tous les centres commerciaux. La seconde catégorie groupe les entreprises qui exercent le commerce de gros. Les grossistes approvisionnent les détaillants. Parmi ceux-ci, on trouve notamment les grossistes en alimentation (Provigo Distribution et Bœu Mérite).
Bien que les étapes du cycle comptable d’une entreprise commerciale soient les mêmes que celles d’une entreprise de services, l’entreprise commerciale doit tenir plusieurs comptes additionnels afn d’enregistrer toutes les opérations relatives à l’achat et à la vente des marchandises. Ce chapitre porte essentiellement sur l’ensemble de ces nouveaux comptes et sur la açon de les comptabiliser et de les présenter dans les états fnanciers. Notre explication s’applique tout aussi bien aux détaillants qu’aux grossistes.
UNE VUE D’ENSEMBLE DES ÉTATS FINANCIERS D’UNE ENTREPRISE COMMERCIALE 1
D’entrée de jeu, comparons l’état des résultats et le bilan partiel de Mise-en-pages Extra enr., entreprise de services, à ceux de l’entreprise commerciale Jeansbec enr. (voir la fgure 5.1). Une brève analyse de ces états fnanciers nous permet de aire les constatations préliminaires suivantes2 : 1. Le bénéfce net d’une entreprise de services telle que Mise-en-pages Extra enr. correspond simplement à la diérence existant entre les produits d’exploitation constatés au cours d’un exercice et les charges engagées au cours de la même période pour gagner ces produits. 2. Les résultats d’une entreprise commerciale telle que Jeansbec enr. sont principalement regroupés dans trois grandes sections : le chire d’aaires net, le coût des ventes et les rais d’exploitation. Puisque l’activité principale d’une entreprise commerciale est la vente de marchandises, le chiffre d’affaires net correspond aux ventes nettes de marchandises de l’entreprise, le coût des ventes représente le coût des marchandises qu’elle a vendues à ses clients et les rais d’exploitation englobent l’ensemble des rais engagés pour assurer la poursuite de l’exploitation de l’entreprise. Il est
2. Notez que tous les nouveaux termes seront expliqués de façon détaillée aux pages suivantes.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
Figure 5.1
149
une comparaison des états Financiers d’une entreprise de services et d’une entreprise commerciale MISE-EN-PAGES EXTRA ENR.
Résultats condensés pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Produits d’exploitation Charges d’exploitation Bénéfice net
23 510 $ 11 671 11 839 $
Le total des charges est soustrait du total des produits pour dégager le bénéfice net.
JEANSBEC ENR.
Résultats condensés pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Chiffre d’affaires net Coût des ventes Marge bénéficiaire brute Frais d’exploitation Frais de vente Frais d’administration Frais financiers Total des frais d’exploitation Bénéfice d’exploitation Autres produits et autres charges
Les comptes de résultats sont principalement regroupés dans trois grandes sections.
Bénéfice net
680 000 $ 421 600 258 400 166 675 44 925 3 500 215 100 43 300 3 500 46 800 $
Le compte Stock figure au bilan.
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Bilan partiel au 31 décembre 20X5
Actif à court terme Caisse Clients Assurances payées d’avance Fournitures de bureau Total de l’actif à court terme
175 $ 1 370 500 350 2 395
JEANSBEC ENR.
Bilan partiel au 31 décembre 20X5 Actif à court terme Caisse Clients Stock de marchandises Charges payées d’avance Total de l’actif à court terme
possible de répartir les rais d’exploitation selon leur nature en distinguant les rais de vente (salaires des vendeurs, commissions, publicité, etc.) des rais d’administration (salaires des employés de bureau, ournitures de bureau utilisées, primes d’assurance responsabilité, etc.) et des rais fnanciers (intérêts et rais bancaires, intérêts sur la dette à long terme, etc.). 3. Pour déterminer le bénéfce net d’une entreprise commerciale, il aut d’abord soustraire le coût des ventes du chire d’aaires net afn de dégager la marge bénéfciaire brute, ou bénéfce brut. Une entreprise de services n’a pas de marge bénéfciaire brute, puisqu’elle ne vend pas de marchandises. Les rais d’exploitation sont ensuite déduits de la marge bénéfciaire brute pour dégager le bénéfce d’exploitation. Si une entreprise commerciale exerce aussi des activités accessoires (par exemple, Jeansbec enr. organise à l’occasion des déflés de mode), les produits et les charges découlant de ces activités sont pris en compte dans la section Autres produits et autres charges3. Le résultat net des activités accessoires est fnalement ajouté au bénéfce d’exploitation ou retranché de celui-ci pour dégager le bénéfce net.
3. Une entreprise de services peut aussi exercer des activités accessoires, dont les résultats sont présentés dans la section Autres produits et autres charges.
750 $ 950 69 600 1 500 72 800
5
150
Chapitre 5
4. Puisque l’entreprise commerciale a pour principale activité la vente de marchandises, elle doit constamment disposer d’un stock de marchandises pouvant être vendues, que l’on présente au bilan dans la section des éléments d’acti à court terme. En règle générale, le stock de marchandises est l’élément d’acti à court terme le plus important. Il est donc essentiel que ce stock soit bien géré afn que la quantité de marchandises en main soit maintenue à un niveau optimal pour satisaire la demande de la clientèle. Les utilisateurs des états fnanciers d’une entreprise commerciale s’intéressent à la marge bénéfciaire brute parce que celle-ci doit excéder les rais d’exploitation pour qu’un bénéfce soit réalisé. Si la marge bénéfciaire brute est inérieure aux rais d’exploitation, l’entreprise subira inévitablement une perte. Si le niveau de la marge bénéfciaire brute est insatisaisant, les dirigeants de l’entreprise devront prendre des mesures pour corriger la situation ; sinon, la survie de l’entreprise sera vite mise en question.
5
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Pour que l’exploitation d’une entreprise commerciale soit ructueuse, celle-ci ne doit pas se contenter de vendre ses marchandises à un prix supérieur à celui auquel les ournisseurs les lui ont vendues (prix vendant > prix coûtant).
En eet, le prix de vente établi par une entreprise commerciale doit comprendre trois éléments : 1) le coût de revient des marchandises achetées ; 2) l’ensemble des rais d’exploitation ; et 3) le bénéfce net souhaité.
Les propriétaires d’entreprises commerciales accordent une grande importance aux trois principales sections de l’état des résultats. Ils s’intéressent tout autant au pourcentage de la marge bénéfciaire brute qu’au montant de la marge bénéfciaire brute (respectivement 38 % et 258 400 $ dans le cas de Jeansbec enr.). Cette inormation est de la première importance dans le cadre de la planifcation des opérations de cette entreprise. Ainsi, le propriétaire pourrait tenter d’accroître le chire d’aaires net en réduisant le prix de vente, espérant ainsi réaliser un bénéfce net accru. Cette stratégie entraînerait une diminution du pourcentage de la marge bénéfciaire brute et pourrait s’avérer ructueuse si l’augmentation du nombre d’unités vendues était sufsante pour accroître la marge bénéfciaire brute. Le propriétaire pourrait aussi envisager d’augmenter les rais d’exploitation (la publicité, par exemple) afn d’accroître le chire d’aaires net et la marge bénéfciaire brute. Si l’augmentation de la marge bénéfciaire brute excédait l’augmentation des rais d’exploitation, le bénéfce net s’en trouverait accru. Plusieurs autres stratégies s’orent aussi au propriétaire de Jeansbec enr., dont la réduction du coût des ventes et des rais d’exploitation. Le tableau 5.1 résume les eets de quelques-unes de ces stratégies.
LE CYCLE D’EXPLOITATION D’UNE ENTREPRISE COMMERCIALE 2
Comme nous l’avons déjà dit, l’activité principale d’une entreprise commerciale consiste à acheter des marchandises d’un abricant, d’un producteur ou d’un grossiste pour ensuite les vendre à ses clients. La fgure 5.2 illustre sommairement le cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale. Comme on peut le voir, le cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale comprend deux étapes principales : l’achat de marchandises, qui peut se aire au comptant ou à crédit, et la vente de marchandises, qui peut également se aire au comptant ou à crédit. La fgure 5.3 (voir p. 152-153) résume de açon plus précise les quatre scénarios possibles du cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
tableau 5.1
une analyse des eFFets de diverses stratégies envisagées par Jeansbec enr. r
Chire d’aaires net Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation Frais de vente Frais d’administration Frais fnanciers Total des rais d’exploitation Bénéfce d’exploitation Autres produits et autres charges Bénéfce net
s 1
s 2
s 3
680 000 $ 421 600 258 400 38 %
710 600 $ 463 760 246 840 35 %
856 800 $ 590 240 266 560 31 %
748 000 $ 463 760 284 240 38 %
166 675 44 925 3 500 215 100 43 300 3 500 46 800 $
166 675 44 925 3 500 215 100 31 740 3 500 35 240 $
171 675 44 925 3 500 220 100 46 460 3 500 49 960 $
181 675 44 925 3 500 230 100 54 140 3 500 57 640 $
Stratégies 1. Une diminution de 5 % du prix de vente pourrait entraîner une augmentation de 10 % des unités vendues. Résultats actuels : 68 000 unités vendues 10 $ chacune Stratégie : 74 800 unités vendues 9,50 $ chacune 2. Une diminution de 10 % du prix de vente pourrait entraîner une augmentation de 40 % des unités vendues et une augmentation de 3 % des frais de vente. Stratégie : 95 200 unités vendues 9 $ chacune 3. Une campagne publicitaire coûtant 15 000 $ pourrait entraîner une augmentation de 10 % des unités vendues.
Stratégie : 74 800 unités vendues 10 $ chacune
Figure 5.2
151
le cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale Étape 1 – L’achat de marchandises
Étape 2 – La vente de marchandises
Au moyen de son télécopieur ou de son courriel, Télé Plus peut commander rapidement des téléviseurs à un abricant. Celui-ci en expédie un plein wagon à Télé Plus.
Télé Plus
Télé Plus vend les téléviseurs à ses nombreux clients.
5
152
Chapitre 5
Figure 5.3
les quatre scénarios possibles du cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale
Scénario 1 – L’achat au comptant et la vente au comptant
Télé Plus
$
➔
➔
➔
$
➔
$
➔
Achat au comptant
$
➔
$
$
➔
$
➔
Caisse
$ ➔
➔
$
$ ➔ $ $ $ $ $ $ $ $
➔
$
Client
➔
➔
Fabricant
➔
➔
➔
➔
Vente au comptant
➔
➔
➔
➔
➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ Stock de marchandises
Scénario 2 – L’achat au comptant et la vente à crédit
Télé Plus
➔
$
➔
$
Achat au comptant
➔
$
➔
$ $ $ $ $ $ $ $ $ Facture
Caisse ➔
➔ ➔ ➔
➔ ➔ ➔
Fabricant
➔
$
Vente à crédit
➔
➔
➔
Clients
➔
Client
➔
➔
➔
$
➔
5
➔
➔
➔
➔
➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ Stock de marchandises
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
les quatre scénarios possibles du cycle d’exploitation d’une entreprise commerciale (suite )
Scénario 3 – L’achat à crédit et la vente au comptant
Télé Plus
$
$
➔
Caisse
Fabricant
Client
➔
➔ ➔ ➔
➔
➔
Vente au comptant ➔
$ ➔
➔
$
➔
$ $ $ $ $ $ $ $ $
➔
➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔
➔
➔
Stock de marchandises
Achat à crédit
➔ ➔
➔
➔
➔
➔ Fournisseurs
Factures
Scénario 4 – L’achat à crédit et la vente à crédit
Télé Plus
$ $ $ $ $ $ $ $ $ Caisse
Facture ➔ ➔ ➔ ➔
Fabricant
Client
➔
➔
Clients
Vente à crédit
➔
➔ ➔
➔
➔
➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔ ➔
➔
Stock de marchandises Achat à crédit
➔ ➔
➔
➔ ➔ ➔
➔
➔
Factures
➔
➔ Fournisseurs
➔ ➔ ➔ ➔ ➔
Figure 5.3
153
5
154
Chapitre 5
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Il est important de souligner que, pour le vendeur, la vente effectuée au moyen d’une carte de débit ou d’une carte de crédit correspond à une vente effectuée au comptant. En effet, dans ces cas, le vendeur voit son
5
compte bancaire débité rapidement. L’utilisation fréquente des cartes de débit et des cartes de crédit a amené plusieurs entreprises commerciales à ne plus accepter de vendre à crédit.
Avant de passer à l’étude détaillée de chacune des opérations illustrées dans les quatre scénarios, il serait intéressant de voir ce à quoi ressemble véritablement l’état des résultats d’une entreprise commerciale.
L’ÉTAT DES RÉSULTATS D’UNE ENTREPRISE COMMERCIALE 3
Nous avons présenté dans la fgure 5.1 (voir p. 149) la version condensée de l’état des résultats de Jeansbec enr. pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5. Voyons maintenant la version intégrale de cet état. Nous y erons réérence tout au long de notre étude de la comptabilisation des opérations de l’entreprise. Comme vous pouvez le constater, cet état des résultats ournit beaucoup plus de renseignements sur les éléments composant chacune de ses grandes sections4. Dans les pages qui suivent, nous discuterons en détail de chacune de ces sections.
JEANSBEC ENR. Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Chire d’aaires brut Moins : Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Chire d’aaires net Coût des ventes Stock au 1er janvier 20X5 Achats Moins : Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Achats nets Plus : Transports sur achats Coût de revient des achats Coût des marchandises destinées à la vente Moins : Stock au 31 décembre 20X5 Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation Frais de vente Salaires du personnel de vente Assurances Frais de livraison
691 750 $ 7 050 $ 4 700
11 750 680 000
39 460 429 545 $ 6 880 $ 2 910
9 790 419 755 3 575 423 330 462 790 41 190 421 600 258 400
100 625 2 000 2 990
4. La présentation des chires en ayant recours à plusieurs colonnes est acultative. Elle vise essentiellement à clarifer davantage la présentation des diverses sections de l’état des résultats.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
Loyer Publicité Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Équipements Total des rais de vente Frais d’administration Salaires du personnel de bureau Assurances Chauage et électricité Loyer Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Matériel de bureau Total des rais d’administration Frais fnanciers Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Total des rais fnanciers Total des rais d’exploitation Bénéfce d’exploitation Autres produits et autres charges Déflés de mode Salaires des mannequins Cosmétiques Bénéfce net
10 800 29 260 18 000 3 000 166 675 38 250 500 1 975 1 200 2 000 1 000
5 44 925
795 2 705 3 500 215 100 43 300 13 500 9 300 700
(10 000 )
3 500 46 800 $
Le chiffre d’affaires net La première section de l’état des résultats d’une entreprise commerciale porte sur la détermination du chire d’aaires net. Celui-ci est obtenu en déduisant du chire d’aaires brut les rendus et rabais sur ventes ainsi que les escomptes sur ventes. Détermination du chiffre d’affaires net
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Chire d’aaires brut Moins : Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Chire d’aaires net
155
691 750 $ 7 050 $ 4 700
11 750 680 000 $
Le chiffre d’affaires brut Conormément au principe de réalisation, les produits d’exploitation résultant de la vente de marchandises sont généralement comptabilisés au moment où la livraison a lieu5, sans tenir compte du moment où l’argent sera eectivement recouvré. Les ventes de marchandises peuvent être eectuées au comptant ou à crédit. Toutes les opérations de vente doivent être accompagnées d’une pièce justifcative. Lorsqu’une vente est eectuée au comptant, le vendeur remet au client un coupon de caisse enregistreuse, tandis qu’une facture de vente est obligatoirement émise lors d’une vente à crédit (voir les fgures 5.4 et 5.5, p. 156).
5. La date à laquelle la marchandise est livrée constitue un point de repère utile, puisque c’est généralement à ce moment-là que le titre de propriété est transféré du vendeur au preneur. Toutefois, il faut bien analyser chaque opération, car il se peut qu’il ne soit pas approprié de constater la vente au moment de la livraison. Ainsi, si un client achetait des meubles de jardin en janvier, mais demandait que ceux-ci ne soient livrés qu’en mai, la vente aurait bel et bien eu lieu et il serait approprié de comptabiliser le produit d’exploitation en janvier.
4
156
Chapitre 5
Figure 5.4
un exemple de coupon de caisse comportant la tps et la tvq
EANSBEC ENR. Boutique Galeries Enville (911) 991-1234 20X5-07-02 01 Jean 03 Chandail 06 Accessoires Total avant taxes TPS TVQ Total Montant reçu Argent remis
5
Figure 5.5
55,95 85,95 19,10 161,00 8,05 12,68 181,73 185,00 3,27
un exemple de Facture de vente À crédit comportant la tps et la tvq
EANSBEC ENR.
Facture th : (911) 991-1234 t : (911) 991-1415
Galeries Enville 750, Place du Commerce Enville (Québec) G1G 1G9 vendu À
expédié À
BOUTIQUE SIBELLE ENR. Thais Sibelle, propr. 118, rue Ducharme Enville (Québec) G1G 1G9 date 20x5-07-02
36
Même
n° de commande
N° de code Comm. Livrée 01-414
g – 10905
36
vendeur b ly Description
Jeans – Coupe normale
TOTAL PARTIEL 1 440,00
Numéros d’inscription TPS 123456789 TVQ 7654321123
CONDITIONS :
TRANSPORT
n° du client 115
conditions 2/10, /30
Prix unitaire TPS TVQ 40,00
TPS 72,00
Oui Oui
TVQ 113,40
2/10, n/30 avant taxes Frais d’administration de 2 % après 30 jours
Merci de votre confiance
1 440,00
TOTAL 1 625,40
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
157
Si nous posons l’hypothèse que les opérations illustrées dans les fgures 5.4 et 5.5 sont les seules eectuées par Jeansbec enr. le 2 juillet 20X5, voici comment celles-ci ont été enregistrées dans les livres de l’entreprise :
Caisse Ventes – Jeans Ventes – Chandails Ventes – Accessoires TPS à payer TVQ à payer Ventes au comptant de la journée. Clients – Boutique Sibelle enr. Ventes – Jeans TPS à payer TVQ à payer Vente à crédit de la journée.
181,73 55,95 85,95 19,10 8,05 12,68
1 625,40 1 440,00 72,00 113,40
Comptabilisation d’une vente au comptant comportant la TPS et la TVQ
5 Comptabilisation d’une vente à crédit comportant la TPS et la TVQ
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute remarqué que, pour comptabiliser une opération de vente, il aut débiter un compte d’acti (Caisse ou Clients) et un ou plusieurs comptes de produits. L’entreprise utilise plusieurs comptes de produits afn de pouvoir suivre l’évolution de leur niveau de ventes
et de leur rentabilité. Bien que nous utilisions les comptes Ventes – Jeans, Ventes – Chandails et Ventes – Accessoires, nous ne présentons qu’un seul poste dans l’état des résultats, celui du Chire d’aaires brut, car la ventilation ne constitue une inormation utile qu’à des fns internes.
Il serait opportun de se demander comment une entreprise commerciale garde une trace de toutes ses opérations de vente. En ce qui a trait aux ventes au comptant, tandis que les clients reçoivent un coupon de caisse enregistreuse, toutes les ventes sont aussi imprimées sur un second ruban à l’intérieur de la caisse. Ce second ruban et le sommaire des opérations de la journée produit par la caisse enregistreuse permettent de conserver une piste de vérifcation (une preuve écrite) des opérations de vente eectuées au comptant. Pour ce qui est des ventes eectuées à crédit, l’entreprise conserve une copie de la acture de vente remise à chaque client. Enfn, sachez que les utilisateurs de l’état des résultats portent une attention particulière au chire d’aaires brut et à son évolution d’un exercice à l’autre. Une augmentation des ventes est un indice de la croissance de l’entreprise et, possiblement, d’une amélioration de sa rentabilité. Par contre, lorsque les ventes sont à la baisse, l’entreprise risque d’éprouver des difcultés fnancières. Pour mettre en évidence des tendances révélatrices, il convient de comparer les ventes d’un exercice avec celles de l’exercice précédent ou de quelques exercices précédents.
Les rendus et rabais sur ventes Que se passe-t-il si les marchandises livrées à un client ne correspondent pas à ce qu’il a commandé ou sont endommagées ? Le client peut retourner les marchandises au vendeur et exiger soit un remboursement si la vente a été aite au comptant, soit que son compte de client soit crédité si la vente a été eectuée à crédit. Lorsque l’entreprise accepte de reprendre des marchandises déectueuses, elle accorde un rendu sur ventes. Le client peut aussi décider de conserver les marchandises à condition qu’un rabais lui soit consenti, c’est-à-dire que le vendeur accepte de réduire le prix de vente en guise de compensation pour les inconvénients subis. Si l’entreprise commerciale accepte de réduire son prix de vente, elle accorde au client un rabais sur ventes. Ces rendus et ces rabais sont comptabilisés dans un seul compte (Rendus et rabais sur ventes).
158
Chapitre 5
Tout rendu ou tout rabais sur ventes doit au préalable être autorisé par l’entreprise qui, pour ce aire, émet une note de crédit. À titre d’exemple, supposons que le 4 juillet 20X5 la propriétaire de Boutique Sibelle enr. retourne un jean endommagé à Jeansbec enr. La fgure 5.6 illustre la note de crédit approuvée le jour même par Jeanne Proulx. Figure 5.6
un exemple de note de crédit comportant la tps et la tvq
EANSBEC ENR.
note de crédit th : (911) 991-1234 t : (911) 991-1415
Galeries Enville 750, Place du Commerce Enville (Québec) G1G 1G9
5
émise À
expédié À
BOUTIQUE SIBELLE ENR. Thais Sibelle, propr. 118, rue Ducharme Enville (Québec) G1G 1G9 date 20x5-07-04
nc – 19
Même
Facture g – 10905 20x5-07-02
vendeur b ly
N° de code
Quantité
Description
01-414
1
Jeans – Coupe normale
TOTAL PARTIEL 40,00
Numéros d’inscription TPS 123456789 TVQ 7654321123
TRANSPORT
MOTIF : Défaut de confection
n° du client 115
approuvé J p
Prix unitaire TPS TVQ 40,00
TPS 2,00
Oui Oui
40,00
TVQ 3,15
TOTAL 45,15
REMBOURSEMENT CRÉDIT – CLIENT
✓
Merci de votre confiance Voici l’écriture de journal inscrite par l’entreprise pour comptabiliser cette opération : Comptabilisation d’une note de crédit émise à la suite d’un retour de marchandise
Rendus et rabais sur ventes TPS à payer TVQ à payer Clients – Boutique Sibelle enr. Note de crédit (NC – 19) accordée à Boutique Sibelle enr. pour retour de marchandise.
40,00 2,00 3,15 45,15
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute constaté que nous avons débité les comptes TPS à payer et TVQ à payer. On doit procéder ainsi, car l’attribution d’un rendu correspond, en
substance, à l’annulation d’une portion de la vente initiale. Il ne s’agit donc pas d’un recouvrement de taxes, mais d’une réduction des taxes à payer sur cette vente.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
159
Lorsqu’un remboursement en argent est consenti à un client, il suft de créditer le compte Caisse dans l’écriture précédente. La semaine juste après Noël est de loin la période de l’année où il s’eectue le plus de retours de marchandises. Le compte Rendus et rabais sur ventes est un compte de contrepartie6 présenté dans l’état des résultats en déduction du chire d’aaires brut. Il est préérable d’enregistrer les rendus et rabais sur ventes dans un compte distinct plutôt que dans le compte Ventes – Jeans, puisque l’état des résultats renerme à la ois le montant des ventes et celui des rendus et rabais sur ventes. La relation existant entre les ventes et les rendus et rabais sur ventes est importante, car elle permet de juger du degré de satisaction des clients. Les utilisateurs de l’état des résultats portent un regard critique sur le poste Rendus et rabais sur ventes. En eet, un solde élevé peut signaler, par exemple, que le contrôle de la qualité des produits vendus laisse à désirer ou que les vendeurs orcent trop la vente. Dans les deux cas, il s’agit de situations préjudiciables à une entreprise commerciale.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Dans cette section, nous avons illustré le traitement comptable d’une note de crédit. Vous vous demandez sans doute pourquoi la pièce justifcative montrée dans la fgure 5.6 porte le nom de note de crédit. C’est tout
simplement parce que le ournisseur signife à son client qu’il réduit son compte. Or, on sait tous que, pour réduire le compte d’acti Clients, on doit le créditer.
Les conditions de règlement Lors de toute opération de vente, il est important que les deux parties aient une bonne compréhension des conditions de règlement afn d’éviter tout malentendu entre le vendeur et l’acheteur en ce qui concerne le moment et le montant du paiement. Une vente au comptant ne pose aucun problème, car le vendeur encaisse la somme convenue sur-le-champ. Lors d’une vente à crédit, il importe de préciser clairement sur la acture les conditions de règlement. Ainsi, il est réquent que le vendeur exige le paiement d’une acture dans un délai de 15 jours suivant la fn du mois au cours duquel la vente a été eectuée. Cela se traduit sur la acture par la mention suivante : n/15, F. D. M. le
montant net
est dû
15 jours
après la
fin du mois
Dans ce cas, le montant net représente le montant fnal fgurant au bas de la acture. Il s’agit du montant que doit payer le client. On utilisera également l’expression « net dans 30 jours » (n/30) pour indiquer que le montant net doit être payé dans les 30 prochains jours.
n/30 le
montant net
est dû
30 jours après la vente
6. On qualife un compte de contrepartie parce qu’il est présenté immédiatement en déduction d’un autre compte auquel il est intimement lié. Ainsi, le compte Rendus et rabais sur ventes est présenté en déduction du poste Chire d’aaires brut. Il ait ainsi contrepoids au compte qui le précède pour, en quelque sorte, lui apporter une inormation complémentaire.
5
160
Chapitre 5
Si le ait de vendre des marchandises à crédit permet d’accroître le chire d’aaires, il comporte également un inconvénient de taille. En eet, entre la date de la vente et la date du recouvrement de la créance, l’entreprise, même si elle n’encaisse aucune somme d’argent, doit continuer à verser leurs salaires à ses employés et à payer ses ournisseurs et ses bailleurs de onds.
Les escomptes sur ventes Pour accélérer le recouvrement de ses créances, l’entreprise peut orir des escomptes de caisse aux clients qui paient leurs actures dans un délai prescrit. Par exemple, on trouve réquemment sur les actures la mention « 2 % dans 10 jours, net dans 30 jours » ou, plus simplement, l’abréviation « 2/10, n/30 ». C’est le cas notamment de la acture émise par Jeansbec enr. à Boutique Sibelle enr. (voir la fgure 5.5, p. 156). Celle-ci peut attendre 30 jours pour régler son compte, mais elle paiera alors le plein montant de la acture. Cependant, si Boutique Sibelle enr. paie son compte dans les 10 jours suivant la date de la facture, c’està-dire au plus tard le 12 juillet 20X5, elle versera une somme égale au montant de la acture diminué de 2 %. Cette période de 10 jours correspond au délai d’escompte pendant lequel il est possible de bénéfcier de l’escompte de caisse de 2 %. Notons que, lorsqu’une acture comporte des taxes de vente (TPS et TVQ), l’escompte de caisse s’applique au total de la acture avant taxes. L’entreprise peut, en eet, accorder un escompte de caisse sur le montant de sa vente, mais pas sur le montant des taxes revenant aux gouvernements.
5
2/10, n/30 un
escompte de 2 %
est accordé si le paiement est effectué d’ici
10 jours sinon, le
montant net (sans escompte de 2 %)
est dû
30 jours après la vente
L’entreprise vendeuse comptabilise les escomptes de caisse accordés à ses clients dans le compte Escomptes sur ventes. Ainsi, supposons que Boutique Sibelle enr. a réglé son compte le 12 juillet 20X5 et qu’elle ait bénéfcié de l’escompte de caisse de 2 %. Jeansbec enr. a alors comptabilisé cette opération de la açon suivante : Recouvrement d’une créance avant l’expiration du délai d’escompte
Caisse ➂ Escomptes sur ventes ➁ Clients – Boutique Sibelle enr. ➀ Recouvrement de la créance de Boutique Sibelle enr. avant l’expiration du délai d’escompte.
1 552,25 28,00 1 580,25
Calculs :
➀ (1 625,40 $ − 45,15 $) ➁ [(1 440,00 $ − 40,00 $) × 2 %] ➂ (1 580,25 $ − 28,00 $)
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute remarqué que l’escompte de caisse a été calculé sur le prix de vente des marchandises conservées par le client. En effet, puisque la vente initiale de 1 440 $ (voir p. 156) a été suivie de l’émission d’une note de crédit de
40 $ (voir p. 158), le solde dû par Boutique Sibelle enr. s’élève à 1 400 $ au moment du règlement. Puisque celui-ci est effectué dans le délai d’escompte, Boutique Sibelle enr. « économise » la somme de 28 $, soit 2 % de 1 400 $.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
161
Le compte Escomptes sur ventes est aussi un compte de contrepartie présenté dans l’état des résultats en déduction du chire d’aaires brut afn de déterminer le chire d’aaires net. En procédant de cette açon, on met en évidence le ait que les escomptes sur ventes ne sont pas des charges, mais qu’ils représentent plutôt une réduction du prix de vente qui est accordée aux clients et qui a pour eet de réduire les produits d’exploitation7. La probabilité que les clients se prévalent des escomptes de caisse qui leur sont accordés est très élevée en raison du taux d’intérêt qui s’y rattache. En eet, dans l’exemple précédent, ce taux, calculé sur une base annuelle (365 jours), est de 37,25 %, puisque les intérêts implicites résultant de l’utilisation d’une somme de 1 372 $ pendant 20 jours s’élèvent à 28 $, ainsi que le démontre la fgure 5.7. Figure 5.7
les intérêts implicites relatiFs À un escompte de caisse Délai d’escompte 10 jours
Jours
0
Période d’économie 20 jours
10
30
t 20X5-07-02
20X5-07-12
20X5-08-01
Date de la vente
Date d’expiration du délai d’escompte
d è
Montant dû avant taxes
Montant dû avant taxes
1 372 $
1 400 $ Intérêts implicites 28 $
Les clients auxquels une entreprise accorde des escomptes de caisse doivent donc s’eorcer d’en tirer parti ; il serait même avantageux qu’ils contractent un emprunt pour ce aire, car le taux d’intérêt qui leur sera demandé sera assurément inérieur à 37,25 %, soit [(28 $ ÷ 1 372 $) × (365 jours ÷ 20 jours)].
Avez-vous le sens de l’observAtion En supposant un taux de fnancement de 10 % par an, Boutique Sibelle enr. devrait débourser 37,59 ¢ par jour pour emprunter la somme de 1 372 $, soit [(1 372 $ × 10 %) ÷ 365 jours]. Il lui audrait donc un peu plus de 74 jours pour atteindre un coût de fnancement de 28 $ (28 $ ÷ 0,3759 =
74,5 jours). Dans ce cas, il serait avantageux pour Boutique Sibelle enr. d’emprunter la somme de 1 372 $ le 12 juillet 20X5 afn de pouvoir bénéfcier de l’escompte de caisse, pourvu qu’elle soit en mesure de rembourser cet emprunt avant le 24 septembre 20X5.
7. Plusieurs entreprises préèrent inclure les escomptes sur ventes dans les rais d’exploitation de la section Frais fnanciers. Selon ces entreprises, le ait d’accorder un escompte sur ventes permet de recouvrer plus rapidement une créance et, du coup, évite souvent de contracter un emprunt. L’escompte sur ventes représente alors une économie en ce qui a trait aux rais d’intérêts qu’aurait entraînés un emprunt. Le classement des escomptes sur ventes est aaire de jugement. Par souci d’uniormisation, dans cet ouvrage, nous optons pour la présentation en réduction du chire d’aaires brut.
5
162
Chapitre 5
En ce qui concerne Jeansbec enr., le recouvrement de 1 372 $ le 12 juillet 20X5 lui coûte 28 $. Il aurait été moins onéreux d’emprunter la somme de 1 400 $ pour les 20 jours restants, ce qui n’aurait coûté que 7,67 $ (1 400 $ × 10 % × 20/365), plutôt que d’accorder un escompte de caisse. Voilà une autre raison pour laquelle certains préèrent présenter les escomptes de caisse parmi les rais fnanciers.
Les remises Il aut éviter de conondre les escomptes de caisse et les remises, aussi appelées « escomptes sur la quantité » et « escomptes de volume », lesquelles sont des réductions de prix consenties par un grossiste à un détaillant qui achète une quantité importante de marchandises. Ces remises s’expriment généralement au moyen d’un pourcentage (par exemple, 10 %) et on les calcule en appliquant ce pourcentage au prix courant, c’est-à-dire au prix normal auquel une entreprise vend un article au consommateur. En comptabilité, puisque ces remises sont consenties pour inciter les détaillants à acheter de grandes quantités de marchandises, on considère qu’elles ont partie intégrante du processus de fxation du prix de vente des marchandises. Pour cette raison, on n’en tient nullement compte, ce qui signife que les ventes sont comptabilisées au prix réellement payé par le client.
5
Supposons par exemple que, pour pouvoir bénéfcier d’une remise de 10 %, Boutique Sibelle enr. ait acheté 100 jeans au lieu de 36. La remise de 10 % accordée par Jeansbec enr. aurait alors ramené le prix de vente unitaire à 36 $ et la vente aurait été enregistrée de la açon suivante : Comptabilisation d’une vente à crédit
Clients – Boutique Sibelle enr. Ventes – Jeans TPS à payer TVQ à payer Vente à crédit de 100 jeans à Boutique Sibelle enr. à un prix courant de 40 $ moins une remise de 10 %.
4 063,50 3 600,00 180,00 283,50
Les escomptes d’usage Il aut également éviter de conondre les escomptes de caisse et les escomptes d’usage, aussi appelés « rabais de gros », lesquels sont des réductions de prix consenties par un grossiste à un détaillant. Ces escomptes d’usage s’expriment aussi au moyen d’un pourcentage (par exemple, 20 %) et on les calcule en appliquant ce pourcentage au prix de détail suggéré, c’est-à-dire au prix normal auquel une entreprise commerciale vend un article à sa clientèle. Ces escomptes sont accordés par le grossiste en vue de s’assurer que la marchandise en question est vendue au même prix par tous les détaillants. Puisque le prix de détail suggéré et l’escompte d’usage y aérents sont utilisés uniquement pour établir le prix de vente des marchandises que demandera le grossiste aux détaillants, on n’en tient nullement compte en comptabilité, ce qui signife que ces ventes sont également comptabilisées au prix réellement payé par le client. À titre d’exemple, supposons que Les Éditions du tribun vendent un volume à un libraire au prix de 30 $, soit le prix de vente suggéré, et accorde un escompte d’usage de 20 %. La vente sera comptabilisée au montant net de 24 $, soit 30 $ moins l’escompte d’usage de 6 $.
LE COÛT DES VENTES 5
La deuxième section de l’état des résultats d’une entreprise commerciale porte sur la détermination du coût des ventes, lequel représente habituellement la charge la plus importante de ce type d’entreprise. Le coût des ventes, parois désigné par l’expression « coût des marchandises vendues », est obtenu en déduisant le coût du stock à la fn d’une période du coût des marchandises destinées à la vente.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
Détermination du coût des ventes
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Coût des ventes Stock au 1er janvier 20X5 Achats Moins : Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Achats nets Plus : Transports sur achats Coût de revient des achats Coût des marchandises destinées à la vente Moins : Stock au 31 décembre 20X5 Coût des ventes
163
39 460 $ 429 545 $ 6 880 $ 2 910
9 790 419 755 3 575 423 330 462 790 41 190
5 421 600 $
De quelle manière détermine-t-on, à la fn d’une période (un an, un trimestre ou un mois), la quantité et le coût des marchandises encore en stock ? Comment déterminet-on le coût des ventes durant cette période ? Pour trouver les deux chires en question, on peut avoir recours soit à un système d’inventaire périodique, soit à un système d’inventaire permanent.
Les systèmes d’inventaire permanent et d’inventaire périodique Le coût des ventes et celui du stock de marchandises en main peuvent être déterminés chaque ois qu’une vente a lieu ou seulement à la fn d’une période donnée.
6
Pour les entreprises qui vendent des articles ayant un coût unitaire élevé, il est important que le coût des ventes et celui du stock de marchandises en main soient recalculés après chaque opération d’achat ou de vente. Pour ce aire, ces entreprises utilisent un système d’inventaire permanent qui requiert la tenue d’un registre contenant une fche individuelle pour chaque article en magasin, sur laquelle est inscrite quotidiennement le coût des articles achetés (les entrées) et vendus (les sorties), d’où l’appellation d’inventaire permanent. Cette méthode permet de connaître en tout temps la quantité et le coût de chacun des articles en magasin. Ainsi, chaque ois qu’un concessionnaire d’automobiles achète un véhicule, l’opération est portée au débit du compte Stock. Lorsque des automobiles sont vendues, il est possible de retracer le coût de chaque automobile vendue et de passer une écriture dans laquelle on porte ce coût au débit du compte Coût des ventes et au crédit du compte Stock. À titre d’exemple, supposons que Raymond Autos enr. achète deux automobiles d’occasion au prix coûtant de 8 500 $ chacune et en revend une au prix de 10 000 $. Voici les écritures qui devront être passées si l’on utilise un système d’inventaire permanent :
Stock d’automobiles CTI à recouvrer RTI à recouvrer Caisse Achat de deux automobiles à un prix coûtant de 8 500 $ chacune.
17 000,00 850,00 1 338,75
Caisse Coût des ventes Ventes TPS à payer TVQ à payer Stock d’automobiles Vente d’une automobile au comptant.
11 287,50 8 500,00
Comptabilisation d’un achat au comptant – Système d’inventaire permanent 19 188,75
10 000,00 500,00 787,50 8 500,00
Comptabilisation d’une vente au comptant – Système d’inventaire permanent
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Chapitre 5
À la n de l’exercice, au moment d’établir les états nanciers, le coût des ventes durant l’exercice est égal au solde du compte Coût des ventes et le compte Stock refète le coût des articles en magasin, sans tenir compte des erreurs et des vols qui ont pu survenir et qu’un inventaire matériel permettra de détecter8. Si un système d’inventaire permanent convient à une entreprise qui vend des articles ayant un coût unitaire élevé, on ne peut en dire autant d’autres entreprises, par exemple une pharmacie. Dans le cas d’une pharmacie, on peut acilement tenir compte des ventes eectuées au moyen d’une caisse enregistreuse, mais il serait peu pratique de déterminer, pour chaque vente, le coût des articles vendus (comprimés d’aspirine, dentirice, etc.). Il est préérable, dans ce cas, d’attendre la n de l’exercice pour déterminer le coût des articles vendus en ayant recours à un système d’inventaire périodique.
5
lA comptAbilité et l’informAtique Malgré les propos qui précèdent, il faut reconnaître que l’informatique rend possible l’utilisation d’un système d’inventaire permanent pour un plus grand nombre d’entreprises. Pensons notamment aux caisses enregistreuses
munies d’un lecteur optique qui permettent aux entreprises qui le désirent de se munir d’un système d’inventaire permanent facile à utiliser.
Dans ce chapitre, l’accent est mis sur le système d’inventaire périodique. Les entreprises qui utilisent un tel système doivent dénombrer périodiquement les marchandises en magasin pour déterminer le stock à la n d’un exercice et le coût des ventes durant cet exercice. On peut résumer comme suit le onctionnement du système d’inventaire périodique : 1. À la n de chaque exercice, on dénombre les quantités stockées. 2. On calcule ensuite le coût du stock de clôture (appelé aussi stock fnal) en multipliant la quantité de chaque article dénombré par son coût unitaire9. Le chire du stock correspond au total des sommes trouvées. 3. Le coût des marchandises destinées à la vente durant l’exercice est égal au stock d’ouverture (appelé aussi stock initial) plus le coût de revient des achats de l’exercice. 4. Enn, on détermine le coût des ventes en retranchant le stock de clôture du coût des marchandises destinées à la vente. Voici un exemple illustrant le processus que nous venons de décrire : Calcul du coût des ventes – Système d’inventaire périodique
Stock d’ouverture (déterminé au moyen d’un inventaire matériel) Plus : Coût de revient des achats Coût des marchandises destinées à la vente Moins : Stock de clôture (déterminé au moyen d’un inventaire matériel) Coût des ventes
62 500 $ 312 500 375 000 (75 000) 300 000 $
8. Signalons qu’un inventaire matériel doit être effectué même si l’entreprise utilise un système d’inventaire permanent. Nous discuterons plus en détail de ce sujet au chapitre 12. 9. Nous verrons au chapitre 12 comment le coût unitaire est déterminé.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
165
Dans cet exemple, l’entreprise avait au début de l’exercice un stock au prix coûtant de 62 500 $. Au cours de l’exercice, elle a acheté des marchandises qu’elle a payées 312 500 $, ce qui porte à 375 000 $ le coût des marchandises destinées à la vente. Comme un inventaire matériel révèle que le coût des marchandises non encore vendues est de 75 000 $, cela nous amène à conclure que le coût des ventes durant l’exercice est de 300 000 $. Comme on peut le constater, une ois que le coût des marchandises destinées à la vente a été déterminé, il aut ventiler ce chire entre deux éléments : le coût du stock de clôture et le coût des ventes. Déterminer l’un de ces éléments, c’est automatiquement déterminer l’autre. Ce problème de ventilation est très complexe et il peut être résolu de diérentes açons, ce qui donne lieu à de nombreuses méthodes de détermination du coût des stocks. Nous en discuterons au chapitre 12.
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La comptabilisation des achats Lorsque l’entreprise utilise un système d’inventaire périodique, le coût des marchandises achetées durant l’exercice est porté au débit du compte Achats. Il importe de souligner que seul le coût des marchandises acquises et destinées à être revendues en l’état, c’està-dire sans avoir été transormées, est porté au débit du compte Achats. Puisque les ournitures de bureau et l’ordinateur acquis par une entreprise ne sont pas destinés à être revendus, mais plutôt à être utilisés par celle-ci, le coût de ces biens est porté aux débits des comptes d’acti appropriés, soit Fournitures de bureau et Matériel inormatique. Comme les opérations de vente, les opérations d’achat peuvent être eectuées au comptant ou à crédit. En règle générale, les achats sont comptabilisés lorsque l’acheteur prend possession des marchandises acquises. Toutes les opérations d’achat doivent être accompagnées d’une pièce justifcative. Lorsqu’un achat est eectué au comptant, l’acheteur reçoit un coupon de caisse enregistreuse (voir la fgure 5.4, p. 156) ou conserve le chèque que lui retourne sa banque après l’avoir honoré. Si l’achat est eectué à crédit, l’acheteur reçoit une copie de la acture de vente (voir la fgure 5.5, p. 156). Voici comment les clients de Jeansbec enr. ont enregistré leurs achats respectis :
Achats CTI à recouvrer RTI à recouvrer Caisse Marchandises achetées chez Jeansbec enr.
161,00 8,05 12,68
Achats CTI à recouvrer RTI à recouvrer Fournisseurs – Jeansbec enr. Marchandises achetées chez Jeansbec enr. Conditions de règlement : 2/10, n/30.
1 440,00 72,00 113,40
Comptabilisation d’un achat au comptant comportant de la TPS et de la TVQ 181,73
1 625,40
Comptabilisation d’un achat à crédit comportant de la TPS et de la TVQ
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Les explications données précédemment nous amènent à conclure que le compte Achats ne représente ni le coût des ventes ni celui des marchandises en magasin à un moment donné. À la fn de l’exercice, le solde du compte Achats représente le coût de toutes les marchandises achetées durant l’exercice et ait partie de l’état des résultats, dans la section
où l’on détermine le coût des ventes. Par ricochet, nous pouvons aussi afrmer que le compte Stock demeure inchangé tout au long de l’exercice et qu’il représente le coût des marchandises en main au début de celui-ci. Nous discuterons plus loin de la açon de aire fgurer dans le compte Stock le coût des marchandises en main à la fn de l’exercice.
166
Chapitre 5
Les rendus et rabais sur achats Dans la section portant sur les rendus et rabais sur ventes, nous avons discuté de la comptabilisation de ces opérations dans les livres comptables de l’entreprise qui vend des marchandises. Que se passe-t-il du côté du client ? Lorsque l’acheteur retourne des marchandises déectueuses, il s’attend à recevoir une note de crédit du ournisseur attestant des rendus sur achats. Le client peut aussi décider de conserver les marchandises à condition qu’un rabais lui soit consenti, c’est-à-dire que le vendeur accepte de réduire le prix de vente en guise de compensation pour les inconvénients subis. Si le vendeur accepte de réduire le prix de vente, l’acheteur bénéfciera d’un rabais sur achats. Ces rendus et ces rabais sont comptabilisés dans un seul compte (Rendus et rabais sur achats).
5
Comme nous l’avons déjà mentionné, tout rendu ou tout rabais sur ventes doit au préalable être autorisé par le vendeur qui, pour ce aire, émet une note de crédit. Reprenons l’exemple de la note de crédit émise le 4 juillet 20X5 à la propriétaire de Boutique Sibelle enr. à la suite du retour d’un jean endommagé à Jeansbec enr. (voir la fgure 5.6, p. 158). Cette opération a été enregistrée comme suit dans les livres de Boutique Sibelle enr. : Comptabilisation d’une note de crédit obtenue à la suite d’un retour de marchandise
Fournisseurs – Jeansbec enr. Rendus et rabais sur achats CTI à recouvrer RTI à recouvrer Note de crédit (NC – 19) obtenue de Jeansbec enr. pour retour de marchandise.
45,15 40,00 2,00 3,15
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute constaté que nous avons crédité les comptes CTI à recouvrer et RTI à recouvrer. On doit procéder ainsi, car l’obtention d’un rendu correspond, en
substance, à l’annulation d’une portion de l’achat initial. Il ne s’agit donc pas de taxes dues, mais d’une réduction des taxes à recouvrer sur cet achat.
Lorsqu’un remboursement en argent est obtenu du vendeur, il suft de débiter le compte Caisse dans l’écriture précédente. Le compte Rendus et rabais sur achats est un compte de contrepartie présenté dans l’état des résultats en déduction des achats. Il est préérable d’enregistrer les rendus et rabais sur achats dans un compte distinct plutôt que directement dans le compte Achats, puisque l’état des résultats renerme à la ois le montant des achats et celui des rendus et des rabais sur achats. Lorsque l’acheteur prend l’initiative de retourner des marchandises, notons que certaines entreprises joignent une note de débit aux marchandises retournées au ournisseur. L’acheteur indique ainsi au vendeur qu’il a déjà débité le compte Fournisseurs et crédité le compte Rendus et rabais sur achats. Le vendeur émettra à son tour une note de crédit pour confrmer son autorisation du retour des marchandises et signifer à l’acheteur qu’il a débité le compte Rendus et rabais sur ventes et crédité le compte Clients. Les utilisateurs de l’état des résultats portent aussi un regard critique sur le poste Rendus et rabais sur achats. Ils désirent connaître le pourcentage des marchandises retournées par rapport aux achats parce que le ait de renvoyer des marchandises aux ournisseurs est susceptible d’accroître certains rais. En eet, le temps consacré à l’achat des marchandises, à leur réception, à leur inspection et aux pourparlers avec les ournisseurs entraîne des coûts. Pour que ces rais soient maintenus au niveau minimal, il aut connaître le montant des rendus et rabais sur achats. Si l’entreprise renvoie à ses ournisseurs trop de marchandises, la recherche de ournisseurs plus fables s’impose.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
167
Les escomptes sur achats Nous savons déjà que pour accélérer le recouvrement de ses créances, une entreprise peut orir des escomptes de caisse aux clients qui paient leurs actures dans un délai prescrit. Pour l’entreprise acheteuse, il existe deux açons d’envisager le traitement comptable des escomptes de caisse, selon qu’elle a ou non l’habitude de payer ses ournisseurs avant l’expiration des délais d’escompte. Ainsi, si l’entreprise acheteuse a comme politique de payer ses actures d’achat avant l’expiration des délais d’escompte, elle comptabilisera ses achats au prix net. Par contre, si elle n’a pas l’habitude de tirer parti des escomptes de caisse, elle comptabilisera ses achats au prix brut10. Pour illustrer le traitement comptable appliqué aux achats selon que ceux-ci sont comptabilisés au prix brut ou au prix net, reprenons les données relatives à l’achat eectué par Boutique Sibelle enr. chez Jeansbec enr. le 2 juillet 20X5 (voir la fgure 5.5, p. 156). Dans la fgure 5.8, nous présentons le traitement comptable de cet achat selon que l’entreprise utilise la méthode de comptabilisation des achats au prix brut ou celle de la comptabilisation des achats au prix net.
Figure 5.8
une analyse comparative du traitement comptable d’un achat selon les méthodes de comptabilisation des achats au prix brut et au prix net
Méthode de comptabilisation des achats au prix net
Méthode de comptabilisation des achats au prix brut À la date de l’achat
2 juillet 20X5 Achats CTI à recouvrer RTI à recouvrer Fournisseurs
1 411,20 72,00 113,40 1 596,60
Puisque l’entreprise a l’habitude de tirer avantage des escomptes de caisse, elle comptabilise immédiatement cet achat au prix net, soit le montant de la facture de 1 440,00 $ déduction faite de l’escompte de caisse de 28,80 $ (1 440,00 × 2 %).
2 juillet 20X5 Achats CTI à recouvrer RTI à recouvrer Fournisseurs
1 440,00 72,00 113,40 1 625,40
Puisque l’entreprise n’a pas l’habitude de tirer avantage des escomptes de caisse, elle comptabilise cet achat au prix brut.
Lors du paiement (situation habituelle) Entre le 2 et le 12 juillet 20X5 Fournisseurs 1 596,60 Caisse
1 596,60
Après le 12 juillet 20X5 Fournisseurs 1 625,40 Caisse
1 625,40
Lors du paiement (situation inhabituelle) Après le 12 juillet 20X5 Fournisseurs 1 596,60 Escomptes perdus 28,80 Caisse
1 625,40
Si l’entreprise ne paie pas à l’intérieur du délai d’escompte, il en résulte un escompte de caisse perdu.
Entre le 2 et le 12 juillet 20X5 Fournisseurs 1 625,40 Escomptes sur achats Caisse
28,80 1 596,60
Puisque l’entreprise a payé le four nisseur à l’intérieur du délai d’escompte, elle bénéficie d’un escompte sur achat.
10. La méthode de comptabilisation des achats au prix brut est la plus utilisée en pratique. Toutefois, la méthode au prix net gagne de plus en plus d’adeptes lorsque le logiciel comptable permet de l’utiliser.
7
5
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Chapitre 5
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute constaté que l’escompte de caisse n’est pas comptabilisé dans le même compte selon que l’on utilise la méthode de comptabilisation des achats au prix net ou celle au prix brut. D’une part, l’entreprise qui a l’habitude de tirer avantage des escomptes de caisse
et qui ne le ait pas perd un escompte de caisse, d’où l’utilisation du compte Escomptes perdus. D’autre part, une entreprise qui ne tire qu’occasionnellement avantage d’un escompte de caisse a recours au compte Escomptes sur achats.
5 Le compte Escomptes sur achats est un compte de contrepartie présenté dans l’état des résultats en déduction du compte Achats. En procédant de cette açon, on met en évidence le ait que les escomptes sur achats ne sont pas des produits, mais représentent plutôt une réduction du coût des marchandises achetées. La méthode du prix brut ait donc ressortir les escomptes dont l’entreprise a bénéfcié au cours d’une période. En revanche, la méthode du prix net met en évidence les escomptes perdus. Cette dernière méthode ore l’avantage de aire savoir à la direction qu’un compte a été réglé en retard. S’il n’est pas nécessaire que la direction sache que les comptes ont été acquittés avant l’expiration du délai d’escompte, il importe qu’elle connaisse le montant des escomptes perdus afn d’évaluer l’efcacité des services des comptes ournisseurs. Il aut éviter d’inclure les escomptes de caisse perdus dans le coût de revient des marchandises achetées. Les achats doivent être inscrits au prix net et il aut présenter les escomptes perdus dans la section Frais fnanciers de l’état des résultats. Ainsi, lorsqu’une entreprise a l’habitude de tirer parti des escomptes de caisse, on considère que le paiement d’un compte après l’expiration du délai d’escompte donne lieu à des rais découlant de la décision de payer en retard (rais de fnancement) plutôt que de la décision d’acheter les marchandises. En pratique, les méthodes de comptabilisation des achats au prix brut et au prix net sont toutes deux utilisées. Il importe de connaître la politique de paiement des achats de l’entreprise et de lire attentivement les données des problèmes afn de déterminer la méthode qu’il convient d’employer.
lA comptAbilité et l’informAtique Un système comptable inormatisé peut permettre à une entreprise qui le désire de toujours tirer avantage des escomptes de caisse. Pour ce aire, il suft, lors de l’inscription d’un achat de marchandises, d’enregistrer aussi la date d’expiration du délai d’escompte et d’activer la
onction nécessaire pour qu’un chèque soit automatiquement émis à cette date. Une autre açon de procéder consiste à imprimer chaque matin la liste des comptes qui doivent être payés pour bénéfcier de l’escompte et laisser le propriétaire choisir d’en bénéfcier ou non.
Les frais de transport à l’achat Il est pertinent de se demander qui, de l’acheteur ou du vendeur, doit prendre en charge les rais de transport lors d’une vente de marchandises. Pour déterminer laquelle des parties assume ces rais, on cherchera sur la acture de vente la mention « FAB ». Les lettres FAB sont une abréviation de l’expression « ranco à bord11 », qui signife que le vendeur s’oblige à remettre la marchandise et à assumer tous les rais et les risques inhérents à son transport jusqu’à la destination convenue. 11. En anglais, Free on board, soit F.O.B. Il est important de signaler que la littérature commerciale internationale révèle que le F.O.B. anglais et le F.O.B. américain diffèrent. Si vous faites affaire avec ces pays, prenez soin de bien valider le sens de l’expression F.O.B.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
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La mention FAB point d’arrivée ou FAB point de livraison signife que l’acheteur n’assume aucuns rais jusqu’au point de livraison, puisque ces rais de transport sont pris en charge par le ournisseur12. Pour ce dernier, il s’agit de rais de vente qui seront portés au débit du compte Frais de livraison. Si le ournisseur paie d’avance ces rais au transporteur, le client (l’acheteur) n’a qu’à payer le prix convenu pour les marchandises achetées. Si, au contraire, le ournisseur ne paie pas d’avance les rais de transport, le client (l’acheteur) paiera le transporteur, mais déduira la somme ainsi versée du montant qu’il doit au ournisseur au moment où il réglera la acture. La mention FAB point de départ ou FAB point d’expédition signife que le ournisseur confe à un transporteur les marchandises vendues et que l’acheteur prend à sa charge les rais de transport à partir d’un endroit convenu, le plus souvent l’entrepôt du transporteur. Par exemple, lorsqu’on achète une automobile, la acture porte habituellement la mention « FAB Oshawa », ce qui signife que l’acheteur doit payer, en sus du prix convenu pour l’automobile, les rais de transport à partir d’Oshawa. Dans la majorité des opérations commerciales eectuées par des grossistes ou des abricants, c’est l’acheteur qui prend à sa charge les rais de transport. Il arrive néanmoins, pour des raisons de commodité, que le ournisseur paie d’avance les rais de transport. Par la suite, il les inclura dans le montant acturé à son client (l’acheteur).
5
Dans un système d’inventaire périodique, lorsque l’acheteur prend à sa charge les rais de transport, ceux-ci sont portés au débit du compte Transports sur achats. En supposant que Jeansbec enr. doive assumer des rais de transport de 225 $, taxes en sus, pour des marchandises achetées chez Tissus Laviolette enr., voici l’écriture qui devra être journalisée pour enregistrer ces rais :
Transports sur achats CTI à recouvrer RTI à recouvrer Caisse (ou Fournisseurs) Frais de transport des marchandises achetées chez Tissus Laviolette enr.
Comptabilisation des frais de transport à l’achat
225,00 11,25 17,72 253,97
On inscrit les rais de transport sur achats dans un compte distinct afn de ournir à la direction une inormation précise sur le coût du transport des marchandises achetées. Si la direction désire gérer efcacement l’exploitation, il est indispensable qu’elle connaisse le montant de ces rais et leur tendance. Une inormation détaillée sur les rais de transport s’avère indispensable pour choisir des moyens de transport plus économiques ou pour décider d’acheter en grandes quantités les marchandises dont l’entreprise a besoin. Étant donné que les rais de transport ont partie intégrante du coût des marchandises achetées, ils sont regroupés avec les achats dans la section de l’état des résultats où le coût de revient des achats est déterminé.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Le ait que les rais de transport soient à la charge de l’acheteur ou du vendeur vous a sans doute mis la puce à l’oreille quant à l’identité du détenteur du droit de propriété des marchandises. En eet, la mention « FAB point de départ » signife non seulement que l’acheteur assume les
rais de transport mais aussi qu’il est propriétaire des marchandises dès le point de départ, ait qui doit être pris en compte lorsque vient le moment de déterminer le stock en main à une date donnée. Nous en discuterons plus en détail au chapitre 12.
12. Ne soyons pas dupes ! Même si l’acheteur ne paie pas directement les frais de transport, nous savons que ceux-ci sont pris en considération dans la détermination du prix de vente.
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Chapitre 5
Le redressement du compte Stock Lorsqu’une entreprise commerciale utilise un système d’inventaire périodique, elle doit redresser le solde du compte Stock à la fn de chaque exercice à la suite du dénombrement des articles stockés. Ce redressement est nécessaire, puisque, à la date de la fn de l’exercice, le solde du compte Stock correspond à celui du début de l’exercice. De ait, puisque dans un système d’inventaire périodique tous les achats sont portés au débit du compte Achats, le solde du compte Stock demeure inchangé tout au long de l’exercice et correspond au stock de clôture de l’exercice précédent, lequel est devenu par la orce des choses le stock d’ouverture de l’exercice courant. Ainsi, la balance de vérifcation de Jeansbec enr. indique que le solde du compte Stock au 31 décembre 20X5 est de 39 460 $, ce qui correspond au solde au 1er janvier 20X5. Touteois, l’inventaire matériel eectué ce jour-là indique un total de 41 190 $ de marchandises réellement en main. Le redressement du compte Stock peut se aire en passant les écritures d’ajustement suivantes :
5
Ajustements requis – Redressement du compte Stock
Stock d’ouverture (nouveau compte de résultats) Stock (compte du bilan) Transfert aux résultats du stock en main au début de l’exercice.
39 460
Stock (compte du bilan) Stock de clôture (nouveau compte de résultats) Comptabilisation du stock de clôture au bilan et réduction correspondante du coût des ventes.
41 190
39 460
41 190
Les comptes Stock d’ouverture et Stock de clôture sont de nouveaux comptes de résultats qui permettront de déterminer le coût des ventes au cours de l’exercice, tel que l’illustre la fgure 5.9.
La détermination du coût des ventes La fgure 5.9 montre bien l’incidence du redressement du compte Stock sur la détermination du coût des ventes. Figure 5.9
l’incidence du redressement du compte stock sur la détermination du coût des ventes
Le stock d’ouverture est un élément qui entraîne une augmentation du coût des ventes.
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Stock d’ouverture Coût de revient des achats
39 460 $ 423 330
Coût des marchandises destinées à la vente Moins : Stock de clôture
462 790 41 190
Coût des ventes
Stock d’ouverture
+
Coût de revient des achats
Coût des marchandises destinées à la vente
421 600 $
−
Stock de clôture =
Le stock de clôture est un élément qui entraîne une diminution du coût des ventes. Coût des ventes
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
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On voit bien dans cette fgure que la détermination du coût des ventes est un processus en deux étapes. Premièrement, il aut ajouter le stock d’ouverture au coût de revient des achats, c’est-à-dire au coût des achats une ois déduits les rendus et rabais sur achats et les escomptes sur achats et ajoutés les rais de transport sur achats, pour obtenir le coût des marchandises destinées à la vente. Deuxièmement, il aut retrancher du coût des marchandises destinées à la vente le stock de clôture pour obtenir le coût des ventes.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Puisque le stock de clôture est retranché du coût des marchandises destinées à la vente, certains propriétaires peu scrupuleux pourraient être tentés de gonfer articiellement le stock de clôture an de réduire le coût des ventes et ainsi augmenter la marge bénéciaire et
améliorer la rentabilité dans le but d’impressionner leur directeur de banque ; d’autres, qui ne veulent pas payer d’impôts, pourraient réduire articiellement le stock de clôture an d’augmenter le coût des ventes et ainsi diminuer la marge bénéciaire.
Les vols et les pertes de marchandises Lorsqu’une entreprise utilise un système d’inventaire périodique, on pose l’hypothèse que toutes les marchandises non vendues durant l’exercice eront partie de l’inventaire matériel et qu’elles seront incluses dans le stock de clôture à la fn de l’exercice. De cette açon, le coût des marchandises volées, perdues ou endommagées est automatiquement inclus dans le coût des ventes. Supposons, par exemple, que Jeansbec enr. ait été victime de vols à l’étalage totalisant 2 000 $ au cours de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5. Dans ce cas, le coût des ventes de 421 600 $ comprend deux éléments : 1) un montant de 419 600 $ représentant le coût des marchandises eectivement vendues ; et 2) un montant de 2 000 $ représentant le coût des marchandises volées. Si l’on utilise un système d’inventaire périodique, on ne peut présenter la perte de 2 000 $ séparément, parce qu’il est généralement impossible de la déterminer13. Dans un système d’inventaire permanent, il est possible de déterminer le montant de la perte relative aux marchandises volées, perdues ou endommagées et de la présenter dans un poste distinct de l’état des résultats, parmi les rais d’administration.
LA MARGE BÉNÉFICIAIRE BRUTE La troisième section de l’état des résultats d’une entreprise commerciale porte sur la détermination de la marge bénéfciaire brute, aussi appelée « bénéfce brut ». La marge bénéfciaire brute est obtenue en déduisant le coût des ventes du chire d’aaires net. Détermination de la marge bénéfciaire brute
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Chiffre d’affaires net Coût des ventes Marge bénéficiaire brute
680 000 $ 421 600 258 400 $
13. Il existe touteois certaines méthodes qui permettent d’estimer le coût des marchandises volées, perdues ou endommagées. Nous discuterons des méthodes de la marge bénéfciaire brute et de l’inventaire au prix de détail au chapitre 12.
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172
Chapitre 5
Les propriétaires, les investisseurs, les banquiers, les créanciers, les gens d’aaires et les comptables qui désirent évaluer la santé fnancière d’une entreprise commerciale établissent la marge bénéfciaire brute exprimée en pourcentage du chire d’aaires net. Ainsi, la marge bénéfciaire brute de Jeansbec enr. est égale à 38 % de son chire d’aaires net, soit 258 400 $, la marge bénéfciaire brute, divisée par 680 000 $ représentant le chire d’aaires net. Ce pourcentage représente le ratio de la marge bénéfciaire brute, aussi appelé pourcentage de la marge bénéfciaire brute.
5
Bien entendu, le pourcentage de la marge bénéfciaire brute varie selon l’entreprise et le secteur d’activité économique. Les utilisateurs des états fnanciers doivent comparer le ratio de la marge bénéfciaire brute d’une entreprise avec celui des autres entreprises du même secteur d’activité. Pour la majorité des entreprises commerciales, le pourcentage du coût des ventes se situe entre 50 % et 70 % du chire d’aaires net. Réciproquement, le pourcentage de marge bénéfciaire brute varie de 50 % à 30 %. Il existe en pratique de nombreuses exceptions à cette règle générale, laquelle reste touteois très utile pour évaluer les résultats d’une entreprise. De plus, une comparaison de la marge bénéfciaire brute de plusieurs exercices consécutis permet aux utilisateurs des états fnanciers de déceler si l’entreprise progresse ou régresse. Un ratio de la marge bénéfciaire brute à la hausse signale souvent une situation saine et une orte demande pour les produits de l’entreprise. À l’opposé, un ratio à la baisse peut signifer que l’entreprise a perdu une partie de sa part de marché, qu’elle a dû réduire ses prix pour pouvoir vendre ses produits à cause d’une vive concurrence sur le marché ou que le coût de revient des achats s’est accru sans qu’elle ne puisse augmenter le prix de vente de ses marchandises.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Notez que le pourcentage de la marge bénéfciaire brute et le pourcentage du coût des ventes de Jeansbec enr. sont complémentaires. Le premier étant de 38 %, le second sera de 62 %, soit 421 600 $, le coût des ventes
divisé par 680 000 $ représentant le chire d’aaires net. Vous avez sans doute remarqué que l’on attribue au chire d’aaires net un pourcentage équivalant à 100 %.
LES FRAIS D’EXPLOITATION La quatrième section de l’état des résultats d’une entreprise commerciale porte sur le classement des rais d’exploitation. Tel qu’illustré ci-contre, ceux-ci sont classés en trois groupes : les rais de vente, les rais d’administration et les rais fnanciers. Les rais de vente comprennent tous les rais engagés pour entreposer et mettre en vente les marchandises, dont la publicité, les salaires des vendeurs et les rais de livraison aux clients. Les rais d’administration comprennent tous les rais inhérents à la gestion générale de l’entreprise, tels que les rais de bureau, de comptabilité, de gestion du personnel, du service de crédit et de perception. Les rais fnanciers comprennent tous les rais inhérents au fnancement de l’entreprise, tels que les intérêts et rais bancaires et les intérêts sur la dette à long terme. Dans certaines entreprises, des charges, comme les assurances et l’amortissement de certaines immobilisations, doivent être réparties entre les rais de vente et les rais d’administration. Ainsi, puisque le local loué par Jeansbec enr. sert à la ois au service des ventes et aux services administratis, l’entreprise a réparti le coût du loyer et l’amortissement des améliorations locatives en imputant 90 % de ces charges aux rais de vente et l’autre tranche de 10 % aux rais d’administration. Cette répartition se ait habituellement à partir du chirier, outil de travail que nous découvrirons au chapitre 7, et ne nécessite
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
Classement des rais d’exploitation
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Frais d’exploitation Frais de vente Salaires du personnel de vente Assurances Frais de livraison Loyer Publicité Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Équipements Total des rais de vente Frais d’administration Salaires du personnel de bureau Assurances Chauage et électricité Loyer Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Matériel de bureau Total des rais d’administration Frais fnanciers Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Total des rais inanciers Total des rais d’exploitation
100 625 $ 2 000 2 990 10 800 29 260 18 000 3 000
5 166 675 $
38 250 500 1 975 1 200 2 000 1 000 44 925 795 2 705 3 500 215 100 $
donc pas de compte de grand livre supplémentaire. Le compte Chauage et électricité, dont le solde est de 1 975 $, n’a pas ait l’objet d’une répartition, probablement parce que les dirigeants de l’entreprise ne l’ont pas jugé opportun compte tenu de la aible importance du montant en cause.
LE BÉNÉFICE D’EXPLOITATION La cinquième section de l’état des résultats d’une entreprise commerciale porte sur la détermination du bénéfce d’exploitation. Celui-ci est obtenu en déduisant le total des rais d’exploitation de la marge bénéfciaire brute. Détermination du bénéfce d’exploitation
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation Frais de vente Frais d’administration Frais inanciers Total des rais d’exploitation Bénéfce d’exploitation
173
258 400 $ 166 675 $ 44 925 3 500 215 100 43 300 $
Le bénéfce d’exploitation est important, car il représente le bénéfce qui découle de l’activité principale de l’entreprise.
174
Chapitre 5
LES AUTRES RÉSULTATS ET LE BÉNÉFICE NET La sixième section de l’état des résultats d’une entreprise commerciale porte sur la présentation de résultats non liés à l’exploitation courante de l’entreprise et sur la détermination du bénéfce net. Cette section renerme donc les produits, les gains, les charges et les pertes provenant d’opérations et de aits périphériques ou accessoires.
5
Présentation des résultats périphériques ou accessoires et détermination du bénéfce net
JEANSBEC ENR. Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Bénéfce d’exploitation Autres produits et autres charges Défilés de mode Salaires des mannequins Cosmétiques Bénéfce net
43 300 $ 13 500 $ 9 300 $ 700
(10 000)
3 500 46 800 $
Jeansbec enr. présente distinctement les résultats découlant des déflés de mode organisés à l’occasion. Comme le bénéfce d’exploitation est présenté avant les résultats accessoires, le lecteur peut évaluer, entre autres, les tendances dans le temps du bénéfce découlant des activités normales de l’entreprise.
LE CLASSEMENT DES POSTES DE L’ÉTAT DES RÉSULTATS 8
L’état des résultats peut prendre la orme d’un état à groupements multiples ou d’un état à groupements simples.
L’état des résultats à groupements multiples Dans un état des résultats à groupements multiples, les postes sont classés par groupes pour aire ressortir certains soldes intermédiaires utiles à la gestion, tels le chire d’aaires net, le coût des ventes, la marge bénéfciaire brute, le total des rais de vente, des rais d’administration et des rais fnanciers, les autres résultats et le bénéfce net. L’état des résultats de Jeansbec enr. que nous présentons aux pages 154 et 155 est établi se lon ce mode de présentation. L’état des résultats à groupements multiples a l’avantage de ournir aux utilisateurs une plus grande quantité de renseignements que l’état des résultats à groupements simples, ce qui leur permet de mieux évaluer la perormance de l’entreprise tout en distinguant les résultats découlant des activités principales des résultats découlant des activités accessoires. Pour cette raison, le mode de présentation à groupements multiples est privilégié par la majorité des petites et des moyennes entreprises.
L’état des résultats à groupements simples Dans un état des résultats à groupements simples, tous les produits et les gains sont d’abord regroupés et totalisés, puis toutes les charges et pertes sont également regroupées et totalisées pour ainsi mettre en évidence le bénéfce net de l’exercice. Si Jeansbec enr. avait opté pour ce mode de présentation, son état des résultats aurait pris la orme suivante :
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
175
JEANSBEC ENR. Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Produits Chiffre d’affaires net Défilés de mode Total des produits Charges Coût des ventes Frais de vente Frais d’administration Frais financiers Défilés de mode Total des charges Bénéfice net
680 000 $ 13 500 693 500 421 600 $ 166 675 44 925 3 500 10 000
5 646 700 46 800 $
Cet état des résultats à groupements simples pourrait également présenter, sur une seule ligne, le total des rais de vente, des rais d’administration et des rais fnanciers. Comme vous pouvez le constater, dans un tel état, on se contente de mettre l’accent sur la détermination du bénéfce net. Les grandes entreprises dont les états fnanciers sont distribués à des milliers d’actionnaires ont le plus souvent recours à ce mode de présentation de leurs résultats, car elles supposent que les actionnaires sont davantage intéressés par le résultat fnal que par une multitude de détails.
L’ANALYSE DES RÉSULTATS ET DU BILAN D’UNE ENTREPRISE COMMERCIALE Que nous soyons en présence d’une entreprise de services ou d’une entreprise commerciale, l’analyse des résultats et du bilan doit permettre de répondre à deux questions principales : L’entreprise est-elle rentable ? L’entreprise est-elle solvable ? Dans les sections qui suivent, nous traiterons ces deux questions lorsqu’elles s’appliquent à une entreprise commerciale.
L’évaluation de la rentabilité d’une entreprise commerciale Plus spécifquement, dans le cas d’une entreprise commerciale, l’analyse de l’état des résultats doit permettre de répondre à des questions telles que : Le pourcentage de la marge bénéfciaire brute s’est-il maintenu ? La marge bénéfciaire brute est-elle sufsante pour absorber les rais d’exploitation ? Les rais d’exploitation sont-ils sous contrôle ? Le niveau du bénéfce net est-il satisaisant ? Jusqu’ici, nous avons présenté les éléments d’analyse de açon plutôt narrative. En plus de ces éléments, mentionnons qu’il existe plusieurs açons d’analyser les résultats d’une entreprise commerciale. Une des méthodes les plus répandues consiste à comparer les résultats d’un exercice à l’autre en ayant recours à des pourcentages ou à des ratios. Le tableau 5.2 (voir p. 176) présente l’analyse comparative eectuée par Jeansbec enr. à la fn de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5. Avant d’analyser les données présentées dans ce tableau, il importe d’expliquer comment Jeansbec enr. a obtenu les pourcentages (%) et la variation exprimée en pourcentage (∆ %). Pour ce aire, prenons comme exemple le poste Coût des ventes. La fgure 5.10 (voir p. 176) montre la provenance des montants qui y fgurent.
9
176
Chapitre 5
tableau 5.2
5
une analyse comparative des résultats d’une entreprise commerciale JEANSBEC ENR. Analyse comparative des résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20x5 20x4 $ % $ 680 000 100,0 618 000 421 600 62,0 384 400 258 400 38,0 233 600
Chire d’aaires net Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation Frais de vente Salaires du personnel de vente Assurances Frais de livraison Loyer Publicité Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Équipements Total des rais de vente Frais d’administration Salaires du personnel de bureau Assurances Chauage et électricité Loyer Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Matériel de bureau Total des rais d’administration Frais fnanciers Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Total des rais fnanciers Total des rais d’exploitation Bénéfce d’exploitation Autres produits et autres charges Bénéfce net
Figure 5.10
% 100,0 62,2 37,8
∆% + 10,0 + 9,7 + 10,6
93 950 1 900 2 500 10 800 22 575 18 000 3 000 152 725
15,2
+ 7,1
3,7
+ 29,6
24,7
+ 9,1
6,1
+ 2,0
6,6
37 500 475 1 925 1 200 2 000 1 000 44 100
7,1
+ 1,9
0,5 31,6 6,4 0,5 6,9
715 2 860 3 575 200 400 33 200 1 500 34 700
0,6 32,4 5,4 0,2 5,6
– 2,1 + 7,3 + 30,4
100 625 2 000 2 990 10 800 29 260 18 000 3 000 166 675
14,8
38 250 500 1 975 1 200 2 000 1 000 44 925
5,6
795 2 705 3 500 215 100 43 300 3 500 46 800
4,3
24,5
la provenance des données obtenues À la suite de l’analyse comparative des résultats
Ces chires proviennent directement de l’état des résultats.
20X5 $ % 421 600 62,0
Coût des ventes Coût des ventes Chire d’aaires net =
421 600 $ 680 000 $
=
0,620
=
384 400 $ 618 000 $
=
0,622
a L’analyse verticale consiste à diviser chaque solde par le chire d’aaires net.
20X4 $ % 384 400 62,2
∆% + 9,7
Coût des ventes 20X5 – 20X4 Coût des ventes 20X4 =
(421 600 $ – 384 400 $) 384 400 $
= 0,0968
a hz L’analyse horizontale consiste à diviser la variation survenue entre deux exercices par le chire de l’exercice de base (dans ce cas-ci, l’exercice précédent).
+ 34,9
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
177
L’analyse verticale des résultats exprimés en pourcentages révèle que Jeansbec enr. a réussi à réduire le pourcentage du coût des ventes de 0,2 %, le aisant passer de 62,2 % à 62 %. L’analyse horizontale des résultats montre que le chire d’aaires net a progressé plus rapidement (+ 10,0 %) que le coût des ventes (+ 9,7 %). Dans le cas de Jeansbec enr., les deux méthodes d’analyse des résultats mènent à la même conclusion : la marge bénéfciaire brute a non seulement légèrement augmenté, mais elle est aussi sufsante pour absorber l’ensemble des rais d’exploitation. Ceux-ci sont d’ailleurs sous contrôle, car, malgré leur progression de 7,3 %, ils ne représentent plus que 31,6 % du chire d’aaires net de 20X5, comparativement à 32,4 % en 20X4. Du côté du bénéfce net, on constate une très orte progression (+ 34,9 %), ce qui era plaisir au propriétaire de l’entreprise, M. Jean Sbec. L’analyse qui précède ne permet touteois pas d’afrmer que le niveau du bénéfce net est satisaisant pour Jean Sbec. Comme le montre la fgure 5.11, avant de tirer des conclusions sur la rentabilité d’une entreprise individuelle, c’est-à-dire d’une entreprise comme Jeansbec enr. qui n’a pas de personnalité morale, il aut être conscient du ait que le bénéfce net comprend trois éléments : 1) la rémunération du propriétaire ; 2) un rendement minimal sur le capital investi par le propriétaire ; 3) un rendement additionnel pour tenir compte du niveau de risque assumé par le propriétaire. Figure 5.11
5
les composantes du bénéFice net d’une entreprise individuelle Rémunération du propriétaire 30 000 $
Bénéfce net
Rendement minimal sur le capital investi
46 800 $
(83 965 $ × 10 %) 8 397 $
Rendement compte tenu du risque (83 965 $ × 5 %) 4 198 $
Le niveau du bénéfce net est insufsant.
Non
Le bénéfice net est-il supérieur à la somme de ces montants ?
Oui
Le niveau du bénéfce net est satisaisant.
46 800 $ > 42 595 $ hyè 1. Au cours de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5, Jean Sbec aurait pu gagner un salaire de 30 000 $ s’il n’avait pas exploité sa propre entreprise. 2. Le capital investi par Jean Sbec au début de l’exercice était de 83 965 $. 3. Ce capital aurait pu être placé dans un établissement financier à un taux de rendement minimal de 10 %. 4. Compte tenu du niveau de risque associé à ce type d’entreprise, il faut compter un rendement additionnel de 5 %.
178
Chapitre 5
Trois observations peuvent être dégagées de l’analyse de cette fgure. Premièrement, il aut se souvenir qu’habituellement aucun « salaire » n’est comptabilisé pour tenir compte des services rendus par le propriétaire. On procède ainsi parce que le propriétaire d’une entreprise fxe lui-même le montant de sa rémunération. Un salaire irréaliste pourrait détruire l’utilité de l’état des résultats et empêcher de tirer des conclusions valables sur le rendement obtenu. Une autre raison de ne pas tenir compte de la rémunération du propriétaire dans l’état des résultats tient au ait que le propriétaire lui-même n’estime pas gagner un salaire ; il investit plutôt son temps dans une entreprise en vue d’en tirer un proft.
5
En deuxième lieu, le propriétaire peut avoir investi une somme d’argent considérable dans son entreprise sous orme de capitaux propres. Puisque aucun « intérêt » n’est comptabilisé en rapport avec l’utilisation des capitaux propres, l’état des résultats ait abstraction du coût du fnancement interne provenant du propriétaire. Finalement, le bénéfce net de l’entreprise doit être sufsamment élevé pour tenir compte du niveau de risque assumé par le propriétaire par rapport à son investissement. Il n’existe aucune garantie que l’entreprise générera un bénéfce net adéquat au cours des exercices uturs. De ait, des pertes peuvent survenir et réduire considérablement, et même totalement, l’investissement du propriétaire. Comme l’illustre la fgure 5.11 (voir p. 177), dans le cas de l’entreprise individuelle Jeansbec enr., le bénéfce net de 46 800 $ de cette entreprise individuelle est sufsamment élevé pour tenir compte : 1) de la valeur des services rendus par le propriétaire (30 000 $) ; 2) du rendement minimal sur le capital investi par Jean Sbec (8 397 $) ; et 3) du rendement additionnel permettant de tenir compte du niveau de risque assumé par le propriétaire (4 198 $). Il aut se garder de porter des jugements hâtis sur la rentabilité d’une entreprise commerciale. Il se peut que son bénéfce net soit inérieur au total des trois éléments décrits précédemment sans pour autant qu’il aille se départir de l’entreprise. Tel est souvent le cas, par exemple, des entreprises amiliales comme les dépanneurs. Même si l’état des résultats ne renerme pas le salaire du propriétaire, il contient les salaires de tous les employés, notamment ceux du conjoint et des enants du propriétaire. Il arrive réquemment que les salaires des personnes apparentées au propriétaire soient plus élevés que si l’entreprise avait embauché des étrangers. Dans ce cas, même si le bénéfce net est plus aible, le propriétaire peut le juger très satisaisant.
L’évaluation de la solvabilité d’une entreprise commerciale Une entreprise solvable est notamment en mesure de régler ses dettes à court terme lorsque celles-ci sont dues. Les investisseurs et les créanciers accordent donc une attention toute particulière à la relation qui existe entre le total de l’acti à court terme et le total du passi à court terme. L’analyse du ratio de solvabilité à court terme et du onds de roulement leur donne une indication de la capacité de l’entreprise de rembourser ses dettes à court terme14. Le ratio de solvabilité à court terme Le ratio de solvabilité à court terme, aussi appelé « ratio du onds de roulement », se défnit comme suit : Ratio de solvabilité à court terme
=
Actif à court terme ––––––––––––––––––– Passif à court terme
Ce ratio exprime la relation existant entre le total de l’acti à court terme et celui du passi à court terme d’une entreprise. Il permet donc de déterminer combien de dollars d’acti à court terme sont disponibles pour aire ace à chaque dollar de dette à court terme. 14. L’analyse qui suit peut aussi servir en ce qui concerne le bilan d’une entreprise de services.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
179
Le ratio de solvabilité à court terme de Jeansbec enr., que nous avons calculé à partir des données ournies dans le bilan de l’entreprise présenté à la page 272, est de 1,82 (on peut aussi l’exprimer de la açon suivante : « 1,82 : 1 »). Voici le calcul que nous avons eectué : Ratio de solvabilité à court terme
=
114 640 $ ––––––––––– = 1,82 63 155 $
Jeansbec enr. dispose donc de 1,82 $ d’acti à court terme pour chaque dollar de dette à court terme. Il aut se garder de porter des jugements hâtis sur la solvabilité d’une entreprise commerciale. Certains utilisateurs des états fnanciers estiment qu’une entreprise a une bonne cote de solvabilité lorsque le total de son acti à court terme est environ le double du total de son passi à court terme. Touteois, un ratio de solvabilité à court terme de 2 pour 1 n’est qu’un indicateur sans valeur si l’on ne prend pas soin de bien analyser la composition de l’acti à court terme de l’entreprise et si l’on ne tient pas compte de la nature de son exploitation. Ainsi, un ratio de 1 pour 1 pourrait être satisaisant dans le cas d’une entreprise de services qui n’accorde que peu de crédit à ses clients et qui ne possède pas de stocks (un petit motel, par exemple). Dans le cas de Jeansbec enr., un ratio de 1,82 pour 1 pourrait être tour à tour excellent ou inquiétant. En eet, si Jeansbec enr. recouvre habituellement toutes ses créances (63 700 $) dans un délai de 30 à 45 jours et paie ses ournisseurs dans un délai de 45 à 60 jours, la situation fnancière de l’entreprise est excellente. Par contre, si en période économique difcile les ournisseurs de Jeansbec enr. exigeaient d’être payés dans un délai maximum de 45 jours alors que les clients allongeaient le délai de recouvrement des créances à 60 jours et si, pendant cette période, les ventes étaient au ralenti, il y aurait lieu de s’inquiéter de la situation fnancière de l’entreprise. Le fonds de roulement Le fonds de roulement se défnit comme suit : Fonds de roulement
=
Actif à court terme – Passif à court terme
Le onds de roulement de 51 485 $ de Jeansbec enr. est établi comme suit : Fonds de roulement =
114 640 $ – 63 155 $
=
51 485 $
Comme le ratio de solvabilité, le onds de roulement exprime la relation qui existe entre le total de l’acti à court terme et celui du passi à court terme d’une entreprise. Il ne aut touteois pas accorder trop d’importance à ce montant. À l’aide de données fctives relatives à deux entreprises, Fantastique inc. et Décevante enr., le tableau 5.3 illustre bien que le onds de roulement n’est pas un aussi bon indicateur de la capacité d’une entreprise de régler ses dettes à court terme que le ratio de solvabilité courante. tableau 5.3
une comparaison du Fonds de roulement et du ratio de solvabilité courante
Total de l’actif à court terme (1) Total du passif à court terme (2) Fonds de roulement [(1) – (2)] Ratio de solvabilité courante [(1) ÷ (2)]
Décevante enr.
Jeansbec enr.
Fantastique inc.
263 470 $ 211 985 51 485 $ 1,24
114 640 $ 63 155 51 485 $ 1,82
74 490 $ 23 005 51 485 $ 3,24
Même si ces trois entreprises ont le même onds de roulement (51 485 $), il ressort clairement que la solvabilité de Fantastique inc. est meilleure que celle des autres entreprises. Cette dernière aura donc plus de acilité à régler ses dettes à court terme que Décevante enr. et Jeansbec enr.
5
180
Chapitre 5
SYNTHèSE DU CHAPITRE 5 1. Les résultats d’une entreprise commerciale sont principalement regroupés dans trois grandes sections : le chire d’aaires net, le coût des ventes et les rais d’exploitation. 2. Le chire d’aaires net s’obtient en déduisant du chire d’aaires brut les rendus et rabais sur ventes et les escomptes sur ventes.
5
3. Dans un système d’inventaire périodique, le coût des ventes est obtenu en déduisant le stock de clôture d’une période du coût des marchandises destinées à la vente. Celui-ci se compose du coût du stock d’ouverture de la période, plus les achats et les rais de transport sur achats et déduction aite des rendus et rabais sur achats et des escomptes sur achats. 4. Lorsqu’une entreprise utilise la méthode de comptabilisation des achats au prix net, les escomptes de caisse eectivement perdus sont comptabilisés dans un compte distinct présenté dans la section Frais fnanciers de l’état des résultats. Si l’entreprise utilise plutôt la méthode de comptabilisation des achats au prix brut, les escomptes sur achats eectivement obtenus sont comptabilisés dans un compte distinct présenté dans la section Coût des ventes de l’état des résultats. 5. La mention « FAB point d’arrivée » signife que l’acheteur n’assume aucuns rais jusqu’au point de livraison, puisque ces rais de transport sont pris en charge par le ournisseur. Pour ce dernier, il s’agit de rais de vente qui seront portés au débit du compte Frais de livraison. La mention « FAB point de départ » signife que le ournisseur confe à un transporteur les marchandises vendues et que l’acheteur prend à sa charge les rais de transport à partir d’un endroit convenu, le plus souvent l’entrepôt du transporteur. Lorsque les rais de transport sont à la charge de l’acheteur, ceux-ci sont portés au débit du compte Transports sur achats. 6. Lorsqu’une entreprise commerciale utilise un système d’inventaire périodique, elle doit redresser le solde du compte Stock à la fn de chaque exercice à la suite du dénombrement des articles stockés. Ce redressement est nécessaire, puisque, à la date de la fn de l’exercice, le solde du compte Stock correspond à celui du début de l’exercice. 7. La marge bénéfciaire brute est obtenue en déduisant le coût des ventes du chire d’aaires net. Les rais d’exploitation sont classés en trois groupes : les rais de vente, les rais d’administration et les rais fnanciers. Le bénéfce d’exploitation est obtenu en déduisant le total des rais d’exploitation de la marge bénéfciaire brute. Pour obtenir le bénéfce net, il aut aussi tenir compte des produits, des gains, des charges et des pertes provenant d’opérations et de aits périphériques ou accessoires. 8. L’état des résultats peut être présenté de deux açons. Dans un état des résultats à groupements multiples, les postes sont classés par groupes pour aire ressortir certains soldes intermédiaires utiles à la gestion, tels le chire d’aaires net, le coût des ventes, la marge bénéfciaire brute, le total des rais de vente, des rais d’administration et des rais fnanciers, les autres résultats et le bénéfce net. Dans un état des résultats à groupements simples, tous les produits et les gains sont d’abord groupés et totalisés, puis toutes les charges et les pertes sont également groupées et totalisées pour ainsi mettre en évidence le bénéfce net de l’exercice. 9. Le bénéfce net d’une entreprise individuelle doit être sufsamment élevé pour tenir compte : 1) de la valeur des services rendus par le propriétaire ; 2) du rendement minimal sur le capital investi par le propriétaire ; et 3) du rendement additionnel permettant de tenir compte du niveau de risque assumé par le propriétaire. 10. Une entreprise solvable est notamment en mesure de régler ses dettes à court terme lorsque celles-ci sont dues. Les investisseurs et les créanciers accordent donc une attention toute particulière à la relation qui existe entre le total de l’acti à court terme et le total du passi à court terme. L’analyse du ratio de solvabilité à court terme et du onds de roulement leur donne une indication de la capacité de l’entreprise de rembourser ses dettes à court terme.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
181
probLèmE TYPE La parfumerie Fragrances inc., dont Érika Beaucage est la seule actionnaire, a effectué les opérations décrites ci-dessous du 1er au 15 juin 20X2. Les conditions de règlement des ventes effectuées par l’entreprise sont 2/10, 1/15, n/30. L’entreprise a l’habitude de tirer parti de tous les escomptes de caisse disponibles et, par conséquent, comptabilise ses achats au prix net. 2 juin Achat de marchandises chez Odorante ltée, 5 000 $ plus TPS (5 %) et TVQ (7,5 %). 4 juin Vente au comptant de marchandises, 10 000 $ plus TPS (5 %) et TVQ (7,5 %). 5 juin Retour de marchandises défectueuses d’une valeur de 500 $ avant taxes. Ces marchandises ont été achetées le 2 juin chez Odorante ltée. 6 juin Vente à crédit de marchandises à l’Association des auxiliaires bénévoles, 1 128,75 $, taxes incluses. 7 juin Note de crédit n° 26 au montant de 50 $ (avant taxes) émise en faveur de l’Association des auxiliaires bénévoles à titre de rabais accordé pour des marchandises endommagées. 9 juin Paiement du solde dû à la société Odorante ltée. 11 juin Achat au comptant d’un ordinateur destiné à l’usage exclusif de l’entreprise, 2 500 $ plus TPS (5 %) et TVQ (7,5 %), et paiement des frais d’installation de 100 $ plus taxes. 15 juin Somme reçue de l’Association des auxiliaires bénévoles en règlement complet de son compte.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations précédentes. b) Dressez un état partiel des résultats pour la période du 1er au 15 juin 20X2 dans lequel vous déterminerez la marge bénéfciaire brute. Tenez pour acquis que le coût du stock de marchandises est de 21 350 $ au 1er juin et de 19 400 $ au 15 juin.
SoLuTioN DU PROBLÈME TYPE a) La passation des écritures de journal Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
Page XX F˚
Débit
Crédit
20X2 2
4
5
juin
”
”
Achats (5 000 $ × 98 %) CTI à recouvrer (5 000 $ × 5 %) RTI à recouvrer [(5 000 $ + 250 $) × 7,5 %] Fournisseurs Marchandises achetées chez Odorante ltée. Conditions de règlement : 2/10, n/30. Caisse Ventes TPS à payer (10 000 $ × 5 %) TVQ à payer [(10 000 $ + 500 $) × 7,5 %] Vente au comptant. Fournisseurs Rendus et rabais sur achats (500 $ × 98 %) CTI à recouvrer (500 $ × 5 %) RTI à recouvrer [(500 $ + 25 $) × 7,5 %] Retour de marchandises défectueuses à Odorante ltée.
4 900,00 250,00 393,75 5 543,75
11 287,50 10 000,00 500,00 787,50 554,38 490,00 25,00 39,38
5
182
Chapitre 5
Date
Intitulé des comptes et explications
F˚
Débit
Crédit
20X2 6
5
7
9
11
15
juin
”
”
”
”
Clients Ventes (1 128,75 $ ÷ 1,12875) TPS à payer (1 000 $ × 5 %) TVQ à payer [(1 000 $ + 50 $) × 7,5 %] Vente à crédit à l’Association des auxiliaires bénévoles. Rendus et rabais sur ventes TPS à payer (50,00 $ × 5 %) TVQ à payer [(50,00 $ + 2,50 $) × 7,5 %] Clients Note de crédit n° 26 accordée à l’Association des auxiliaires bénévoles pour marchandises endommagées.
1 128,75
Fournisseurs (5 543,75 $ − 554,38 $) Caisse Paiement du solde dû à la société Odorante ltée compte tenu du retour de marchandises du 5 juin.
4 989,37
Ordinateur (ou Matériel informatique) CTI à recouvrer (2 600 $ × 5 %) RTI à recouvrer [(2 600 $ + 130 $) × 7,5 %] Caisse Achat au comptant d’un ordinateur portatif à l’usage exclusif de l’entreprise.
2 600,00 130,00 204,75
Caisse Escomptes sur ventes [(1 000 $ – 50 $) × 2 %] Clients (1 128,75 $ − 56,44 $) Recouvrement de la créance de l’Association des auxiliaires bénévoles avant l’expiration du délai d’escompte et compte tenu de la note de crédit n° 26.
1 053,31 19,00
1 000,00 50,00 78,75 50,00 2,50 3,94 56,44
4 989,37
2 934,75
1 072,31
b) L’établissement de l’état des résultats partiels
FRAGRANCES INC. Résultats partiels pour la période du 1 er au 15 juin 20X2 Chiffre d’affaires brut Moins : Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Chiffre d’affaires net Coût des ventes Stock au 1er juin 20X2 Achats Moins : Rendus et rabais sur achats Coût de revient des achats Coût des marchandises destinées à la vente Moins : Stock au 15 juin 20X2 Coût des ventes Marge bénéficiaire brute
11 000 $ 50 $ 19
69 10 931
21 350 4 900 $ 490 4 410 25 760 19 400 6 360 4 571 $
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
183
QuESTioNS DE RÉVISION 1. En quoi la détermination du bénéfce net d’une entreprise commerciale dière-t-elle de celle d’une entreprise de services ? 2. Le prix de vente établi par une entreprise commerciale doit comprendre un certain nombre d’éléments. Identifez-les. 3. Qu’entend-on par « marge bénéfciaire brute » ? 4. Tyna Lee est d’avis que, dans le cas des ventes à crédit, il aut attendre le paiement du client avant de constater un produit. Qu’en pensez-vous ? 5. Quelle diérence y a-t-il entre un rendu et un rabais sur ventes ? Pourquoi est-il préérable d’enregistrer les rendus et rabais sur ventes dans un compte distinct même s’il serait plus simple de les imputer directement au compte Ventes ? 6. Pourquoi une entreprise commerciale accordet-elle des escomptes de caisse ? Que signife la mention « 2/10, n/30 » ? 7. Quelle diérence y a-t-il entre un escompte de caisse, une remise et un escompte d’usage ? 8. Identifez les éléments qui manquent dans chacun des cas suivants. a) Coût des ventes + Marge bénéfciaire brute = ? b) Achats – ? – ? = Achats nets c) Coût des ventes + Stock de clôture = ? d) Stock d’ouverture + ? = Coût des marchandises destinées à la vente e) Coût de revient des achats – Achats nets = ? 9. Quelle diérence ondamentale y a-t-il entre un système d’inventaire périodique et un système d’inventaire permanent ? 10. Décrivez brièvement le onctionnement d’un système d’inventaire périodique. 11. Parmi les opérations suivantes eectuées par la Tabagie Cinksou enr., identifez celles qui doivent être portées au débit du compte Achats.
L’achat de cinq caisses de cigarettes. L’achat d’un présentoir pour les magazines. L’achat de 10 caisses de croustilles. L’achat de sel de déglaçage qui sera épandu sur le trottoir devant la tabagie. e) L’achat de 500 billets de loterie instantanée. a) b) c) d)
12. Expliquez brièvement le traitement comptable qui doit être appliqué aux achats selon que l’on utilise la méthode de comptabilisation des achats au prix brut ou la méthode de comptabilisation des achats au prix net. 13. Pourquoi une entreprise doit-elle choisir soit la méthode de comptabilisation des achats au prix brut, soit celle de la comptabilisation des achats au prix net alors qu’il n’y a qu’une seule méthode de comptabilisation des ventes ? 14. Que signife l’expression « ranco à bord » ? Quelle diérence y a-t-il entre les mentions « FAB point d’expédition » et « FAB point d’arrivée » que l’on trouverait sur deux actures d’achat diérentes ? 15. Lorsqu’une entreprise utilise un système d’inventaire périodique, à quoi correspond le solde du compte Stock fgurant dans la balance de vérifcation à la date de la fn de l’exercice ? 16. Lors de la compilation de l’inventaire matériel eectuée le 31 décembre 20X4, une euille d’inventaire totalisant 10 000 $ a été comptée en double par le propriétaire de l’entreprise, San Skrupul. Quels sont les eets de cette erreur sur l’état des résultats et sur le bilan de l’entreprise ? 17. Le premier exercice fnancier de HyNove enr. se solde par un bénéfce net de 18 000 $. Le propriétaire ait appel à votre expertise afn d’évaluer si le niveau de ce bénéfce est satisaisant. Quels sont les acteurs qui guideront votre analyse de la rentabilité de cette entreprise ? 18. Qu’entend-on par « ratio de solvabilité à court terme » et « onds de roulement » ?
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6 • 7•8•9
Terminologie comptable Voici une liste de neu termes et expressions comptables présentés dans ce chapitre : • Coût des marchandises destinées • Ratio de solvabilité à court terme à la vente • Rendu sur vente • Escompte de caisse • Système d’inventaire périodique • Fonds de roulement • Système d’inventaire permanent • Marge bénéfciaire brute • Transports sur achats
5
184
Chapitre 5
Chacun des énoncés suivants peut servir (ou non) à décrire un de ces termes comptables. Pour chacun des énoncés, dites à quel terme comptable il correspond ou indiquez « aucun » s’il ne correspond à aucun d’entre eux. a) Le bénéfce d’exploitation plus le total des rais d’exploitation. b) Le système selon lequel on tient un registre dans lequel fgure le coût et les quantités de chaque article en magasin et dans lequel on inscrit quotidiennement le coût et les quantités des articles achetés et vendus. c) Le total de l’acti à court terme moins le total du passi à court terme. d) Une réduction du prix de vente consentie en guise de compensation pour les inconvénients subis par un client à qui une entreprise commerciale a livré des marchandises endommagées. e) Une réduction du montant que doit verser un client lorsqu’il paie dans le délai d’escompte. f) Le système selon lequel on dénombre périodiquement les marchandises en magasin pour déterminer le stock en main et le coût des ventes. g) Le total de l’acti à court terme divisé par le total du passi à court terme. h) L’ensemble des rais de transport engagés pour livrer les marchandises aux clients. i) Le coût des ventes plus le stock de clôture.
5
E2 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6 • 7• 8
E3 1
E4 4
E5 4
Vrai ou faux Dites si chacun des énoncés suivants est vrai ou aux. Dans ce dernier cas, précisez pourquoi. a) La mention « FAB point d’expédition » signife que le ournisseur confe à un transporteur les marchandises vendues et que le ournisseur prend à sa charge les rais de transport. b) L’utilisation d’un système d’inventaire permanent permet de connaître en tout temps le coût et la quantité des stocks en main. c) L’escompte de caisse se calcule sur le prix de vente des marchandises eectivement conservées par le client. d) Plus le stock d’ouverture est élevé, plus le bénéfce net est élevé. e) La réalisation d’une marge bénéfciaire brute ne garantit pas pour autant qu’une entreprise est rentable. f) Dans un système d’inventaire périodique, il aut comptabiliser le coût d’un bien vendu au débit du compte Coût des ventes.
La détermination du chiffre d’affaires et l’analyse de la rentabilité Au cours de son dernier exercice fnancier, le coût des ventes de Gillex enr. a été de 600 000 $ et le pourcentage de la marge bénéfciaire brute s’est élevé à 20 %. Déterminez le chire d’aaires de l’exercice et dites s’il est possible que cette entreprise ait subi une perte nette au terme de cet exercice fnancier.
La détermination du chiffre d’affaires net Au cours de son premier exercice fnancier, l’entreprise Lits d’eau inc. a enregistré un total de 300 000 $ de ventes à crédit. De cette somme, 270 000 $ ont été recouvrés au cours de l’exercice. De plus, les ventes au comptant se sont élevées à 250 000 $. L’entreprise a dû consentir 5 400 $ de rendus et de rabais sur ventes à ses clients, qui ont aussi bénéfcié d’escomptes de caisse totalisant 7 600 $. Dressez un état partiel des résultats de l’exercice terminé le 31 août 20X6 dans lequel vous déterminerez le chire d’aaires net.
La vente de marchandises, les rendus et rabais sur ventes et les escomptes sur ventes Le tableau de la page suivante résume les opérations aites par le grossiste en bijoux Bijoux Leriche enr. auprès de certains de ses principaux clients au cours du mois de mai. L’entreprise prélève la TPS de 5 % et la TVQ de 7,5 % sur toutes ses ventes.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
Ventes à crédit Nom du client
Date
Bijoutek enr.
4 mai
Montant Conditions (avant taxes) de règlement
185
Rabais sur ventes Date
Montant (avant taxes)
1 500 $
Date de l’encaissement 4 mai
Montr’œil enr.
5 ”
4 000
2/10, n/30
Collier d’or enr.
10 ”
10 000
1/10, n/30
12 mai
14 ”
Karat enr. Tock enr.
15 ” 20 ”
25 000 7 500
2/10, n/30 3/10, n/60
17 ” 25 ”
500 $ 1 000 100
18 ” 27 ” 29 ”
Déterminez le montant eectivement recouvré par Bijoux Leriche enr. de chacun des clients et passez les écritures de journal relatives à l’ensemble des opérations survenues en mai.
E6 3•4•5
La relation entre les comptes d’une entreprise commerciale Voici les renseignements recueillis auprès de trois entreprises :
Chire d’aaires net Stock au début Achats Coût des marchandises destinées à la vente Stock à la fn Coût des ventes Marge bénéfciaire brute
Contemporain enr. 65 000 $ a) 45 000 b) 5 000 40 000 25 000
Futuriste ltée 548 400 $ 42 300 c) 532 300 d) e) 39 400
Antique enr. ) $ g) 1 215 1 250 h) 1 200 40 %
Calculez les soldes identifés par des lettres.
E7 3•4•5
La relation entre les comptes d’une entreprise commerciale Les postes suivants sont extraits de l’état des résultats de Sanivrac enr. :
Achats Autres produits (découlant d’activités accessoires) Chire d’aaires brut Escomptes sur achats Escomptes sur ventes Frais d’exploitation Marge bénéfciaire brute Rendus et rabais sur achats Rendus et rabais sur ventes Stock au 1er janvier 20X5 Transports sur achats
Calculez : a) le chire d’aaires net ; b) le coût des ventes ; c) le coût des marchandises destinées à la vente ; d) le stock de clôture ; e) le bénéfce net.
375 000 1 500 600 000 1 500 1 200 120 000 240 000 6 000 300 45 000 9 000
5
186
Chapitre 5
E8 7
5
E9
La comptabilisation des achats Ventout inc. est une jeune entreprise commerciale spécialisée dans la vente d’articles ménagers à très bas prix. L’entreprise utilise un système d’inventaire périodique. Tous ses achats sont assujettis à la TPS de 5 % et à la TVQ de 7,5 %. Les montants indiqués ne comprennent pas les taxes. Voici les opérations relatives aux achats de marchandises effectués en avril 20X7 : 5 avril Achat de 50 000 $ de marchandises à crédit chez Fabribec ltée. La facture n° H-43467 porte la mention « 2/10, n/30 ». 9 avril Achat de 14 800 $ de marchandises à crédit chez Canateck inc. La facture n° 9867 porte la mention « 1/10, n/30 ». 10 avril Retour de marchandises défectueuses ayant coûté 2 000 $ à Fabribec ltée, laquelle promet d’envoyer une note de crédit. 11 avril Paiement du solde dû à Fabribec ltée. 28 avril Paiement du solde dû à Canateck inc. Enregistrez ces opérations dans le journal général de l’entreprise en supposant qu’elle utilise : a) la méthode de comptabilisation des achats au prix brut ; b) la méthode de comptabilisation des achats au prix net.
La comptabilisation des achats
7
Voici les opérations effectuées par un détaillant d’aliments naturels au cours du mois de mai 20X0. Ces opérations sont toutes assujetties à la TPS de 5 % et à la TVQ de 7,5 %. 3 mai Achat de 5 000 $, avant taxes, de marchandises à crédit chez Consommex enr. La facture n° BA-48965 porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 4 mai Paiement des frais de transport de 125 $, taxes en sus, relatifs à l’achat du 3 mai. 6 mai Achat de 4 000 $, avant taxes, de marchandises à crédit chez Fournitout inc. La facture n° C-13248 porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 7 mai Paiement des frais de transport de 100 $, taxes en sus, relatifs à l’achat du 6 mai. 8 mai Achat de 5 000 $, avant taxes, de marchandises à crédit chez Granola ltée. La facture n° BA-48965 porte les mentions « 1/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 9 mai Retour de marchandises défectueuses ayant coûté 400 $, avant taxes, à Fournitout inc., laquelle a émis une note de crédit. 12 mai Paiement du solde dû à Consommex enr. 15 mai Paiement du solde dû à Fournitout inc. 24 mai Paiement du solde dû à Granola ltée. Enregistrez ces opérations dans le journal général de l’entreprise en supposant qu’elle utilise : a) la méthode de comptabilisation des achats au prix brut ; b) la méthode de comptabilisation des achats au prix net.
E 10
La comptabilisation d’une remise, d’un rendu et d’un escompte de caisse
4•5•6•7
Le 15 juin 20X1, Ordi Plus ltée a vendu 25 ordinateurs portatifs au Centre de la culture. Bien que le prix courant soit de 1 500 $, avant taxes, Ordi Plus ltée a consenti une remise de 10 % à son client. De plus, les conditions de règlement sont de 2/10, n/30. Le 17 juin, le Centre de la culture a dû retourner un ordinateur défectueux à son fournisseur. Le 24 juin, Ordi Plus ltée a reçu un chèque en règlement complet de la somme due par le Centre de la culture. Passez les écritures requises pour enregistrer ces opérations dans le journal général : a) d’Ordi Plus ltée ; b) du Centre de la culture, en supposant que celui-ci comptabilise ses achats au prix brut.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
E 11
L’analyse de l’état des résultats
8•9
Les données suivantes sont tirées de l’état des résultats de la pharmacie Komprimay inc. :
187
PHARMACIE KOMPRIMAY INC. Résultats pour l’exercice terminé le 31 mars Chiffre d’affaires net Coût des ventes Frais d’exploitation Bénéfice net
20X5 20X4 1 210 750 $ 1 065 500 $ 665 915 554 060 363 225 330 305 193 720 186 465
L’unique actionnaire de l’entreprise vous demande de l’aider à analyser cet état des résultats. Pour chaque exercice, calculez le pourcentage de la marge bénéfciaire brute, du bénéfce d’exploitation et du bénéfce net. Dites si les résultats de 20X5 sont meilleurs que ceux de 20X4. Que pensez-vous du contrôle exercé sur les rais d’exploitation ?
E 12 9
Le calcul du ratio de solvabilité à court terme et du fonds de roulement Voici, présentés pêle-mêle, les soldes de certains postes du bilan de la mercerie Excentrique enr. au 31 mars 20X2 :
Équipements Produits reçus d’avance Placements (à court terme) TPS à payer Encaisse TVQ à payer Clients Fournisseurs Intérêts à recevoir RTI à recouvrer Effet à payer (échéant dans 60 jours) Stock de marchandises CTI à recouvrer Amortissement cumulé – Équipements
23 500 6 900 23 000 1 045 71 688 1 275 88 672 72 077 230 45 75 000 293 568 455 11 750
Calculez le ratio de solvabilité à court terme et le onds de roulement d’Excentrique enr. au 31 mars 20X2.
E 13 9
Les effets de diverses opérations sur le fonds de roulement et le ratio de solvabilité à court terme Indiquez l’eet (augmentation, diminution ou aucun eet) des opérations suivantes sur : 1) le onds de roulement ; et 2) le ratio de solvabilité à court terme d’une entreprise dont le total de l’acti à court terme est supérieur au total du passi à court terme. a) L’achat d’un terrain et d’un immeuble moyennant un versement comptant de 20 % du prix convenu et la signature d’un emprunt hypothécaire venant à échéance dans 20 ans. b) L’achat de marchandises à crédit, en supposant que l’entreprise utilise un système d’inventaire périodique. c) Le paiement du solde dû à un ournisseur. d) Le recouvrement d’une somme due par un client. e) Un apport additionnel en argent de la part du propriétaire.
5
188
Chapitre 5
probLèmES DE COMPRÉHENSION P1 4•5•6•7 35 minutes – facile
5
L’enregistrement d’opérations commerciales Au cours du mois de mars 20X8, Tom Marchand enr., entreprise qui utilise un système d’inventaire périodique et comptabilise ses achats selon la méthode du prix brut, a effectué les opérations suivantes : 2 mars Achat de marchandises à crédit chez Fournier enr. d’une valeur de 2 500 $, moins une remise de 10 %, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. La facture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 2 mars Paiement des frais de transport de 75 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus, relatifs aux marchandises reçues. 5 mars Rabais de 250 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus, obtenu de Fournier enr. pour des marchandises endommagées. 9 mars Vente de marchandises à crédit à La boutique du fouineur enr. au prix de 3 700 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 2/10, 1/15, n/30. 10 mars Paiement des frais de transport des marchandises vendues à La boutique du fouineur enr. d’un montant de 70 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 12 mars Règlement de la facture du 2 mars, compte tenu du rabais obtenu le 5 mars. 15 mars Vente de marchandises à crédit à la boutique Sanschagrin enr. au prix de 2 640 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. La facture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 15 mars Paiement des frais de transport des marchandises vendues à Sanschagrin enr. d’un montant de 60 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 17 mars Note de crédit de 140 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus, émise à l’ordre de Sanschagrin enr. pour des marchandises défectueuses retournées par ce client. 21 mars Réception d’un chèque de La boutique du fouineur enr. en règlement total de son compte. 24 mars Vente au comptant de marchandises d’une valeur de 1 500 $, moins une remise de 10 %, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 25 mars Réception d’un chèque de Sanschagrin enr. en règlement total de son compte.
TRAVAIL À FAIRE Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations effectuées au cours du mois de mars.
P2 4•5•6•7 35 minutes – facile
L’enregistrement d’opérations commerciales Voici quelques-unes des opérations effectuées par Boiseries May Lam In enr. au cours du mois de septembre 20X8. L’entreprise utilise un système d’inventaire périodique et comptabilise ses achats selon la méthode du prix net. 2 septembre Achat de marchandises à crédit chez Bo-Bois inc. totalisant 10 000 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. La facture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 3 septembre Paiement à un transporteur indépendant des frais de transport des marchandises achetées le 2 septembre totalisant 100 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 9 septembre Vente de marchandises à crédit à Construction Hay Kerr inc. au prix de 13 500 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/60. 11 septembre Vente au comptant de marchandises totalisant 5 643,75 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) incluses. 12 septembre Paiement du solde dû à Bo-Bois inc. 15 septembre Achat au comptant d’une nouvelle caisse enregistreuse destinée à l’usage exclusif de l’entreprise au prix de 2 000 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
189
16 septembre Rabais de 200 $ avant taxes accordé à Construction Hay Kerr inc. pour de la marchandise légèrement endommagée. 18 septembre Réception d’un chèque de Construction Hay Kerr inc. en règlement complet de son compte. 23 septembre Achat de marchandises au comptant totalisant 5 000 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 30 septembre Vente de marchandises au comptant au prix de 7 500 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées au cours du mois de septembre 20X8. b) Déterminez les montants devant fgurer sur le ormulaire de déclaration de TPS et de TVQ produit par l’entreprise en date du 30 septembre 20X8. Total dû : 1 120,13 $
P3 4•5•6•7 40 minutes – moyen
L’enregistrement d’opérations commerciales Voici quelques opérations eectuées par un grossiste en feurs coupées, Floralies enr., au cours du mois de évrier 20X9. L’entreprise utilise un système d’inventaire périodique et comptabilise ses achats selon la méthode du prix brut. Ces opérations sont toutes assujetties à la TPS (5 %) et à la TVQ (7,5 %). 7 évrier Achat de 16 000 roses à crédit chez La roseraie inc. au prix de 12 800 $, taxes en sus. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 8 évrier Paiement des rais de transport de 125 $, taxes en sus, relatis à l’achat du 7 évrier. 9 évrier Retour de marchandises déectueuses ayant un coût de 500 $ à La roseraie inc., laquelle a accordé une note de crédit. Les taxes ne sont pas incluses. 10 évrier Vente de 10 000 roses au prix unitaire de 1,60 $, avant taxes, moins une remise de 0,10 $, à Fleuriste Rose Latulipe enr. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 11 évrier Vente de 5 000 roses au prix unitaire de 1,60 $, avant taxes, moins une remise de 0,05 $, à Fleuriste Brouillard inc. La acture porte les mentions « 1/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 11 évrier Paiement du transport des marchandises expédiées le 10 évrier s’élevant à 175 $, taxes en sus. 12 évrier Vente de 500 roses au prix unitaire de 1,60 $, avant taxes, à Villa Entr’Amis enr. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 13 évrier Vente au comptant de 400 roses au prix unitaire de 2 $, avant taxes, aux bénévoles d’une résidence pour personnes âgées. 13 évrier Rabais de 100 $, avant taxes, accordé à Fleuriste Rose Latulipe enr. pour des feurs endommagées durant le transport. 14 évrier Le propriétaire de Floralies enr. ore cinq douzaines de roses à sa ancée. 15 évrier Règlement de la acture du 7 évrier, compte tenu des marchandises retournées le 9 évrier. 18 évrier Réception d’un chèque de Fleuriste Rose Latulipe enr. en règlement total de son compte. 20 évrier Réception d’un chèque de Fleuriste Brouillard inc. en règlement total de son compte. 25 évrier Réception d’un chèque de Villa Entr’Amis enr. en règlement total de son compte.
TRAVAIL À FAIRE Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées au cours du mois de évrier.
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Chapitre 5
P4 4•5•6•7 70 minutes – moyen
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L’enregistrement d’opérations commerciales Un grossiste en pièces pyrotechniques, Pyrotechniques Tardi enr., utilise un système d’inventaire périodique et comptabilise ses achats selon la méthode du prix brut. Voici les opérations de l’entreprise au cours du mois de mai 20X6. Ces opérations sont toutes assujetties à la TPS (5 %) et à la TVQ (7,5 %). 2 mai Achat de 33 750 $, avant taxes, de marchandises à crédit chez Feux Extra inc. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 2 mai Émission d’un chèque de 480 $, taxes en sus, à l’ordre de Transportec inc. en règlement des rais de transport relatis aux marchandises reçues. 3 mai Vente de marchandises à crédit à la boutique Joujoutech enr. totalisant 22 500 $, taxes en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/60. 5 mai Achat de 73 175 $, avant taxes, de marchandises à crédit chez Feux d’artifce Lalumière ltée, ce qui comprend des rais de transport de 675 $. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 6 mai Achat de 45 000 $, avant taxes, de marchandises à crédit chez Étincelles inc. La acture porte les mentions « 1/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 6 mai Émission d’un chèque de 520 $, taxes en sus, à l’ordre de Transportec inc. en règlement des rais de transport relatis aux marchandises reçues. 9 mai Achat de 250 $, avant taxes, de ournitures de bureau à crédit chez Trombones enr. Condition de règlement : n/30. 11 mai Vente de marchandises à crédit à la municipalité de Tourville totalisant 125 000 $, taxes en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 12 mai Règlement du solde dû à Feux Extra inc. 13 mai Retour de marchandises déectueuses ayant coûté 3 000 $, taxes en sus, à Étincelles inc. 13 mai Réception d’un chèque de Joujoutech enr. en règlement complet de son achat du 3 mai. 15 mai Émission d’un chèque en règlement total de la somme due à Feux d’artifce Lalumière ltée. 19 mai Règlement de la acture du 6 mai, compte tenu des marchandises retournées le 13 mai. 20 mai Réception d’un chèque de la municipalité de Tourville en règlement total de son compte. 25 mai Vente de marchandises au comptant d’une valeur de 75 000 $ avant taxes, moins une remise de 10 %. 31 mai Paiement du solde dû à Trombones enr.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées au cours du mois de mai. b) Supposez que l’entreprise comptabilise plutôt ses achats au prix net. Identifez les écritures qui seraient diérentes de celles enregistrées en a) et aites les modifcations qui s’imposent.
P5 4•5•6•7 40 minutes – moyen
L’enregistrement d’opérations commerciales Voici quelques-unes des opérations eectuées par Thayant enr. au cours du mois de novembre 20X1. L’entreprise utilise un système d’inventaire périodique et comptabilise ses achats selon la méthode du prix brut. 4 novembre Paiement d’une acture de 1 128,75 $, taxes incluses, pour des marchandises achetées le 5 octobre. 4 novembre Paiement du loyer pour le mois de novembre s’élevant à 800 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
5 novembre 6 novembre
7 novembre 8 novembre 9 novembre 11 novembre 15 novembre 16 novembre 19 novembre 20 novembre 25 novembre
Achat de 1 693,13 $, taxes incluses, de marchandises à crédit chez Palay inc. Condition de règlement : net 30 jours. Achat de 2 600 $ de matériel de bureau à crédit chez Bureautex d’une valeur de 2 600 $, avant taxes, moins une remise de 100 $. Conditions de règlement : 1/10, n/30. Vente de marchandises à Norfex enr. totalisant 2 092,70 $, taxes incluses. Conditions de règlement : 2/10, n/30. Achat de marchandises au comptant au prix de 2 800 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Retour de 300 $, avant taxes, de matériel de bureau déectueux acheté le 6 novembre. Vente au comptant totalisant 3 548,79 $, taxes incluses. Règlement du solde dû à Bureautex. Vente de marchandises à Rolex enr. totalisant 2 850 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/30. Rabais de 350 $, taxes en sus, accordé à Rolex enr. pour de la marchandise achetée le 16 novembre et comportant de légères imperections. Vente au comptant au prix de 1 731,50 $, taxes incluses. Réception d’un chèque de Rolex enr. en règlement de son compte.
TRAVAIL À FAIRE Passez les écritures de journal requises pour enregistrer ces opérations dans les livres de l’entreprise.
P6 4•5•6•7 50 minutes – difcile
L’enregistrement d’opérations commerciales Stay Rhéo inc. et Konpak Disk ltée ont des aaires ensemble depuis plusieurs années. Voici les opérations eectuées en mai 20X5 par ces entreprises qui utilisent toutes deux un système d’inventaire périodique. Ces opérations sont toutes assujetties à la TPS (5 %) et à la TVQ (7,5 %). 3 mai Stay Rhéo inc. achète des marchandises à crédit de Konpak Disk ltée au prix de 12 750 $, taxes en sus. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 3 mai Stay Rhéo inc. paie les rais de transport de 150 $, taxes en sus, relatis aux marchandises achetées chez Konpak Disk ltée. 6 mai Stay Rhéo inc. achète des marchandises à crédit de Konpak Disk ltée pour un montant total de 21 000 $, taxes en sus. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 6 mai Konpak Disk ltée reçoit une acture de 250 $, taxes en sus, pour la livraison des marchandises vendues à Stay Rhéo inc. 7 mai Stay Rhéo inc. retourne à Konpak Disk ltée des marchandises déectueuses achetées le 3 mai et celle-ci émet une note de crédit de 750 $, taxes en sus. 9 mai Stay Rhéo inc. émet un chèque à l’ordre de Konpak Disk ltée en règlement des marchandises achetées le 3 mai, compte tenu de la note de crédit reçue le 7 mai. 10 mai Konpak Disk ltée paie la acture de transport reçue le 6 mai. 17 mai Stay Rhéo inc. émet un chèque à l’ordre de Konpak Disk ltée en règlement des marchandises achetées le 6 mai. 22 mai Stay Rhéo inc. achète des marchandises à crédit de Konpak Disk ltée d’une valeur de 23 000 $, taxes en sus, moins une remise de 10 %. La acture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 22 mai Stay Rhéo inc. paie les rais de transport de 260 $, taxes en sus, relatis aux marchandises achetées chez Konpak Disk ltée. 31 mai Stay Rhéo inc. émet un chèque à l’ordre de Konpak Disk ltée en règlement des marchandises achetées le 22 mai.
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5
192
Chapitre 5
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour inscrire les opérations du mois de mai dans les livres de Stay Rhéo inc. en supposant que cette entreprise comptabilise ses achats au prix brut. b) Passez les écritures de journal requises pour inscrire les opérations du mois de mai dans les livres de Konpak Disk ltée.
5
P7 4•5•6•7 50 minutes – difcile
L’enregistrement d’opérations commerciales Au cours du mois de mai 20X2, l’entreprise Antennes Parabolik enr., qui utilise un système d’inventaire périodique et qui comptabilise ses achats selon la méthode du prix brut, a eectué les opérations suivantes : 1er mai Paiement du loyer du mois de mai totalisant 750 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 4 mai Achat de marchandises à crédit chez Antennex ltée totalisant 15 000 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 5 mai Retour de marchandises ayant coûté 500 $, avant taxes, à Antennex ltée. 6 mai Achat de matériel de bureau à crédit chez Meublex enr. au prix de 1 100 $, moins une remise de 100 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 1/10, n/30. 7 mai Vente d’une antenne parabolique à Bar Le Goulot enr. La acture comprend l’antenne parabolique, d’une valeur de 1 500 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus, et des rais d’installation de 200 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 8 mai Achat au comptant de marchandises totalisant 2 800 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 9 mai Retour à Meublex enr. d’une chaise déectueuse ayant coûté 50 $, avant taxes. 11 mai Vente au comptant d’une antenne parabolique s’élevant à 1 806 $, taxes incluses. 14 mai Réception d’un chèque émis par Bar Le Goulot enr. en règlement de son compte, déduction aite d’une somme de 1 000 $ représentant une dette de jeu contractée le week-end précédent par le propriétaire d’Antennes Parabolik enr. 15 mai Règlement du solde dû à Meublex enr. 17 mai Vente d’une antenne parabolique à la brasserie Au petit bedon enr. La acture comprend l’antenne parabolique d’une valeur de 2 088,19 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) incluses, et des rais d’installation de 225 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 20 mai Rabais de 100 $ avant taxes accordé à la brasserie Au petit bedon enr. en raison de la décoloration de la peinture de l’antenne achetée le 17 mai. 21 mai Vente au comptant d’une antenne parabolique au prix de 1 600 $, taxes en sus. 26 mai Réception d’un chèque de la brasserie Au petit bedon enr. en règlement de son compte.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations eectuées au cours du mois de mai 20X2. b) Déterminez les montants devant fgurer sur le ormulaire de déclaration de TPS et de TVQ produit par l’entreprise en date du 31 mai 20X2. Total à recouvrer : 1 561,08 $
P8 3 20 minutes – acile
L’établissement d’un état des résultats à partir d’une balance de vérifcation Voici la balance de vérifcation de l’animalerie Le chat botté enr. au 31 décembre 20X2 :
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
193
LE CHAT BOTTÉ ENR. Balance de vérification au 31 décembre 20X2 Caisse Clients Stock de marchandises (au 1er janvier 20X2) Publicité payée d’avance Fournitures d’emballage Équipements Amortissement cumulé – Équipements Fournisseurs Shawn Bourque – Capital Shawn Bourque – Retraits Ventes Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Achats Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Transports sur achats Salaires Assurances Loyer Publicité Fournitures d’emballage utilisées Amortissement – Équipements
Débit 2 125 $ 850 22 550 1 000 525 9 000
Crédit
2 250 $ 1 100 22 695
5
6 000 130 350 1 255 1 570 82 050 955 1 040 1 550 23 615 700 3 600 800 300 900 158 390 $
158 390 $
TRAVAIL À FAIRE Dressez, en bonne et due forme, l’état des résultats de l’animalerie Le chat botté enr. pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X2 en tenant compte du fait que le stock de marchandises s’élève alors à 25 000 $. Bénéfce net : 18 455 $
P9 3 20 minutes – moyen
L’établissement d’un état des résultats à partir d’une liste de comptes Voici, présentés par ordre alphabétique, certains comptes tirés de la balance de vérication de Grossiste Lafamme inc. au 31 décembre 20X7 :
Achats Assurances Amortissement – Équipements Amortissement – Matériel de bureau Escomptes sur achats Escomptes sur ventes Fournitures de bureau utilisées Fournitures d’emballage utilisées Frais de livraison Publicité Rendus et rabais sur achats Rendus et rabais sur ventes Salaires des employés de bureau Salaires des vendeurs Stock au 31 décembre 20X6 Transports sur achats Ventes
215 000 3 500 17 500 2 500 4 000 9 500 1 750 4 500 9 000 2 000 6 500 12 000 41 500 50 500 88 500 3 000 360 500
194
Chapitre 5
TRAVAIL À FAIRE Dressez, en bonne et due orme, l’état des résultats de Grossiste Lafamme inc. pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X7 en supposant que le coût des marchandises en main à cette date soit de 66 000 $. Perte nette : 23 750 $
P 10
5
3•4•5•6•7 75 minutes – difcile
L’enregistrement d’opérations commerciales et l’établissement d’un état des résultats Un grossiste en produits de jardinage, Pouce Vert inc., a effectué les opérations suivantes au cours du mois de mai 20X6. Ces opérations sont toutes assujetties à la TPS (5 %) et à la TVQ (7,5 %). 2 mai Achat de 4 500 $, taxes en sus, de marchandises à crédit chez Sapinière inc. La facture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point d’expédition ». 3 mai Paiement des frais de transport de 175 $, taxes en sus, relatifs à l’achat du 2 mai. 4 mai Vente de marchandises ayant coûté 3 750 $, avant taxes, au prix de 6 000 $, taxes en sus, à Jardins Larocaille enr. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 5 mai Note de crédit de 500 $, taxes en sus, obtenue de Sapinière inc. pour des marchandises retournées à ce fournisseur. 8 mai Achat de 6 000 $, taxes en sus, de marchandises à crédit chez Arboratum inc. La facture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 9 mai Paiement des frais de transport de 225 $, taxes en sus, relatifs à l’achat du 8 mai. 12 mai Paiement du solde dû à Sapinière inc. 14 mai Encaissement de la somme due par Jardins Larocaille enr. 16 mai Achat de 4 250 $, taxes en sus, de marchandises à crédit chez Arboratum inc. La facture porte les mentions « 2/10, n/30 » et « FAB point de livraison ». 18 mai Paiement du solde dû à Arboratum inc. 19 mai Vente de marchandises ayant coûté 3 000 $, avant taxes, au prix de 5 000 $, taxes en sus, à Florentine enr. Conditions de règlement : 2/10, n/30. 20 mai Note de crédit de 500 $, taxes en sus, émise à l’ordre de Florentine enr. pour des marchandises défectueuses retournées par ce client. 25 mai Vente au comptant, au prix de 10 000 $, taxes en sus, de marchandises ayant coûté 6 000 $, avant taxes. 28 mai Chèque reçu de Florentine enr. en règlement total de son compte.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de journal requises pour inscrire les opérations du mois de mai dans les livres de Pouce Vert inc. Cette entreprise utilise un système d’inventaire périodique et comptabilise ses achats au prix brut. b) Déterminez le coût des marchandises en main au 31 mai 20X6 en supposant que le solde du compte Stock gurant au bilan en date du 30 avril 20X6 était de 5 000 $. c) Dressez un état partiel des résultats de l’entreprise pour le premier mois du nouvel exercice nancier dans lequel vous mettrez en évidence la marge bénéciaire brute. Marge bénéfciaire brute : 7 950 $
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
P 11 3 35 minutes – moyen
L’établissement des états fnanciers Voici, présentés pêle-mêle, les soldes des comptes de la quincaillerie Marteau d’or enr. au 31 décembre 20X0, date de la fn de l’exercice fnancier de l’entreprise : Placements à court terme Fournitures de bureau Escomptes sur ventes TPS à payer Rock Martel – Retraits Stock au 1er janvier 20X0 Transports sur achats Assurances Matériel de bureau Caisse TVQ à payer Rendus et rabais sur achats Amortissement cumulé – Matériel de magasin Salaires des vendeurs Publicité Clients CTI à recouvrer Fournitures de bureau utilisées Loyer – Administration générale Amortissement – Matériel de bureau Rock Martel – Capital Fournitures d’emballage Loyer – Service des ventes Assurances payées d’avance RTI à recouvrer Frais de livraison Amortissement – Matériel de magasin Achats Fournisseurs Ventes Salaires des commis de bureau Fournitures d’emballage utilisées Matériel de magasin Amortissement cumulé – Matériel de bureau Rendus et rabais sur ventes Emprunt hypothécaire (remboursable par versements annuels en capital de 1 000 $)
4 000 60 750 700 4 800 7 750 1 100 65 1 590 2 400 803 825 3 975 8 200 900 3 300 500 125 600 160 14 095 165 4 800 130 573 1 350 775 48 650 1 270 78 750 3 100 425 7 910 410 650 4 000
Autre renseignement Un dénombrement eectué le 31 décembre 20X0 révèle que le coût des articles en stock s’élève à 8 950 $.
TRAVAIL À FAIRE Dressez, en bonne et due forme, l’état des résultats, l’état des capitaux propres et le bilan de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X0. Total de l’actif : 24 120 $
P 12 9 45 minutes – moyen
195
L’analyse des états fnanciers d’une entreprise commerciale Les états fnanciers d’Ébénisterie Lang enr. sont présentés à la page suivante.
5
196
Chapitre 5
ÉBÉNISTERIE LANG ENR. Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre
5
Chire d’aaires net Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation Salaires Loyer Publicité Amortissement des immobilisations Autres rais de vente et d’administration Frais fnanciers Total des rais d’exploitation Bénéfce d’exploitation Produits d’intérêts sur placements Bénéfce net
20X5 550 000 $ 412 500 137 500
20X4 509 260 $ 392 130 117 130
55 000 12 000 22 000 16 000 4 950 9 500 119 450 18 050 500 18 550 $
56 000 11 400 15 280 16 000 4 500 10 000 113 180 3 950 2 750 6 700 $
20X5 28 050 $ 102 850 69 300 6 600 116 000 322 800 $
20X4 46 200 $ 83 050 82 500 17 050 27 500 132 000 388 300 $
42 000 $ 42 350 6 600 24 000 64 000 143 850 322 800 $
21 000 $ 91 140 3 850 24 000 88 000 160 310 388 300 $
ÉBÉNISTERIE LANG ENR. Bilan au 31 décembre Actif Encaisse Clients Stock Charges payées d’avance Placements à long terme Immobilisations, montant net Total de l’acti Passif et capitaux propres Eet à payer à court terme Fournisseurs Frais courus à payer Tranche échéant à court terme de l’emprunt hypothécaire Emprunt hypothécaire Rick Lang – Capital Total du passi et des capitaux propres
TRAVAIL À FAIRE a) Dressez un tableau comparable au tableau 5.2 (voir p. 176) dans lequel vous aites une analyse verticale et horizontale des résultats de l’entreprise. b) Calculez le onds de roulement et le ratio de solvabilité à court terme de l’entreprise au 31 décembre 20X4 et au 31 décembre 20X5. c) Commentez brièvement la stratégie employée par Rick Lang pour accroître la marge bénéfciaire brute et donnez votre opinion sur la solvabilité de l’entreprise.
La comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale
197
défi D1 9 30 minutes – difcile
L’analyse d’un projet d’acquisition d’une entreprise Une ingénieure compétente, Eugénie Mécanik, a l’intention de aire l’acquisition de Géniex enr., propriété de Jenny Chimik. Géniex enr. est une entreprise prospère dont le bénéfce net annuel est d’environ 54 000 $. Eugénie est convaincue qu’elle pourra gérer l’entreprise d’une manière satisaisante et en tirer des bénéfces aussi élevés. Mme Chimik lui a remis le bilan ci-dessous et Eugénie sollicite votre avis concernant l’acquisition éventuelle de Géniex enr.
5 GÉNIEX ENR. Bilan au 31 décembre 20X2 Actif Encaisse Sommes à recouvrer pour des travaux effectués pour le gouvernement Clients divers Matériel, montant net Brevets d’invention, montant net Total de l’actif Passif et capitaux propres Effets à payer Fournisseurs Salaires à payer Jenny Chimik – Capital Total du passif et des capitaux propres
40 500 $ 110 000 21 500 76 000 38 000 286 000 $ 60 000 $ 20 600 5 400 200 000 286 000 $
Eugénie ait immédiatement remarquer que l’entreprise est solvable, puisque le ratio du onds de roulement est de 2. Votre analyse des postes du bilan vous permet de découvrir que les brevets d’invention qui y fgurent ont été achetés par Géniex enr. au prix de 54 000 $. Le poste Eets à payer provient d’un seul billet émis à l’ordre d’un abricant de matériel acheté par Géniex enr. cinq ans plus tôt. Ce billet est exigible en évrier 20X3. Les ournisseurs doivent être payés dans les 30 ou 60 prochains jours. Étant donné que Mme Mécanik n’a pas sufsamment d’argent pour payer comptant l’acquisition de Géniex enr., elle propose à Mme Chimik les conditions de règlement suivantes : 1) Mme Chimik retirera l’encaisse de son entreprise ; 2) Mme Chimik recouvrera elle-même la créance de 110 000 $ due par le gouvernement ; 3) Mme Mécanik contractera un emprunt personnel de 84 600 $, somme qu’elle remettra à Mme Chimik ; 4) Mme Mécanik prendra à sa charge les autres dettes de l’entreprise.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le bilan de Géniex enr. immédiatement après son acquisition par Eugénie Mécanik aux conditions énumérées précédemment. b) Calculez le ratio de solvabilité à court terme et le onds de roulement de Géniex enr. après son acquisition par Eugénie Mécanik. c) Rédigez un rapport à l’intention de Mme Mécanik dans lequel vous lui signalerez les difcultés qu’elle pourrait éprouver si elle donnait suite à son idée de aire l’acquisition de Géniex enr.
CHAPITRE 6
La régularisation des comptes
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
expliquer pourquoi le découpage de la durée de vie totale d’une entreprise en exercices d’une durée uniforme est utile au moment de l’évaluation du rendement de l’entreprise ;
2
comprendre la relation qui existe entre les principes de réalisation et du rattachement des charges aux produits ;
3
saisir la pertinence de la régularisation des comptes ;
4
reconnaître les principales sortes d’écritures de régularisation et les journaliser de façon appropriée.
On procède à la régularisation des comptes afn que le résultat net soit déterminé de la açon la plus exacte possible et qu’à chaque exercice soit imputé tout ce qui lui revient et rien d’autre, en application du principe de l’indépendance des exercices et de celui du rattachement des charges aux produits1.
1. Louis Ménard, op. cit. (version électronique sous « régularisations »).
200
Chapitre 6
Il aut s’assurer de régulariser les comptes de l’entreprise pour que l’ensemble des produits et des charges soit refété dans les résultats.
Même si, à la suite de notre étude des cinq premiers chapitres, nous sommes en mesure de dresser les états nanciers d’une entreprise, il va de soi que, avant de les publier, il aut s’assurer de régulariser les comptes de l’entreprise pour que l’ensemble des produits et des charges soit refété dans les résultats et que le bilan renerme tous les éléments d’acti, de passi et de capitaux propres de l’entreprise. Dans ce chapitre, nous discuterons en détail des diérentes sortes d’écritures de régularisation.
LE PRINCIPE DE L’INDÉPENDANCE DES EXERCICES 1
Le principe de l’indépendance des exercices tire son origine du ait que les créanciers, les investisseurs et les autres utilisateurs doivent constamment prendre des décisions d’aaires. Pour ce aire, ils ont besoin de recevoir périodiquement de l’inormation comptable, d’où la nécessité de découper la vie de l’entreprise en exercices comptables. Le découpage de l’activité d’une entreprise en exercices comptables et la déter mination du bénéfce tiré d’un ensemble d’opérations pour chaque exercice conduisent donc au principe de l’indépendance de ces exercices. Il s’agit en eet d’imputer à chaque exercice toutes les opérations et tous les aits ou événements qui s’y rattachent. Un tel découpage permet notamment de pouvoir comparer les résultats d’un exercice avec ceux de l’exercice précédent ainsi qu’avec ceux d’une autre entreprise. C’est souvent par com paraison que se prennent les décisions.
L’exercice comptable et les états fnanciers Bien que la durée normale d’un exercice fnancier soit de 12 mois, cela n’empêche pas les entreprises de publier des rapports fnanciers périodiques plus réquents, soit mensuels, soit trimestriels. L’exercice fnancier ne doit pas nécessairement coïncider avec la fn de l’année civile. Il peut commencer à une date quelconque et se terminer 12 mois plus tard. Pensons notamment à l’exercice fnancier de Bombardier, qui se termine le 31 janvier, et à celui de Quebecor, qui prend fn le 30 septembre de chaque année. De ait, la fn de l’exercice fnancier d’une entreprise coïncide souvent avec une période de l’année plus tranquille, soit vers la fn d’un cycle d’exploitation2.
LA COMPTABILISATION DES PRODUITS ET DES CHARGES 2
Le principe de l’indépendance des exercices, en réponse à la volonté expresse des utilisa teurs de connaître périodiquement la rentabilité d’une entreprise et sa situation fnan cière, a donné naissance à deux jumeaux non identiques, mais intimement liés, soit le principe de réalisation et le principe du rattachement des charges aux produits.
Le principe de réalisation L’objet du principe de réalisation est de préciser le moment où un produit doit être comptabilisé. 2. Selon les lois fscales actuellement en vigueur, toute entreprise individuelle ou société de personnes dont l’exercice fnancier ne se termine pas le 31 décembre est tenue d’eectuer des ajustements à son bénéfce net. C’est pourquoi la majorité de ces entreprises optent pour le 31 décembre comme date de fn de leur exercice fnancier. Les sociétés par actions, de leur côté, peuvent opter sans contrainte pour une autre date.
La régularisation des comptes
201
Certes, il serait théoriquement approprié de comptabiliser un produit d’exploita tion uniormément tout au long du processus de réalisation, comme l’illustre la fgure 6.1. Figure 6.1 Dollars
Le processus de réaLisation Produits
La valeur des travaux augmente jusqu’à ce qu’ils soient terminés.
Coûts
6
Début des travaux
Fin des travaux Lorsque les travaux sont terminés, la majorité des coûts qu’occasionnent les produits qui seront comptabilisés sont déjà engagés.
Recouvrement de la créance
Temps
Parfois, des frais de recouvrement s’ajoutent aux coûts engagés.
Bien qu’il soit vrai que le produit se gagne tout au long du processus de réalisation, les comptables jugent préérable de comptabiliser un produit lorsqu’un événement important survient. C’est pourquoi, en règle générale, les produits sont comptabilisés au moment de la vente lorsque, à cette date, il existe une certitude raisonnable quant au recouvrement de la créance. Ainsi, Archambault Musique constate le produit de la vente d’un cédérom lorsque vous passez à la caisse enregistreuse.
Le principe du rattachement des charges aux produits Conormément au principe de l’indépendance des exercices, le respect du principe du rattachement des charges aux produits, autreois appelé « principe du rapprochement des produits et des charges », nécessite que les produits comptabilisés au cours d’un exercice et les charges directement occasionnées pour générer ces produits soient inclus dans le même état des résultats. L’application du principe du rattachement des charges aux pro duits est intimement liée à celle du principe de réalisation. En eet, on ne saurait dégager le bénéfce net de l’exercice sans déterminer les produits de l’exercice en question et tenir compte des charges qui s’y rattachent directement. Pour illustrer ces propos, prenons l’exemple de l’Association du hockey mineur de SaintBasile, laquelle vous ore un macaron pour la somme de 2 $, alors qu’il ne lui en coûte que 0,50 $. L’Association réalise donc un produit de 2 $ à la vente de chaque macaron et le rattachement des charges aux produits permet de dégager le bénéfce de 1,50 $.
LA PERTINENCE DE LA RÉGULARISATION DES COMPTES Certaines opérations enregistrées à l’étape 2 du cycle comptable illustré à la page 48 du chapitre 2 peuvent avoir une incidence sur plus d’un exercice fnancier. Ainsi, la présence, en fn d’exercice, de charges payées d’avance et de produits reçus d’avance nécessite une
3
202
Chapitre 6
attention particulière si l’on veut s’assurer du respect des principes de réalisation et du rattachement des charges aux produits d’un exercice à l’autre. Il en va de même pour certains éléments tels que les produits à recevoir et les charges à payer, pour lesquels il est possible qu’aucun enregistrement n’ait encore été ait à la fn de l’exercice. Des écri tures de régularisation sont dès lors nécessaires. Dès qu’il est question de dresser des états fnanciers, les écritures de régularisation sont inévitablement nécessaires afn de s’assurer du respect du principe de l’indépen dance des exercices et de ses deux « rejetons », les principes de réalisation et du rattache ment des charges aux produits. En eet, les écritures de régularisation ont pour objet de s’assurer de la comptabilisation des produits lorsqu’ils sont eectivement gagnés et des charges correspondantes engagées pour gagner ces produits. De plus, afn d’être utiles à la direction, aux investisseurs, aux créanciers et à une oule d’autres personnes, les états fnanciers doivent être aussi précis que possible. Il importe de présenter dans le bilan tous les éléments d’acti et de passi existant à la date de clôture. De même, l’état des résultats doit aire mention de tous les produits et de toutes les charges d’exploitation de l’exercice, et il aut éviter d’y inclure des éléments qui se rap portent à l’exercice suivant. En d’autres mots, il importe d’établir correctement le temps d’arrêt des comptes, que l’on défnit comme l’arrêt théorique de l’inscription des opéra tions et de l’écoulement matériel des ournitures et des marchandises à un moment donné.
6
La fgure 6.2 illustre les liens qui unissent les divers principes comptables générale ment reconnus (PCGR) régissant les écritures de régularisation.
LES PRINCIPALES SORTES D’ÉCRITURES DE RÉGULARISATION 4
Une entreprise peut avoir recours à un certain nombre d’écritures de régularisation à la fn de chaque exercice fnancier ou d’une période donnée. Le nombre exact d’écritures de régularisation sera onction de la nature et de la complexité des opérations de l’entre prise. On peut touteois les répartir en six catégories afn de mieux les étudier : 1. La ventilation des charges sur plus d’un exercice 2. La ventilation des produits sur plus d’un exercice 3. La comptabilisation des charges à payer 4. La comptabilisation des produits à recevoir 5. La comptabilisation des charges estimatives 6. Le redressement des stocks3 Avant de procéder à une étude détaillée de ces catégories, il convient de préciser les deux principales caractéristiques des écritures de régularisation : 1. Chacune des écritures de régularisation touche à la ois un compte de résultats (un produit ou une charge) et un compte du bilan (un élément d’acti ou de passi). 2. Pour passer correctement les écritures de régularisation, il aut avoir une bonne compréhension des principes comptables et de leur application dans le contexte du temps d’arrêt des comptes. Pour ce aire, nous illustrerons abondamment les trois étapes suivantes, lesquelles doivent toujours être suivies au moment de la passa tion d’une écriture de régularisation : Étape 1 L’identifcation de ce qui a déjà été ait (la « situation actuelle ») Grâce à la balance de vérifcation et à une revue rapide des comptes du grand livre, il aut retracer de quelle açon l’inscription initiale a été aite, s’il y a lieu. 3. Nous avons discuté de cette dernière catégorie au chapitre 5 lorsqu’il a été question de la comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale.
La régularisation des comptes
Figure 6.2
203
Les Liens qui unissent Les pcgr régissant Les écritures de réguLarisation Temps d’arrêt des comptes
Temps d’arrêt des comptes
Temps d’arrêt des comptes
Temps d’arrêt des comptes
Vie entière de l’entreprise Exercice 1
Exercice 2
Exercice 3
➔➔➔
Exercice N
6
C’est en vertu de ce principe que l’on accepte de scinder la vie entière d’une entreprise en périodes comptables. Principe de l’indépendance des exercices Pour ce faire, ce principe a donné naissance à deux principes comptables.
Principe de réalisation
Principe du rattachement des charges aux produits
Il faut comptabiliser un produit dans la période où il est effectivement gagné.
Il faut comptabiliser toute charge correspondante engagée pour gagner ce produit.
Les écritures de régularisation Résultats
Les écritures de régularisation permettent de respecter les principes de réalisation et du rattachement des charges aux produits à la date de l’arrêté des comptes.
Bilan
Étape 2 L’analyse de la situation à la date de l’établissement des états fnanciers (la « situation désirée ») Il aut déterminer le montant exact qui doit fgurer dans l’état des résultats ou dans le bilan. Étape 3 La passation de l’écriture de régularisation (ce qu’il « aut aire ») La dernière étape consiste simplement à passer l’écriture de régularisation appropriée compte tenu de ce qui a déjà été ait (étape 1) et de l’analyse de la situation à la date de l’établissement des états fnanciers (étape 2). Au chapitre 3, nous avons procédé à l’enregistrement des opérations survenues au cours du premier mois d’exploitation de l’entreprise Miseenpages Extra enr. Pour illustrer les diérentes sortes d’écritures de régularisation, aisons un bond dans le temps et reportonsnous au 31 décembre 20X5, date de la fn du premier exercice
204
Chapitre 6
fnancier de l’entreprise4. Voici la balance de vérifcation dressée par Denyse Lepage à cette date :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérifcation non régularisée au 31 décembre 20X5
6
N° 1 11 21 25 30 35 51 55 61 90 92 101 131 151 155 161 166 171 181
Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Matériel de bureau Matériel informatique Fournisseurs Produits reçus d’avance Effet à payer Denyse Lepage – Capital Denyse Lepage – Retraits Traitement de textes Électricité Frais de photocopie et de reliure Intérêts et frais bancaires Publicité Salaires Taxes municipales Téléphone
Débit 175 $ 1 250 1 500 600 1 500 3 500
Crédit
400 $ 350 3 000 2 000 10 765 23 250 500 725 28 2 700 4 875 100 782 29 000 $
29 000 $
Rappelons que la balance de vérifcation ne ait que démontrer l’exactitude arith métique du grand livre sans pour autant en garantir l’intégrité.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que cette balance de vérifcation porte la mention non régularisée ? Bien que l’ajout de cette mention soit acultati, il permet de souligner davantage le ait que, au moment d’établir cette balance de vérifcation,
on n’a pas tenu compte des écritures de régularisation requises en fn d’exercice pour dresser les états fnanciers de l’entreprise conormément aux PCGR.
LA VENTILATION DES CHARGES SUR PLUS D’UN EXERCICE Dans cette première catégorie d’écritures de régularisation, il est question de charges payées d’avance, ou « rais payés d’avance », c’estàdire de sommes d’argent eec tivement déboursées à l’avance afn d’en tirer un avantage à brève échéance. Parmi les charges payées d’avance, on trouve généralement les primes d’assurance, les loyers et les ournitures diverses. Il est probable qu’à la fn d’un exercice ces éléments seront en partie absorbés et non absorbés. Dans ce cas, la portion absorbée constitue une charge de l’exercice, tandis que la portion non absorbée représente un élément d’actif, jusqu’au moment où elle sera portée dans l’état des résultats d’un exercice 4. Pour éviter des calculs fscaux trop astidieux, Denyse Lepage a opté pour le 31 décembre comme date de fn de son exercice fnancier.
La régularisation des comptes
205
subséquent. La portion absorbée fgurera dans l’état des résultats de l’exercice, tandis que la portion non absorbée era partie du bilan établi à la fn de cet exercice.
Les assurances payées d’avance La balance de vérifcation non régularisée de Miseenpages Extra enr. renerme le compte Assurances payées d’avance, dont le solde est de 600 $. Grâce au report eectué dans le grand livre, vous avez pu retracer que, le 1er novembre 20X5, l’entreprise a versé la somme de 600 $ pour acquitter le coût d’une prime d’assurance de 12 mois. Si, lors du paiement de la prime d’assurance, l’enregistrement a consisté eectivement à débiter un compte d’acti, l’écriture de régularisation consiste à porter au débit d’un compte de charges la portion absorbée de la prime d’assurance au cours de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5, comme le démontre l’analyse présentée dans la fgure 6.3.
6 Figure 6.3
Le processus de réguLarisation d’une prime d’assurance inscrite initiaLement à L’actiF
Étape 1 Inscription initiale de l’opération dans un compte d’actif Étape 2 Analyse de la couverture d’assurance : 1er novembre 31 décembre 20X5 20X5
31 octobre 20X6
Coût total pour 12 mois : 600 $ 100 $
500 $
Portion absorbée 600 $ × 2/12 = 100 $
Portion non absorbée 600 $ × 10/12 = 500 $
Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Assurances payées d’avance Solde au 31 décembre Régularisation
600 100 500
Assurances Solde au 31 décembre Régularisation
θ 100 100
Une ois cette analyse terminée, il ne reste plus qu’à enregistrer l’écriture de régu larisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et à en eectuer le report dans le grand livre (voir p. 206). Ce traitement des assurances payées d’avance s’applique lorsque l’opération a été ins crite initialement dans un compte d’acti. Si l’on suppose cette ois que, le 1er novembre 20X5, l’enregistrement a consisté à débiter un compte de charges5, l’écriture de régularisation 5. Il serait sans doute logique de penser que l’inscription de l’opération doit se aire dans le compte Assurances payées d’avance, puisque la police couvre une période de plusieurs mois. Cependant, si la personne qui enregistre l’opération n’a pas une connaissance approondie des principes comptables, il se pourrait bien que, lorsqu’elle reçoit une acture d’assurances, elle débite simplement le compte Assurances. Voilà pourquoi il est si important de déterminer comment l’opération a été inscrite initialement afn de pouvoir enregistrer correctement toute écriture de régularisation.
206
Chapitre 6
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de régularisation
31
déc.
Page 19 F°
Assurances Assurances payées d’avance Prime d’assurance absorbée au cours de l’exercice (600 $ × 2/12).
Débit
121 25
Crédit
100 100
Assurances payées d’avance Date
6
Libellé
F°
20X5 nov. 1 31 déc.
Débit
JG3 JG19
er
Compte n° 25 Crédit
Solde
600
600 500
100
Assurances Date 31
Libellé
F°
20X5 déc.
Compte n° 121 Débit
JG19
Crédit
Solde
100
100
consistera à porter au débit d’un compte d’actif la portion non absorbée au cours de l’exercice de la prime d’assurance, comme l’illustre l’analyse présentée dans la fgure 6.4. Figure 6.4
Le processus de réguLarisation d’une prime d’assurance inscrite initiaLement dans un compte de charges
Étape 1 Inscription initiale de l’opération dans un compte de charges Étape 2 Analyse de la couverture d’assurance : 1er novembre 31 décembre 20X5 20X5
31 octobre 20X6
Coût total pour 12 mois : 600 $ 100 $
500 $
Portion absorbée 600 $ × 2/12 = 100 $
Portion non absorbée 600 $ × 10/12 = 500 $
Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Assurances payées d’avance Solde au 31 décembre Régularisation
θ 500 500
Assurances Solde au 31 décembre Régularisation
600 500 100
La régularisation des comptes
207
En supposant que l’opération a été initialement comptabilisée dans un compte de charges, voici donc l’écriture de régularisation requise et le report de celleci dans le grand livre :
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
20X5 31
déc.
Page 19 F°
Débit
Crédit
Écritures de régularisation Assurances payées d’avance Assurances Prime d’assurance non absorbée au cours de l’exercice (600 $ × 10/12).
25 121
500 500
6 Assurances payées d’avance Date
Libellé
F°
Compte n° 25
Débit
Crédit
Solde
20X5 31
déc.
JG19
500
500
Assurances Date
Libellé
F°
Compte n° 121 Débit
Crédit
Solde
20X5 1 31
er
nov. déc.
JG3 JG19
600 500
600 100
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Si l’on compare les fgures 6.3 (voir p. 205) et 6.4, on constate que les soldes déterminés à l’étape de l’analyse (étape 2) et les soldes après régularisation des comptes Assurances (100 $) et Assurances payées d’avance (500 $) sont identiques. Il ressort clairement de
cette observation que l’objecti poursuivi par l’écriture de régularisation dans chaque situation, soit dégager la portion absorbée au cours de l’exercice (100 $) et la portion non absorbée à la fn de l’exercice (500 $), est atteint quelle que soit l’inscription initiale.
Les fournitures Les ournitures qu’utilise une entreprise peuvent prendre diérentes ormes. Ainsi, les ournitures de bureau comprennent notamment du papier, des crayons et des trombones, tandis que des sacs de plastique, du papier d’emballage et des rouleaux de caisse enre gistreuse constituent des exemples de ournitures de magasin. Au moment de l’acquisi tion de ournitures, il est d’usage de débiter un compte d’acti. Tout au long de l’exercice, ces ournitures sont utilisées sans qu’aucune écriture ne soit enregistrée. Il serait absurde de passer une écriture de journal chaque ois qu’un trombone est utilisé. La constatation de la charge relative aux ournitures utilisées est reportée jusqu’à ce que l’on asse un dénombrement (une prise d’inventaire) de ces ournitures. À ce moment, la diérence entre le solde du compte d’acti Fournitures et le coût des ournitures dénombrées (en main) représente la portion consommée au cours de la période. Selon la balance de vérifcation non régularisée de Miseenpages Extra enr., le solde du compte Fournitures de bureau est de 1 500 $. En supposant que le dénom brement eectué le 31 décembre 20X5 révèle que le coût des ournitures en main est
208
Chapitre 6
de 350 $, il audra enregistrer une écriture de régularisation afn de passer en charges le coût des ournitures utilisées au cours de l’exercice, soit 1 150 $, comme le démontre l’analyse présentée dans la fgure 6.5. Figure 6.5
Le processus de réguLarisation des Fournitures inscrites initiaLement à L’actiF
Étape 1 Inscription initiale de l’opération dans un compte d’actif Étape 2 Fournitures achetées au cours de l’exercice
6
1 500 $
Fournitures en main à la fin de l’exercice
350
Fournitures utilisées au cours de l’exercice
1 150 $
Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Fournitures de bureau Solde au 31 décembre Régularisation
Fournitures de bureau utilisées
1 500
θ Solde au 31 décembre Régularisation 1 150 1 150
1 150 350
À la suite de cette analyse, on doit enregistrer l’écriture de régularisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et la reporter dans le grand livre.
Journal général Date 20X5 31
déc.
Page 19
Intitulé des comptes et explications
F°
Débit
Écritures de régularisation Fournitures de bureau utilisées Fournitures de bureau Fournitures utilisées au cours de l’exercice (1 500 $ – 350 $).
141 21
1 150 1 150
Fournitures de bureau Date 20X5 31 déc. 31 ”
Libellé
F°
Débit
Compte n° 21 Crédit
Solde reporté JG19
1 150
Fournitures de bureau utilisées Date
Crédit
Libellé
F°
Débit
Solde 1 500 350 Compte n° 141
Crédit
Solde
20X5 31
déc.
JG19
1 150
1 150
La régularisation des comptes
209
Encore une ois, on pourrait se demander ce qui se serait passé si les achats de ournitures avaient été initialement inscrits dans un compte de charges (Fournitures de bureau utilisées) plutôt que dans un compte d’acti (Fournitures de bureau). Dans ce cas, l’écriture de régularisation consisterait à porter au débit du compte Fournitures de bureau la portion non consommée au cours de l’exercice (350 $) et à créditer le compte de charges Fournitures de bureau utilisées du même montant. Après régula risation, la portion non consommée de 350 $ igurerait dans l’acti, tandis que la portion consommée de 1 150 $ serait constatée en charges. Pour vous aider à visua liser le tout, voici les comptes du grand livre :
Fournitures de bureau Date
Libellé
20X5 31 déc.
F° JG19
Compte n° 21
Débit
Crédit
350
350
Fournitures de bureau utilisées Date 20X5 31 déc. 31 ”
Libellé
F°
Débit
Solde
Compte n° 141 Crédit
Solde reporté JG19
350
Solde 1 500 1 150
En terminant cette section sur les ournitures, il importe de signaler que plusieurs petites entreprises imputent aux résultats la totalité du coût des ournitures et ne procè dent à aucune écriture de régularisation, invoquant la aible valeur (importance relative) de cellesci. Selon ces entreprises, le caractère non signifcati pour la prise de décision du coût des ournitures justife la comptabilisation intégrale en charges.
LA VENTILATION DES PRODUITS SUR PLUS D’UN EXERCICE Les clients paient parois à l’avance pour des services rendus plus tard. Ainsi, que ce soit le Canadien de Montréal ou les Sénateurs d’Ottawa, ces deux équipes proes sionnelles de hockey touchent une bonne partie de leurs produits d’exploitation à l’avance grâce à la vente de billets. Il en va de même des sociétés Air Canada et Air Transat, lesquelles émettent des billets d’avion souvent plusieurs semaines avant les dates des vols. Les périodiques et les journaux sont deux autres exemples de ce type de pratique. Au moment où l’entreprise touche l’argent, elle devrait créditer un compte de pas si afn de reconnaître son obligation de rendre des services à une date ultérieure. Ainsi, il est d’usage d’enregistrer les sommes reçues à l’avance en débitant le compte Caisse et en créditant le compte Produits reçus d’avance. Ce n’est que lorsque l’entreprise aura rempli son obligation (la présentation d’un match opposant le Canadien à l’Avalanche, par exemple) qu’elle devra constater un produit d’exploitation. En fn d’exercice, il y a donc lieu de passer en revue les éléments contenus dans le compte Produits reçus d’avance afn de s’assurer que celuici ne renerme que des services à rendre au cours des exercices uturs. S’il y a lieu, une écriture de régularisation est enregistrée pour transérer du compte Produits reçus d’avance au compte de résultats approprié (un compte de produits) la portion des services rendus aux clients.
6
210
Chapitre 6
Les produits reçus d’avance La balance de vérifcation non régularisée de Miseenpages Extra enr. renerme le compte Produits reçus d’avance dont le solde est de 350 $. Grâce au report eectué dans le grand livre, nous avons pu retracer que, le 22 décembre 20X5, Les Éditions du Conte Hantay, client de Denyse Lepage, lui ont confé le travail de saisie du texte de 10 ascicules scolaires. En étant à sa première expérience auprès d’une maison d’édition, Denyse a exigé le paiement à l’avance de ses services. Au 31 décembre 20X5, quatre ascicules ont déjà été remis au client. Puisque, lors de l’encaissement, l’enregis trement a consisté eectivement à créditer un compte de passi, l’écriture de régulari sation consistera à porter au crédit d’un compte de produits la portion effectivement gagnée au cours de l’exercice eu égard aux services rendus, comme l’illustre l’analyse présentée dans la fgure 6.6.
6 Figure 6.6
Le processus de réguLarisation d’une somme reçue d’avance inscrite initiaLement au passiF
Étape 1 Inscription initiale de l’opération dans un compte de passif Étape 2 Analyse de l’avancement des travaux (la réalisation des fascicules) : 22 décembre 31 décembre 20X5 20X5 350 $ 140 $
210 $
Portion gagnée 350 $ × 4/10 = 140 $
Portion non gagnée 350 $ × 6/10 = 210 $
Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Produits reçus d’avance Solde au 31 décembre Régularisation
350 140 210
Traitements de textes Solde au 31 décembre Régularisation
23 250 140 23 390
À la suite de cette analyse, on doit enregistrer l’écriture de régularisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et la reporter dans le grand livre.
La régularisation des comptes
Journal général
31
Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de régularisation
déc.
Page 19 F°
Produits reçus d’avance Traitement de textes Services rendus aux Éditions du Conte Hantay (350 $ × 4/10).
55 101
Débit
20X5 31 déc. 31 ”
Libellé
F°
Débit
140
Compte n° 55 Crédit
Solde reporté JG19
31 31
20X5 déc. ”
Libellé
F°
Solde 350 210
140
Compte n° 101
Traitement de textes Date
Crédit
140
Produits reçus d’avance Date
Débit
Crédit
Solde reporté JG19
140
Solde 23 250 23 390
Ici encore, il serait intéressant de voir ce qui se serait passé si la somme reçue d’avance (350 $) avait été initialement inscrite dans le compte de produits Traitement de textes plutôt que dans le compte de passi Produits reçus d’avance. Dans ce cas, l’écriture de régularisation consisterait à porter au débit du compte Traitement de textes la portion non gagnée au cours de l’exercice (210 $) et à créditer le compte Produits reçus d’avance du même montant. Après régularisation, la portion non gagnée de 210 $ fgurerait dans le passi, tandis que la portion gagnée de 140 $ serait incluse dans les produits d’exploi tation. Encore une ois, pour vous aider à visualiser le tout, voici les comptes du grand livre dans ce cas :
Compte n° 55
Produits reçus d’avance Date 31
Libellé
20X5 déc.
F°
Débit
JG19
Crédit 210
20X5 31 déc. 31 ”
Libellé
F°
Débit
Solde reporté JG19
Solde 210 Compte n° 101
Traitement de textes Date
211
210
Crédit
Solde 23 600 23 390
6
212
Chapitre 6
LA COMPTABILISATION DES CHARGES À PAYER Jusqu’ici, nous avons discuté d’écritures de régularisation visant à ventiler des coûts déjà comptabilisés. Ces écritures nous ont permis de constater des charges provenant d’opé rations passées. Ainsi, ces écritures de régularisation ventilent un coût qui a déjà été enregistré dans les registres comptables.
6
Nous aborderons maintenant une autre catégorie d’écritures de régularisation visant elle aussi à reconnaître des charges engagées au cours de l’exercice courant. Cette catégorie d’écritures de régularisation permet de reconnaître des charges qui seront payées lors d’opérations futures. Ainsi, des écritures de régularisation sont néces saires à la fn d’un exercice pour inscrire tous les rais engagés (par exemple, les salaires et les intérêts) qui n’ont pas encore été comptabilisés. On appelle ces rais charges constatées par régularisation, c’estàdire des charges imputables à l’exercice aux quelles correspondent des dettes qui deviendront légalement exigibles ultérieurement. Ces charges, qui doivent fgurer dans l’état des résultats de l’exercice, ont l’objet d’écri tures de régularisation en fn d’exercice même si elles ne donneront lieu à une sortie de onds que plus tard. Les charges constatées par régularisation ont pour contrepartie des charges à payer que l’entreprise contracte avec le passage du temps (par exemple, des intérêts aérents à un emprunt) ou en raison de services non payables immédia tement, mais qui lui ont été rendus (par exemple, les salaires, les impôts onciers et les dettes relatives à des garanties).
Les intérêts courus Nous avons vu au chapitre 1 que, le 3 septembre 20X5, Miseenpages Extra enr. a contracté un emprunt bancaire de 3 000 $ prenant la orme d’un eet à payer rembour sable intégralement dans 2 ans et portant intérêt au taux annuel de 8 %. Nous reprodui sons cidessous le billet à ordre que Denyse Lepage a signé au nom de Miseenpages Extra enr. Un billet à ordre est un écrit par lequel une personne (le souscripteur) s’engage à payer à vue ou à une date déterminée à l’avance une somme d’argent à une autre per sonne (le bénéfciaire) ou à son ordre. 3 000 $
Trois-Rivières, Québec
Deux ans
après cette date,
à l’ordre de
3 septembre 20X5 je
promets de payer
Banque Nationale (succursale de Trois-Rivières) - - - - - - - - - - - - - - - trois mille - - - - - - - - - - - - - - -
pour valeur reçue. Les intérêts sur ce prêt, calculés au taux de payables
dollars 8%
, seront
une fois l’an. Mise-en-pages Extra enr.
par
Le billet que Denyse Lepage a signé représente une dette qui ne dière des autres dettes que parce qu’elle donne lieu à un engagement ormel de sa part de rembourser à l’échéance la somme empruntée. À la date d’émission du billet, Denyse a crédité le compte Eet à payer et débité le compte Caisse. Les intérêts s’accroissent uniormément au cours de la durée entière du billet, mais ne sont légalement exigibles qu’une ois l’an. Une écriture de régularisation est donc requise afn de comptabiliser les intérêts courus en date du 31 décembre 20X5, comme le démontre l’analyse présentée dans la fgure 6.7.
La régularisation des comptes
Figure 6.7
213
Le processus de réguLarisation des intérêts courus
Étape 1 Aucune dette ni aucune charge n’a été constatée jusqu’ici. Étape 2 Formule de calcul des intérêts courus :
Montant de l’emprunt
×
Taux d’intérêt
3 000 $
Période écoulée
×
8%
Intérêts courus
=
4 mois/12*
80 $
6
* Il est d’usage lors de la passation des écritures de régularisation d’arrondir les calculs au mois près. Dans cet exemple, l’arrondissement est de moins de 2 $ (3 000 $ × 8 % × 119/365 = 78,25 $). Rien de vraiment significatif ! Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Intérêts sur la dette à long terme Solde au 31 décembre Régularisation
Intérêts à payer Solde au 31 décembre Régularisation
θ 80 80
θ 80 80
À la suite de cette analyse, on doit enregistrer l’écriture de régularisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et la reporter dans le grand livre.
Journal général Date 20X5 31
déc.
Intitulé des comptes et explications
Page 19 F°
Débit
Écritures de régularisation Intérêts sur la dette à long terme Intérêts à payer Intérêts courus sur l’effet à payer (3 000 × 8 % × 4/12).
156 53
80 80
Intérêts à payer Date 31
Libellé
20X5 déc.
F°
Compte n° 53 Débit
JG19
Crédit 80
Intérêts sur la dette à long terme Date 20X5 31 déc.
Crédit
Libellé
F° JG19
Débit 80
Solde 80 Compte n° 156
Crédit
Solde 80
214
Chapitre 6
Les salaires à payer Au fl des mois, Denyse Lepage a embauché plusieurs employés. À la fn de décembre, un seul est au travail, du lundi au vendredi, en avantmidi seulement, et reçoit un salaire hebdomadaire de 195 $ payable le mercredi suivant la semaine eectivement travaillée. Puisque l’exercice fnancier s’est terminé le mardi 31 décembre, il est nécessaire de passer une écriture de régularisation pour tenir compte des services que l’employé a rendus, mais qui ne sont pas encore comptabilisés, comme l’illustre l’analyse présentée dans la fgure 6.8. Figure 6.8
6
Le processus de réguLarisation des saLaires courus
Étape 1 Aucune inscription des salaires courus n’a été faite jusqu’à présent. Étape 2 Analyse de la situation : Dernière semaine de travail effectivement comptabilisée et payée : le 25 décembre 20X5
Journées travaillées, non comptabilisées et non payées au 31 décembre 20X5
Décembre 20X5
Décembre 20X5
D
L
M
1
2
3
8
9
10
15
16
22 29
M
J
V
S
D
L
4
5
11
17 18
23
24 25
30
31
M
M
J
V
6
7
1
2
3
12 13
14
8
9
10
19 20
21
15
16
17
18
26 27
28
22
23
24
25 26
29
30
31
4
5
6
7
11
12 13
14
19 20
21
27
S
28
195 $ ÷ 5 jours × 7 jours = 273 $ Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Salaires Solde au 31 décembre Régularisation
4 875 273 5 148
Salaires à payer Solde au 31 décembre Régularisation
θ 273 273
À la suite de cette analyse, on doit enregistrer l’écriture de régularisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et la reporter dans le grand livre.
La régularisation des comptes
Journal général
31
Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de régularisation
déc.
Page 19 F°
Salaires Salaires à payer Salaires courus au 31 décembre [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours].
Débit
166 52
Libellé
20X5 31 déc.
F°
273
Compte n° 52
Débit
Crédit
JG19
273
Salaires Date 31 31
20X5 déc. ”
Libellé
F°
Solde 273 Compte n° 166
Débit
Crédit
Solde reporté JG19
Crédit
273
Salaires à payer Date
215
Solde 4 875 5 148
273
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué qu’il faudra deux semaines pour effacer la dette (salaires à payer) comptabilisée par régularisation ? En effet, le 1er janvier 20X6, Mise-en-pages Extra enr. versera un salaire de 195 $ pour les 5 jours compris entre
les 23 et 27 décembre, tandis que, le 8 janvier 20X6, l’employé sera rémunéré pour les 30 et 31 décembre en plus des 1er, 2 et 3 janvier.
LA COMPTABILISATION DES PRODUITS À RECEVOIR On traite les produits d’exploitation gagnés mais non encore comptabilisés de la même açon que les charges constatées par régularisation. Tout produit d’exploitation qu’une entreprise a gagné et qui n’a pas été comptabilisé durant l’exercice ait l’objet d’une écri ture de régularisation dans laquelle un compte d’acti est débité et un compte de produits est crédité. On donne à ces produits le nom de produits constatés par régularisation, c’estàdire des produits imputables à l’exercice et conérant un droit qui ne pourra être exercé qu’ultérieurement. Ces produits, qui doivent fgurer dans l’état des résultats de l’exercice, ont l’objet d’écritures de régularisation en fn d’exercice même s’ils ne donne ront lieu que plus tard à une rentrée de onds. Les produits constatés par régularisation ont pour contrepartie des produits à recevoir représentant des droits à un bien que l’entreprise acquiert avec le passage du temps (par exemple, des intérêts à recevoir) ou en rendant des services non encore acturables (par exemple, des honoraires à recevoir).
6
216
Chapitre 6
Les intérêts à recevoir Lors de notre analyse de l’eet à payer que Denyse Lepage a signé au nom de Mise enpages Extra enr., nous avons constaté qu’une écriture de régularisation était requise an de tenir compte des intérêts courus au 31 décembre 20X5. Si vous travaillez au Service de la comptabilité de la Banque Nationale, il s’agit d’intérêts courus à recevoir pour lesquels une écriture de régularisation permet de constater la portion des intérêts eectivement gagnés.
Les comptes clients en fn d’exercice
6
Le 29 décembre 20X5, Denyse Lepage s’est engagée à produire 3 articles scientiques d’une trentaine de pages chacun pour la proesseure Stella Lebel, pour une somme glo bale de 360 $ payable le 15 janvier au moment de la livraison des textes saisis. Aucune écriture n’a été enregistrée lors de la signature du contrat parce que l’entreprise n’avait alors rendu aucun service et parce que, au moment de sa signature, ce contrat n’infuait nullement sur l’acti et le passi de Miseenpages Extra enr. Denyse Lepage a commencé dès le 29 décembre à rendre des services à Mme Lebel, mais celleci ne versera le montant convenu que le 15 janvier. Puisque, le 31 décembre, Denyse Lepage a terminé la saisie du premier texte, on doit passer une écriture de régularisation pour comptabiliser les ser vices rendus, comme le démontre l’analyse présentée dans la gure 6.9. Figure 6.9
Le processus de réguLarisation d’un produit à recevoir
Étape 1 Aucune inscription n’est effectuée au moment de la signature du contrat. Étape 2 Analyse de l’avancement des travaux :
Travaux terminés 360 $ × 1/3 = 120 $
Travaux en cours On ne comptabilise rien, car aucune somme n’a été reçue et aucun service n’a été rendu.
Étape 3 Écriture de régularisation requise présentée sous forme de comptes en T : Clients Solde au 31 décembre Régularisation
1 250 120 1 370
Traitement de textes Solde au 31 décembre Régularisation Régularisation
23 250 140 120 23 510
À la suite de cette analyse, on doit enregistrer l’écriture de régularisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et la reporter dans le grand livre.
La régularisation des comptes
Journal général
31
Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de régularisation
déc.
Page 19 F°
Clients Traitement de textes Services rendus à Stella Lebel (360 $ × 1/3).
Débit
11 101
20X5 31 déc. 31 ”
Libellé
F°
120
Compte n° 11 Débit
Crédit
Solde reporté JG19
31 31 31
20X5 déc. ” ”
Libellé
F°
120
Débit
Solde 1 250 1 370 Compte n° 101
Traitement de textes Date
Crédit
120
Clients Date
217
Crédit
Solde reporté JG19 JG19
140 120
Solde 23 250 23 390 23 510
LA COMPTABILISATION DES CHARGES ESTIMATIVES Certaines charges sont comptabilisées à la suite d’un processus de répartition arbitraire basé sur des estimations subjectives. C’est le cas notamment de l’amortissement des immobilisations et de l’estimation des créances douteuses6.
L’amortissement des immobilisations Lorsqu’une entreprise acquiert un équipement quelconque, elle s’attend à en tirer des avantages au cours d’une assez longue période. La dotation à l’amortissement se veut le refet de l’utilisation annuelle d’un bien. Or, cette allocation annuelle dépend de certains acteurs dont le Conseil des normes comptables de l’ICCA (CNC) ait mention dans la recommandation suivante : Le montant d’amortissement qui doit être passé en charges est le plus élevé des mon tants suivants : a) le coût, moins la valeur de récupération, réparti sur la durée de vie de l’immobilisation ; b) le coût, moins la valeur résiduelle, réparti sur la durée de vie utile de l’immobilisation7.
Avant de déterminer le montant de la charge annuelle, l’entreprise doit donc examiner les éléments suivants, lesquels infuent sur ce calcul : la durée de vie d’une immobilisation, sa durée de vie utile, sa valeur de récupération et sa valeur résiduelle. An de mieux comprendre ces quatre estimations, nous utiliserons les inormations rela tives au matériel inormatique que Denyse Lepage a acquis le 4 septembre 20X5. La gure 6.10 (voir p. 218) résume ces renseignements. 6. Nous discuterons de l’estimation des créances douteuses au chapitre 11. 7. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3061.16.
6
218
Chapitre 6
Figure 6.10
Les estimations requises au moment de L’amortissement du matérieL inFormatique
6
Coût 3 500 $
Montant recouvrable au terme de la vie utile
Valeur résiduelle 500 $
4 septembre 20X5
31 août 20X8
Durée de vie utile Période au cours de laquelle l’entreprise prévoit utiliser le matériel informatique
Montant recouvrable au terme de la vie totale
3 ans
Valeur de récupération θ$ 31 août 20Y0
5 ans Durée de vie totale Période au cours de laquelle le matériel informatique est utilisable
La durée de vie et la durée de vie utile En tenant compte des caractéristiques de abrication du matériel inormatique et de l’usure normale qui résulte de son utilisation, il est possible d’estimer la durée de vie, ou « durée de vie totale », de cette immobilisation. Il s’agit de la période au cours de laquelle le matériel inormatique est techniquement utilisable. Ce n’est pas parce que Denyse Lepage estime que le matériel inormatique peut être utilisé pendant une période de cinq ans (période d’utilisation théorique maximale) que celleci prévoit l’utiliser réellement pendant toute cette période (période d’utilisa tion réelle). En eet, si, au moment d’établir ces estimations, Denyse prend en compte certains acteurs d’ordre économique tels que la péremption et l’insufsance, la période au cours de laquelle elle prévoit utiliser le matériel inormatique, soit la durée de vie utile du matériel, diérera de la durée de vie totale de cette immobilisation. Denyse a estimé à trois ans la durée de vie utile pour deux raisons. D’abord, elle sait pertinemment que, dans le monde de l’inormatique, les innovations technologiques se succèdent à un rythme étourdissant. La péremption, ou « obsolescence »,
La régularisation des comptes
219
est la conséquence des innovations technologiques qui rendent plus ou moins périmées les immobilisations actuelles. Ainsi, il y a gros à parier que très bientôt un modèle plus peror mant que celui qu’elle utilise actuellement sera mis sur le marché. De plus, si Miseenpages Extra enr. prend de l’expansion, il est probable que le matériel actuel sourira d’insufsance, c’estàdire que même s’il sera toujours utilisable, il ne sera plus adapté aux besoins gran dissants de l’entreprise. C’est pourquoi Denyse Lepage estime que la durée de vie utile du matériel inormatique ne sera que de trois ans.
La valeur résiduelle et la valeur de récupération Même si le matériel inormatique a été acquis pour la somme de 3 500 $, le coût total engagé par l’entreprise pour utiliser ce bien ne correspond pas nécessairement à son coût d’origine. En eet, il est ort probable que l’aliénation de ce bien au terme de sa durée de vie ou de vie utile permettra à l’entreprise d’en tirer une certaine valeur, appelée valeur nette de réalisation. La valeur de récupération (θ $ dans notre exemple) représente la valeur nette de réalisation que l’entreprise pourra probablement obtenir à la fn de la durée de vie du matériel inormatique (5 ans). Puisque, à la fn de cette période, le matériel ne sera pra tiquement plus utilisable, sa valeur de récupération sera très aible. Pour sa part, la valeur résiduelle (500 $ dans notre exemple) représente la valeur nette de réalisation que l’en treprise pourra probablement obtenir en vendant le matériel inormatique à la fn de sa durée de vie utile (3 ans). Puisque, à ce moment, l’immobilisation peut encore être utili sée par une autre entreprise, la valeur résiduelle est généralement supérieure à la valeur de récupération.
L’assiette de l’amortissement Nous avons déjà mentionné que le montant d’amortissement qui doit être passé en charges est le plus élevé des montants suivants : 1) le coût, moins la valeur de récupé ration, réparti sur la durée de vie de l’immobilisation ; et 2) le coût, moins la valeur résiduelle, réparti sur la durée de vie utile de l’immobilisation. La fgure 6.11 démontre qu’il aut eectuer deux calculs distincts selon que l’assiette de l’amortissement, c’est àdire le montant net à amortir, est établie en onction de la durée de vie du matériel inormatique ou de sa durée de vie utile. Figure 6.11
Calcul fondé sur la durée de vie
Calcul fondé sur la durée de vie utile
L’assiette de L’amortissement annueL
Assiette d’amortissement Coût d’origine
–
Valeur de récupération
=
3 500 $
θ$
3 500 $
Assiette d’amortissement Coût d’origine 3 500 $
–
Valeur résiduelle 500 $
=
3 000 $
6
220
Chapitre 6
Une ois l’assiette de l’amortissement établie, il aut la répartir sur les exercices au cours desquels le potentiel de service de l’immobilisation est consommé. Pour ce aire, le choix d’une méthode d’amortissement s’impose.
Le choix d’une méthode d’amortissement Nous discuterons en détail de plusieurs méthodes d’amortissement au chapitre 13 de cet ouvrage. Pour le moment, soulignons seulement que, selon les PCGR, il importe de répartir le coût des immobilisations de açon systématique et rationnelle. Cela signife que l’on doit tenir compte de certaines estimations abordées précédemment et aire en sorte de rapprocher le plus possible le coût d’utilisation des immobilisations et les pro duits générés grâce à leur utilisation.
6
Ainsi, si l’on considère que les avantages découlant de l’utilisation du matériel inormatique sont constants d’un exercice à l’autre, il convient d’utiliser la méthode de l’amortissement linéaire. Cette méthode consiste tout simplement à diviser l’assiette de l’amortissement par la période d’amortissement selon la règle de calcul présentée dans la fgure 6.12. Figure 6.12
La méthode de L’amortissement Linéaire appLiquée sur une base annueLLe
Calcul fondé sur la durée de vie Coût d’origine Valeur de récupération Assiette d’amortissement Durée de vie Charge d’amortissement
Calcul fondé sur la durée de vie utile
3 500 $ –
θ 3 500
÷ 5 ans 700 $
Coût d’origine Valeur résiduelle Assiette d’amortissement Durée de vie utile Charge d’amortissement
3 500 $ –
500 3 000
÷ 3 ans 1 000 $
Le montant le plus élevé Charge d’amortissement = 1 000 $
À la suite de ce travail d’analyse, on doit passer une écriture de régularisation dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et la reporter dans le grand livre. Cette écriture doit cependant tenir compte du ait que l’entreprise n’est exploitée que depuis 4 mois 8 ; en conséquence, la charge d’amortissement s’élève à 333 $, soit 1 000 $ × 4/12.
8. Puisque le calcul de la charge d’amortissement repose sur des estimations, nous avons considéré que Mise-en-pages Extra enr. possède le matériel informatique depuis 4 mois au lieu de 118 jours. Au moment de calculer la charge d’amortissement, il est fréquent d’arrondir au mois le plus près.
La régularisation des comptes
Journal général
31
Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de régularisation
déc.
Amortissement – Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Amortissement annuel [(3 500 $ – 500 $) ÷ 3 ans × 4/12].
Page 19 F°
Débit
196
Libellé
20X5 31 déc.
F°
36
333
Débit
Compte n° 36
Crédit
JG19
31
Libellé
20X5 déc.
F° JG19
Solde
333
Amortissement – Matériel informatique Date
Crédit
333
Amortissement cumulé – Matériel informatique Date
221
Débit
333 Compte n° 196
Crédit
333
Solde 333
Notons que l’amortissement est une charge au même titre que les salaires, la publicité et les rais d’intérêts, et qu’il doit par conséquent fgurer dans l’état des résultats. Cependant, contrairement aux charges comptabilisées précédemment, l’amortissement n’entraîne aucune sortie de onds. Le compte Amortissement cumulé est un compte de contrepartie que l’on présente à l’acti en déduction du compte Matériel inormatique de la açon suivante :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Bilan partiel au 31 décembre 20X5 Actif Immobilisations corporelles Matériel informatique Moins : Amortissement cumulé
3 500 $ (333)
3 167 $
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que, lors de la comptabilisation de l’amortissement du matériel informatique, nous avons crédité le compte Amortissement cumulé plutôt que le compte
d’actif Matériel informatique ? Cette façon de procéder permet de retracer à n’importe quel moment le coût d’origine du matériel informatique dans le grand livre.
Comme l’illustre le bilan qui précède, la valeur comptable du matériel inorma tique, c’estàdire la valeur nette attribuée à cet élément d’acti dans le bilan (3 167 $), s’obtient en retranchant l’amortissement cumulé (333 $) du coût d’origine (3 500 $). Il importe de souligner que, le plus souvent, la valeur comptable d’un bien dière de sa valeur marchande. Il aut éviter de conondre ces notions.
6
222
Chapitre 6
Miseenpages Extra enr. possède aussi du matériel de bureau. En effet, si l’on consulte le grand livre, on peut retracer l’acquisition de ce matériel le 1er novembre 20X5 au coût de 1 500 $. Denyse Lepage estime que le matériel sera effectivement utilisé pen dant toute sa durée de vie de 10 ans, au terme de laquelle il sera mis au rebut, n’ayant plus aucune valeur. Puisque les avantages découlant de l’utilisation du matériel de bureau seront constants d’un exercice à l’autre, il convient encore une fois d’utiliser la méthode de l’amortissement linéaire. On enregistrera donc l’écriture de régularisation suivante dans le journal général en date du 31 décembre 20X5 et on la reportera dans le grand livre.
Journal général Date 20X5
6 31
déc.
Intitulé des comptes et explications
Page 19 F°
Débit
Écritures de régularisation Amortissement – Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Amortissement annuel [(1 500 $ ÷ 10 ans) × 2/12].
191
25
31
25
Amortissement cumulé – Matériel de bureau Date
Crédit
Libellé
F°
Débit
Compte n° 31 Crédit
Solde
20X5 31
déc.
JG19
25
Amortissement – Matériel de bureau Date 31
Libellé
20X5 déc.
F° JG19
Débit 25
25 Compte n° 191
Crédit
Solde 25
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que les calculs ont été simplifés parce que la durée de vie utile correspond à la durée de vie totale (10 ans) et que la valeur résiduelle correspond à la valeur de récupération (θ $) ? De plus, nous avons tenu
compte uniquement de la période au cours de laquelle le matériel de bureau a été eectivement utilisé en 20X5, soit deux mois. Il importe de calculer l’amortissement d’un bien uniquement à compter de la date de son acquisition.
lA comptAbilité et l’informAtique Les écritures de régularisation sont tout aussi importantes dans un système comptable inormatisé que dans un système comptable manuel. Cependant, dans un système manuel, il aut enregistrer une à une toutes les écritures de régularisation, tandis que, dans un système inormatisé,
il est possible de programmer les calculs relatis à certaines écritures de régularisation telles que l’amortissement et les intérêts. Une ois la programmation eectuée, les écritures de régularisation se ont automatiquement en fn de période.
La régularisation des comptes
223
LA BALANCE DE VÉRIFICATION RÉGULARISÉE Après avoir inscrit dans le journal général les écritures de régularisation et après les avoir reportées dans le grand livre général, il peut être utile de dresser une balance de vérifcation régularisée afn de s’assurer que le grand livre général est toujours en équi libre. Bien que la balance de vérifcation régularisée soit acultative, elle prend tout son sens lorsqu’une entreprise enregistre plusieurs écritures de régularisation. Compte tenu des écritures de régularisation passées par Miseenpages Extra enr., voici la balance de vérifcation régularisée de cette entreprise au 31 décembre 20X5 :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérification régularisée au 31 décembre 20X5 N° 1 11 21
25 30 31 35
36 51
52 53 55 61 90 92 101
121 131 141 151
155 156 161
166 171 181
191 196
6 Débit
Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Fournisseurs Salaires à payer Intérêts à payer Produits reçus d’avance Effet à payer Denyse Lepage – Capital Denyse Lepage – Retraits Traitement de textes Assurances Électricité Fournitures de bureau utilisées Frais de photocopie et de reliure Intérêts et frais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Publicité Salaires Taxes municipales Téléphone Amortissement – Matériel de bureau Amortissement – Matériel informatique
Crédit
175 $ 1 370 350 500 1 500 25 $ 3 500 333 400 273 80 210 3 000 2 000 10 765 23 510 100 500 1 150 725 28 80 2 700 5 148 100 782 25 333 29 831 $
29 831 $
Une ois établie la balance de vérifcation régularisée, il est possible de dresser les états fnanciers de l’entreprise.
224
Chapitre 6
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5
6
Produits d’exploitation Traitement de textes Charges d’exploitation Assurances Électricité Fournitures de bureau utilisées Frais de photocopie et de reliure Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Publicité Salaires Taxes municipales Téléphone Amortissement – Matériel de bureau Amortissement – Matériel inormatique Total des charges d’exploitation Bénéfce net
23 510 $ 100 $ 500 1 150 725 28 80 2 700 5 148 100 782 25 333 11 671 11 839 $
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Capitaux propres pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Capital au 2 septembre 20X5 Bénéfce net de l’exercice
2 000 $ 11 839 13 839 (10 765) 3 074 $
Retraits Capital au 31 décembre 20X5 MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Bilan au 31 décembre 20X5 Acti Acti à court terme Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Total de l’acti à court terme Immobilisations corporelles Matériel de bureau 1 500 $ Moins : Amortissement cumulé (25) Matériel inormatique 3 500 Moins : Amortissement cumulé (333) Total des immobilisations corporelles Total de l’acti Passi et capitaux propres Passi à court terme Fournisseurs Salaires à payer Intérêts à payer Produits reçus d’avance Total du passi à court terme Passi à long terme Eet à payer Total du passi Capitaux propres Denyse Lepage – Capital au 31 décembre 20X5 Total du passi et des capitaux propres
175 $ 1 370 350 500 2 395
1 475 $ 3 167 4 642 7 037 $
400 $ 273 80 210 963 3 000 3 963 3 074 7 037 $
La régularisation des comptes
225
SYNTHèSE DU CHAPITRE 6 1. Le principe de l’indépendance des exercices découle du ait que les créanciers, les investisseurs et les autres utilisateurs doivent constamment prendre des décisions d’aaires. Pour ce aire, ils ont besoin de recevoir périodiquement de l’inormation comptable comparable. 2. L’exercice fnancier ne doit pas nécessairement coïncider avec la fn de l’année civile. Il peut commencer à une date quelconque et se terminer 12 mois plus tard. Afn de tenir compte de certaines exigences fscales, l’exercice fnancier de la plupart des entreprises individuelles et des sociétés de personnes se termine touteois le 31 décembre. 3. Selon le principe de réalisation, les produits sont comptabilisés au moment de la vente lorsque, à cette date, il existe une certitude raisonnable quant au recouvrement de la créance. 4. Le respect du principe du rattachement des charges aux produits nécessite que les produits comptabilisés au cours d’un exercice et les charges occasionnées pour générer ces produits soient inclus dans le même état des résultats. 5. Les écritures de régularisation ont pour objet de s’assurer de la comptabilisation des produits lorsqu’ils sont eectivement gagnés et des charges correspondantes engagées pour gagner ces produits. 6. Le processus de régularisation comporte trois étapes : 1) l’identifcation de ce qui a déjà été ait ; 2) l’analyse de la situation à la date de l’établissement des états fnanciers ; et 3) la passation de l’écriture de régularisation requise, s’il y a lieu. 7. La durée de vie d’une immobilisation correspond à la période au cours de laquelle elle est techniquement utilisable. Sa durée de vie utile correspond à la période au cours de laquelle le bien amortissable sera eectivement utilisé. 8. La valeur de récupération représente la valeur nette de réalisation que l’entreprise pourra probablement obtenir à la fn de la durée de vie d’un bien. De son côté, la valeur résiduelle représente la valeur nette de réalisation que l’entreprise pourra probablement obtenir à la fn de la durée de vie utile de ce bien. 9. Le tableau 6.1 de la page 226 présente une synthèse des éléments en jeu en matière d'écritures de régularisation.
6
Charges sous-évaluées Passi sous-évalué
Produits sous-évalués Acti sous-évalué
Charges sous-évaluées Acti surévalué
Certains rais engagés au cours de l’exercice n’ont pas encore été comptabilisés, car ils ne deviendront exigibles que plus tard. Certains produits gagnés au cours de l’exercice n’ont pas encore été comptabilisés, puisqu’ils n’ont pas été acturés. La dotation à l’amortissement se veut le refet de l’utilisation annuelle d’un bien. Il s’agit d’une charge qui n’entraîne aucune sortie de onds.
Comptabilisation des charges à payer
Comptabilisation des produits à recevoir
Comptabilisation des charges estimatives
Passi surévalué Produits sous-évalués
Les sommes reçues d’avance ont été portées initialement à un compte de passi. La portion gagnée au cours de la période doit être constatée.
Produits surévalués Passi sous-évalué
Charges surévaluées Acti sous-évalué
Les sommes payées d’avance ont été portées initialement à un compte de charges. La portion non absorbée doit être inscrite au bilan.
Acti surévalué Charges sous-évaluées
Les sommes payées d’avance ont été portées initialement à un compte d’acti. La portion absorbée au cours de la période doit être constatée.
Les sommes reçues d’avance ont été portées initialement à un compte de produits. La portion non gagnée doit être inscrite au bilan.
Ventilation des produits sur plus d’un exercice
Ventilation des charges sur plus d’un exercice
Solde des comptes avant régularisation
Constat préalable à l’écriture de régularisation
Élément de charges
Élément d’acti
Élément de charges
Élément de produits
Élément de passi
Élément d’acti
Élément de charges
Débit
Compte de contrepartie d’un élément d’acti
Élément de produits
Élément de passi
Élément de passi
Élément de produits
Élément de charges
Élément d’acti
Crédit
Écriture de régularisation
6
Catégories d’écritures de régularisation
226 Chapitre 6
tabLeau 6.1 une synthèse des éLéments en jeu en matière d’écritures de réguLarisation
La régularisation des comptes
227
problèmE TYPE Me Justine Ladouceur exerce la proession de notaire depuis plusieurs années. Voici la balance de vérifcation non régularisée de son entreprise au 31 décembre 20X8 : Me JUSTINE LADOUCEUR, NOTAIRE Balance de vérifcation non régularisée au 31 décembre 20X8 Débit 925 $ 5 075 450 380 5 000
Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Fournisseurs Produits reçus d’avance Justine Ladouceur – Capital au 1er janvier 20X8 Justine Ladouceur – Retraits Honoraires professionnels Assurances Électricité Fournitures de bureau utilisées Loyer Publicité Salaires Téléphone
Crédit
6 2 000 $
12 000 3 000 150 2 500 13 625 29 500 118 225 2 400 1 975 1 165 13 000 550 66 300 780 139 500 $
139 500 $
En révisant les registres comptables, les éléments suivants ont attiré votre attention : 1. Le 31 décembre 20X8, une secrétaire a procédé au dénombrement des ournitures de bureau en main. Le coût d’origine de ces ournitures s’élève à 275 $. 2. L’entreprise souscrit une police d’assurance renouvelable le 1er mars de chaque année. La prime versée le 1er mars 20X8 s’élève à 2 400 $. 3. Le matériel de bureau a été acquis le 2 janvier 20X3. À ce moment, Me Ladouceur a estimé qu’elle utiliserait ce matériel pendant toute sa durée de vie (10 ans), au terme de laquelle il n’aura plus aucune valeur. 4. Le matériel inormatique a été acquis en deux étapes. Voici les renseignements recueillis :
Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Matériel détenu au début de l’exercice
Matériel acquis au cours de l’exercice
1er janvier 20X6 10 000 $ 5 ans 3 ans Aucune 1 000 $
1er juillet 20X8 2 000 $ 5 ans 3 ans Aucune 200 $
5. Les honoraires aérents à des services rendus durant le mois de décembre aux clients qui ont payé leurs comptes d’avance s’élèvent à 1 500 $.
228
Chapitre 6
6. Les honoraires aérents à des services rendus à la fn du mois de décembre, mais qui n’ont pas encore été acturés, s’élèvent à 975 $. 7. Les salaires à payer non encore comptabilisés au 31 décembre 20X8 totalisent 525 $.
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X8.
SoluTioN DU PROBLÈME TYPE 6 Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
20X8 31
31
31
31
31
31
31
Page n˚ F°
Débit
Crédit
Écritures de régularisation
déc.
”
”
”
”
”
”
Fournitures de bureau utilisées Fournitures de bureau Portion consommée en décembre (450 $ – 275 $). Assurances payées d’avance Assurances Ajustement du solde de l’élément d’actif selon les calculs suivants : Portion non absorbée 9 au 31 décembre 20X8 (2 400 $ × 2/12) 400 $ Solde du compte au début de l’exercice 380 Régularisation requise 20 $ Amortissement – Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Amortissement annuel (5 000 $ ÷ 10 ans).
175 175 20 20
500 500
Amortissement – Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Amortissement annuel selon le montant le plus élevé établi de la façon suivante : Matériel détenu tout au long de l’exercice – (10 000 $ ÷ 5 ans) 2 000 $ [(10 000 $ – 1 000 $) ÷ 3 ans] 3 000 $ Matériel acquis au cours de l’exercice – [(2 000 $ ÷ 5 ans) × 6/12] 200 $ [(2 000 $ – 200 $) ÷ 3 ans × 6/12] 300 $
3 300
Produits reçus d’avance Honoraires professionnels Portion gagnée en décembre 20X8.
1 500
3 300
1 500
Clients Honoraires professionnels Services rendus non encore facturés.
975
Salaires Salaires à payer Salaires courus au 31 décembre 20X8.
525
975
9. Dans cet exemple, nous avons opté pour une analyse de la portion non absorbée. Évidemment, il serait tout aussi approprié de procéder à une analyse de la portion absorbée comme suit : Solde du compte de charges au 31 décembre 20X8 2 400 $ Charge réelle de l’exercice (portion absorbée) [380 $ + (2 400 $ × 10/12)] 2 380 Régularisation requise 20 $
525
La régularisation des comptes
229
QuESTioNS DE RÉVISION 1. Décrivez brièvement les liens qui unissent le principe de l’indépendance des exercices et les principes de réalisation et du rattachement des charges aux produits. 2. À la n du mois de mai, un courtier immobilier, Yvan Thibodeau, accepte le mandat de vendre une maison. Celle-ci est vendue à la n de juin et Yvan encaisse la commission convenue en juillet. En supposant que des états nanciers mensuels sont établis, quand Yvan doit-il comptabiliser le produit d’exploitation découlant de ce mandat ? Justiez votre réponse. 3. Lors de l’exécution du mandat décrit à la question 2, Yvan Thibodeau a engagé des rais de 50 $ en mai et de 300 $ en juin. Quand doit-on comptabiliser les charges d’exploitation pour assurer le bon rattachement des charges aux produits ? Justiez votre réponse. 4. Identiez les diérentes catégories d’écritures de régularisation et donnez un exemple de chaque catégorie étudiée dans ce chapitre. 5. Quelles sont les deux principales caractéristiques des écritures de régularisation ? 6. Quelles sont les trois étapes nécessaires à la passation d’une écriture de régularisation ? 7. À la n de l’exercice, le comptable a omis de régulariser le compte Assurances payées d’avance. Quels sont les postes de l’état des résultats et du bilan qui sont aussés ? S’agit-il d’une surévaluation ou d’une sous-évaluation ? 8. À la n de l’exercice, le comptable a omis de comptabiliser des produits eectivement gagnés, mais non encore acturés. Quels sont les postes de l’état des résultats et du bilan qui sont aussés ? S’agit-il d’une surévaluation ou d’une sous-évaluation ? 9. « La dotation à l’amortissement se veut le refet de la variation annuelle survenue dans la valeur marchande d’un bien. » Êtes-vous d’accord avec cette armation ? Justiez votre réponse. 10. Quelle diérence y a-t-il entre la durée de vie d’un bien et sa durée de vie utile ? entre sa valeur résiduelle et sa valeur de récupération ?
11. Quelle hypothèse sous-tend l’utilisation de la méthode de l’amortissement linéaire ? 12. En quoi consiste la méthode de l’amortissement linéaire ? 13. Qu’entend-on par « compte de contrepartie » ? 14. Que représentent exactement les comptes Amortissement et Amortissement cumulé ? 15. Voici des situations qui peuvent se présenter à la suite de l’analyse d’une balance de vérication non régularisée. a) Les produits sont sous-évalués. b) Le passi est sous-évalué. c) L’acti est surévalué. d) Les produits sont surévalués. e) Le passi est surévalué. f) Les charges sont surévaluées. g) L’acti est sous-évalué. h) Les charges sont sous-évaluées. Pour chaque situation, déterminez le type d’écriture de régularisation qui doit être passée en n d’exercice au moyen du numéro qui y correspond. Si plus d’une catégorie d’écriture peut s’appliquer, identiez chacune d’elles. 1° La ventilation des charges sur plus d’un exercice. 2° La ventilation des produits sur plus d’un exercice. 3° La comptabilisation des charges à payer. 4° La comptabilisation des produits à recevoir. 5° La comptabilisation des charges estimatives. 16. Quelle est l’utilité de la balance de vérication régularisée ? 17. Pierre abrique et vend du chocolat de Pâques. Quand devrait débuter et se terminer son exercice nancier ? 18. Pourquoi aut-il régulariser les comptes ?
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4
Terminologie comptable Voici une liste de neu termes et expressions comptables présentés dans ce chapitre : • Charge constatée par régularisation • Produit constaté par régularisation • Charges payées d’avance • Temps d’arrêt des comptes • Durée de vie • Valeur de récupération • Durée de vie utile • Valeur résiduelle • Écriture de régularisation
6
230
Chapitre 6
Chacun des énoncés suivants peut servir (ou non) à décrire un de ces termes comptables. Pour chacun des énoncés, dites à quel terme comptable il correspond ou indiquez « aucun » s’il ne correspond à aucun d’entre eux. a) La valeur nette de réalisation que l’entreprise pourra probablement obtenir à la fn de la durée de vie d’un bien. b) Les produits imputables à l’exercice et conérant un droit qui ne pourra être exercé qu’ultérieurement. c) Les charges imputables à l’exercice auxquelles correspondent des dettes qui deviendront légalement exigibles ultérieurement. d) L’arrêt théorique de l’inscription des opérations et de l’écoulement matériel des ournitures et des marchandises à un moment donné. e) La période au cours de laquelle un bien est techniquement utilisable. f) Les sommes d’argent eectivement déboursées à l’avance afn d’en tirer un avantage à brève échéance. g) Ces écritures ont pour objet de s’assurer de la comptabilisation des produits lorsqu’ils sont eectivement gagnés et des charges correspondantes engagées pour gagner ces produits. h) La période au cours de laquelle un bien amortissable sera eectivement utilisé. i) La valeur nette de réalisation que l’entreprise pourra probablement obtenir à la fn de la durée de vie utile d’un bien.
6
E2 1• 2 • 3 • 4
E3 4
Vrai ou faux Dites si chacun des énoncés suivants est vrai ou aux. Dans ce dernier cas, précisez pourquoi. a) L’amortissement représente une somme versée durant l’exercice. Cette somme est imputée aux résultats de manière à répartir systématiquement le coût d’un bien sur sa durée de vie ou sur sa durée de vie utile. b) Le découpage de l’activité d’une entreprise en exercices comptables et la détermination du bénéfce tiré d’un ensemble d’opérations pour chaque exercice sont intimement liés à l’application du principe de l’indépendance des exercices. c) La fn de l’exercice fnancier d’une entreprise individuelle doit coïncider avec la fn de l’année civile. d) La durée de vie utile d’une immobilisation correspond à la période au cours de laquelle elle est techniquement utilisable.
Les effets de diverses écritures de régularisation Voitures blindées du Québec enr. ore des services d’escorte dans toute la région métropolitaine. L’exercice fnancier de l’entreprise se termine le 31 décembre de chaque année. Le 31 décembre 20X0, les écritures de régularisation suivantes ont été enregistrées : a) Dotation à l’amortissement annuel. b) Produits gagnés en décembre, mais non encore acturés. c) Salaires à payer aux employés depuis la dernière paye en décembre. d) Portion des assurances de l’entreprise qui a été absorbée au cours de l’exercice. e) Partie des sommes reçues à l’avance de clients, lesquelles ont été gagnées en décembre. f) Intérêts courus à payer au 31 décembre. Indiquez les eets de chaque écriture de régularisation sur les composantes des états fnanciers, c’est-à-dire sur les produits, les charges, le bénéfce net, l’acti, le passi et les capitaux propres. Pour ce aire, remplissez le tableau suivant à l’aide des symboles (+) pour une augmentation, (–) pour une diminution et (0) s’il n’y a aucun eet. La réponse à la première écriture est donnée à titre d’exemple. Écritures de régularisation
Produits
Charges
Bénéfce net
Acti
Passi
Capitaux propres
a)
0
+
–
–
0
–
La régularisation des comptes
E4 4
231
Les assurances payées d’avance Paul Laterreur est propriétaire d’une salle de billard. L’exercice fnancier de son entreprise se termine le 31 décembre de chaque année. Le 1er octobre 20X2, Paul a versé la somme de 400 $ pour souscrire une assurance temporaire de 4 mois. Passez l’écriture de journal nécessaire à l’enregistrement de l’opération du 1er octobre 20X2 et l’écriture de régularisation requise au 31 décembre 20X2, date de la fn de l’exercice fnancier, en supposant les deux situations suivantes : a) L’inscription initiale est eectuée dans le compte Assurances payées d’avance. b) L’inscription initiale est eectuée dans le compte Assurances.
Portion non absorbée : 100 $
E5 4
Les produits reçus d’avance Sabrina Côté exploite une agence d’investigation dont l’exercice fnancier se termine le 31 décembre de chaque année. Deux semaines avant la fn de l’exercice 20X6, elle a reçu la somme de 3 000 $ pour la flature d’un présumé amant, soit pour une période de 3 semaines. Passez l’écriture de journal nécessaire à l’enregistrement de l’opération du 17 décembre 20X6 et l’écriture de régularisation requise au 31 décembre 20X6 en supposant les deux situations suivantes : a) L’inscription initiale est eectuée dans le compte Produits reçus d’avance. b) L’inscription initiale est eectuée dans le compte Produits de flature.
Portion non gagnée : 1 000 $
E6 4
La prime d’assurance Le 1er octobre 20X3, Voyages Flyés enr. a versé la somme de 1 800 $ à la société Assurances Bernier inc. pour une police d’assurance couvrant une période de 12 mois. Les balances de vérifcation établies le 31 décembre 20X3 renerment les postes suivants : VOyAGES FLyÉS ENR. Balance de vérifcation Assurances
ASSURANCES BERNIER INC. Balance de vérifcation 1 800 $
Produits reçus d’avance
1 800 $
Passez l’écriture de régularisation requise dans les livres de chaque entreprise au 31 décembre 20X3.
Portion payée d’avance : 1 350 $
E7 4
Les intérêts sur un emprunt Le 30 novembre 20X1, Marinex enr. a emprunté la somme de 9 000 $ pour une période de 2 ans. Le billet porte intérêt au taux annuel de 8 % et l’exercice fnancier de l’entreprise se termine le 31 décembre de chaque année. Passez l’écriture de régularisation requise au 31 décembre 20X1.
Charge de 60 $
E8 4
Les fournitures de bureau Le 9 avril 20X4, L’Aubainerie enr. a acheté des ournitures de bureau pour la somme de 750 $ dans un encan. Au 31 décembre 20X4, le solde du compte Fournitures de bureau est de 75 $ et correspond au solde en main à la fn de l’exercice précédent. Passez l’écriture de régularisation requise au 31 décembre 20X4 en supposant que le coût des ournitures inutilisées à cette date est de 425 $.
Fournitures de bureau utilisées : 400 $
6
232
Chapitre 6
E9 4
Les taxes municipales et scolaires Bruno Ménard est propriétaire d’un petit commerce, constitué en société par actions, dont l’exercice fnancier se termine le 30 septembre de chaque année. Voici quelques-uns des comptes de l’entreprise au 30 septembre 20X4 : Taxes municipales payées d’avance Solde au 1er octobre 20X3
750
Taxes scolaires payées d’avance Solde au 1er octobre 20X3 Paiement unique effectué le 5 juillet 20X4
675 1 000
6
Taxes municipales Premier versement effectué le 2 mars 20X4 Deuxième versement effectué le 3 juin 20X4 Dernier versement effectué le 31 août 20X4
1 067 1 067 1 066
Taxes scolaires θ
Solde au 30 septembre 20X4
En supposant que le compte de taxes municipales couvre la période du 1er janvier au 31 décembre et que le compte de taxes scolaires couvre celle du 1er juillet au 30 juin, passez les écritures de régularisation requises le 30 septembre 20X4.
Total des taxes payées d’avance : 1 550 $
E 10 4
L’amortissement des immobilisations Immobilex enr. possède plusieurs immobilisations acquises à diérentes dates. L’entreprise, dont l’exercice fnancier se termine le 31 décembre, utilise la méthode de l’amortissement linéaire. Passez les écritures de régularisation requises le 31 décembre 20X8 compte tenu des inormations suivantes :
Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Immeuble
Matériel de bureau
Ordinateur
Camionnette
1 janvier 20X2 100 000 $ 40 ans 40 ans Aucune Aucune
1 janvier 20X2 9 000 $ 10 ans 8 ans Aucune 1 000 $
1 juin 20X7 3 000 $ 4 ans 2 ans 200 $ 1 000 $
30 juin 20X8 15 000 $ 5 ans 3 ans 2 500 $ 5 250 $
er
er
er
Amortissement de la camionnette : 1 625 $
E 11 4
Les salaires à payer Le mercredi de chaque semaine à 16 h, les Éditions du Conte Hantay versent à ses employés le salaire hebdomadaire (5 jours ouvrables) de la semaine précédente dont le total s’élève à 2 000 $. Passez l’écriture de régularisation requise le jeudi 31 décembre 20X9.
Salaires à payer : 1 600 $
E 12 4
Les assurances payées d’avance L’assurance payée d’avance représente la partie non expirée des primes de trois polices reportées de l’exercice précédent, à laquelle on a ajouté les primes de renouvellement versées en 20X2 aux mêmes taux que les années antérieures.
La régularisation des comptes
N° de la police 1 2 3
Partie non expirée au 1er janvier 20X2 Durée Montant 5 mois 500 $ 9 mois 600 18 mois 1 500
Primes payées 1 200 $ 2 400
θ
233
Partie non expirée au 31 décembre 20X2
Total 1 700 $ 3 000 1 500
5 mois 33 mois 6 mois
Régularisez les livres au 31 décembre 20X2, s’il y a lieu.
Assurances absorbées : 3 000 $
E 13 4
La passation d’écritures de régularisation multiples La balance de vérifcation non régularisée de Camionex inc. renerme les comptes suivants à la fn de la première année d’exploitation :
CAMIONEX INC. Balance de vérification partielle au 31 décembre 20X7 Débit Assurances payées d’avance Camion Téléphones cellulaires Dû à Financetout Produits reçus d’avance Produits de transport Fournitures d’entretien utilisées
Crédit
2 400 $ 78 000 1 200 48 000 $ 3 200 65 000 975
Lorsque vous avez révisé les registres comptables, les éléments suivants ont attiré votre attention : 1. Tout au long de l’exercice, les ournitures d’entretien acquises ont été passées en charges. Un dénombrement des ournitures en main au 31 décembre révèle que leur coût s’élève à 125 $. 2. Il existe une seule police d’assurance renouvelable le 1er mars de chaque année. La prime versée le 1er mars 20X7 s’élève à 2 400 $. 3. Voici les renseignements relatis aux immobilisations obtenus auprès de l’entreprise :
Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Camion
Téléphones cellulaires
3 janvier 20X7 78 000 $ 8 ans 5 ans 2 000 $ 18 000 $
1er mars 20X7 1 200 $ 5 ans 5 ans Aucune Aucune
4. L’entente conclue pour le remboursement de la somme due à Financetout prévoit le versement d’une somme de 2 000 $ en capital plus les intérêts calculés au taux annuel de 10 % le premier jour de chaque mois. Le prochain versement sera donc ait tel que prévu le 1er janvier 20X8. 5. Les produits aérents à des services rendus au cours du mois de décembre aux clients qui ont payé leur compte d’avance s’élèvent à 1 600 $. 6. Les produits aérents à des services rendus à la fn du mois de décembre, mais qui n’ont pas encore été acturés, s’élèvent à 1 000 $. Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X7.
6
234
Chapitre 6
E 14 4
6 E 15 4
La passation d’écritures de régularisation Le contrôleur de Pentex inc. afrme que les éléments suivants requièrent la passation d’écritures de régularisation au 31 mars 20X3 : a) Tous les achats de ournitures de bureau sont portés au compte d’acti Fournitures de bureau. Les ournitures de bureau utilisées au cours de l’exercice totalisent 1 390 $. b) Toutes les sommes reçues des locataires sont portées au crédit du compte Produits de location. Une analyse des contrats de location permet de déceler des produits de location reçus d’avance de 12 600 $ à la fn de l’exercice. c) Pentex inc. a emprunté la somme de 60 000 $ le 16 mars 20X3. Le billet porte intérêt au taux annuel de 6 % et il viendra à échéance dans 60 jours. d) L’utilisation d’un brevet d’invention a permis à Pentex inc. de gagner des redevances de 4 800 $, en mars. Celles-ci n’ont pas été comptabilisées, puisqu’elles n’avaient pas encore été encaissées le 31 mars. Pour chaque élément, passez l’écriture de régularisation requise au 31 mars 20X3.
L’analyse des écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation non régularisée et d’une balance de vérifcation régularisée Voici les balances de vérifcation non régularisée et régularisée de Maryse Gagnon, architecte, au 31 décembre 20X3 :
MARySE GAGNON, ARCHITECTE Balance de vérifcation au 31 décembre 20X3 Non régularisée Débit Crédit Caisse Clients Assurances payées d’avance Loyer payé d’avance Fournitures de bureau Matériel d’architecture Amortissement cumulé – Matériel d’architecture Fournisseurs Salaires à payer Produits reçus d’avance Maryse Gagnon – Capital Maryse Gagnon – Retraits Honoraires professionnels Assurances Fournitures de bureau utilisées Loyer Salaires Amortissement – Matériel d’architecture
6 000 $ 20 250 10 000 5 500 35 000
Régularisée Débit Crédit 6 000 $ 21 750 2 000 1 000 1 750 35 000
9 000 $ 14 500
12 000 $ 14 500 3 500 1 750 19 000
3 750 19 000 26 500
26 500 112 500
13 000 42 500 158 750 $
158 750 $
116 000 8 000 3 750 12 000 46 000 3 000 166 750 $
166 750 $
Retracez les écritures de régularisation que le comptable a enregistrées le 31 décembre 20X3.
E 16 4
L’établissement des états fnanciers à partir d’une balance de vérifcation régularisée À l’aide des inormations contenues dans la balance de vérifcation régularisée présentée à l’exercice E15, établissez les états fnanciers de Maryse Gagnon, architecte, pour l’exercice fnancier terminé le 31 décembre 20X3.
Capital au 31 décembre 20X3 : 35 750 $
La régularisation des comptes
235
problèmES DE COMPRÉHENSION P1 4 15 minutes – facile
La passation d’écritures de régularisation Alex Corriveau exploite de petites boutiques d’articles de sport dans trois arénas. Les renseignements suivants sont disponibles à la fn de l’exercice terminé le 31 décembre 20X6 : 1. Le solde du compte Produits reçus d’avance est de 720 $. Ce montant correspond à la somme reçue du Club de hockey Les Gros et lents enr. le 1 er octobre 20X6 pour l’aûtage des patins des joueurs pour toute la saison à raison de 120 $ par mois. 2. Le compte Assurances payées d’avance présente un solde de 1 200 $. Il s’agit d’une prime d’assurance versée le 1er mars 20X6 pour une police couvrant une période de deux ans. 3. Le dénombrement des ournitures d’aûtage en main le 31 décembre totalise 650 $. Au cours de l’exercice, tous les achats de ournitures ont été portés au débit du compte d’acti Fournitures d’aûtage. Au 31 décembre 20X6, le solde de ce compte s’élève à 2 150 $. 4. Le grand livre renerme le compte Salaires à payer dont le solde de 450 $ correspond aux salaires courus au 31 décembre 20X5. Les salaires réellement courus au 31 décembre 20X6 ne s’élèvent qu’à 300 $. 5. L’ensemble du matériel d’aûtage a été acquis le 1er septembre 20X5 au coût de 4 800 $. À cette date, le propriétaire a estimé que le matériel avait une durée de vie de cinq ans sans aucune valeur de récupération. Anticipant des progrès technologiques imminents, Alex n’a touteois estimé la durée de vie utile qu’à 3 ans, période au terme de laquelle le matériel devrait avoir une valeur résiduelle de 300 $.
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X6.
P2 4 20 minutes – facile
P3 4 20 minutes – facile
La passation d’écritures de journal et de régularisation Pour chaque opération décrite ci-dessous survenue en avril 20X0, veuillez en aire l’inscription au journal général et, s’il y a lieu, la régularisation des comptes au 30 avril 20X0, date de fn de l’exercice fnancier de Régulatex inc. 2 avril Paiement d’une police d’assurance de 6 000 $. Celle-ci couvre une période de six mois à compter du 1er avril 20X0. 12 avril Réception d’un chèque de 40 000 $ pour des services de consultation dont 15 % seront eectivement rendus en avril. 16 avril Achat de 1 500 $ de ournitures de bureau au comptant. Le 30 avril, un dénombrement physique révèle que des ournitures ayant coûté 1 350 $ n’ont pas été utilisées. 21 avril Le propriétaire de l’entreprise, Simon Larochelle, emprunte 5 000 $ à la caisse populaire afn de rembourser une dette de jeu. 27 avril Réception de 2 020 $ d’Yvan Dubois en règlement d’un billet d’une valeur nominale de 2 000 $ plus les intérêts courus et non encore comptabilisés.
La passation d’écritures de régularisation L’exercice fnancier de l’Auberge du passant enr. se termine le 31 décembre. La plupart des clients de l’auberge règlent leur note au moment de leur départ et les sommes ainsi reçues sont portées au crédit du compte Location des chambres. Lorsque des clients paient leur chambre à l’avance, on crédite plutôt le compte Locations perçues d’avance. Les données suivantes doivent servir à régulariser les comptes le 31 décembre 20X5 : 1. Le 1er novembre 20X5, l’entreprise a contracté un emprunt bancaire de 80 000 $. Celui-ci porte intérêt au taux annuel de 6 %. Le premier versement ne sera exigible que le 1er évrier 20X6. 2. Le 16 décembre 20X5, on a loué des chambres à une société pétrolière pour 6 mois moyennant un loyer mensuel de 2 400 $. L’auberge a reçu la somme entière dès la signature du contrat.
6
236
Chapitre 6
3. Le 31 décembre, la location des chambres des derniers jours, mais recouvrable uniquement lors du départ des clients, s’élève à 9 750 $. 4. Les salaires à payer non encore comptabilisés se chirent à 1 460 $. 5. La construction de l’auberge a été complétée au coût de 360 000 $ le 18 avril 20X1. Le propriétaire a alors afrmé que l’immeuble serait utilisé tout au long de sa durée de vie, estimée à 40 ans. Aucune valeur de récupération n’est anticipée. 6. L’Auberge du passant enr. possède aussi une camionnette ayant coûté 12 600 $. On l’a achetée le 1er septembre 20X5 et l’on a alors estimé que sa durée d’utilisation serait de quatre ans, même si sa durée de vie est établie à cinq ans. La valeur résiduelle et la valeur de récupération sont estimées respectivement à 2 700 $ et à 600 $. 7. Le 31 décembre, l’Auberge du passant enr. a signé un contrat en vertu duquel une association de constructeurs pourra tenir son congrès annuel à l’auberge. On s’attend à ce que le produit de cette location se chire à au moins 30 000 $.
6
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre et donnez toutes les explications appropriées. Si aucune régularisation n’est nécessaire, justifez votre décision.
P4 4 20 minutes – moyen
La passation d’écritures de régularisation Piscines Eau claire inc. a commencé ses activités le 1er mai 20X3. L’entreprise ore un service d’entretien de piscines hors terre et de piscines creusées. Votre revue des registres comptables du deuxième exercice terminé le 30 avril 20X5 vous a permis d’établir les aits suivants: 1. Au 30 avril 20X4 et au 30 avril 20X5, les contrats d’entretien réglés à l’avance par les clients totalisent respectivement 2 400 $ et 3 500 $. Au 30 avril 20X5, les soldes des comptes Produits reçus d’avance et Travaux d’entretien eectués s’élèvent respectivement à 2 400 $ et à 95 900 $. 2. Les commissions courues à payer au 30 avril 20X5 correspondent à 10 % des services rendus et non encore acturés, lesquels totalisent 2 500 $. 3. La police d’assurance en vigueur le 30 avril 20X5 a été souscrite le 1er mai 20X3 pour une période de 3 ans au coût de 900 $. 4. Voici les renseignements disponibles relatis aux immobilisations de l’entreprise :
Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Matériel d’entretien
Camion (d’occasion)
1 mai 20X3 4 000 $ 10 ans
1er août 20X4 7 200 $ 3 ans
5 ans
2 ans Aucune 1 200 $
er
Aucune 1 000 $
5. Alors que les ournitures d’entretien en main au 30 avril 20X5 totalisent 1 500 $, le grand livre renerme les deux postes suivants : Fournitures d’entretien Fournitures d’entretien utilisées
1 250 $ 15 975
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation requises au 30 avril 20X5 avec justifcation à l’appui.
La régularisation des comptes
P5 4 30 minutes – moyen
237
La passation d’écritures de régularisation Lors de votre révision des registres comptables et des documents pertinents des Entreprises Henri Gentes enr. à la fn de l’exercice terminé le jeudi 31 décembre 20X8, les éléments suivants ont attiré votre attention : 1. La semaine de travail est de 40 heures réparties sur 5 jours et les employés reçoivent leur paye hebdomadaire le mercredi de la semaine suivante. L’entreprise emploie 10 personnes dont le salaire horaire respecte la convention collective. Classe salariale I II
Taux horaire
Nombre d’employés
12,50 $ 14,00 16,00
III IV
5 3 1 1
19,00
6
2. Le 15 octobre 20X8, l’entreprise a versé la somme de 900 $ pour la publication d’une annonce publicitaire dans une revue mensuelle spécialisée dans la rénovation. L’annonce paraîtra pendant une période de cinq mois à compter de l’édition de novembre. Le paiement a été porté au compte Publicité. 3. Le compte Loyer a un solde de 13 300 $ au 31 décembre, tandis que le bail prévoit un loyer mensuel de 950 $. 4. Depuis le 1 er mai 20X8, l’entreprise loue une partie de son entrepôt à une petite pépinière pour un loyer mensuel de 250 $. Relativement à cette sous-location, le grand livre ne renerme que le compte Produits de location, dont le solde est de 2 250 $. 5. Voici les renseignements relatis aux immobilisations de l’entreprise :
Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Équipements
Camion
2 janvier 20X7 25 500 $ 10 ans 10 ans Aucune Aucune
1 mai 20X8 20 000 $ 6 ans 4 ans 2 000 $ 4 100 $ er
6. Le compte Assurances payées d’avance afche un solde de 2 800 $ en raison des primes d’assurance suivantes versées en 20X8 : N° de la police
Date d’entrée en vigueur
Période couverte
AV1351-1 BD978521 RC323329
1 janvier 1er mai 1er septembre
12 mois 12 mois 18 mois
er
Prime versée 250 $ 1 200 1 350
7. Au cours de l’exercice, tous les achats de ournitures de bureau ont été passés en charges. Dans le grand livre, le compte Fournitures de bureau a un solde de 275 $. Pourtant, le 31 décembre 20X8, le coût des ournitures en main s’élève eectivement à 125 $. 8. Le 21 décembre 20X8, l’entreprise a reçu le compte de taxes municipales pour l’année civile 20X9. Celui-ci s’élève à 4 500 $ et n’a pas encore ait l’objet d’une écriture comptable.
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre et donnez toutes les explications appropriées. Si aucune régularisation n’est nécessaire, justifez votre décision.
238
Chapitre 6
P6 4 20 minutes – facile
La passation d’écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation Au début de janvier 20X0, Jocelyne Poirier a ondé Voiturex enr. en vue d’exploiter un service de chaueur dans le stationnement étagé d’un immeuble du centre-ville. Voiturex enr. régularise ses livres à la fn de chaque mois. Voici la balance de vérifcation établie au 31 janvier 20X0 :
VOITUREX ENR. Balance de vérification au 31 mai 20X0 Caisse Assurances payées d’avance Fournitures de bureau Matériel informatique Effet à payer Produits reçus d’avance Jocelyne Poirier – Capital Jocelyne Poirier – Retraits Location d’aires de stationnement Électricité et chauffage Loyer Salaires
6
Débit 11 330 $ 12 600 400 10 600
Crédit
9 000 $ 14 740 12 500 2 350 18 750 890 12 000 4 820 54 990 $
54 990 $
Autres renseignements 1. La police d’assurance payée le 2 janvier couvre une période de six mois. 2. Le coût des ournitures de bureau non utilisées au 31 janvier est de 150 $. 3. L’eet à payer a été contracté le 1er janvier. Il est remboursable dans 1 an et porte intérêt au taux annuel de 6 %. 4. Le matériel inormatique a été acquis le 1er janvier. Jocelyne Poirier a l’intention d’utiliser ce matériel pendant une période de trois ans même si, techniquement, il pourrait être utilisé pendant cinq ans. La valeur résiduelle et la valeur de récupération sont estimées respectivement à 1 600 $ et à 100 $. 5. Les sommes reçues d’avance des clients comprennent des produits de 3 210 $ gagnés en janvier. 6. Une succursale bancaire a convenu de verser mensuellement 2 000 $ pour l’utilisation du dixième étage à l’usage exclusi de ses clients. Le loyer de janvier de 2 000 $ ne sera exigible que le 10 évrier et, en conséquence, il n’a pas été enregistré. 7. Les salaires à payer non encore comptabilisés au 31 janvier 20X0 sont de 1 240 $.
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures requises pour régulariser les livres de Voiturex enr. au 31 janvier 20X0.
P7 4 30 minutes – moyen
La passation d’écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation Voici la balance de vérifcation non régularisée de l’Agence de location Beauséjour enr. au 31 décembre 20X4 :
La régularisation des comptes
239
AGENCE DE LOCATION BEAUSÉJOUR ENR. Balance de vérification non régularisée au 31 décembre 20X4 Caisse Assurances payées d’avance Fournitures de bureau non utilisées Mobilier Amortissement cumulé – Mobilier Immeuble Amortissement cumulé – Immeuble Fournisseurs Loyers reçus d’avance Pierre Beauséjour – Capital Produits de location Salaires Publicité Entretien et réparations Téléphone Fournitures de bureau utilisées Assurances
Débit 400 $ 13 600 3 400 27 000
Crédit
4 000 $ 500 000 50 000 37 000 36 000 151 400 342 400 54 800 4 600 900 3 000 8 600 4 500 620 800 $
620 800 $
Autres renseignements 1. Le 1er avril 20X4, l’entreprise a acheté un mobilier d’une valeur de 7 000 $. On ne prévoit aucune valeur de récupération pour l’immeuble et le mobilier. L’amortissement se calcule selon la méthode linéaire au taux de 20 % pour le mobilier et de 10 % pour l’immeuble. 2. Le solde du compte Fournitures de bureau non utilisées est celui du 31 décembre 20X3. Au cours de l’exercice, l’entreprise a acheté pour 8 600 $ de fournitures et ces achats ont été portés au compte Fournitures de bureau utilisées. Le coût des fournitures non utilisées dénombrées le 31 décembre 20X4 s’élève à 2 400 $. 3. Le 28 février 20X4, l’entreprise a renouvelé, pour un an (du 20X4-02-28 au 20X5-02-28), une police d’assurance incendie dont la prime est de 12 000 $. L’année précédente, la prime ne s’élevait qu’à 9 600 $. Le 31 juillet 20X4, une nouvelle police d’un an est entrée en vigueur. La prime de 4 500 $ qui a été versée est la seule opération portée au compte Assurances en 20X4. 4. Le 30 juin 20X4, un locataire a versé 36 000 $ à l’entreprise en paiement de son loyer des 12 prochains mois. De plus, au 31 décembre 20X4, deux locataires n’ont pas payé leur loyer de novembre et de décembre. Selon le bail, tous deux doivent payer un loyer mensuel de 2 500 $. 5. Le plombier a effectué des réparations en décembre, mais n’a pas encore facturé ses travaux. Un appel vous apprend qu’il fera parvenir le compte (4 800 $) vers le 15 janvier 20X5.
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X4. Donnez toutes les explications appropriées et vos calculs.
6
240
Chapitre 6
P8 4 30 minutes – moyen
La passation d’écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation Investissements Martine Blanchette enr. a été établie pour aider les investisseurs à gérer leur porteeuille. Certains clients paient d’avance leurs honoraires de conseiller en placements, tandis que d’autres ne les acquittent qu’une ois les services rendus. L’entreprise régularise ses livres à la fn de chaque mois afn de dresser des états fnanciers intermédiaires. Voici la balance de vérifcation établie au 31 mai 20X0 :
INVESTISSEMENTS MARTINE BLANCHETTE ENR. Balance de vérification au 31 mai 20X0
6
Caisse Loyers payés d’avance Fournitures de bureau Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Fournisseurs Honoraires reçus d’avance Martine Blanchette – Capital Martine Blanchette – Retraits Honoraires de conseiller en placements Frais de représentation Salaires Téléphone
Débit 20 000 $ 3 000 1 100 10 800
Crédit
720 $ 1 680 19 000 16 000 700 13 000 1 000 13 000 800 50 400 $
50 400 $
Autres renseignements 1. Le loyer mensuel est de 600 $. 2. Le coût des ournitures de bureau non utilisées au 31 mai s’établit à 900 $. 3. Le matériel de bureau a été acheté le 2 janvier et l’on estimait alors que sa durée d’utilisation serait de cinq ans, ce qui correspond à sa durée de vie totale. On ne prévoit aucune valeur de récupération pour ce matériel. 4. Les honoraires aérents à des services rendus durant le mois, aux clients qui ont payé leur compte d’avance, s’élèvent à 4 000 $. 5. Les honoraires aérents à des services rendus durant le mois, mais qui n’ont pas encore été acturés, sont de 1 200 $. 6. Les salaires à payer non encore comptabilisés au 31 mai s’élèvent à 1 300 $.
TRAvAIL à fAIRE a) Passez les écritures de régularisation requises au 31 mai 20X0. b) Établissez une balance de vérifcation régularisée. Total des débits : 53 080 $
P9 4 40 minutes – facile
La passation d’écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation, le report dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation régularisée Voici la balance de vérifcation du service de traiteur Gourmandises exquises enr. au 31 décembre 20X7, date de la fn de l’exercice fnancier :
La régularisation des comptes
241
GOURMANDISES EXQUISES ENR. Balance de vérification au 31 décembre 20X7 Caisse Clients Assurances payées d’avance Fournitures Terrain Immeuble Amortissement cumulé – Immeuble Camion de livraison Amortissement cumulé – Camion de livraison Fournisseurs Emprunt hypothécaire Pietro Rizzi – Capital au 31 décembre 20X6 Pietro Rizzi – Retraits Services de traiteur Achats de nourriture Électricité Intérêts sur emprunt hypothécaire Salaires Charges diverses
Débit 5 080 $ 6 360 1 000 3 270 11 300 40 000
Crédit
10 000 $ 12 000 3 000 4 150 30 000 26 360 36 040 193 000 102 000 8 000 3 960 37 000 500 266 510 $
266 510 $
Votre revue des registres comptables et des documents pertinents vous a permis de soulever les aits suivants : 1. Le coût des ournitures en main au 31 décembre s’élève à 360 $. 2. Le solde du compte Assurances payées d’avance représente le montant d’une prime d’assurance versée à l’avance le 1er septembre 20X7 pour une période de 10 mois. 3. Le 2 janvier 20X7, on célébrait le cinquième anniversaire de construction de l’immeuble. Par ailleurs, le camion de livraison a été acquis le 3 janvier 20X6. 4. Les salaires à payer non encore comptabilisés au 31 décembre s’élèvent à 1 500 $. 5. Le 29 décembre, les services de l’entreprise ont été retenus par la frme Enjouay ltée pour ses estivités du Nouvel An. Les services ont eectivement été rendus le 31 décembre en après-midi, mais la acturation, d’un montant de 2 500 $, ne sera eectuée que le 3 janvier 20X8. 6. Le coût de la nourriture achetée pour le buet servi le 31 décembre s’élève à 1 600 $. Cette acture n’a pas encore été comptabilisée au 31 décembre. 7. Les produits d’exploitation comprennent un montant de 1 150 $ reçu de l’Association des pourvoyeurs de Sainte-Anne-de-la-Pérade pour un buet qui sera servi le 12 janvier 20X8. 8. L’emprunt hypothécaire est remboursable par versements mensuels de 1 000 $ en capital plus les intérêts au taux annuel de 12 %. Le dernier versement a été eectué le 1er décembre 20X7.
TRAvAIL à fAIRE a) Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X7. b) Reportez les écritures de régularisation dans les comptes en T du grand livre, dans lesquels vous aurez inscrit au préalable le solde des comptes de la balance de vérifcation au 31 décembre 20X7. c) Établissez la balance de vérifcation régularisée de l’entreprise au 31 décembre 20X7. Total des débits : 277 410 $
6
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Chapitre 6
P 10 4 30 minutes – difcile
La passation d’écritures de régularisation Une entreprise constituée le 1er janvier 20X0, Loutout enr., loue des outils aux entrepreneurs de construction et aux bricoleurs. Voici les comptes de l’entreprise au 31 mars 20X0, date de la fn de son premier trimestre d’exploitation : Caisse Clients
Assurances payées d’avance Fournitures de bureau Terrain Immeuble Équipement
2 000 1 200 500 10 000 72 000
Emprunt hypothécaire
12 000 6 300 8 000 24 000 60 000
Sylvain Robitaille – Capital
18 200
Produits de location
12 000
Taxes municipales
1 200
Matériel roulant
6
11 700 $
Fournisseurs Billet à payer
Fournitures de bureau utilisées Salaires
300 5 000
Autres renseignements 1. La durée de vie et la durée de vie utile estimatives de l’immeuble sont de 20 ans, celles de l’équipement, de 5 ans, et celles du matériel roulant, de 3 ans. M. Robitaille croit qu’au terme de leur durée de vie utile ces biens n’auront plus de valeur. 2. Le terrain et l’immeuble ont été acquis le 2 janvier 20X0, alors que l’équipement et le matériel roulant l’ont été respectivement le 31 janvier 20X0 et le 1er mars 20X0. 3. Le contrat d’assurance est en vigueur du 1er évrier 20X0 au 31 janvier 20X1. 4. Le compte de taxes municipales couvrant la période du 1er janvier au 31 décembre s’élève à 2 400 $. Un premier versement de 1 200 $ a été eectué le 23 mars 20X0. 5. Les salaires quotidiens sont de 100 $ et les employés ont été payés jusqu’en date du 24 mars 20X0. L’entreprise est ouverte du lundi au samedi inclusivement et le 31 mars 20X0 est un samedi. 6. Le dénombrement des ournitures de bureau eectué le 31 mars indique la présence de 625 $ de ournitures. 7. Le billet à payer, daté du 1er mars 20X0, porte intérêt au taux annuel de 8 %. 8. L’emprunt hypothécaire a été contracté le 2 janvier 20X0 au taux de 7 % par année. 9. M. Robitaille projette d’investir une somme supplémentaire de 20 000 $.
TRAvAIL à fAIRE Pour chacun des éléments précédents, passez les écritures de régularisation requises. Si aucune régularisation n’est nécessaire, justifez votre décision et inscrivez tous vos calculs.
P 11 4 40 minutes – difcile
La passation d’écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation, le report dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation régularisée Rick Wilson a débuté en aaires le 1er juillet 20X0 en mettant sur pied un bureau de placement pour experts-comptables ayant terminé leur cours universitaire. Le propriétaire a établi la balance de vérifcation de l’entreprise au 31 décembre 20X0 :
La régularisation des comptes
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RICK WILSON, BUREAU DE PLACEMENT Balance de vérification au 31 décembre 20X0 Caisse Honoraires d’expert-conseil Rick Wilson – Retraits Salaires Charges diverses Cotisations professionnelles payées d’avance Matériel de bureau Honoraires reçus d’avance Rick Wilson – Capital Loyer Fournitures de bureau Effet à payer
Débit 7 030 $
Crédit 8 400 $
4 200 11 500 1 200 270 4 800 11 000 13 600 6 000 1 000 36 000 $
3 000 36 000 $
Autres renseignements 1. Le loyer a été payé le 1er juillet pour une année. 2. Le 1er juillet, on a payé une cotisation proessionnelle pour 3 ans d’un montant de 270 $. 3. Le coût des ournitures de bureau en main au 31 décembre s’élève à 120 $. 4. Le matériel de bureau a été acheté le 1er juillet et l’on a alors estimé que sa durée d’utilisation serait de 10 ans, soit sa durée de vie totale. On ne prévoit aucune valeur de récupération pour ce matériel. 5. L’eet à payer, signé le 1er juillet, porte intérêt à 10 % par année, lequel est payable une ois l’an. 6. Après analyse, les honoraires reçus d’avance se chirent à 2 500 $ au 31 décembre. 7. Des honoraires de 1 100 $ ont été gagnés au 31 décembre pour des services rendus le 16 décembre 20X0. Une acture a été préparée et expédiée à cet eet le 5 janvier 20X1. 8. Les salaires courus à payer se chirent à 500 $ au 31 décembre.
TRAvAIL à fAIRE a) Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre. b) Reportez les écritures de régularisation dans les comptes en T du grand livre, dans lesquels vous aurez inscrit au préalable le solde des comptes de la balance de vérifcation au 31 décembre 20X0. c) Dressez la balance de vérifcation régularisée en y présentant les comptes de açon ordonnée. Total des débits : 37 990 $
P 12 4 60 minutes – difcile
La passation d’écritures de régularisation à partir d’une balance de vérifcation, le report dans des comptes en T et l’établissement d’une balance de vérifcation régularisée et des états fnanciers Fripouille enr. ore des services de clown pour animer les êtes d’enants de tous âges, de même que des services d’animation de soirée. L’exercice fnancier se termine le 31 décembre de chaque année. La balance de vérifcation de l’entreprise au 31 décembre 20X2 est présentée à la page suivante.
6
244
Chapitre 6
FRIPOUILLE ENR. Balance de vérification au 31 décembre 20X2 Débit 1 950 $ 4 150 5 000 10 240 3 260 20 000
Caisse Clients Effet à recevoir Fournitures de maquillage et de spectacle Assurances payées d’avance Costumes Amortissement cumulé – Costumes Matériel roulant Amortissement cumulé – Matériel roulant Effet à payer Noémie Boucher – Capital Noémie Boucher – Apports Noémie Boucher – Retraits Services d’animation Assurances Électricité et chauffage Loyer Publicité Salaires Taxes spéciales d’amusement Produits d’intérêts Produits de location
6
Crédit
4 000 $ 16 000 2 500 6 000 22 000 3 680 4 500 75 000 3 680 2 400 12 350 1 800 27 065 3 350
115 745 $
165 2 400 115 745 $
Votre revue des registres comptables et des documents pertinents vous a permis d’amasser les renseignements suivants : 1. L’eet à recevoir provient d’un client qui éprouve des difcultés fnancières. L’eet est daté du 1er juillet 20X2, porte intérêt au taux annuel de 8 % et viendra à échéance le 1er juillet 20X3. Seuls les intérêts eectivement encaissés ont été comptabilisés au 31 décembre 20X2. 2. Au cours de l’exercice, tous les achats de ournitures ont été portés au compte d’acti. Le coût des ournitures dénombrées au 31 décembre s’élève à 1 250 $. 3. Le solde du compte Assurances payées d’avance se compose des éléments suivants : N° de la police B-4178 V45879 Z13132
4. 5.
6. 7.
Partie non expirée au 1er janvier 20X2 Durée 5 mois 9 mois 3 mois
Montant 500 $ 200 460
Primes payées 1 200 $ 900
Total 1 700 $ 1 100 460
Partie non expirée au 31 décembre 20X2 5 mois 33 mois
La police n° Z13132 a été renouvelée pour deux ans le 1er avril 20X2. La prime de 3 680 $ a été portée au débit du compte Assurances. Les costumes ont été achetés le 2 janvier 20X0, tandis que le camion a été acquis le 1er juillet 20X1. La durée de vie et la durée de vie utile estimatives des costumes sont de 10 ans et celles du camion, de 3 ans. Noémie Boucher croit que, au terme de la durée de vie utile des costumes, elle devra les mettre au rebut, mais elle prévoit récupérer la somme de 1 000 $ en vendant le camion dans 3 ans. L’eet à payer est daté du 1er septembre 20X2. Il porte intérêt au taux annuel de 8 % et il viendra à échéance le 1er septembre 20X3. Le compte Services d’animation comprend une somme de 1 500 $ reçue d’un client pour des services qui seront rendus en janvier 20X3.
La régularisation des comptes
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8. Le loyer mensuel est de 950 $. 9. Le 1er évrier 20X2, Noémie Boucher, constatant que son local commercial était trop grand pour les besoins de l’entreprise, a décidé d’en sous-louer une partie à la Confserie Suçons enr. Le loyer annuel a été porté au compte Produits de location. 10. Une annonce publicitaire ayant coûté 300 $ a été payée en décembre 20X2. Elle sera publiée dans l’édition de janvier de la revue Frivolle. 11. Les salaires pour les 2 dernières journées de travail des employés, qui totalisent 650 $, ne sont pas comptabilisés. 12. Le compte Taxes spéciales d’amusement comprend le paiement d’un compte de taxes de 600 $ pour la période du 1er août 20X2 au 30 juillet 20X3.
TRAvAIL à fAIRE a) Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X2. Tenez pour acquis que la prochaine page du journal général porte le numéro 72. b) Reportez les écritures de régularisation dans les comptes en T du grand livre, dans lesquels vous aurez inscrit au préalable le solde des comptes de la balance de vérifcation au 31 décembre 20X2. c) Dressez la balance de vérifcation régularisée au 31 décembre 20X2. Total des débits : 123 590 $ d) Dressez les états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X2.
P 13 4 30 minutes – difcile
La passation d’écritures de régularisation Le président de la société Leblanc ltée vient de recevoir les états fnanciers établis le 30 septembre 20X5. Il se pose plusieurs questions sur leur justesse. En ait, ceux-ci ne comportent aucune charge pour les impôts onciers et les charges d’assurances sont très élevées si on les compare avec celles de 20X4. Votre analyse vous permet de découvrir les éléments suivants : 1. Les achats de ournitures de bureau de l’exercice ont été comptabilisés par erreur dans le compte Assurances. Ces achats s’élèvent à 2 000 $, dont un montant de 500 $ aurait dû fgurer dans l’acti pour tenir compte des ournitures en main au 30 septembre 20X5. La société n’avait aucune ourniture en main au 30 septembre 20X4. 2. Le solde du compte Assurances est de 8 000 $ au 30 septembre 20X5, comparativement à 4 200 $ au 30 septembre 20X4. Outre 2 000 $ provenant de l’achat de ournitures décrit en 1, le solde du compte Assurances correspond aux montants payés lors du renouvellement des polices d’assurance. Voici les détails de ces renouvellements eectués au cours de l’exercice : N° de la police 1 2 3 4
Description Automobile Équipement Responsabilité générale Responsabilité professionnelle
Date du renouvellement 30 juin 20X5 1er novembre 20X4 1er mars 20X5 1er janvier 20X5
Durée 24 mois 12 mois 18 mois 12 mois
Montant 2 000 $ 1 200 1 800 1 000
Le solde du compte Assurances payées d’avance est de 1 500 $ selon les états fnanciers établis le 30 septembre 20X5. 3. Aucune charge n’a été comptabilisée en ce qui concerne les impôts onciers. Selon le relevé municipal, les taxes pour la période du 1er janvier au 31 décembre s’élèvent respectivement à 2 400 $ et à 2 800 $ pour les années 20X4 et 20X5. D’après le trésorier de la municipalité, le compte de taxes de 20X4 a été entièrement payé. De plus, un premier versement de 50 % a été reçu le 1er avril 20X5 pour l’année 20X5. La société a comptabilisé ce versement dans le compte Impôts onciers payés d’avance. Au 30 septembre 20X5, le solde du compte Impôts onciers payés d’avance au bilan est de 2 000 $.
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Chapitre 6
TRAvAIL à fAIRE Passez les écritures de régularisation qui doivent être ajoutées avant que l’on puisse dresser des états fnanciers révisés.
défi D1 4
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60 minutes – difcile
Reclassement de comptes et écritures de régularisation Patricia Fréchette vient d’être engagée en qualité d’experte-comptable par la société MéliMélo. En parcourant les comptes en T du grand livre, vous avez constaté que trois comptes semblent poser problème. Voici le détail de ces comptes : Actifs divers
Description des montants portés au débit et au crédit du compte en T
22 000
Solde au 1er janvier 20X5. Ce solde se compose des deux éléments suivants :
14 000
• la portion non absorbée d’une police d’assurance incendie contractée le 1er juillet 20X4 au coût de 20 640 $ et ayant une durée de 4 ans ; • la portion non absorbée d’une taxe spéciale d’amusement versée le 1er octobre 20X4 pour une période de six mois. Achat de fournitures de bureau. 4 000
Somme reçue d’un client et déposée le 31 décembre 20X5 pour des services rendus le 15 janvier 20X6. Solde au 31 décembre 20X5.
32 000 Fournitures utilisées
Description des montants portés au débit du compte en T
7 000
Achat de fournitures de bureau.
7 000
Solde au 31 décembre 20X5.
Charges diverses 6 000 3 200 3 000
12 000 4 000 21 800
Description des montants portés au débit et au crédit du compte en T Achat de fournitures de bureau. Services rendus à un client, M. Thomas Ledoux, durant l’exercice. Assurance vandalisme d’une durée de six mois contractée le 1er mars 20X5. Cette assurance était renouvelable automatiquement à l’échéance au même tarif. Aucune inscription n’a été faite lors du renouvellement, bien que le paiement ait été effectué à la date prévue. Assurance responsabilité d’une durée de 12 mois contractée le 1er février 20X5. Versement du loyer annuel couvrant la période du 1er octobre 20X5 au 30 septembre 20X6. Solde au 31 décembre 20X5.
Autre renseignement Un dénombrement physique au 31 décembre 20X5 a permis d’évaluer le coût des fournitures de bureau en main à 8 000 $.
TRAvAIL à fAIRE Un rapide coup d’œil vous permet de conclure que les montants inscrits dans les comptes Actis divers et Charges diverses doivent être redistribués de açon adéquate, tout en tenant compte des ournitures de bureau en main au 31 décembre 20X5. Après avoir analysé ces trois comptes, on vous demande de jouer le rôle de Patricia Fréchette et de régulariser les registres de l’entreprise en aectant les comptes appropriés. Vous devez soumettre tous vos calculs.
CHAPITRE 7
Le chirier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez :
Le chirier est un instrument de travail et non un état fnancier. Sa grande utilité provient de ce qu’il acilite l’établissement des états fnanciers.
1
établir un chirier et maîtriser les écritures de régularisation ;
2
comprendre l’utilité du chirier ;
3
saisir l’importance des écritures de clôture ;
4
passer des écritures de clôture ;
5
décrire le contenu et l’utilité de la balance de vérifcation après clôture ;
6
décrire la nature des écritures de contrepassation, expliquer comment passer ces écritures et en justifer l’utilité ;
7
établir le chirier d’une entreprise commerciale ;
8
décrire l’utilité du chirier lors de l’établissement des états fnanciers d’une entreprise commerciale ;
9
passer les écritures de clôture d’une entreprise commerciale ;
10
résumer les étapes du cycle comptable.
248
Chapitre 7
Le chirier permet de réduire le temps requis pour dresser les états fnanciers.
Au chapitre 6, nous avons traité en détail des diérentes sortes d’écritures de régularisation et, à la suite d’un cheminement plutôt long, nous avons inalement pu établir les états inanciers. Dans ce chapitre, nous discuterons de l’établissement du chirier, outil qui permettra de réduire le temps requis pour dresser les états inanciers. Nous terminerons notre étude du cycle comptable en analysant les écritures de clôture et la passation acultative des écritures de contrepassation.
LE CHIFFRIER Figure 7.1
Le chiFFrier d’une entreprise de services NOM DE L’ENTREPRISE Chiffrier de l’exercice terminé le
20X Balance de
Balance de vérification Intitulé des comptes
Débit Crédit
vérification Régularisations Débit
Crédit
régularisée Débit
Crédit
Résultats Débit
Crédit
Bilan Débit
Crédit
Étape 4
Comptes existants du grand livre
XXX
Report des soldes régularisés dans les sections Résultats et Bilan selon la nature des comptes
XXX
Comptes requis par régularisations XXX
XXX
XXX
XXX
XXX
XXX
XXX
XXX
XXX
XXX
Bénéfice net
XXX
XXX XXX XXX
Étape 1
Étape 2
Étape 3
Étape 5
Établissement de la balance de vérification directement dans le chiffrier
Inscription des écritures de régularisation
Calcul des soldes régularisés
Addition des chiffres inscrits dans les sections Résultats et Bilan, détermination et inscription du bénéfice net (ou de la perte nette) pour équilibrer les deux sections
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
249
Qu’est-ce qu’un chiffrier ? Un chirier est un instrument de travail prenant la orme d’une euille à multiples colonnes dans lesquelles on rassemble les soldes des comptes du grand livre et toutes les inormations relatives aux écritures de régularisation. Le comptable établit le chirier pour lui-même afn de aciliter son travail à la fn d’un exercice. Ce document ne remplace donc ni les registres comptables, ni les états fnanciers. Le chirier n’est qu’un instrument qui aide à passer les écritures de régularisation (et plus tard de clôture) et à déterminer les montants qui fgureront dans les états fnanciers, que l’on dressera plus tard en bonne et due orme.
L’établissement du chiffrier La fgure 7.1 présente un modèle classique de chirier. Notons que l’en-tête comprend trois éléments : 1) le nom de l’entreprise ; 2) l’intitulé du document (Chirier) ; et 3) la période pour laquelle le chirier est établi. Le corps du chirier comprend cinq sections. L’établir requiert cinq étapes, que nous décrirons dans les pages qui suivent. Pour ce aire, nous utiliserons les données relatives à l’entreprise Mise-en-pages Extra enr. Étape 1 – L’établissement de la balance de vérifcation directement dans le chirier La première étape consiste à dresser la liste des comptes du grand livre dans la section du chirier intitulée Balance de vérifcation et à y inscrire les soldes de ces comptes1. MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérification Débit
Crédit
Régularisations Débit
Crédit
Balance de vérification régularisée Débit
Crédit
Résultats Débit
Crédit
Bilan Débit
Crédit
Caisse 175 Clients 1 250 Fournitures de bureau 1 500 Assurances payées d’avance 600 Matériel de bureau 1 500 Matériel informatique 3 500 Fournisseurs 400 Produits reçus d’avance 350 Effet à payer 3 000 D. Lepage – Capital 2 000 D. Lepage – Retraits 10 765 Traitement de textes 23 250 Électricité 500 Frais de photocopie et de reliure 725 Intérêts et frais bancaires 28 Publicité 2 700 Salaires 4 875 Taxe d’affaires 100 Téléphone 782 29 000 29 000
1. Voici un conseil d’ordre pratique : puisque certains comptes peuvent faire l’objet de plusieurs écritures de régularisation, il peut être utile de laisser quelques lignes libres après ces comptes.
1 7
250
Chapitre 7
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez bien sûr remarqué que la balance de vérication de Mise-en-pages Extra enr. inscrite dans le chirier correspond en tout point à celle établie au chapitre 6 (voir p. 204). Les totaux des deux colonnes de la section
7
Balance de vérifcation sont identiques. Il doit en être ainsi avant de passer à la deuxième étape, sinon le chirier ne sera pas en équilibre lorsqu’il sera terminé.
Étape 2 – L’inscription des écritures de régularisation La deuxième étape de l’établissement du chirier consiste à inscrire les écritures de régularisation. Au chapitre 6, nous avons analysé les écritures de régularisation enregistrées dans les livres de Miseen-pages Extra enr. au 31 décembre 20X5. Celles-ci sont reproduites dans la section Régularisations du chirier de la page 251.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Voici quelques observations qui ressortent de l’analyse de cette deuxième étape : 1. An de pouvoir retracer les composantes d’une même écriture de régularisation, chaque montant gurant dans les colonnes Débit et Crédit de la section Régularisations est accompagné d’un numéro de réérence2. Ainsi, dans la première écriture, on identie au moyen du numéro ➀ les sommes portées au débit du compte Assurances et au crédit du compte Assurances payées d’avance.
2. Puisque les écritures de régularisation ne seront inscrites dans le journal général que plus tard, il importe de ournir, au bas du chirier, certaines explications portant sur chacune des écritures de régularisation. 3. Encore une ois, les totaux des deux colonnes de la section Régularisations doivent être identiques an d’éviter qu’une erreur arithmétique n’infue sur les autres sections du chirier.
Étape 3 – Le calcul des soldes régularisés À partir des soldes de la balance de vérifcation, compte tenu des régularisations eectuées, la troisième étape, illustrée à la page 252, consiste à déterminer les soldes régularisés et à les inscrire dans la section Balance de vérifcation régularisée du chirier. Cette étape est acultative lorsque le nombre de régularisations est peu élevé. Il est alors possible de cumuler les soldes de la balance de vérifcation et des écritures de régularisation pour en reporter directement le total dans les sections Résultats et Bilan.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que, à cette étape du chirier, il aut être particulièrement attenti, car il se peut qu’un montant débiteur soit combiné à un montant créditeur et vice versa ? Prenons l’exemple du compte Fournitures de bureau. Le solde de ce compte est de 1 500 $ dans la section Balance de vérication. À la suite de l’écriture de régularisation numéro ➁, il aut retrancher de ce solde le montant de 1 150 $ inscrit au crédit de la section Régularisations, puis reporter le solde régularisé de 350 $ (1 500 $ – 1 150 $) dans la colonne Débit de la section Balance de vérication régularisée (voir p. 252). Pour sa part, le compte Fournitures
de bureau utilisées, que l’on a inscrit dans le chirier lors du processus de régularisation, aura un solde régularisé correspondant au montant de l’écriture de régularisation. Les soldes qui n’ont pas été régularisés sont reportés tels quels dans la section Balance de vérication régularisée. Après avoir terminé le calcul des soldes régularisés, il aut s’assurer que les totaux des deux colonnes de la section Balance de vérifcation régularisée sont identiques, toujours dans le but d’éviter qu’une erreur arithmétique n’infue sur les autres sections du chirier.
2. Il est aussi possible d’utiliser des lettres, bien qu’il soit évidemment plus pratique d’utiliser des numéros de référence si l’on doit passer plus de 26 écritures de régularisation.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
251
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérification Débit Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Matériel de bureau Matériel informatique Fournisseurs Produits reçus d’avance Effet à payer D. Lepage – Capital D. Lepage – Retraits Traitement de textes Électricité Frais de photocopie et de reliure Intérêts et frais bancaires Publicité Salaires Taxe d’affaires Téléphone
Débit
➅
Crédit
Débit
Crédit
Résultats Débit
Crédit
Bilan Débit
Crédit
120
1 500
➁ 1 150
600 1 500
➀
100
3 500 400 350 3 000 2 000
➂
7
140
10 765 23 250
➂ ➅
140 120
➃ ➄
80 273
➆
333
500 725 28 2 700 4 875 100 782 29 000
Assurances Fournitures de bureau utilisées Intérêts sur la dette à long terme Intérêts à payer Salaires à payer Amortissement – Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Amortissement – Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau
Crédit
175 1 250
Régularisations
Balance de vérification régularisée
➄
273
➀
100
29 000
➁ 1 150 ➃
➆
➇
80
333
25
➇ 2 221
25 2 221
Explications :
➀ Assurances absorbées (600 $ × 2/12). ➁ Fournitures utilisées (1 500 $ − 350 $). ➂ Services rendus aux Éditions du Conte Hantay (350 $ × 4/10). ➃ Intérêts courus sur l’effet à payer (3 000 $ × 8 % × 4/12). ➄ Salaires courus [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours]. ➅ Services rendus à Stella Lebel (360 $ × 1/3). ➆ Amortissement annuel [(3 500 $ − 500 $) ÷ 3 ans × 4/12]. ➇ Amortissement annuel [(1 500 $ ÷ 10 ans) × 2/12].
252
Chapitre 7
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérifcation Débit
7
Caisse
175
Clients
1 250
Fournitures de bureau
1 500
Assurances payées d’avance
600
Matériel de bureau
1 500
Matériel informatique
3 500
Crédit
Débit
➅
Crédit
120
➀
100
350 500 1 500 3 500
Produits reçus d’avance
350
400
➂
140
210
3 000
D. Lepage – Capital
3 000
2 000
2 000
10 765
Traitement de textes
10 765
➂ ➅
23 250
140 120
23 510
Électricité
500
500
Frais de photocopie et de reliure
725
725
Intérêts et frais bancaires
28
28
Publicité
2 700
2 700
Salaires
4 875
Taxe d’affaires
100
Téléphone
782 29 000
➄
273
5 148 100 782
29 000
Assurances
➀
100
100
Fournitures de bureau utilisées
➁ 1 150
1 150
Intérêts sur la dette à long terme
➃
80
Salaires à payer
➆
80
273
273 333
➆ ➇
80
333
Amortissement cumulé – Matériel informatique Amortissement – Matériel de bureau
80
➃ ➄
Intérêts à payer Amortissement – Matériel informatique
Crédit
1 370
➁ 1 150
400
D. Lepage – Retraits
Débit
175
Fournisseurs Effet à payer
Régularisations
Balance de vérifcation régularisée
333
25
Amortissement cumulé – Matériel de bureau
25
➇ 2 221
333
25 2 221
Explications : ➀ Assurances absorbées (600 $ × 2/12). ➁ Fournitures utilisées (1 500 $ − 350 $). ➂ Services rendus aux Éditions du Conte Hantay (350 $ × 4/10). ➃ Intérêts courus sur l’effet à payer (3 000 $ × 8 % × 4/12). ➄ Salaires courus [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours]. ➅ Services rendus à Stella Lebel ( 360 $ × 1/3). ➆ Amortissement annuel [(3 500 $ − 500 $) ÷ 3 ans × 4/12]. ➇ Amortissement annuel [(1 500 $ ÷ 10 ans) × 2/12].
25 29 831
29 831
Résultats
Bilan
Débit Crédit Débit Crédit
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
253
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérifcation Débit Caisse
175
Clients
1 250
Fournitures de bureau
1 500
Assurances payées d’avance
600
Matériel de bureau
1 500
Matériel informatique
3 500
Crédit
Régularisations
Balance de vérifcation régularisée
Débit
Débit
➅
Crédit
120
➁ 1 150 ➀
100
Crédit
Résultats
Débit Crédit Débit Crédit
175
175
1 370
1 370
350
350
500
500
1 500
1 500
3 500
Fournisseurs
400
Produits reçus d’avance
350
Bilan
3 500 400
➂
140
400
210
210
Effet à payer
3 000
3 000
3 000
D. Lepage – Capital
2 000
2 000
2 000
D. Lepage – Retraits
10 765
Traitement de textes
10 765
➂ ➅
23 250
10 765
140 120
23 510
23 510
Électricité
500
500
500
Frais de photocopie et de reliure
725
725
725
Intérêts et frais bancaires
28
28
28
Publicité
2 700
2 700
2 700
Salaires
4 875
5 148
5 148
➄
273
Taxe d’affaires
100
100
100
Téléphone
782
782
782
29 000
29 000
Assurances
➀
100
100
100
Fournitures de bureau utilisées
➁ 1 150
1 150
1 150
Intérêts sur la dette à long terme
➃
80
Salaires à payer Amortissement – Matériel informatique
➆
➇
80
80
273
273
273
333
➆
333
25
Amortissement cumulé – Matériel de bureau
333 333
25
➇ 2 221
80
80
333
Amortissement cumulé – Matériel informatique Amortissement – Matériel de bureau
80
➃ ➄
Intérêts à payer
25 2 221
Explications :
➀ Assurances absorbées (600 $ × 2/12). ➁ Fournitures utilisées (1 500 $ − 350 $). ➂ Services rendus aux Éditions du Conte Hantay (350 $ × 4/10). ➃ Intérêts courus sur l’effet à payer (3 000 $ × 8 % × 4/12). ➄ Salaires courus [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours]. ➅ Services rendus à Stella Lebel (360 $ × 1/3). ➆ Amortissement annuel [(3 500 $ − 500 $) ÷ 3 ans × 4/12]. ➇ Amortissement annuel [(1 500 $ ÷ 10 ans) × 2/12].
25 25
29 831
333
29 831
25
7
254
Chapitre 7
Étape 4 – Le report des soldes régularisés dans les sections Résultats et Bilan selon la nature des comptes L’étape suivante, illustrée à la page 253, consiste à inscrire les soldes de la balance de vérifcation régularisée dans l’une ou l’autre des deux dernières sections du chirier, intitulées respectivement Résultats et Bilan3.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Pour mener à bien ce travail, il suft d’établir la nature de chaque compte de la balance de vérifcation régularisée et d’inscrire le solde de chacun dans la section appropriée. Ainsi, les soldes des comptes d’acti, de passi et de capitaux
propres sont inscrits dans la section Bilan, tandis que ceux des comptes de produits et de charges sont inscrits dans la section Résultats.
Étape 5 – L’addition des chires inscrits dans les sections Résultats et Bilan, la détermination et l’inscription du bénéfce net (ou de la perte nette) pour équilibrer les deux sections La dernière étape, illustrée ci-contre, consiste à additionner les chires inscrits dans chaque colonne de la section Résultats. La diérence de 11 839 $ entre les deux totaux représente le bénéfce net de l’exercice. Ce montant correspond aussi à la diérence entre les deux totaux des colonnes de la section Bilan. Par conséquent, il est inscrit au débit de la section Résultats et au crédit de la section Bilan de açon à transérer le bénéfce net de l’exercice au bilan de l’entreprise. Puisque le bénéfce net a pour eet d’accroître le capital, il est tout à ait pertinent que celui-ci fgure dans la colonne Crédit de la section Bilan4.
7
Avez-vous le sens de l’observAtion ? En prenant soin de s’assurer, à la fn de chaque étape de l’établissement du chirier, que le total des débits de chaque section est égal au total des crédits, on obtient un chirier en équilibre. Cette égalité entre les totaux ne permet pas, cependant, de conclure que l’on n’a commis
aucune erreur. Ainsi, si le crédit de 120 $ fgurant dans l’écriture numéro ➅ avait plutôt été porté au crédit du compte Caisse, le chirier serait toujours en équilibre, mais les comptes Caisse et Clients seraient erronés.
lA comptAbilité et l’informAtique L’ordinateur est encore une ois un précieux allié lors de l’établissement du chirier. En eet, celui-ci peut être établi à l’aide d’un chirier électronique de type Excel. Non seulement l’extension des postes aux diverses colonnes du chirier se ait automatiquement pour dégager le
bénéfce ou la perte de la période, mais il est aussi possible de modifer les onctions inscrites dans les cellules des colonnes Régularisations chaque mois pour pouvoir dresser rapidement des états fnanciers mensuels.
L’utilité du chiffrier
2
Le chirier permet de dresser rapidement les états fnanciers d’une entreprise et renerme toutes les inormations requises pour la passation subséquente des écritures de régularisation dans le journal général ainsi que pour leur report dans le grand livre général. 3. Lors de l’établissement du chirier, certains préèrent ajouter une section supplémentaire entre les sections Résultats et Bilan, soit la section Capital. En pareil cas, la quatrième étape du chirier consiste alors à reporter les soldes régularisés dans l’une ou l’autre des trois dernières sections du chirier, intitulées respectivement Résultats, Capital et Bilan. 4. Si les résultats se soldent par une perte nette, celle-ci doit fgurer dans les colonnes Crédit de la section Résultats et Débit de la section Bilan.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
255
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérifcation Débit Caisse
Crédit
Régularisations
Balance de vérifcation régularisée
Débit
Débit
Crédit
175
Clients
1 250
Fournitures de bureau
1 500
Assurances payées d’avance
600
Matériel de bureau
1 500
Matériel inormatique
3 500
➅
120
➁ 1 150 ➀
100
Crédit
Résultats Débit
Crédit
400
Produits reçus d’avance
350
Débit
175
175
1 370
1 370
350
350
500
500
1 500
1 500
3 500
Fournisseurs
Bilan
3 500 400
➂
140
Crédit
400
210
210
Eet à payer
3 000
3 000
3 000
D. Lepage – Capital
2 000
2 000
2 000
D. Lepage – Retraits
10 765
Traitement de textes
10 765
➂ ➅
23 250
10 765
140 120
23 510
23 510
Électricité
500
500
500
Frais de photocopie et de reliure
725
725
725
Intérêts et rais bancaires
28
28
28
Publicité
2 700
2 700
2 700
Salaires
4 875
➄
5 148
5 148
Taxe d’aaires
100
100
100
Téléphone
782
782
782
29 000
273
29 000
Assurances
➀
100
100
100
Fournitures de bureau utilisées
➁ 1 150
1 150
1 150
Intérêts sur la dette à long terme
➃
80
Salaires à payer Amortissement – Matériel inormatique
➆
➇
80
80
273
273
273
333
➆
333
25
Amortissement cumulé – Matériel de bureau
333 333
25
➇ 2 221
80
80
333
Amortissement cumulé – Matériel inormatique Amortissement – Matériel de bureau
80
➃ ➄
Intérêts à payer
25 2 221
Bénéfce net
333 25
25 29 831
29 831
25 11 671
Explications :
18 160
23 510
18 160 18 160
11 839 23 510
➀ Assurances absorbées (600 $ × 2/12). ➁ Fournitures utilisées (1 500 $ − 350 $). ➂ Services rendus aux Éditions du Conte Hantay (350 $ × 4/10). ➃ Intérêts courus sur l’eet à payer (3 000 $ × 8 % × 4/12). ➄ Salaires courus [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours]. ➅ Services rendus à Stella Lebel (360 $ × 1/3). ➆ Amortissement annuel [(3 500 $ − 500 $) ÷ 3 ans × 4/12]. ➇ Amortissement annuel [(1 500 $ ÷ 10 ans) × 2/12].
23 510
6 321 11 839
7
256
Chapitre 7
L’établissement des états fnanciers Une ois le chirier établi, la tâche de dresser les états fnanciers est simplifée, puisque toutes les données qui fgureront dans l’état des résultats et dans le bilan auront été classées dans les deux dernières sections du chirier. Ainsi, les chires de la section Résultats du chirier permettent de dresser l’état suivant :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5
7
Produits d’exploitation Traitement de textes Charges d’exploitation Assurances Électricité Fournitures de bureau utilisées Frais de photocopie et de reliure Intérêts et frais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Publicité Salaires Taxe d’affaires Téléphone Amortissement – Matériel de bureau Amortissement – Matériel informatique Total des charges d’exploitation Bénéfce net
23 510 $ 100 $ 500 1 150 725 28 80 2 700 5 148 100 782 25 333 11 671 11 839 $
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Si vous comparez le bénéfce net de cet état des résultats avec celui qui fgure dans le chirier reproduit à la page 255, vous constaterez que ces deux chires sont
identiques. Si tel n’était pas le cas, on pourrait en conclure qu’une erreur a été commise lors de l’établissement de l’état des résultats.
Puisque nous avons utilisé des comptes temporaires (Produits, Charges, Apports et Retraits) pour enregistrer les variations survenues dans les capitaux propres au cours de l’exercice plutôt que de les inscrire directement dans le compte Capital, le chirier ne donne pas le chire exact du compte Capital à la fn de l’exercice. En eet, le compte D. Lepage – Capital a un solde de 2 000 $, soit le solde au début de l’exercice. Le chirier renerme néanmoins toutes les inormations nécessaires pour dresser l’état des capitaux propres suivant :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Capitaux propres pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Capital au 2 septembre 20X5 Bénéfice net de l’exercice Moins : Retraits Capital au 31 décembre 20X5
2 000 $ 11 839 13 839 (10 765) 3 074 $
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
257
Une ois établi l’état des capitaux propres, et compte tenu des données contenues dans la dernière section du chirier, il est acile de dresser le bilan suivant :
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Bilan au 31 décembre 20X5 Actif à court terme Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Total de l’actif à court terme Immobilisations Matériel de bureau Moins : Amortissement cumulé Matériel informatique Moins : Amortissement cumulé Total des immobilisations Total de l’actif
Actif 175 $ 1 370 350 500 2 395 1 500 $ (25) 3 500 (333)
7
1 475 $ 3 167 4 642 7 037 $
Passif et capitaux propres Passif à court terme Fournisseurs Salaires à payer Intérêts à payer Produits reçus d’avance Total du passif à court terme Passif à long terme Effet à payer Total du passif Capitaux propres Denyse Lepage – Capital au 31 décembre 20X5 Total du passif et des capitaux propres
400 $ 273 80 210 963 3 000 3 963 3 074 7 037 $
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Comparez le total de l’acti et le total du passi et des capitaux propres de ce bilan avec ceux qui fgurent dans la section Bilan du chirier (voir p. 255). Pourquoi ceux-ci ne sont-ils pas identiques ? Il s’agit d’une question de présentation de l’inormation. En eet, même si les comptes Amortissement cumulé – Matériel de bureau et Amortissement cumulé – Matériel inormatique ont un solde créditeur
au chirier, dans le bilan, ils sont présentés dans la section Immobilisations de l’acti. Cette présentation est appropriée, puisque, rappelons-le, il s’agit de comptes de contrepartie. De plus, le compte D. Lepage – Retraits, ayant un solde débiteur dans la section Bilan du chirier, est présenté dans l’état des capitaux propres (voir ci-contre) dont seul le solde du capital au 31 décembre 20X5 fgure dans le bilan.
L’enregistrement des écritures de régularisation Après avoir établi les états fnanciers à la fn d’un exercice, il aut passer les écritures de régularisation5 afn que les soldes des comptes du grand livre soient conormes aux chires de l’état des résultats et du bilan. Puisque toutes les écritures de régularisation de même que les explications qui s’y rapportent fgurent dans le chirier, il est acile de les enregistrer
5. Rappelons que les écritures de régularisation fgurant dans le chirier n’ont jamais été inscrites dans le journal général.
258
Chapitre 7
dans le journal général et de les reporter dans le grand livre général. Voici les écritures de régularisation enregistrées par Mise-en-pages Extra enr. (notons que toutes les écritures expliquées au chapitre 6 sont regroupées ci-dessous) :
Journal général
31
7
31
31
31
31
31
31
31
Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de régularisation
déc.
”
”
”
”
”
”
”
➀ Assurances Assurances payées d’avance Prime d’assurance absorbée au cours de l’exercice (600 $ × 2/12). ➁ Fournitures de bureau utilisées Fournitures de bureau Fournitures utilisées au cours de l’exercice (1 500 $ − 350 $). ➂ Produits reçus d’avance Traitement de textes Services rendus aux Éditions du Conte Hantay (350 $ × 4/10). ➃ Intérêts sur la dette à long terme Intérêts à payer Intérêts courus sur l’effet à payer (3 000 $ × 8 % × 4/12). ➄ Salaires Salaires à payer Salaires courus au 31 décembre [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours]. ➅ Clients Traitement de textes Services rendus à Stella Lebel (360 $ × 1/3). ➆ Amortissement – Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Amortissement annuel [(3 500 $ − 500 $) ÷ 3 ans × 4/12]. ➇ Amortissement – Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Amortissement annuel [(1 500 $ ÷ 10 ans) × 2/12].
Page 19 F°
Débit
Crédit
121 25
100
141 21
1 150
55 101
140
156 53
80
166 52
273
11 101
120
196
333
100
1 150
140
80
273
120
36
191 31
333
25 25
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
259
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que les notes explicatives qui suivent chaque écriture de régularisation correspondent à peu de
chose près à celles qui suivent le chiffrier reproduit à la page 255 ?
LES éCRITuRES dE CLôTuRE La raison d’être de la clôture des comptes On donne aux comptes d’acti, de passi et de capitaux propres le nom de comptes de valeurs ou de comptes permanents. En revanche, les comptes de produits et de charges sont des comptes de résultats ou des comptes temporaires dont le solde doit être ramené à zéro à la fn de chaque exercice, ce qui permettra l’enregistrement des produits et des charges au cours de l’exercice suivant, conormément au principe de l’indépendance des exercices. De plus, il aut, à la fn de chaque exercice, virer dans les capitaux propres la diérence entre les produits et les charges de l’exercice. Ce processus porte le nom de clôture des comptes et consiste essentiellement à passer des écritures appelées écritures de clôture.
3
À la fn d’un exercice, on clôture les comptes de produits et de charges en virant leur solde dans un compte intitulé Sommaire des résultats. Il s’agit d’un compte temporaire utilisé uniquement en fn d’exercice afn d’afcher le résultat net de l’exercice dans un compte du grand livre général. Ainsi, après avoir viré tous les soldes des comptes de produits et de charges dans le compte Sommaire des résultats, le solde de ce dernier compte représente le bénéfce net ou la perte nette de l’exercice fgurant dans l’état des résultats. Si le total des produits (soldes créditeurs) excède le total des charges (soldes débiteurs), le compte Sommaire des résultats aura un solde créditeur égal au bénéfce net de l’exercice. En revanche, l’entreprise aura subi une perte nette si le solde du compte Sommaire des résultats est débiteur, ce qui veut dire que, dans ce cas, le total des charges est supérieur au total des produits. Les comptes Apports et Retraits sont aussi des comptes temporaires dont les soldes doivent être virés dans le compte Capital en fn d’exercice. Comme tous les montants enregistrés dans le grand livre proviennent du journal général, il aut d’abord, lors de la clôture des comptes, passer des écritures de journal puis les reporter dans le grand livre.
Les étapes du processus de clôture des comptes Idéalement, la clôture des comptes requiert quatre écritures distinctes6 : 1. la clôture des comptes de produits ; 2. la clôture des comptes de charges ; 3. la clôture du compte Sommaire des résultats ; 4. la clôture des comptes Apports et Retraits. Dans la fgure 7.2 (voir p. 260), nous illustrons le processus de clôture des comptes, que nous expliquons en détail dans les pages qui suivent à l’aide des données de Miseen-pages Extra enr.
6. Certains prreront regroper les ex premières tapes afn e gager immiatement le bnfce net o la perte nette e l’exercice.
4
7
260
Chapitre 7
Figure 7.2
Le processus de cLôture des comptes d’une entreprise individueLLe
Produits
Charges
Sommaire des résultats Solde Clôture
XX
XX
XX XX
➁
θ
Clôture
XX XX XX Clôture θ
Dans ce cas, il s’agit d’une perte.
Solde Clôture
XX
➀
θ
Dans ce cas, il s’agit d’un bénéfice.
➂
7 Capital Retraits Solde Clôture
XX XX
➃
Apports
XX Solde XX XX XX XX
XX XX
➃
θ
Solde Clôture
θ
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Remarquez que le solde de tous les comptes temporaires (Produits, Charges, Apports et Retraits) est égal à zéro à la suite du processus de clôture des comptes. Conformé-
ment au principe de l’indépendance des exercices, après clôture, le solde de ces comptes est nul pour que l’on puisse y enregistrer les opérations du nouvel exercice.
La clôture des comptes de produits Les comptes de produits ont un solde créditeur et on les clôture au moyen d’une écriture de journal constituée, d’une part, d’un débit égal au solde du compte clôturé que l’on porte au compte de produits en question et, d’autre part, d’un crédit d’un même montant que l’on porte au compte Sommaire des résultats (voir la fgure 7.2). Le seul compte de produits de Mise-en-pages Extra enr. est le compte Traitement de textes, dont le solde créditeur s’élève à 23 510 $. Voici l’écriture de journal qu’il aut passer pour clôturer ce compte au 31 décembre 20X5 : Journal général
31
Date
Intitulé des comptes et explications
20X5
Écritures de clôture
déc.
Traitement de textes Sommaire des résultats Clôture du compte de produits.
Page 20 F° 101 199
Débit
Crédit
23 510 23 510
Une ois eectué le report de cette écriture dans le grand livre, les comptes Traitement de textes et Sommaire des résultats se présentent comme suit. La ligne avec une fèche illustre bien l’eet de la clôture du compte de produits sur le compte Sommaire des résultats.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
Traitement de textes Date 31 31 31 31
20X5 déc. ” ” ”
Libellé
F°
Compte n° 101
Débit
Crédit
Solde reporté JG19 JG19 JG20
140 120 23 510
Sommaire des résultats Date 31
20X5 déc.
Libellé
F°
261
Solde 23 250 23 390 23 510 θ Compte n° 199
Débit
JG20
Crédit 23 510
Solde 23 510
7 La clôture des comptes de charges Les comptes de charges ont un solde débiteur et on les clôture au moyen d’une écriture de journal constituée, d’une part, d’un débit égal au solde du compte clôturé que l’on porte au compte Sommaire des résultats et, d’autre part, d’un crédit d’un même montant que l’on porte au compte de charges en question (voir la fgure 7.2). Le grand livre de Mise-en-pages Extra enr. renferme 12 comptes de charges. On pourrait passer dans le journal général autant d’écritures de clôture distinctes, mais il est plus simple et surtout plus rapide de passer une seule écriture composée qui a pour effet de ramener à zéro le solde de tous les comptes de charges. Voici l’écriture de journal que l’on doit passer pour clôturer ces comptes au 31 décembre 20X5 : Journal général Date
Page 20
Intitulé des comptes et explications
F°
Sommaire des résultats Assurances Électricité Fournitures de bureau utilisées Frais de photocopie et de reliure Intérêts et frais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Publicité Salaires Taxe d’affaires Téléphone Amortissement – Matériel de bureau Amortissement – Matériel informatique Clôture des comptes de charges.
199 121 131 141 151 155 156 161 166 171 181 191 196
Débit
Crédit
20X5 31
déc.
11 671 100 500 1 150 725 28 80 2 700 5 148 100 782 25 333
Une fois effectué le report de cette écriture dans le grand livre, le compte Sommaire des résultats se présente comme à la page suivante, tandis que chaque compte de charges présente un solde de zéro, comme l’illustre bien le compte Assurances, présenté à titre d’exemple.
262
Chapitre 7
Sommaire des résultats Date 31 31
Libellé
20X5 déc. ”
F°
Compte n° 199
Débit
JG20 JG20
Crédit 23 510
Libellé
20X5 31 déc. 31 ”
F°
23 510 11 839
11 671
Assurances Date
Solde
Compte n° 121 Débit
JG19 JG20
Crédit
Solde
100
100 θ
100
7
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que le chirier acilite la passation des écritures de clôture ? En eet, en ayant recours aux chires fgurant dans la section Résultats du chirier (voir p. 255), la clôture du compte de produits consiste à débiter la somme fgurant dans la colonne Crédit, tandis que
la clôture des comptes de charges consiste à créditer les sommes fgurant dans la colonne Débit. Remarquez aussi que, une ois ces deux étapes terminées, le solde du compte Sommaire des résultats correspond au montant du bénéfce net fgurant dans le chirier.
La clôture du compte Sommaire des résultats Puisque le solde du compte Sommaire des résultats correspond au bénéfce net de l’exercice et que le bénéfce a pour eet d’accroître les capitaux propres, il est tout à ait logique Journal général Date 31
20X5 déc.
Page 20
Intitulé des comptes et explications
F°
Sommaire des résultats Denyse Lepage – Capital Clôture du compte Sommaire des résultats.
199 90
Débit 11 839
11 839
Sommaire des résultats Date 31 31 31
Libellé
20X5 déc. ” ”
F°
Compte n° 199
Débit
JG20 JG20 JG20
Crédit
Libellé
F°
Solde
23 510 11 671 11 839
Denyse Lepage – Capital Date
Crédit
Débit
23 510 11 839 θ
Compte n° 90 Crédit
Solde
20X5 31 31
déc. ”
Solde reporté JG20
11 839
2 000 13 839
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
263
de transérer le solde du compte Sommaire des résultats dans le compte Denyse Lepage – Capital. Vous trouverez au bas de la page 262 l’écriture de journal qu’il aut passer pour clôturer ce compte au 31 décembre 20X5 ainsi que le report de celle-ci dans le grand livre.
La clôture des comptes Apports et Retraits Nous avons déjà mentionné que les comptes d’apports et de retraits servent uniquement à retracer rapidement les opérations portant sur les capitaux propres survenues au cours d’un exercice. Puisque ces comptes représentent un accroissement ou une diminution des capitaux propres, il aut en virer les soldes au compte Capital en fn d’exercice. Voici l’écriture de journal que l’on doit passer pour clôturer le compte Denyse Lepage – Retraits au 31 décembre 20X5 ainsi que le report de celle-ci dans le grand livre :
Journal général Date
Page 20
Intitulé des comptes et explications
F°
Débit
7
Crédit
20X5 31
déc.
Denyse Lepage – Capital Denyse Lepage – Retraits Clôture du compte Retraits.
90 92
10 765 10 765
Denyse Lepage – Capital Date
Libellé
F°
Compte n° 90 Débit
Crédit
Solde
20X5 31 31 31
déc. ” ”
Solde reporté
2 000 11 839
JG20 JG20
10 765
Denyse Lepage – Retraits Date
Libellé
F°
2 000 13 839 3 074
Compte n° 92
Débit
Crédit
Solde
20X5 31
déc.
31
”
Solde reporté
10 765 JG20
10 765 10 765
θ
LA BALAnCE dE VéRIFICATIon APRèS CLôTuRE Après avoir clôturé les comptes, il est bon de dresser une balance de vérifcation après clôture dans laquelle on ne trouvera, bien entendu, que les comptes de valeurs, c’està-dire les comptes du bilan. Il est toujours possible qu’une erreur rompant l’égalité entre les débits et les crédits se produise lors de la clôture des comptes. On établit la balance de vérifcation après clôture en dressant une liste des comptes du grand livre qui ont encore un solde, c’est-à-dire les comptes de valeurs uniquement. Ce travail permet de s’assurer que les livres sont toujours en équilibre et que l’on peut, à partir de ce moment, y enregistrer les opérations du nouvel exercice. Nous présentons à la page 264, à titre d’exemple, la balance de vérifcation après clôture de Mise-en-pages Extra enr.
5
264
Chapitre 7
MISE-EN-PAGES EXTRA ENR. Balance de vérifcation après clôture au 31 décembre 20X5 Débit Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Matériel informatique Amortissement cumulé – Matériel informatique Fournisseurs Salaires à payer Intérêts à payer Produits reçus d’avance Effet à payer Denyse Lepage – Capital
7
Crédit
175 $ 1 370 350 500 1 500 25 $ 3 500
7 395 $
333 400 273 80 210 3 000 3 074 7 395 $
LES éCRITuRES dE ConTREPASSATIon 6
Les écritures de contrepassation peuvent être enregistrées au début du nouvel exercice fnancier. L’objet des écritures de contrepassation est de aciliter l’enregistrement des opérations d’un nouvel exercice fnancier. Il importe de souligner que ces écritures sont facultatives. Passer une écriture de contrepassation, aussi appelée « écriture de réouverture », consiste à renverser certaines écritures de régularisation enregistrées à la fn de l’exercice précédent. Ce ne sont pas toutes les écritures de régularisation qui peuvent aire l’objet d’écritures de contrepassation. Pour déterminer celles qui le peuvent, il aut revoir l’analyse qui a conduit à la passation de l’écriture de régularisation, et plus particulièrement la açon dont l’inscription initiale a été aite.
Les charges à payer et les produits à recevoir Les écritures de contrepassation sont utiles dans le cas des charges à payer et des produits à recevoir, car elles acilitent l’enregistrement des opérations d’un nouvel exercice fnancier soit lors du décaissement, soit lors de l’encaissement. Lors de l’analyse de la balance de vérifcation de Mise-en-pages Extra enr.7, nous avons enregistré l’écriture suivante relativement aux salaires courus au 31 décembre 20X5 :
7. A chapitre 6, s avs illstr le prcesss ’aalyse es salaires à payer a 31 cembre 20X5. Reprtez-vs à la fgre 6.8, à la page 214, af e miex cmprere les critres e cette secti.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
265
Page 19 F°
Débit
Crédit
20X5 31
déc.
Salaires Salaires à payer Salaires courus au 31 décembre [(195 $ ÷ 5 jours) × 7 jours].
166 52
273 273
Une fois les écritures de clôture enregistrées, l’écriture de contrepassation suivante peut être utile en date du 1er janvier 20X6 :
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
20X6 1er
Page 21 F°
Débit
Crédit
Écritures de contrepassation
janv.
Salaires à payer Salaires Élimination du solde du compte Salaires à payer ouvert lors de la régularisation des comptes le 31 décembre 20X5.
52 166
273 273
Cette écriture porte à zéro le solde du compte Salaires à payer et il en résulte que le compte Salaires a temporairement un solde créditeur de 273 $. Lors du paiement des salaires les 1er et 8 janvier 20X6, les écritures suivantes seront enregistrées de la même façon que tout autre décaissement relatif au paiement des salaires :
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
Page 22 F°
Débit
Crédit
20X6 1er
8
janv.
”
Salaires Caisse Paiement des salaires (semaine du 23 au 27 décembre 20X5).
166 1
195
Salaires Caisse Paiement des salaires (semaine du 30 décembre 20X5 au 3 janvier 20X6).
166 1
195
195
195
Après avoir passé cette écriture, le solde du compte Salaires sera de 117 $ et représentera, comme il se doit, le coût des salaires pour les trois premiers jours de janvier 20X6 [(195 $ ÷ 5 jours) × 3 jours]. Si l’on passe l’écriture de contrepassation, les comptes Salaires et Salaires à payer renfermeront les informations reproduites à la page suivante.
7
266
Chapitre 7
Salaires X5.12.31 Solde Régularisation
Salaires à payer X5.12.31
4 875 273 5 148
Régularisation
Clôture
5 148 X6.01.01
θ X6.01.01 Contrepassation Paye X6.01.08 Paye
7
273 273
Contrepassation
273
273
θ
195 195 117
La fgure 7.3 illustre bien le caractère acultati de cette écriture de contrepassation. On constatera que, dans les deux cas, les soldes des comptes Salaires et Salaires à payer sont respectivement de 117 $ et de θ $. Figure 7.3
une iLLustration du caractère FacuLtatiF d’une écriture de contrepassation
av
s
é l
é l
31 décembre Salaires Salaires à payer
273 273
273
1 janvier Salaires Caisse
195
8 janvier Salaires Caisse
195
195
1er janvier Salaires à payer Caisse
195
8 janvier Salaires à payer Salaires Caisse
78 117
195
195
195 Salaires à payer
273 195
273
1er janvier Aucune écriture
273
er
Salaires
273
pm l hbm
pm l hbm 1er janvier Salaires à payer Salaires
31 décembre Salaires Salaires à payer
273
Salaires
195
Salaires à payer
117
273 195
273
θ
117 gâ à l’ , l’m l y hbm f l mêm fç hq m.
78
θ
s , l f à lm l l à y x m m.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
267
C’est une personne ayant une bonne connaissance de la comptabilité comme vous qui a la responsabilité de passer les écritures de contrepassation et les écritures de régularisation qui les précèdent.
Les charges payées d’avance et les produits reçus d’avance Les écritures de contrepassation sont aussi utiles dans le cas des sommes payées ou reçues d’avance qui, lors du décaissement ou de l’encaissement, sont portées au compte de charges ou de produits plutôt qu’au compte d’acti ou de passi. Dans notre exemple, Miseen-pages Extra enr. n’a pas à enregistrer d’écritures de contrepassation, car les sommes payées ou reçues d’avance ont été portées initialement au compte d’acti ou de passi. Touteois, pour illustrer l’utilité d’une écriture de contrepassation dans le cas de sommes payées d’avance, par exemple, posons l’hypothèse que, lors de l’inscription initiale du paiement de la prime d’assurance de 600 $, on a débité le compte Assurances plutôt que le compte Assurances payées d’avance. Ces comptes se présenteront de la açon suivante une ois enregistrées l’opération initiale, les écritures de régularisation et de clôture de fn d’exercice ainsi que l’écriture de contrepassation :
1er novembre 20X5 31 décembre 20X5 31 décembre 20X5 31 décembre 20X5 31 décembre 20X5 1er janvier 20X6 1er janvier 20X6
Inscription initiale Régularisation Solde de la charge Clôture Solde après clôture Contrepassation Solde après contrepassation
Assurances 600 500 100 100 θ 500 500
31 décembre 20X5 1er janvier 20X6 1er janvier 20X6
Régularisation Contrepassation Solde après contrepassation
Assurances payées d’avance 500 500 θ
Les règles relatives aux écritures de contrepassation Lorsqu’une entreprise adopte la pratique de passer des écritures de contrepassation, il convient de respecter une règle ort simple afn de déterminer les écritures de régularisation qui doivent être contrepassées : une écriture de contrepassation est requise uniquement si l’écriture de régularisation a entraîné une augmentation d’un compte d’actif ou de passif. Dans tous les autres cas, aucune écriture de contrepassation n’est possible. Comme nous l’avons expliqué, les écritures de contrepassation sont utiles, car elles simplifent le travail de tenue des livres, mais elles ne sont pas strictement nécessaires. Au lieu de passer ces écritures, on peut aussi procéder à l’élimination des produits à recevoir et des charges à payer lors de leur règlement. En résumé, il peut être utile de passer des écritures de contrepassation pour les éléments suivants : 1. les charges constatées par régularisation qui ne seront réglées que plus tard ; 2. les produits constatés par régularisation qui ne seront recouvrés que plus tard ; 3. les sommes reçues d’avance qui ont été enregistrées initialement dans des comptes de produits ; 4. les sommes payées d’avance qui ont été enregistrées initialement dans des comptes de charges.
7
268
Chapitre 7
LE CHIFFRIER d’unE EnTREPRISE CommERCIALE 7
Jusqu’ici, nous avons discuté de chaque étape de l’établissement du chirier d’une entreprise de services. Ces étapes sont essentiellement les mêmes dans le cas d’une entreprise commerciale. Vous constaterez cependant que le chirier de Jeansbec enr., que nous présentons ci-contre, dière de celui d’une entreprise de services en ce qu’il renerme les comptes propres à une entreprise commerciale et met en évidence la açon de tenir compte du stock d’ouverture et du stock de clôture de açon simplifée. Étape 1 – L’établissement de la balance de vérifcation directement dans le chirier La première étape consiste à dresser la liste des comptes du grand livre dans la section du chirier intitulée Balance de vérifcation et à y inscrire les soldes de ces comptes8.
7 Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez bien sûr remarqué que, dans la balance de vérifcation de Jeansbec enr., le solde du compte Stock est de 39 460 $, ce qui correspond au coût des marchandises
en main au début de l’exercice. Rappelons que, dans un système d’inventaire périodique, aucune écriture n’est passée dans ce compte au cours de l’exercice.
Étape 2 – L’inscription des écritures de régularisation La deuxième étape de l’établissement du chirier consiste à inscrire les écritures de régularisation. Une entreprise commerciale doit passer les mêmes types d’écritures de régularisation qu’une entreprise de services. Celles-ci sont reproduites dans la section Régularisations du chirier. Comme vous pouvez le constater, dans le chirier de Jeansbec enr., les écritures ➀ à ➃ visent à tenir compte de la portion absorbée des assurances et à comptabiliser les charges annuelles d’amortissement. De telles écritures de régularisation ont aussi été analysées et enregistrées, au chapitre 6, dans le cas de l’entreprise de services Mise-en-pages Extra enr.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que le redressement du stock ne fgure pas dans la colonne Régularisations ? Le redressement du compte Stock peut se aire en passant soit des
écritures de régularisation, soit des écritures de clôture. De toute évidence, Jeansbec enr. a opté pour la seconde méthode. Nous y reviendrons un peu plus loin.
Étape 3 – Le calcul des soldes régularisés Comme nous l’avons expliqué précédemment, la troisième étape de l’établissement du chirier consiste à déterminer les soldes régularisés et à les inscrire dans la section Balance de vérifcation régularisée. Rappelons que cette étape est acultative.
8. Vici cseil ’rre pratiqe : pisqe certais cptes pevet faire l’bjet e plsiers écritres e réglarisati, il pet être tile e laisser qelqes liges libres après ces cptes.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
269
JEANSBEC ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérifcation Débit Crédit Caisse 8 500 Clients 63 700 Stock au 1er janvier 20X5 39 460 Assurances payées d’avance 3 750 Équipements 60 000 Amortissement cumulé – Équipements 7 500 Matériel de bureau 5 000 Amortissement cumulé – Matériel de bureau 2 500 Améliorations locatives 100 000 Amortissement cumulé – Améliorations locatives 50 000 Fournisseurs 55 150 TPS à payer 4 200 CTI à recouvrer 2 800 TVQ à payer 4 815 RTI à recouvrer 3 210 Emprunt hypothécaire 45 000 Jean Sbec – Capital 83 965 Jean Sbec – Apports 985 Jean Sbec – Retraits 39 265 Ventes – Jeans 520 000 Ventes – Chandails 120 000 Ventes – Accessoires 51 750 Rendus et rabais sur ventes 7 050 Escomptes sur ventes 4 700 Achats 429 545 Rendus et rabais sur achats 6 880 Escomptes sur achats 2 910 Transports sur achats 3 575 Salaires du personnel de vente 100 625 Frais de livraison 2 990 Publicité 29 260 Loyer 12 000 Salaires du personnel de bureau 38 250 Chauffage et électricité 1 975 Intérêts et frais bancaires 795 Intérêts sur la dette à long terme 2 705 Défilés de mode 13 500 Salaires des mannequins 9 300 700 Cosmétiques 969 155 969 155 Assurances Amortissement – Équipements
Régularisations Débit Crédit
➀ 2 500
Balance de vérifcation régularisée Débit Crédit 8 500 63 700 39 460 1 250 60 000
➁ 3 000
Résultats Crédit
Débit
39 460 1 250 60 000
10 500
10 500
5 000
➂ 1 000
5 000 3 500
3 500
100 000
➃20 000
100 000 70 000 55 150 4 200
70 000 55 150 4 200
2 800
2 800 4 815
4 815
3 210
3 210 45 000 83 965 985
45 000 83 965 985
39 265
39 265 520 000 120 000 51 750
7 050 4 700 429 545
520 000 120 000 51 750 7 050 4 700 429 545
6 880 2 910
6 880 2 910
3 575
3 575
100 625 2 990 29 260 12 000
100 625 2 990 29 260 12 000
38 250 1 975 795
38 250 1 975 795
2 705
2 705 13 500
13 500
9 300 700
9 300 700
➀
2 500
2 500
2 500
➁
3 000
3 000
3 000
Amortissement – Matériel de bureau
➂
1 000
1 000
1 000
Amortissement – Améliorations locatives
➃20 000 26 500
Stock au 31 décembre 20X5 Bénéfice net
Explications : ➀ Assurances absorbées [(3 750 $ ÷ 18 mois) × 12]. ➁ Amortissement annuel (60 000 $ ÷ 20 ans). ➂ Amortissement annuel (5 000 $ ÷ 5 ans). ➃ Amortissement annuel (100 000 $ ÷ 5 ans).
Bilan Crédit
Débit 8 500 63 700
26 500
20 000 993 155 993 155
20 000 41 190 41 190 709 430 756 230 324 915 278 115 46 800 46 800 756 230 756 230 324 915 324 915
7
270
Chapitre 7
Étape 4 – Le report des soldes régularisés et du stock de clôture dans les sections Résultats et Bilan L’étape suivante consiste d’abord à reporter les soldes de la balance de vérifcation régularisée dans l’une ou l’autre des deux dernières sections du chirier, intitulées respectivement Résultats et Bilan9, puis à y inscrire le stock de clôture. Jeansbec enr. a opté pour l’inscription du stock de clôture dans un compte distinct, le compte Stock au 31 décembre 20X5, présenté au bas du chirier ; un montant de 41 190 $ y fgure à la ois dans le crédit de la section Résultats et dans le débit de la section Bilan. Soulignons touteois que l’entreprise aurait aussi bien pu utiliser un seul compte, le compte Stock de marchandises, comme le démontre l’extrait de chirier suivant :
JEANSBEC ENR. Chirier partiel de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérifcation régularisée
7 Caisse Clients Stock de marchandises
Débit 8 500 63 700 39 460
Crédit
Résultats Débit
39 460
Crédit
41 190
Bilan Débit 8 500 63 700 41 190
Crédit
Dans les deux cas, l’inscription du stock de clôture au crédit de la section Résultats équivaut à retrancher la somme de 41 190 $ du coût des marchandises destinées à la vente, comme en témoigne l’état des résultats présenté ci-contre, et à l’inscrire au bilan, tel que présenté à la page 272. Étape 5 – L’addition des chires inscrits dans les sections Résultats et Bilan, la détermination et l’inscription du bénéfce net (ou de la perte nette) pour équilibrer les deux sections La dernière étape consiste à additionner les chires inscrits dans chacune des colonnes de la section Résultats. La diérence de 46 800 $ entre les deux totaux représente le bénéfce net de l’exercice. Ce montant correspond aussi à la diérence entre les deux totaux des colonnes de la section Bilan. Par conséquent, il est inscrit au débit de la section Résultats et au crédit de la section Bilan de açon à transérer le bénéfce net de l’exercice au bilan de l’entreprise. Puisque le bénéfce net a pour eet d’accroître le capital, il est tout à ait pertinent que celui-ci fgure dans la colonne Crédit de la section Bilan 10.
L’utilité du chiffrier d’une entreprise commerciale
8
Comme nous l’avons mentionné, le chirier permet de dresser rapidement les états fnanciers d’une entreprise et renerme toutes les inormations requises pour que les écritures de régularisation et de clôture soient subséquemment enregistrées dans le journal général et reportées dans le grand livre général.
9. nous avos vu plus tôt que, lors de l’établissemet du chirier, certais ajoutet ue sectio, la sectio Capital , etre les sectios Résultats et Bila. 10. Rappelos que, si les résultats se soldet par ue perte nette, celle-ci doit fgurer das la coloe Débit de la sectio Bilan.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
271
L’établissement des états fnanciers Une ois le chirier établi, la tâche de dresser les états fnanciers est simplifée, puisque toutes les données qui fgureront dans l’état des résultats et le bilan auront été classées dans les deux dernières sections du chirier. Ainsi, les chires de la section Résultats du chirier permettent de dresser l’état suivant :
JEANSBEC ENR. Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Chire d’aaires brut Moins : Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Chire d’aaires net Coût des ventes Stock au 1er janvier 20X5 Achats Moins : Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Achats nets Plus : Transports sur achats Coût de revient des achats Coût des marchandises destinées à la vente Moins : Stock au 31 décembre 20X5 Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation Frais de vente Salaires du personnel de vente Assurances Frais de livraison Loyer Publicité Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Équipements Total des rais de vente Frais d’administration Salaires du personnel de bureau Assurances Chauage et électricité Loyer Amortissement – Améliorations locatives Amortissement – Matériel de bureau Total des rais d’administration Frais fnanciers Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Total des rais fnanciers Total des rais d’exploitation Bénéfce d’exploitation Autres produits et autres charges Déflés de mode Salaires des mannequins Cosmétiques Bénéfce net
691 750 $ 7 050 $ 4 700
11 750 680 000
7
39 460 429 545 $ 6 880 $ 2 910
9 790 419 755 3 575 423 330 462 790 41 190 421 600 258 400
100 625 2 000 2 990 10 800 29 260 18 000 3 000 166 675 38 250 500 1 975 1 200 2 000 1 000 44 925 795 2 705 3 500 215 100 43 300 13 500 9 300 700
(10 000)
3 500 46 800 $
272
Chapitre 7
Puisque nous utilisons des comptes temporaires (Produits, Charges, Apports et Retraits) pour enregistrer les variations survenues dans les capitaux propres au cours de l’exercice plutôt que de les inscrire directement dans le compte Capital, le chirier ne donne pas le chire exact du compte Capital à la fn de l’exercice. En eet, le compte Jean Sbec – Capital a un solde de 83 965 $, soit le solde au début de l’exercice. Le chirier renerme néanmoins toutes les inormations requises pour dresser l’état des capitaux propres qui suit : JEANSBEC ENR. Capitaux propres pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Capital au 1er janvier 20X5 Apports Bénéfce net de l’exercice
7
83 965 $ 985 46 800 131 750 (39 265) 92 485 $
Moins : Retraits Capital au 31 décembre 20X5
Une ois établi l’état des capitaux propres, et compte tenu des données contenues dans la dernière section du chirier et du ait que l’emprunt hypothécaire est remboursable par tranches de 5 000 $ chaque année, il est acile de dresser le bilan suivant :
JEANSBEC ENR. Bilan au 31 décembre 20X5 Actif à court terme Caisse Clients Stock de marchandises Assurances payées d’avance Total de l’acti à court terme Immobilisations Équipements Moins : Amortissement cumulé Matériel de bureau Moins : Amortissement cumulé Améliorations locatives Moins : Amortissement cumulé Total des immobilisations Total de l’acti
Actif 8 500 $ 63 700 41 190 1 250 114 640 60 000 $ (10 500) 5 000 (3 500) 100 000 (70 000)
Passif et capitaux propres Passif à court terme Fournisseurs TPS à payer CTI à recouvrer TVQ à payer RTI à recouvrer Tranche de la dette à long terme échéant à moins d’un an Total du passi à court terme Passif à long terme Emprunt hypothécaire Total du passi Capitaux propres Jean Sbec – Capital au 31 décembre 20X5 Total du passi et des capitaux propres
49 500 $ 1 500 30 000 81 000 195 640 $
55 150 $ 4 200 (2 800) 4 815 (3 210) 5 000 63 155 40 000 103 155 92 485 195 640 $
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
273
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Comparez le total de l’acti et le total du passi et des capitaux propres de ce bilan avec ceux qui fgurent dans la section Bilan du chirier (voir p. 269). Pourquoi ceux-ci
ne sont-ils pas identiques ? Si vous ne pouvez répondre à cette question, relisez la rubrique « Avez-vous le sens de l’observation ? » présentée à la page 257.
L’enregistrement des écritures de régularisation Après avoir établi les états fnanciers à la fn d’un exercice, il aut passer les écritures de régularisation afn que les soldes des comptes du grand livre soient conormes aux chires de l’état des résultats et du bilan. Puisque toutes les écritures de régularisation de même que les explications qui s’y rapportent fgurent dans le chirier, il est acile de les enregistrer dans le journal général et de les reporter dans le grand livre général. Nous avons illustré cette étape à la page 258 ; il est donc inutile de le aire ici.
7
L’enregistrement des écritures de clôture Une entreprise commerciale doit clôturer tous ses comptes temporaires afn de permettre l’enregistrement des opérations dans les comptes de résultats, d’apports et de retraits au cours de l’exercice suivant, conormément au principe de l’indépendance des exercices. La section Résultats du chirier (voir p. 269) ournit tous les renseignements requis pour clôturer les comptes de résultats de la açon suivante11 : 31 décembre 20X5 Sommaire des résultats Stock de marchandises (au 1er janvier 20X5) Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Achats Transports sur achats Salaires du personnel de vente Frais de livraison Publicité Loyer Salaires du personnel de bureau Chauage et électricité Intérêts et rais bancaires Intérêts sur la dette à long terme Salaires des mannequins Cosmétiques Assurances Amortissement – Équipements Amortissement – Matériel de bureau Amortissement – Améliorations locatives Clôture des comptes de résultats ayant un solde débiteur et élimination du chire du stock d’ouverture. 31 décembre 20X5 Stock de marchandises (au 31 décembre 20X5) Ventes – Jeans Ventes – Chandails Ventes – Accessoires Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Déflés de mode Sommaire des résultats Inscription du stock de clôture et clôture des comptes de résultats ayant un solde créditeur.
709 430
41 190 520 000 120 000 51 750 6 880 2 910 13 500
39 460 7 050 4 700 429 545 3 575 100 625 2 990 29 260 12 000 38 250 1 975 795 2 705 9 300 700 2 500 3 000 1 000 20 000
9
Clôture des comptes de résultats ayant un solde débiteur
Clôture des comptes de résultats ayant un solde créditeur
756 230
11. Afn de mieux visualiser le processus de la passation des écritures de clôture, nous vous invitons à consulter à nouveau la fgure 7.2 présentée à la page 260.
274
Chapitre 7
Une ois les comptes de résultats clôturés, le solde du compte Sommaire des résultats correspond au bénéfce net (ou à la perte nette) de l’exercice. La dernière étape de la passation des écritures de clôture consiste simplement à transérer ce solde dans le compte Jean Sbec – Capital et à y virer les soldes des comptes Apports et Retraits. Pour ce aire, Jeansbec enr. devra enregistrer les deux écritures suivantes : Clôture du compte Sommaire des résultats
Clôture des comptes Apports et Retraits
7
31 décembre 20X5 Sommaire des résultats Jean Sbec – Capital Clôture du compte Sommaire des résultats.
46 800 46 800
31 décembre 20X5 Jean Sbec – Capital Jean Sbec – Apports Jean Sbec – Retraits Clôture des comptes Apports et Retraits.
38 280 985 39 265
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Une bonne açon de s’assurer que tous les comptes temporaires ont été clôturés est de comparer le solde du compte Capital, après avoir eectué le report de
l’ensemble des écritures de régularisation dans le grand livre, au solde du poste Capital à la fn, présenté dans le bilan de l’entreprise.
La balance de vérifcation après clôture Après avoir clôturé les comptes, il est bon de dresser une balance de vérifcation après clôture. Ce travail permet de s’assurer que les livres sont toujours en équilibre et que l’on peut, à partir de ce moment, y enregistrer les opérations du nouvel exercice. Voici la balance de vérifcation après clôture de Jeansbec enr. : JEANSBEC ENR. Balance de vérification après clôture au 31 décembre 20X5 Débit Caisse Clients Stock de marchandises Assurances payées d’avance Équipements Amortissement cumulé – Équipements Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Améliorations locatives Amortissement cumulé – Améliorations locatives Fournisseurs TPS à payer CTI à recouvrer TVQ à payer RTI à recouvrer Emprunt hypothécaire Jean Sbec – Capital
Crédit
8 500 $ 63 700 41 190 1 250 60 000 10 500 $ 5 000 3 500 100 000 70 000 55 150 4 200 2 800 4 815 3 210
285 650 $
45 000 92 485 285 650 $
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
275
lA comptAbilité et l’informAtique La clôture des comptes est une étape automatisée lorsqu’on a recours à un logiciel comptable. Il suft d’activer la commande appropriée et le tour est joué ; on est
alors prêt pour le début du prochain exercice fnancier. Ainsi, l’établissement de la balance de vérifcation après clôture n’est plus requis.
LE CYCLE ComPTABLE – En RéSumé Avec les écritures de contrepassation, nous avons bouclé la boucle du cycle comptable illustré au début du chapitre 2 (voir la fgure 2.1, p. 48). Voici, en résumé, les neu étapes du cycle comptable que nous avons étudiées jusqu’ici : 1. La collecte et l’analyse de l’inormation Nous savons qu’il est possible, grâce à une analyse des pièces justifcatives, de collecter les inormations nécessaires à l’enregistrement des opérations d’une entreprise. 2. L’enregistrement des opérations Après avoir collecté et analysé les inormations disponibles, il aut enregistrer les opérations par ordre chronologique dans les registres comptables. 3. Le report dans le grand livre On reporte dans le grand livre les sommes inscrites dans le journal général, ce qui permet d’enregistrer les eets des opérations dans les comptes. 4. L’établissement de la balance de vérifcation des comptes L’objet de cette étape du cycle comptable est de vérifer si le total des débits est égal au total des crédits portés au grand livre. 5. La régularisation et la correction des comptes Le respect du principe de l’indépendance des exercices et des principes de réalisation et du rattachement des charges aux produits est à l’origine des écritures de régularisation. 6. L’établissement des états fnanciers Pour le moment, il s’agit de dresser l’état des résultats, l’état des capitaux propres et le bilan. 7. La clôture des comptes Les écritures de clôture ont pour eet de ramener à zéro le solde des comptes de produits et de charges et de virer le bénéfce net ou la perte nette ainsi que les apports et les retraits de l’exercice dans le compte Capital. 8. L’établissement de la balance de vérifcation après clôture Cette étape du cycle comptable a pour objet de prouver que le grand livre est toujours en équilibre après que l’on y a reporté les écritures de clôture. 9. La passation acultative des écritures de contrepassation Cette dernière étape est acultative. Elle consiste simplement à renverser certaines écritures de régularisation afn de aciliter l’enregistrement quotidien des opérations d’un nouvel exercice. Nous avons aussi vu que, au moment de passer aux étapes 4, 5, 6 et 7, il est possible de minimiser le risque d’erreur et de simplifer le travail de fn d’exercice en établissant un chirier.
10
7
276
Chapitre 7
SYNTHèSe du CHAPITRE 7 1. Le chirier est un instrument de travail qui ne remplace pas les états fnanciers. 2. Lorsqu’une entreprise de services utilise un chirier, elle doit se conormer aux étapes suivantes : 1) l’établissement de la balance de vérifcation directement dans le chirier ; 2) l’inscription des écritures de régularisation dans le chirier ; 3) le calcul des soldes régularisés dans la section Balance de vérifcation régularisée ; 4) le report des soldes régularisés dans les sections Résultats et Bilan ; et 5) l’addition des chires inscrits dans les sections Résultats et Bilan, la détermination et l’inscription du bénéfce net (ou de la perte nette) pour équilibrer les deux sections.
7
3. Le chirier permet de dresser rapidement les états fnanciers d’une entreprise et renerme toutes les inormations requises pour la passation subséquente des écritures de régularisation et de clôture dans le journal général ainsi que pour leur report dans le grand livre général. 4. La passation des écritures de clôture permet d’atteindre deux objectis. Le premier est de ramener le solde des comptes temporaires (Produits, Charges, Apports et Retraits) à zéro afn que ceux-ci puissent être utilisés pour enregistrer les opérations de l’exercice suivant. Le second objecti est de permettre la mise à jour du solde du compte Capital pour lequel les changements survenus au cours de l’exercice ont été inscrits dans des comptes temporaires. 5. La clôture des comptes se ait habituellement en quatre étapes : 1) la clôture des comptes de produits ; 2) la clôture des comptes de charges ; 3) la clôture du compte Sommaire des résultats ; et 4) la clôture des comptes Apports et Retraits. 6. L’objet des écritures de contrepassation est de aciliter l’enregistrement des opérations d’un nouvel exercice fnancier. Il importe de souligner que ces écritures sont acultatives. Une écriture de contrepassation est requise uniquement si l’écriture de régularisation a entraîné une augmentation d’un compte d’acti ou de passi. 7. Les étapes de l’établissement du chirier d’une entreprise commerciale sont à peu près les mêmes que celles d’une entreprise de services. Touteois, en plus des comptes habituels, le chirier d’une entreprise commerciale renerme les comptes dans lesquels on enregistre les détails des opérations de vente et d’achat de marchandises. On doit aussi prêter une attention particulière à la açon de tenir compte du stock d’ouverture et du stock de clôture.
problème TYPE un jene retraité, Jacob Senay, exploite ne petite entreprise e services conne sos le nom e À votre service enr. Ses services consistent principalement à aire es emplettes por es personnes âgées. Voici la balance e vérifcation non réglarisée e son entreprise a 31 écembre 20X4, ate e la fn premier exercice fnancier :
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
277
À VOTRE SERVICE ENR. Balance de vérifcation non régularisée au 31 décembre 20X4 Débit Caisse Desjardins Clients Assurances payées d’avance Fournitures de bureau Automobile BlackBerry et GPS Fournisseurs Effet à payer (à long terme) Jacob Senay – Capital au 1er janvier 20X4 Jacob Senay – Apports Jacob Senay – Retraits Commissions gagnées Entretien et réparations Essence Immatriculation Publicité Taxe d’affaires Téléphone
Crédit
80 $ 280 3 390 100 15 000 1 400 150 $ 15 000 3 000 3 100 3 500 9 150 450 2 950 350 1 200 200 1 500 30 400 $
30 400 $
En révisant les registres coptables de cette entreprise, les éléents sivants ont attiré votre attention : 1. Le coût des fornitres de brea en ain a 31 décebre 20X4 s’élève à 25 $. 2. A débt de l’exercice, l’entreprise a soscrit ne police d’assrance teporaire renovelable a débt de chaqe ois. Le 1er décebre 20X4, Jacob Senay a décidé q’il était teps de soscrire ne police d’assrance annelle. La prie versée le 1er décebre 20X4 s’élève à 1 740 $. 3. L’atoobile a été achetée le 2 janvier 20X4. A tere de sa drée de vie, estiée à cinq ans, l’atoobile n’ara en pratiqe acne valer. Jacob Senay copte l’tiliser por ne période axiale de 3 ans, a tere de laqelle il estie obtenir ne valer résidelle de 3 000 $, copte ten d kiloétrage anticipé. 4. Le BlackBerry et le GPS ont été achetés le 1er avril 20X4. Ler drée de vie de trois ans correspond à ler période d’tilisation préve. A tere de cette période, ces appareils seront is a rebt. 5. Le copte Coissions gagnées coprend ne soe de 50 $ reçe d’n client por des services qi seront rends en janvier prochain. 6. une conaté religiese a reten les services de l’entreprise depis le débt de l’exercice. mêe si, jsq’à présent, acne factre n’a été éise, les coissions afférentes ax services rends en 20X4 s’élèvent à 4 000 $. 7. Por acheter l’atoobile, l’entreprise a eprnté la soe de 15 000 $ sos fore d’n billet échéant dans 5 ans. Les intérêts sont payables ne fois l’an a tax de 8 %.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chiffrier de l’entreprise au 31 décembre 20X4. b) À l’aide du chiffrier, passez les écritures de clôture qui seront requises au 31 décembre 20X4.
7
278
Chapitre 7
SoluTioN du PRoBLèmE TYPE a) L’établisseent chiffrier
À VOTRE SERVICE ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X4
Balance de vérifcation Débit Caisse Desjardins Clients
7
Assurances payées d’avance Fournitures de bureau Automobile BlackBerry et GPS
Crédit
Régularisations Débit
Crédit
80
➅4 000
280
➁1 795 ➀ 75
3 390 100 15 000 1 400
Balance de vérifcation régularisée Débit
Résultats
Crédit
Débit
Crédit
Bilan Débit
80
80
4 280
4 280
1 595
1 595
25
25
15 000
15 000
1 400
Crédit
1 400
Fournisseurs
150
150
150
Effet à payer
15 000
15 000
15 000
Jacob Senay – Capital
3 000
3 000
3 000
Jacob Senay – Apports
3 100
3 100
Jacob Senay – Retraits
3 500
Commissions gagnées Entretien et réparations Essence Immatriculation Publicité Taxe d’affaires Téléphone
9 150
➄
50
➅4 000
3 500 13 100
13 100
450
450
450
2 950
2 950
2 950
350
350
350
1 200
1 200
1 200
200
200
200
1 500
1 500
1 500
30 400 Fournitures de bureau utilisées
3 100
3 500
30 400
➀ 75 ➁1 795
75
75
Assurances
1 795
1 795
Amortissement – Automobile
➂5 000
5 000
5 000
Amortissement cumulé – Automobile Amortissement – BlackBerry et GPS
➂5 000 ➃
350
Amortissement cumulé – BlackBerry et GPS
Intérêts sur la dette à long terme
350
➃ ➄
Produits reçus d’avance
350 350
350
50
50
50
1 200
➆1 200 12 470
5 000
350
➆1 200
Intérêts à payer
5 000
12 470
1 200 1 200
40 950
40 950
1 200 15 070
13 100 1 970
1 970
15 070
15 070
27 850
Perte nette
Explications :
➀ Fournitures utilisées (100 $ − 25 $). ➁ Assurances absorbées [3 390 $ − (1 740 $ × 11/12)]. ➂ Amortissement annuel égal au plus élevé de : (15 000 $ ÷ 3 ans) ou [(15 000 $ − 3 000 $) ÷ 3 ans]. ➃ Amortissement annuel [(1 400 $ ÷ 3 ans) × 9/12]. ➄ Services à rendre en janvier. ➅ Services rendus à une communauté religieuse. ➆ Intérêts courus sur l’effet à payer (15 000 $ × 8 %).
25 880
27 850 27 850
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
279
b) La passati es critures e clôture
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
20X4
Écritures de clôture
31
31
31
31
déc.
”
”
”
➀ Commissions gagnées Sommaire des résultats Clôture du compte de produits. ➁ Sommaire des résultats Entretien et réparations Essence Immatriculation Publicité Taxe d’affaires Téléphone Fournitures de bureau utilisées Assurances Amortissement – Automobile Amortissement – BlackBerry et GPS Intérêts sur la dette à long terme Clôture des comptes de charges. ➂ Jacob Senay – Capital Sommaire des résultats Clôture du compte Sommaire des résultats. ➃ Jacob Senay – Capital Jacob Senay – Apports Jacob Senay – Retraits Clôture des comptes Apports et Retraits.
Page XX F°
Débit
Crédit
13 100 13 100
15 070 450 2 950 350 1 200 200 1 500 75 1 795 5 000 350 1 200
1 970 1 970
400 3 100 3 500
QueSTioNS dE RéVISIon 1. Qu’est-ce qu’u chirier ? Quelle est s utilit ? 2. La ralisati e certaies tapes u cycle cmptable peut être acilite grâce à l’utilisati u chirier. dtermiez ces tapes et ites e qui le recurs au chirier acilite leur ralisati. 3. Quelles st les tapes e l’tablissemet u chirier ? 4. E suppsat que, lrs e l’aiti es cles e la secti Rsultats u chirier, le ttal es charges est e 98 000 $, tais que le ttal es pruits est e 95 000 $, cmmet le mtat e la perte ette e 3 000 $ it-il être iscrit as le chirier ?
5. Le sle e f ’exercice es capitaux prpres fgure-t-il as le chirier ? Si vus rpez par la gative, expliquez cmmet peut termier ce mtat. 6. « Le ttal e la cle dbit e la secti Bila u chirier crresp tujurs au ttal e l’acti fgurat as le bila ’ue etreprise. » Cmmetez cette afrmati. 7. Purqui it- que les cmptes e pruits, e charges, ’apprts et e retraits st es cmptes « tempraires » ?
7
280
Chapitre 7
8. Quelle est l’utilit es critures e clôture ? 9. En quoi le chirier peut-il aciliter la passation es critures e clôture ? 10. Que renerme une balance e vrifcation après clôture ? Quelle est son utilit ? 11. Qu’est-ce qu’une criture e contrepassation ? 12. Les critures e rgularisation oivent-elles toutes aire l’objet ’critures e contrepassation ? Justifez votre rponse.
7
13. Pourquoi la passation ’critures e contrepassation est-elle acultative ? 14. Lorsqu’une entreprise commerciale ait appel à un système ’inventaire prioique, quelles sont les eux açons pour elle e reresser le sole u compte Stock à la fn e l’exercice fnancier ? 15. En quoi le chirier ’une entreprise commerciale ière-t-il u chirier ’une entreprise e services ?
eXerCiCeS E1 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6
Terminologie comptable Voici une liste e six termes et expressions comptables prsents ans ce chapitre : • Balance e vrifcation après clôture • écritures e clôture • Chirier • écritures e contrepassation • Comptes temporaires • Sommaire es rsultats Chacun es noncs suivants peut servir (ou non) à crire un e ces termes comptables. Pour chacun es noncs, ites à quel terme comptable il correspon ou iniquez « aucun » s’il ne correspon à aucun ’entre eux. a) L’objet e ces critures est e aciliter l’enregistrement es oprations ’un nouvel exercice fnancier. b) L’utilisation e ce ocument acilite le travail e fn ’exercice. c) Le sole e ce compte correspon au bnfce net e l’exercice avant que celui-ci ne soit vir au compte Capital. d) Le processus visant à ramener à zro le sole es comptes temporaires. e) Les soles e ces comptes fgurent ans la balance e vrifcation après clôture. f) L’tat fnancier ans lequel seuls les soles es comptes u bilan sont prsents.
E2 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6 • 7
Vrai ou faux dites si chacun es noncs suivants est vrai ou aux. dans ce ernier cas, prcisez pourquoi. a) L’amortissement ne oit pas aire l’objet ’une criture e contrepassation. b) Le total e la colonne Crit e la section Bilan u chirier correspon toujours au total u passi et es capitaux propres fgurant ans le bilan ’une entreprise. c) Les critures e rgularisation sont ’abor enregistres ans le journal gnral, puis inscrites ans le chirier. d) Les critures e clôture sont acultatives en fn ’exercice. e) Il peut être utile e passer une criture e contrepassation pour les charges constates par rgularisation qui ne seront rgles que plus tar. f) Il peut être utile e passer une criture e contrepassation pour les sommes reçues ’avance qui ont t enregistres initialement ans es comptes e passi. g) Il peut être utile e passer une criture e contrepassation pour les sommes payes ’avance qui ont t enregistres initialement ans es comptes e charges. h) Lorsqu’une entreprise utilise un chirier pour reresser le compte Stock en fn ’exercice, elle peut inscrire le stock ’ouverture ans la colonne dbit e la section Rsultats et inscrire le stock e clôture à la ois ans la colonne Crit e la section Rsultats et la colonne dbit e la section Bilan.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
E3 1•2
281
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers Terminez le chirier ci-essos et ressez les états fnanciers en bonne et e orme.
ABRACADABRA ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5 Balance de vérifcation régularisée Débit Caisse
5 886
Effet à recevoir
5 000
Clients
3 420
Loyer payé d’avance Matériel de magie
Résultats
Crédit
Débit
Bilan
Crédit
Débit
Crédit
1 140 19 025
7
Amortissement cumulé – Matériel de magie
2 460
Effet à payer
3 000
Fournisseurs
2 837
Opus Pocus – Capital
15 000
Opus Pocus – Apports Opus Pocus – Retraits
2 480 28 325
Honoraires de spectacle Loyer Salaire d’une assistante Amortissement – Matériel de magie Intérêts et frais bancaires
69 540 7 350 23 941 1 230 342
Intérêts à payer
342
Produits d’intérêts Intérêts à recevoir
300 300 95 959
95 959
Total de l’actif : 32 311 $
E4 1
L’établissement d’un chirier partiel Les comptes sivants, présentés pêle-mêle, sont tirés e la balance e vérifcation e Parciel enr. a 31 écembre 20X2 :
Assurances payées d’avance Caisse Parciel – Capital Salaires Amortissement cumulé – Équipements Commissions gagnées Fournisseurs Parciel – Retraits Produits reçus d’avance
Débit 6 300 $ 5 800
Crédit
11 200 $ 36 000 9 000 87 000 9 250 4 500 2 000
une analyse e l’ensemble es comptes gran livre vos a permis ’amasser les renseignements sivants : 1. dotation à l’amortissement annel, 1 000 $. 2. Proits gagnés en écembre, mais non encore actrés, 1 350 $.
282
Chapitre 7
3. Salaires à payer ax employs depis la dernière paye en dcembre, 900 $. 4. Portion des assrances de l’entreprise qi a t absorbe a cors de l’exercice, 2 100 $. 5. Partie des sommes reçes à l’avance de clients qi a t gagne en dcembre, 40 %. établissez n chirier partiel (tapes 1 à 4) por l’exercice termin le 31 dcembre 20X2.
E5 1
L’établissement d’un chiffrier Jlie Zyco est propritaire d’n centre de sant. L’exercice fnancier de son entreprise se termine le 31 dcembre de chaqe anne. Voici la balance de vrifcation tablie à partir des comptes d grand livre de l’entreprise a 31 dcembre 20X6 :
CENTRE DE SANTÉ ZYCO ENR. Balance de vérification au 31 décembre 20X6 Débit
7 Petite caisse Banque Clients Assurances payées d’avance Fournitures Terrain Immeuble Amortissement cumulé – Immeuble Équipements Amortissement cumulé – Équipements Fournisseurs Produits reçus d’avance Emprunt hypothécaire Julie Zyco – Capital Julie Zyco – Retraits Honoraires professionnels Cotisations professionnelles Frais de représentation Intérêts sur emprunt hypothécaire Publicité Salaires Taxes Téléphone
Crédit
150 $ 942 2 380 2 100 384 15 000 93 060 7 500 $ 18 540 4 200 2 722 2 840 95 000 10 000 6 000 65 746 700 1 304 11 300 3 220 30 140 2 274 514 188 008 $
188 008 $
En rvisant les registres comptables et les docments pertinents de l’entreprise à la fn de l’exercice, les lments sivants ont attir votre attention : 1. A 1er janvier 20X6, l’entreprise n’avait q’ne sele police d’assrance, dont la dre non cole tait de 15 mois. 2. Le coût des ornitres en main a 31 dcembre 20X6 s’lève à 100 $. 3. Les dotations annelles à l’amortissement de l’immeble et des qipements s’lèvent respectivement à 3 750 $ et à 2 100 $. 4. une analyse des prodits reçs d’avance rvèle qe 60 % d’entre ex ont t eectivement gagns a cors de l’exercice. 5. Les salaires à payer non encore comptabiliss a 31 dcembre 20X6 sont de 740 $. 6. L’emprnt hypothcaire porte intrêt a tax de 12 %. Le dernier versement a t eect le 30 novembre 20X6. La portion chant a cors d prochain exercice s’lève à 3 200 $.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
283
7. des services renus à un client, totalisant 150 $, n’ont pas encore t acturs. établissez le chirier e l’entreprise et ressez les tats fnanciers en bonne et ue ore.
Bénéfce net de l’exercice : 8 644 $
E6 4•5
La passation d’écritures de clôture et l’établissement d’une balance de vérifcation après clôture Voici, sous ore e coptes en T, les coptes u gran livre e Clinique mary devine enr. au 31 cebre 20X3 :
Solde
Caisse populaire 9 000
Honoraires professionnels 135 150
Solde
Solde
Honoraires à recevoir 14 200
Produits d’intérêts 6 200
Solde
Solde
Assurances payées d’avance 1 500
Solde
Solde
Fournitures médicales 15 850
Solde
Fournitures médicales utilisées 12 600
Solde
Loyer 5 000
Amortissement cumulé – Équipements 42 000 Solde
Solde
Salaires 65 000
Fournisseurs 19 400
Solde
Solde
Taxe d’affaires 150
Salaires à payer 7 200
Solde
Solde
Téléphone 950
Solde
Amortissement – Équipements Solde 14 000
Solde
Équipements 120 600
Assurances 5 100
Mary Devine – Capital 114 000
Solde
Mary Devine – Retraits 60 000
Passez les critures e clôture ans le journal gnral, reportez-les ans les coptes u gran livre ci-essus et ressez la balance e vrifcation après clôture.
Mary Devine – Capital à la fn : 92 550 $
7
284
Chapitre 7
E7 4•5
La passation d’écritures de clôture et l’établissement d’une balance de vérifcation après clôture Voici un extrait du chirier de l’entreprise Assurances Ron Richer enr. : ASSURANCES RON RICHER ENR. Chirier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X8 Balance de vérifcation régularisée Débit Caisse Clients Assurances payées d’avance Matériel Amortissement cumulé – Matériel Fournisseurs Salaires à payer Ron Richer – Capital Ron Richer – Retraits Commissions gagnées Assurances Essence, entretien et réparations Honoraires professionnels Location d’automobile Amortissement – Matériel
7
Crédit
Résultats Débit
Bilan
Crédit
10 660 8 450 2 340 36 400
Débit
11 180
11 180 15 600 2 600 44 200
15 600 2 600 44 200 9 360
9 360 54 600
1 560 4 160 46 800 4 810 3 640
Crédit
10 660 8 450 2 340 36 400
54 600 1 560 4 160 46 800 4 810 3 640
À l’aide des données du chirier, passez les écritures de clôture et dressez la balance de vérifcation après clôture.
Ron Richer – Capital à la fn : 28 470 $
E8 4
La passation d’écritures de clôture À l’aide des comptes suivants, passez les écritures de clôture requises à la fn de l’exercice terminé le 31 décembre 20X9 : Caisse Clients Fournitures de bureau Équipements Amortissement cumulé – Équipements Fournisseurs Produits reçus d’avance Capital au 1er janvier 20X9 Retraits Commissions gagnées Produits de sous-location Électricité Fournitures de bureau utilisées Loyer Publicité Salaires Téléphone Amortissement – Équipements
8 328 9 336 115 43 080 6 480 6 264 2 160 42 240 10 800 87 720 7 800 5 880 291 14 400 1 960 54 849 1 225 2 400
Capital à la fn : 45 955 $
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
E9 4•5
La passation d’écritures de clôture et l’établissement d’une balance de vérifcation après clôture À l’aide des coptes suivants, tirés du grand livre de Henri Godon enr., passez les écritures de clôture requises à la fn de l’exercice teriné le 31 décebre 20X3, reportez-les dans les coptes du grand livre, établis de anière à déteriner le solde après chaque opération, et dressez la balance de vérifcation après clôture. Tenez pour acquis que la prochaine page du journal général porte le nuéro 91. N° des comptes 1 5 11 16 17 21 22 25 26 31 32 35 41 42 43 51 61 62 63 64 65 66 67 68 69 70 71 81 82 99
Intitulé des comptes
Solde
Caisse Clients Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Loyer payé d’avance Mobilier et équipements Amortissement cumulé – Mobilier et équipements Automobile Amortissement cumulé – Automobile Emprunt bancaire Fournisseurs et frais courus Effets à payer (à long terme) Henri Godon – Capital Henri Godon – Apports Henri Godon – Retraits Honoraires professionnels Assurances Électricité et chauffage Entretien et réparations – Automobile Entretien et réparations – Mobilier et équipements Essence Fournitures de bureau utilisées Loyer Publicité Salaires Taxe d’affaires Téléphone Amortissement – Automobile Amortissement – Mobilier et équipements Sommaire des résultats
37 $ 7 198 833 275 450 12 135 8 135 17 000 5 500 5 000 1 755 15 199 5 000 8 500 1 900 89 231 3 600 2 678 2 119 792 4 287 932 9 800 4 895 64 614 250 675 2 500 1 350 θ
Capital à la fn : 2 339 $
E 10 6
La passation d’écritures de contrepassation maxio enr. clôture ses livres à la fn de l’année civile. La seaine de travail est de 5 jours et, le vendredi, les eployés reçoivent leur paye hebdoadaire qui s’élève à un total de 5 000 $. Le lundi 31 décebre 20X0, une écriture de régularisation a consisté à inscrire les salaires courus de 1 000 $. maxio enr. n’a pas enregistré d’écriture de contrepassation. Le 4 janvier, on verse la paye courante aux eployés et l’on enregistre le salaire selon la procédure habituelle, en débitant le copte Salaires et en créditant le copte Caisse d’un ontant de 5 000 $. Les registres coptables de maxio enr. sont-ils exacts au 31 décebre 20X0 ? au 4 janvier 20X1 ? Expliquez, de deux açons diérentes, coent maxio enr. aurait pu procéder pour que ses registres coptables soient exacts au 4 janvier 20X1.
E 11 La passation d’écritures de clôture et de contrepassation 4•6
285
Le 31 décebre 20X4, la balance de vérifcation régularisée de Voyages Laterreur enr. renere les postes présentés à la page 286.
7
286
Chapitre 7
Débit 7 000
Commissions à recevoir Amortissement cumulé – Automobile Intérêts à payer Commissions gagnées Intérêts sur la dette à long terme Amortissement – Automobile
Crédit 4 800 800 78 500
2 800 2 400
une reve d jornal général vos a permis de retracer les écritres de réglarisation sivantes : Journal général Date 31
7
31
31
Intitulé des comptes et explications
20X5 déc.
”
”
Page 67 F°
Débit
Écritures de régularisation Intérêts sur la dette à long terme Intérêts à payer Intérêts courus au 31 décembre.
Crédit
800 800
Commissions à recevoir Commissions gagnées Commissions gagnées en décembre non encore facturées.
7 000
Amortissement – Automobile Amortissement cumulé – Automobile Amortissement annuel.
2 400
7 000
2 400
Compte ten des inormations disponibles, passez les écritres nécessaires por clôtrer les comptes de prodits et de charges à la fn de l’exercice ainsi qe les écritres de contrepassation reqises le 1er janvier 20X5.
E 12 7
L’établissement d’un chirier à partir d’une balance de vérifcation Voici la balance de vérifcation d’n grossiste en prodits sanitaires, Lav-o-net enr., a 31 janvier 20X7 : LAV-O-NET ENR. Balance de vérifcation au 31 janvier 20X7 Débit Caisse Clients Stock au 1er janvier 20X7 Loyer payé d’avance Équipements Amortissement cumulé – Équipements Fournisseurs Jane Labelle – Capital Jane Labelle – Retraits Ventes Escomptes sur ventes Achats Rendus et rabais sur achats Transports sur achats Salaires Publicité
Crédit
7 000 $ 18 000 50 000 5 000 62 000 14 000 $ 6 000 89 000 8 000 142 000 4 000 72 000 3 000 4 000 22 000 2 000 254 000 $
254 000 $
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
287
Autres renseignements 1. Le 2 javier 20X7, Jae Labelle a pay le lyer es eux preiers is e l’exercice facier. 2. Au 31 javier 20X7, les salaires curus ttaliset 1 500 $. 3. L’artisseet auel es quipeets ttalise 8 400 $. 4. Au 31 javier 20X7, le cût es archaises e ai s’lève à 41 500 $. établissez le chirier e l’etreprise pur le preier is u uvel exercice facier.
Bénéfce net : 27 800 $
E 13 9
La passation d’écritures de clôture à partir d’un chiffrier Vici u extrait e la secti Rsultats u chirier tabli le 31 cebre 20X5 par u grssiste e chclats fs, Chclatier Lyais er. :
Résultats Débit Stock au 1er janvier 20X5 Ventes Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Achats Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Transports sur achats Frais de vente Frais d’administration Frais fnanciers Produits de location du sous-sol Stock au 31 décembre 20X5
7
Crédit
108 000 504 420 10 425 3 175 325 000 3 940 6 020 5 060 56 700 29 200 4 300 1 200 97 500
Passez les critures e clôture requises au 31 cebre 20X5. Pur ce aire, suppsez que le capital ivesti par le prpritaire, Paul Lyais, s’levait à 99 500 $ au but e l’exercice, qu’il a û ijecter ue se suppletaire e 4 500 $ au curs e l’exercice et que le ttal es prlèveets eectus e 20X5 est e 39 000 $.
Paul Lyonnais – Capital : 136 220 $
problèmeS dE ComPRéHEnSIon P1 1 25 minutes – facile
L’établissement d’un chiffrier Le club e gl Les Prs verts er. rgularise et clôture ses livres ue is par ae. Les pruits ’explitati e l’etreprise prvieet es ctisatis auelles e ses ebres, es rits e jeu veus qutiieeet et ’u ctrat cclu avec le ccessiaire u casse-crûte. Le 31 cebre 20X0, le chirier partiel e la page suivate a t tabli.
288
Chapitre 7
CLUB DE GOLF LES PRÉS VERTS ENR. Chiffrier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X0 Balance de vérification Débit
Caisse Certifcats de dépôt Assurances payées d’avance Publicité payée d’avance
Débit
3 660
2 100
➀ 700
1 000
➁ 300
Terrain
525 000
Matériel
48 000 8 000
➅ 4 000
Produits reçus d’avance – Cotisations des membres
➆ 7 500
Produits reçus d’avance – Casse-croûte
7 500
Emprunt hypothécaire
110 000
Arnold Hogan – Capital
268 000
Arnold Hogan – Retraits
174 500
Droits de jeu vendus
Entretien et réparations
➃ 5 000
15 000
Cotisations annuelles
Assurances
➆ 7 500
355 560 8 000
➀
700
117 500
Intérêts sur emprunt hypothécaire
10 000
➂
400
Publicité
15 500
➁
300
Salaires
128 900
Services publics Frais divers
Crédit
25 000
Amortissement cumulé – Matériel
7
Régularisations
Crédit
➄ 1 100
18 400 5 500 923 560
923 560
Intérêts à payer
➂ 400
Redevances gagnées – Casse-croûte
➃ 5 000
Salaires à payer
➄ 1 100
Amortissement – Matériel
➅ 4 000
Intérêts à recevoir
➇ 1 750
Produits d’intérêts
➇ 1 750 20 750
20 750
Explications :
➀ Assurances absorbées en 20X0. ➁ Publicité absorbée en 20X0. ➂ I ntérêts courus sur emprunt hypothécaire au 31 décembre 20X0. ➃ Redevances gagnées tirées de l’exploitation du casse-croûte. ➄ Salaires courus au 31 décembre 20X0. ➅ Amortissement annuel. ➆ Cotisations annuelles reçues en 20X0 pour l’année 20X1. ➇ Intérêts courus sur les certiicats de dépôt.
TRAVAIL À FAIRE Terminez le chiffrier. Bénéfce net : 219 010 $
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
P2 1
289
L’établissement d’un chirier Vroum Vroum enr. exploite un stade où se déroulent des courses d’automobiles et régularise ses comptes une ois par mois. Voici les données établies au 30 septembre 20X0 :
35 minutes – moyen
VROUM VROUM ENR. Balance de vérifcation au 30 septembre 20X0 Débit Caisse Publicité payée d’avance Loyer payé d’avance Terrain Immeuble Amortissement cumulé – Immeuble Matériel Amortissement cumulé – Matériel Fournisseurs Emprunt hypothécaire Pace Karr – Capital Pace Karr – Retraits Ventes de billets d’entrée Salaires Taxes
Crédit
65 000 $ 15 000 60 000 375 000 378 000 33 600 $ 90 000 48 000 8 500 470 000 376 000 10 100 87 000 21 250 8 750 1 023 100 $
1 023 100 $
Autres renseignements 1. La publicité à passer en charges en septembre s’élève à 12 000 $. 2. Le loyer de septembre est de 40 000 $. 3. Les dotations aux amortissements pour septembre se chirent à 1 050 $ pour l’immeuble et à 1 500 $ pour le matériel. 4. Les intérêts courus aérents à l’emprunt hypothécaire sont de 4 700 $ au 30 septembre. 5. Les redevances gagnées à recouvrer d’un concessionnaire s’élèvent à 8 000 $. Cette somme sera recouvrée dans les 10 jours. 6. Le 30 septembre, les salaires à payer non encore comptabilisés sont de 4 000 $.
TRAVAIL À FAIRE Établissez le chiffrier de Vroum Vroum enr. pour le mois terminé le 30 septembre 20X0. Présentez, au bas du chiffrier, une note explicative portant sur chaque écriture de régularisation. Bénéfce net : 1 750 $
P3 1•2 50 minutes – moyen
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers L’exercice fnancier du club Aérobique enr. se termine le 31 décembre. L’extrait du chirier de l’entreprise au 31 décembre 20X8 est présenté à la page suivante.
7
290
Chapitre 7
AÉROBIQUE ENR. Chirier de l’exercice terminé le 31 décembre 20X8 Balance de vérifcation Caisse Clients Loyer payé d’avance Fournitures de bureau Matériel Amortissement cumulé – Matériel Salaires à payer Produits reçus d’avance Effets à payer (à long terme) Claudie Lacroix – Capital Claudie Lacroix – Retraits Cotisations des membres Fournitures de bureau utilisées Loyer Salaires
7
Débit 3 600 2 640 1 500 192 27 804
Crédit
Régularisations Débit
Crédit
Balance de vérifcation régularisée Débit 3 600 2 640 60 27 804
5 076 120 1 080 4 800 3 522 10 000
8 016 414 564 4 800 3 522 10 000
49 704 114 3 300 15 152 64 302
Crédit
50 220 246 4 800 15 446
64 302
Intérêts sur la dette à long terme Intérêts à payer Taxes Taxes à payer Amortissement – Matériel
600 600 2 730 2 730 2 940 70 866
70 866
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chiffrier complet de l’entreprise au 31 décembre 20X8. b) Dressez l’état des résultats et l’état des capitaux propres pour l’exercice, puis le bilan d’Aérobique enr. au 31 décembre 20X8. c) Passez les écritures de régularisation au journal général. Bénéfce net : 23 458 $
P4 1
L’établissement d’un chiffrier Vous venez d’être engagé en tant que contrôleur de Régulex enr. Voici, pêle-mêle, les soldes des comptes au 31 décembre 20X0 avant régularisation :
45 minutes – moyen
Fournitures utilisées Caisse Assurances Loyer Intérêts et frais bancaires Honoraires perçus d’avance Salaires Assurances payées d’avance Terrain Immeuble
500 8 400 1 500 2 000 500 2 000 1 500 1 000 10 000 100 000
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
Taxes Honoraires gagnés Amortissement cumulé – Immeuble Clients Taxes payées d’avance Effet à recevoir Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Paul Rheault – Capital
2 600 82 500 20 000 10 000 1 000 5 000 5 000 800 43 700
Autres renseignements 1. Le billet à recevoir est daté du 30 novembre 20X0 et porte intérêt au taux annuel de 6 %. 2. La société a acquis 1 000 $ de matériel de bureau le 30 juin 20X0. 3. Les taxes oncières se sont élevées à 2 000 $ pour la période du 1er juillet 19W9 au 30 juin 20X0 et sont de 2 600 $ pour la période du 1er juillet 20X0 au 30 juin 20X1. 4. La société n’a qu’une seule police d’assurance générale, qu’elle a renouvelée pour une période de 12 mois le 1er octobre 20X0 au montant de 1 500 $. 5. L’immeuble et le matériel de bureau sont amortis selon la méthode linéaire sur des périodes respectives de 20 ans et de 5 ans, soit leur durée de vie entière. 6. Le 31 décembre 20X0, la société a en main des ournitures ayant coûté 150 $. 7. Les honoraires perçus d’avance au 31 décembre 20X0 sont de 500 $.
TRAVAIL À FAIRE Établissez le chiffrier au 31 décembre 20X0 en bonne et due forme. Pour chaque régularisation, veuillez fournir tous vos calculs. Bénéfce net : 70 100 $
P5 1 40 minutes – difcile
L’établissement d’un chiffrier Gestions efcaces enr. ore des services de gestion fnancière aux petites et aux moyennes entreprises. L’entreprise régularise ses livres une fois par mois. Voici les soldes des comptes au 31 mars 20X0 avant régularisation : Effets à payer Fournitures de bureau Caisse Honoraires de gestion reçus d’avance Téléphone et télécopieur Fournisseurs Loyer payé d’avance Amortissement cumulé – Matériel de bureau Fernand Atikasse – Retraits Honoraires de gestion gagnés Matériel de bureau Salaires des employés de gestion Location d’un ordinateur payée d’avance Fernand Atikasse – Capital Salaires des préposés à l’entretien Frais de représentation
291
9 600 1 680 28 704 45 840 1 056 3 504 11 520 240 960 6 480 10 080 23 328 17 184 33 528 2 016 2 664
7
292
Chapitre 7
En révisant les registres et les pièces jstifcatives e l’entreprise, vos avez amassé les renseignements sivants : 1. Les intérêts cors a 31 mars sr les eets à payer s’élèvent à 69 $. 2. une analyse es contrats e gestion montre qe le sole reç ’avance a 31 mars s’élève eectivement à 15 264 $. L’écart provient ’honoraires aérents ax services rens en mars. 3. Le contrat e location e l’orinater prévoit n tax horaire e 80 $. En mars, l’orinater a été tilisé penant 198 heres. 4. des honoraires non actrés relatis à es services rens en mars se chirent à 14 112 $. 5. Le sole compte Loyer payé ’avance représente le loyer brea payé por six mois le 1er mars 20X0. 6. Le énombrement es ornitres e brea non tilisées a 31 mars 20X0 montre n coût e 336 $. 7. Vos avez en main ne actre e ornitres e brea s’élevant à 2 064 $ qi n’a pas été enregistrée et qi est impayée. Ces ornitres ont totes été tilisées a cors e l’exercice. 8. La otation à l’amortissement matériel e brea est e 1 440 $ par année.
7
TRAVAIL À FAIRE Établissez le chiffrier pour le mois terminé le 31 mars 20X0. Bénéfce net : 747 $
P6 1•2•4 65 minutes – moyen
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers, la passation d’écritures de régularisation et de clôture Qébair enr. est ne petite entreprise qi transporte es passagers et es marchanises. Voici la balance e vérifcation e l’entreprise a 31 écembre 20X1, ate e la fn e l’exercice fnancier : QUÉBAIR ENR. Balance de vérifcation au 31 décembre 20X1 Débit Caisse Loyer payé d’avance Assurances payées d’avance Entretien payé d’avance Fournitures et pièces de rechange Avions Amortissement cumulé – Avions Effet à payer (à long terme) Produits reçus d’avance – Billets d’avion Kevin Hébert – Capital Kevin Hébert – Retraits Ventes de billets d’avion Essence Intérêts sur la dette à long terme Salaires Publicité
Crédit
38 000 $ 41 600 21 000 105 000 57 000 864 000 108 000 $ 600 000 60 000 231 050 12 000 407 250 165 600 30 000 66 700 5 400 1 406 300 $
1 406 300 $
Autres renseignements 1. Le loyer mensel s’élève à 3 200 $. 2. A 1er janvier 20X1, la police ’assrance en viger covrait ne périoe e 15 mois.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
293
3. L’entretien es avions est payable ’avance et coûte ensuelleent 7 500 $. 4. Le coût es pièces e rechange utilisées au cours e l’exercice est e 43 750 $. 5. mêe si, techniqueent, les avions pourraient être utilisés penant 10 ans, le propriétaire a l’intention ’en aire usage penant 5 ans. La valeur résiuelle et la valeur e récupération sont estiées respectiveent à 324 000 $ et à 64 000 $. 6. Au ébut e écebre 20X1, on a venu à la Chabre e coerce 2 000 billets ’avion au prix spécial global e 60 000 $. Au cours u ois, 400 e ces billets ont été utilisés. 7. Les salaires à payer non encore coptabilisés au 31 écebre s’élèvent à 3 300 $. 8. L’eet à payer a été contracté il y a eux ans. Il porte intérêt au taux annuel e 10 %. Le preier verseent en capital e 50 000 $ sera exigible le 1er janvier 20X2.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chiffrier de Québair enr. pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X1. b) Dressez l’état des résultats et l’état des capitaux propres pour l’exercice, puis le bilan de Québair enr. au 31 décembre 20X1. Perte nette : 178 700 $ c) Passez les écritures de régularisation et de clôture dans le journal général.
P7 1•2•4•6 75 minutes – difcile
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers, la passation d’écritures de régularisation, de clôture et de contrepassation de nobreux aateurs e sensations ortes ont ait la escente e la Rivière es Rapies par l’entreise es Entreprises Yvon Trippay enr., ont voici la balance e vérifcation au 30 avril 20X6 : ENTREPRISES YVON TRIPPAY ENR. Balance de vérifcation non régularisée au 30 avril 20X6 Débit Petite caisse Banque Nationale Assurances payées d’avance Fournitures diverses Bateaux pneumatiques Amortissement cumulé – Bateaux pneumatiques Équipements Amortissement cumulé – Équipements Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Fournisseurs Emprunt hypothécaire Yvon Trippay – Capital Yvon Trippay – Retraits Ventes de billets de descente Assurances Fournitures utilisées Frais de transport Intérêts sur emprunt hypothécaire Publicité Salaires Taxes et permis Téléphone
Crédit
400 $ 8 250 20 000 13 315 175 000 60 000 $ 25 000 6 000 1 800 360 12 765 95 000 55 140 24 000 193 250 7 200 4 500 42 755 2 625 15 000 75 425 4 800 2 445 422 515 $
422 515 $
7
294
Chapitre 7
Autres renseignements 1. Le sle u cmpte Furnitures iverses est celui u 30 avril 20X5. Au curs e l’exercice, l’entreprise a acheté es urnitures ’une valeur ttale e 4 500 $ et ces achats nt été prtés au cmpte Furnitures utilisées. Le cût es urnitures nn utilisées énmbrées le 30 avril 20X6 s’élève à 9 400 $. 2. Le 28 évrier 20X6, l’entreprise a renuvelé, pur un an (u 28 évrier 20X6 au 28 évrier 20X7), une plice ’assurance respnsabilité nt la prime est e 12 000 $. L’année précéente, la prime n’était que e 9 600 $. Le 31 juillet 20X5, une nuvelle plice ’une urée e un an est entrée en vigueur. La prime e 7 200 $ qu’a versée l’entreprise pur cette plice est la seule pératin prtée au cmpte Assurances en 20X5-20X6. 3. Les bateaux pneumatiques nt été acquis le 2 mai 20X3. on estimait alrs que leur urée ’utilisatin serait e 5 ans et leur urée e vie ttale, ’envirn 10 ans. Yvn Trippay a fxé à 25 000 $ la valeur résiuelle e ces bateaux et il estime qu’ils n’aurnt aucune valeur e récupératin. 4. Vici les renseignements ispnibles en ce qui a trait aux équipements :
7 Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Matériel de rangement
Matériel d’entretien
1er mai 20X3 16 000 $ 10 ans 5 ans Aucune 1 000 $
1er août 20X5 9 000 $ 3 ans 2 ans Aucune 1 200 $
5. Le matériel e bureau a été acheté le 2 mai 20X3. on estimait alrs que sa urée ’utilisatin serait e 10 ans, ce qui crrespn à sa urée e vie ttale. Aucune valeur e récupératin n’est prévue. 6. des rais e transprt engagés le 30 avril 20X6 et ttalisant 250 $ ne snt pas encre cmptabilisés. 7. Le 15 avril 20X6, l’entreprise a reçu un chèque e 4 500 $ pur es services récréatis à renre à 3 grupes ’emplyés e la sciété Amrphe ltée. Le ernier grupe it entreprenre la escente e la Rivière es Rapies le 5 mai 20X6.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chirier de l’entreprise pour l’exercice terminé le 30 avril 20X6. Fournissez tous vos calculs et toutes les explications pertinentes. Malgré les inconvénients que cela suscite, l’entreprise a décidé que la fn de l’exercice fnancier ne coïncide pas avec la fn de l’année civile. b) Dressez l’état des résultats et des capitaux propres ainsi que le bilan de l’entreprise. Perte nette : 11 470 $ c) Passez les écritures de régularisation et de clôture au 30 avril 20X6. d) Passez les écritures de contrepassation requises le 1er mai 20X6.
P8 1•2•4•5•6 90 minutes – difcile
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers, la passation d’écritures de régularisation, de clôture et de contrepassation Le 1er mars 20X0, Yvn Tremblay a uvert les prtes ’un bureau e placement pur persnnes ayant terminé leurs étues cllégiales. La fn e l’exercice fnancier a été fxée au 31 écembre. Vici les sles nn régularisés es cmptes u gran livre au 31 écembre 20X0 :
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
Caisse Honoraires de consultation gagnés Yvon Tremblay – Retraits Salaires Charges diverses Frais courus à payer Cotisations professionnelles payées d’avance Matériel de bureau Honoraires reçus d’avance Yvon Tremblay – Capital Loyer Fournitures de bureau Effet à payer
1 895 22 800 4 715 14 500 1 200 1 120 810 4 800 8 000 5 000 11 000 1 000 3 000
Autres renseignements 1. Le lyer mensuel est e 1 000 $. 2. Le 1er mars, n a payé une ctisatin e 810 $ à une assciatin prfessinnelle. Cette ctisatin cuvre une périe e tris ans. 3. Le cût es furnitures e bureau en main au 31 écembre s’élève à 210 $. 4. Le matériel e bureau a été acheté le 1er mars 20X0. on a alrs estimé que sa urée ’utilisatin serait e 10 ans, ce qui crrespn à sa urée e vie ttale. on estime que ce matériel n’aura aucune valeur e récupératin. 5. L’effet à payer, signé le 1er mars 20X0, prte intérêt au taux e 10 % par année, payable une fis l’an. Le billet est payable sur emane. 6. Après analyse, les hnraires reçus ’avance se chiffrent à 3 500 $ au 31 écembre 20X0. 7. Il y a 1 100 $ ’hnraires qui snt gagnés au 31 écembre 20X0 pur es services qui nt été renus en écembre et pur lesquels la facture a été préparée et expéiée le 2 janvier 20X1. 8. Les salaires curus à payer se chiffrent à 500 $ au 31 écembre 20X0.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chirier de l’entreprise en fn d’exercice. b) Dressez, en bonne et due orme, les états fnanciers de l’entreprise Bureau de placement Tremblay enr. c) Passez les écritures de régularisation et de clôture dans le journal général. d) Reportez les écritures de régularisation et de clôture dans les comptes en T du grand livre, dans lesquels vous aurez inscrit au préalable le solde des comptes de la balance de vérifcation au 31 décembre 20X0. e) Établissez la balance de vérifcation après clôture en y présentant les comptes de açon ordonnée. Total des débits : 9 590 $ f) Passez les écritures de contrepassation requises le 1 janvier 20X1. er
P9 4•5 35 minutes – difcile
295
Les écritures de régularisation et de clôture, l’établissement d’une balance de vérifcation après clôture Les cmptes e Pavages duran enr. au 31 écembre 20X3 snt présentés pêle-mêle à la page suivante.
7
296
Chapitre 7
Placements à court terme Fournisseurs Pierre Durand – Retraits Produits – Pavages Clients Effets à payer (à court terme) Amortissement – Équipements Effets à recevoir (à long terme) Intérêts Intérêts à payer Charges diverses Salaires Produits d’intérêts Caisse Équipements Amortissement cumulé – Équipements Pierre Durand – Capital Loyer Publicité Assurances
7
Débit 25 000 $
Crédit 29 000 $
11 000 74 000 41 000 15 000 5 000 50 000 1 200 400 3 100 31 000 1 100 23 000 50 000 10 000 136 100 14 000 7 000 4 300 265 600 $
265 600 $
Lorsqe vos avez révisé les registres coptables, les éléents sivants ont attiré votre attention : 1. un contrat de pavage d’ne valer de 4 300 $ n’a pas encore été coptabilisé bien qe les travax soient entièreent terinés. 2. une factre d’électricité de 400 $ n’a pas été inscrite dans les livres. 3. Les salaires cors a 31 décebre 20X3 covrent ne période de 5 jors et l’on estie qe les salaires qotidiens sont de 220 $.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de régularisation requises. b) Passez les écritures de clôture au 31 décembre 20X3. c) Établissez la balance de vérifcation après clôture. Total des débits : 193 300 $
P 10 La passation d’écritures de clôture et l’établissement d’une balance de vérifcation après clôture 4•5 40 minutes – difcile
Voici, présentés pêle-êle, les soldes réglarisés des coptes d grand livre d’ne petite entreprise spécialisée dans le transport de archandises, Twit mop Express, por l’exercice teriné le 31 décebre 20X8 : Fournitures de bureau utilisées Placements à court terme Assurances Caisse Salaires à payer Loyer Clients
2 210 16 780 5 780 7 350 1 350 9 800 18 390
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
Amortissement cumulé – Matériel de bureau Intérêts à payer Twit Mop – Capital Produits d’intérêts Fournitures de bureau Matériel de bureau Amortissement – Camions Intérêts à recevoir Effets à recevoir (à long terme) Entretien et réparations Loyer payé d’avance Essence Fournisseurs et frais courus Amortissement cumulé – Camions Produits de transport Twit Mop – Retraits Effets à payer (à long terme) Assurances payées d’avance Salaires Intérêts sur la dette à long terme Camions Électricité Téléphone Produits reçus d’avance Amortissement – Matériel de bureau
310 312 182 000 1 952 780 18 200 4 945 552 18 000 14 875 13 000 16 825 10 600 4 945 71 045 26 500 104 000 9 360 17 550 9 752 169 000 2 800 255 6 500 310
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de clôture requises en fn d’exercice. b) Établissez la balance de vérifcation après clôture. Total des débits : 271 412 $
P 11 6 35 minutes – moyen
La passation d’écritures de régularisation et de contrepassation Bravito inc. régularise ses comptes et les clôture à la fn e chaque année civile. Voici les onnées portant sur la régularisation es comptes e cette société au 31 écembre 20X5 : 1. Le 1er mars 20X5, Bravito inc. a emprunté 75 000 $ moyennant un billet échéant ans 3 ans et portant intérêt à 10 % l’an, payable trimestriellement. Les intérêts ont été payés aux ates convenues, c’est-à-ire le 31 mai, le 31 août et le 30 novembre 20X5. 2. des obligations ont été acquises à titre e placement le 1er avril 20X5. Ces obligations ont une valeur nominale e 40 000 $ et elles portent intérêt à 6 % l’an, payable le 1er avril et le 1 er octobre. 3. Le 1er juillet, on a ébité un compte e charges e 4 200 $ lors e l’achat e ournitures e bureau. Le 31 écembre 20X5, le coût es ournitures e bureau non utilisées est e 3 250 $. 4. Le 1er juillet 20X5, Bravito inc. a reçu 9 400 $ à titre e loyer pour un an à compter u 1er juillet. La somme reçue a été portée au créit ’un compte e prouits (Prouits e location). 5. Le 1er septembre 20X5, le comptable a porté au ébit u compte Assurances payées ’avance le paiement ’une prime ’assurance e 1 800 $. Le contrat ’assurance a une urée e eux ans à compter u 1er septembre. 6. Le 15 écembre 20X5, Bravito inc. s’est engagée par contrat à livrer es marchanises le 16 janvier 20X6 à Cartex inc. Le prix e vente convenu est e 19 500 $, alors que le coût e ces marchanises est e 11 500 $.
297
7
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Chapitre 7
7. L’immeuble que possèe Bravito inc. a coûté 75 000 $. Ses urées e vie et e vie utile prévues sont e 20 ans et l’on estime que sa valeur e récupération sera nulle à la fn e cette périoe. L’amortissement est calculé selon la méthoe e l’amortissement linéaire.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures de régularisation. Fournissez tous les calculs et toutes les explications pertinentes. b) Passez les écritures de contrepassation requises le 1er janvier 20X6 en tenant compte du fait que Bravito inc. ne passe ces écritures que pour éliminer les comptes de valeurs dont elle ne se sert pas durant l’exercice.
P 12
7
7•8•9 60 minutes – facile
L’établissement d’un chiffrier et d’un état des résultats, ainsi que la passation d’écritures de clôture Jérôme Lussier est propriétaire ’une petite librairie. Voici la balance e vérifcation e l’entreprise au 31 écembre 20X6 :
LIBRAIRIE JAY LU ENR. Balance de vérifcation au 31 décembre 20X6 Débit Caisse Clients Stock de marchandises Fournitures de bureau Assurances payées d’avance Matériel de magasin Amortissement cumulé – Matériel de magasin Fournisseurs Jérôme Lussier – Capital Jérôme Lussier – Retraits Chiffre d’affaires Rendus et rabais sur ventes Achats Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Transports sur achats Salaires des vendeuses Loyer Publicité Chauffage et électricité
Crédit
4 890 $ 11 136 35 340 2 293 1 920 44 640 17 856 $ 14 976 50 393 14 400 120 360 185 75 760 23 154 1 627 2 713 25 620 4 320 3 137 2 012 228 366 $
228 366 $
Autres renseignements 1. Selon un énombrement eectué le 31 écembre 20X6, le coût es marchanises en main s’élève à 38 175 $. 2. d’après une analyse es polices ’assurance, le sole es assurances non absorbées au 31 écembre s’établit à 128 $. 3. Le matériel e magasin est amorti sur une périoe e 10 ans. 4. Selon un énombrement eectué le 31 écembre 20X6, le coût es ournitures e bureau en main totalise 395 $. 5. Au 31 écembre, les salaires courus s’élèvent à 125 $. 6. Le 31 écembre, l’entreprise place une annonce publicitaire ans le journal local. La acture e 130 $ ne sera reçue et comptabilisée que le 3 janvier 20X7.
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
299
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chiffrier de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X6. b) Dressez l’état des résultats de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X6. Bénéfce net : 25 820 $ c) Passez les écritures de régularisation dans le journal général. d) Passez les écritures de clôture au 31 décembre 20X6 dans le journal général.
P 13 7•8•9 90 minutes – difcile
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers, la passation d’écritures de clôture Le Bec sucré enr. est grossiste en confseries. Voici la balance de vérifcation de l’entreprise au 31 décembre 20X5 :
LE BEC SUCRÉ ENR. Balance de vérifcation au 31 décembre 20X5 Débit Caisse Clients Stock de marchandises Assurances payées d’avance Équipements Amortissement cumulé – Équipements Fournisseurs Emprunt hypothécaire Marie-Ève Lamy – Capital Marie-Ève Lamy – Retraits Ventes Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Achats Rendus et rabais sur achats Transports sur achats Commissions des vendeurs Loyer Publicité Frais de livraison Salaires du personnel de bureau Chauffage et éclairage Fournitures de bureau utilisées Escomptes de caisse perdus Intérêts sur la dette à long terme Produits de sous-location
Crédit
1 650 $ 53 570 60 500 2 750 33 440
16 440
6 600 $ 9 900 22 000 67 100 205 200
1 350 1 650 89 340 3 000 2 560 31 900 5 200 4 070 3 725 2 720 2 400 225 450 960 314 900 $
1 100 314 900 $
Autres renseignements 1. Le loyer mensuel de l’entreprise s’élève à 400 $. 2. Le 1er novembre, l’entreprise a décidé de sous-louer une partie de son local pour une période de 10 mois. 3. Le 15 décembre, l’entreprise a versé une somme de 400 $ pour une annonce publicitaire qui paraîtra en janvier 20X6. 4. Le 1er janvier 20X5, le solde du compte Assurances payées d’avance était de 350 $. La seule police d’assurance de l’entreprise a été renouvelée le 1 er mars pour une période de 12 mois.
7
300
Chapitre 7
5. Selon un dénombrement eectué le 31 décembre 20X5, le coût des marchandises en main s’établit à 49 500 $ et le coût des ournitures de bureau s’élève à 150 $. 6. Les équipements ont été acquis en deux temps. Voici les renseignements au sujet de ces acquisitions :
Date d’acquisition Coût d’origine Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle
Équipement détenu au début de l’exercice
Équipement acquis au cours de l’exercice
2 janvier 20X2 24 200 $ 12 ans 10 ans Aucune 2 200 $
1er juillet 20X5 9 240 $ 6 ans 4 ans Aucune 1 040 $
7. Au 31 décembre, les commissions courues s’élèvent à 425 $. 8. L’emprunt hypothécaire est remboursable par versements semestriels de 2 000 $ en capital, plus les intérêts calculés au taux annuel de 8 %. Les versements sont exigibles les 1er janvier et 1er juillet de chaque année.
7
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chirier de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5. b) Dressez les états fnanciers de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X5. Bénéfce net : 44 940 $ c) Passez les écritures de régularisation dans le journal général. d) Passez les écritures de clôture au 31 décembre 20X5 dans le journal général.
P 14
L’établissement d’un chirier et des états fnanciers
7•8
L’exercice fnancier de Prothèses orthopédiques enr. se termine le 31 décembre. La balance de vérifcation non régularisée provient du grand livre de l’entreprise.
55 minutes – difcile
PROTHÈSES ORTHOPÉDIQUES ENR. Balance de vérifcation au 31 décembre 20X2 Débit Caisse Clients Stock de prothèses Terrain Immeuble Amortissement cumulé – Immeuble Équipements spécialisés Amortissement cumulé – Équipements spécialisés Fournisseurs Effet à payer Maryse L’Écuyer – Capital Maryse L’Écuyer – Retraits Ventes de prothèses Achats Salaires
Crédit
3 100 $ 3 200 4 700 8 400 21 000 4 400 $ 25 200 6 270 4 500 10 000 39 980 10 000 82 000 49 000 5 650
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
Loyer Publicité Assurances Intérêts et frais bancaires Intérêts sur la dette à long terme
7 000 5 250 1 200 550 2 900 147 150 $
147 150 $
Autres renseignements 1. Après avoir dressé la balance de vérifcation, vos avez constaté q’ne actre de 4 150 $ provenant d’n ornisser de prothèses a été portée par errer a débit d copte Pblicité. 2. Les prothèses (stock) dénobrées le 31 décebre 20X2 s’élèvent à 4 950 $. 3. L’aortisseent de l’ieble s’établit à 400 $ por l’exercice. 4. L’aortisseent des éqipeents spécialisés por l’exercice totalise 2 300 $. 5. Le loyer ensel est de 500 $. 6. Le 1er janvier 20X2, Prothèses orthopédiqes enr. signe n contrat avec Pblicité Laviger inc. dans leqel elle s’engage à li verser des honoraires de 100 $ le preier jor de chaqe ois. Le lanceent de la capagne pblicitaire a lie le êe jor. 7. Les assrances ont été payées le 1er évrier 20X2 por ne période de 24 ois. 8. L’eet à payer porte intérêt a tax annel de 10 % et les intérêts sont payables le 1er janvier et le 1er jillet. L’eprnt a été contracté le 1er jillet 20X2 et le capital sera reborsé en entier en 20Y2. 9. une prothèse vende a prix de 500 $ n’a pas été enregistrée a 31 décebre 20X2. 10. En décebre 20X2, ne soe encaissée de 150 $ a été inclse dans les prodits d’exploitation por des prothèses livrées en janvier 20X3 à m. Isaac Brizay.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez le chirier de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X2. (Arrondissez tous vos calculs au dollar près.) b) Dressez les états fnanciers de l’entreprise pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X2. Bénéfce net : 9 400 $ c) Passez les écritures de régularisation dans le journal général.
défi D1 4•5•6 90 minutes – difcile
301
La correction d’erreurs, la passation d’écritures de régularisation, de clôture et de contrepassation, l’établissement des états fnanciers et d’une balance de vérifcation après clôture un psychologe, Jesy Toailay, a reten les services d’ne experte-coptable, Genesta Gière, afn de ettre de l’ordre dans ses livres coptables. Tant bien qe al, il a réssi à dresser la balance de vérifcation présentée à la page sivante.
7
302
Chapitre 7
JESUY TOUMAILAY, PSYCHOLOGUE Balance de vérifcation au 31 décembre 20X6 Débit
7
Caisse Clients Fournitures de bureau Matériel de bureau Mobilier Amortissement cumulé – Mobilier Fournisseurs Produits reçus d’avance Visa à payer Effet à payer Jesuy Toumailay – Capital Jesuy Toumailay – Retraits Honoraires de consultation Charges diverses Électricité Loyer Location d’un ordinateur Publicité Salaires du personnel de secrétariat
Crédit
610 $ 7 500 1 390 175 14 567 2 880 $ 4 290 650 1 000 10 000 5 000 44 085 78 000 83 1 650 6 500 3 360 650 21 250 101 820 $
101 820 $
En révisant les registres et les pièces jstifcatives de la cliniqe, Genesta Gière a décovert les errers sivantes : 1. A 30 novebre 20X6, ne actre de 150 $ por la pblication d’ne annonce pblicitaire fgrait pari les coptes ornissers. Lors d règleent de cette actre en décebre 20X6, Jesy Toailay a débité le copte Pblicité et crédité le copte Caisse d’n ontant de 150 $. 2. un achat à crédit de ornitres de brea totalisant 175 $ a été porté a débit d copte matériel de brea et a crédit d copte Fornissers. 3. Le règleent a coptant d’ne actre de 176 $ reçe por des réparations ineres aites a obilier a été enregistré de la açon sivante : Mobilier Caisse
167 167
4. Lorsqe Jesy Toailay a donné des ornitres de brea ayant coûté 50 $ à son fls, il a débité le copte Charges diverses et a crédité le copte Caisse de ce ontant. 5. Lors d règleent d’n copte de 530 $ dû à n ornisser, l’écritre sivante a été enregistrée : Caisse Fournisseurs
530 530
Le chiffrier, les écritures de clôture et les écritures de contrepassation
303
me Gière a égaleent relevé les renseigneents suivants au cours de sa revue des registres et des pièces justifcatives : 1. Les salaires courus au 31 décebre s’élèvent à 350 $. 2. Jesuy Touailay devait régler le copte Visa de l’entreprise le 1er décebre. Le taux d’intérêt annuel sur tout solde ipayé est de 15 %. 3. Le coût des ournitures de bureau eectiveent en ain au 31 décebre est de 215 $. 4. Les durées de vie et de vie utile du obilier sont toutes deux estiées à cinq ans et l’on ne prévoit aucune valeur de récupération. 5. Au début de décebre, un client a versé la soe de 650 $ pour une série de 10 consultations. Cette soe a été portée au crédit du copte Produits reçus d’avance. Jesuy Touailay a rencontré ce client à quatre reprises en décebre. 6. L’eet à payer est payable sur deande et porte intérêt au taux annuel de 10 %. Il a été contracté le 2 janvier 20X4. 7. Le loyer ensuel est de 500 $. 8. Le 2 janvier 20X6, Jesuy Touailay a loué un ordinateur oyennant le verseent de rais de location ensuels de 240 $.
7 TRAVAIL À FAIRE a) Analysez les erreurs commises par Jesuy Toumailay et passez les écritures de correction appropriées dans le journal général. b) Passez les écritures de régularisation requises au 31 décembre 20X6. c) Dressez, en bonne et due orme, les états fnanciers de la clinique pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X6. d) Passez les écritures de clôture au 31 décembre 20X6. e) Établissez la balance de vérifcation après clôture. f) Passez les écritures de contrepassation requises le 1er janvier 20X7.
304
Chapitre 7
AnnEXE 7A Les écritres e correctio
7
À l’étape 4 cycle comptable, o metioe le ait q’il est possible ’eecter es écritres e correctio. Qel qe soit le soi apporté lors e l’eregistremet es opératios à l’étape 2, il se pet q’à l’occasio e errer soit commise. Il porrait même arriver qe l’o omette ’eregistrer e opératio. ue écriture de correction permet alors e rétablir la sitatio. Les écritres e correctio e sot pas cosiérées comme es écritres e réglarisatio, car elles viset essetiellemet à corriger e errer ’omissio o ’iscriptio. Aisi, l’omissio ’eregistrer e opératio reqiert la passatio ’e écritre e joral ot l’objet pricipal est e aire e sorte qe les soles es comptes tochés correspoet, après la correctio, à ce q’ils araiet û être si l’errer ’avait pas été commise. ue excellete aço e étermier qelle écritre e correctio est reqise as e sitatio oée cosiste à comparer ce qi a été ait à ce qi arait û être ait. Spposos, par exemple, qe les ex errers sivates ot été commises e 20X4 par le comptable e Jayto daycovert er. et q’elles ot été écovertes à la f e l’exercice (le 31 écembre 20X4) lors e la passatio es écritres e réglarisatio : 1. ue actre e pblicité e 700 $ a été eregistrée par errer e ébitat le compte Téléphoe e 70 $ et e créitat le compte Caisse e la même somme. 2. L’acqisitio, a comptat, ’ matériel coûtat 4 000 $ eectée le 1er avril 20X4 a été portée a ébit compte Etretie. La rée e vie tile préve e ce matériel est e 10 as et sa valer e récpératio estimative est lle. Jayto daycovert er. tilise la méthoe e l’amortissemet liéaire. L’aalyse sivate e ces ex errers os permet e égager les écritres e correctio appropriées : Ce qui a été fait (Écriture erronée) 1. Téléphone Caisse 2. Entretien Caisse
Ce qui aurait dû être fait (Écriture exacte)
70 70 4 000 4 000
Publicité Caisse
700 700
Matériel 4 000 Caisse 4 000 Amortissement 300 Amortissement 300 cumulé [(4 000 $ ÷ 10) × 9/12]
Ce qui doit être fait (Écriture de correction) Publicité 700 Téléphone 70 Caisse 630 Matériel 4 000 Entretien 4 000 Amortissement 300 Amortissement 300 cumulé
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Il va de soi qu’il serait également possible de renverser l’écriture erronée et de passer ensuite l’écriture exacte. Cette façon de faire permettrait d’obtenir le même résultat.
Elle nécessiterait toutefois plus d’écritures de journal et de reports dans le grand livre.
CHAPITRE 8
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez :
Les journaux auxiliaires permettent non seulement de regrouper les opérations de même
1
décrire les limites du journal général et du grand livre général ;
2
décrire les diverses composantes du système d’information comptable d’une entreprise commerciale ;
3
décrire la nature et l’utilité des grands livres auxiliaires ;
4
expliquer pourquoi les entreprises recourent à des journaux auxiliaires ;
5
enregistrer les ventes à crédit dans le journal des ventes ;
6
enregistrer les sommes reçues dans le journal des encaissements ;
7
enregistrer les achats à crédit de biens et de services dans le journal des achats ;
8
enregistrer les paiements effectués dans le journal des décaissements ;
9
apprécier l’utilité du journal synoptique ;
10
exposer les principaux avantages d’un système comptable informatisé.
nature et de réduire le travail de tenue des livres mais surtout de mieux répartir le travail entre plusieurs employés.
306
Chapitre 8
Jusqu’à présent, nous avons étudié le cycle comptable d’entreprises eectuant un nombre limité d’opérations. Dans ce chapitre, nous erons preuve de plus de réalisme, car les entreprises eectuent un très grand nombre d’opérations. En conséquence, nous expliquerons le onctionnement des journaux auxiliaires et nous verrons comment leur utilisation permet une économie de temps et d’eort lors de l’enregistrement des opérations et du report dans le grand livre. Nous découvrirons également l’utilité des grands livres auxiliaires ainsi que la relation existant entre les comptes d’un grand livre auxiliaire et le compte de contrôle correspondant du grand livre. Enfn, nous erons ressortir les avantages de l’utilisation d’un système comptable inormatisé.
L’utilisation des journaux auxiliaires permet une économie de temps et d’eort lors de l’enregistrement des opérations et du report dans le grand livre.
Les Limites du journaL généraL et du grand Livre généraL 1
Au chapitre 2, nous avons vu que l’utilisation d’un journal général et d’un grand livre général procure les trois avantages suivants : 1. Le journal général renferme au même endroit toute l’information relative à une opération. 2. Toutes les opérations sont classées par ordre chronologique dans le journal général. 3. L’utilisation d’un journal général permet de réduire le risque d’erreur. Il ressort toutefois de notre étude de la comptabilisation des opérations d’une entreprise commerciale que le journal général et le grand livre général ont certaines limites : 1. Le journal général ne regroupe pas les opérations de même nature. Puisqu’elles sont classées par ordre chronologique dans le journal général, les opérations d’achat, de vente, de décaissement et d’encaissement ne sont pas regroupées par catégories. 2. L’utilisation du seul journal général ne permet pas de répartir le travail d’en registrement des opérations entre plusieurs personnes. Toujours en raison du classement chronologique des opérations dans le journal général, tout le travail d’enregistrement des opérations doit être effectué par une seule personne, qui peut y consacrer un temps considérable. 3. L’enregistrement d’opérations de même nature dans le journal général donne lieu à un nombre excessif d’écritures de journal identiques. Chaque fois que l’on passe une écriture de journal, on doit débiter au moins un compte et en créditer au moins un autre. Une entreprise qui émet quotidiennement 50 factures de vente à crédit doit donc enregistrer 50 écritures de journal dans lesquelles le compte Clients est débité et le compte Ventes est crédité, sans oublier la petite note explicative qui perd vraiment tout son sens. 4. L’enregistrement d’opérations de même nature dans le journal général entraîne un travail considérable de report dans le grand livre général. Chaque écriture de journal doit être reportée dans le grand livre général. L’entreprise qui enregistre 50 factures de vente à crédit doit donc effectuer 100 reports : 50 débits au compte Clients et 50 crédits au compte Ventes.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
307
5. Les comptes Clients et Fournisseurs du grand livre général ne donnent pas une information précise sur le solde à recevoir de chaque client ainsi que sur le solde dû à chaque fournisseur. Il aut passer en revue l’ensemble des opérations eectuées pour déterminer le solde de la créance de chaque client ou celui de la dette de chaque ournisseur. Pour combler ces lacunes, l’entreprise doit recourir à un système de collecte de l’inormation comptable plus souple et plus exible.
une vue d’ensembLe du système d’information comptabLe Compte tenu des limites du journal général et du grand livre général, la fgure 8.1 illustre les composantes du système d’inormation comptable d’une entreprise commerciale qui utilise un système d’inventaire périodique. Figure 8.1
2
Les composantes du système d’inFormation comptabLe d’une entreprise commerciaLe
Factures d’achat
Chèques
Journal des achats
Journal des décaissements
Notes de débit et de crédit
Contrats à crédit
Journal général
Factures de vente
Dépôts
Feuilles de temps
Journal des ventes
Journal des encaissements
Journal des salaires
Grand livre auxiliaire des ournisseurs
Grand livre auxiliaire des clients Grand livre général
Chiffrier
États fnanciers
Autres rapports
Retenues à la source Historique des achats
Résultats
Âge des comptes clients Capitaux propres Bilan
Relevés d’emploi Formulaires de déclaration (TPS et TVQ)
Ventes quotidiennes etc.
8
308
Chapitre 8
La comptabiLité et L’informatique Les journaux auxiliaires (journal des achats, journal des ventes, journal des décaissements, journal des encaissements et journal des salaires), le journal général, le grand livre général et les grands livres auxiliaires peuvent tous être tenus manuellement ou de açon inormatisée. Dans les prochaines pages, nous les illustrerons dans un
contexte manuel afn de vous permettre de bien saisir la relation existant entre les journaux et les grands livres. Nous reviendrons par la suite sur les avantages indéniables d’un système comptable inormatisé. Vous comprendrez alors pourquoi la majorité des entreprises optent pour un logiciel comptable.
Les grands Livres auxiLiaires
8
3
Une entreprise commerciale eectue de multiples opérations auprès de plusieurs clients et ournisseurs. Jusqu’à présent, toutes les opérations de vente à crédit et d’achat à crédit ont été portées respectivement au débit du compte Clients et au crédit du compte Fournisseurs. Nous avons constaté au chapitre 5 que la tâche de déterminer le solde à recevoir d’un client ou le solde dû à un ournisseur peut être assez ardue, surtout lorsqu’il aut de surcroît tenir compte des rendus et rabais et des escomptes de caisse. Lorsqu’une entreprise désire préciser le contenu d’un compte aisant partie du grand livre général, elle tient un grand livre auxiliaire ; on appelle le compte correspondant du grand livre général compte de contrôle ou compte collectif. Ainsi, le compte collecti Fournisseurs contient toute l’inormation nécessaire à la détermination du poste Fournisseurs au bilan. Cependant, pour vérifer les relevés de compte mensuels, il est nécessaire de tenir, pour chacun des ournisseurs, des comptes dans lesquels on inscrit les achats eectués auprès de chacun d’entre eux et le détail des sommes payées. Il en va de même du compte collecti Clients, lequel contient toute l’inormation nécessaire à la détermination du poste Clients du bilan. Pour établir les relevés de compte mensuels, il est nécessaire de tenir, pour chacun des clients, un compte dans lequel on inscrit les ventes eectuées et le détail des sommes reçues. Dans ces deux cas, on tient un grand livre auxiliaire où l’on trouve des comptes dont le total des soldes est égal au solde du compte collectif correspondant1. La fgure 8.2 illustre bien le rôle que jouent les grands livres auxiliaires dans un système d’inormation comptable. Supposons, par exemple, que la bijouterie La breloque enr. ait eectué les opérations suivantes, toutes taxes incluses, en janvier 20X5 : Achats à crédit 5 janvier
Paiements des fournisseurs
Karat Doray inc.
50 000 $
”
Le Pendentif enr.
7 000
19
23
”
Tock Canada ltée
3 000
30
”
Karat Doray inc.
20 000
14
Total
80 000 $
4 janvier
Karat Doray inc.
45 000 $
”
Le Pendentif enr.
7 000
27
”
Tock Canada ltée
1 500
29
”
Karat Doray inc.
40 000
Total
93 500 $
1. À l lmt, tp pot o compt tct l éél po chc clt t chc o. L cctè p ptq ctt olto q l poblté cof l’tmt opéto à pl ’ po mltt co l l.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
Figure 8.2
309
une vue d’ensembLe du rôLe des grands Livres auxiLiaires XXX Grand livre général
Kray Hanse Bonkliant Achètout enr.
(Le total de tous les comptes du grand livre auxiliaire correspond au solde du compte Clients du grand livre.)
Caisse Clients
Grand livre auxiliaire des clients
Stock XXX
XXX
XXX
Yvan Detout
Effets à payer
Fourny Sœur
Fournisseurs XXX
(Le total de tous les comptes du grand livre auxiliaire correspond au solde du compte Fournisseurs du grand livre.)
Capital
Fournitout inc. Grand livre auxiliaire des fournisseurs
La relation entre le compte collecti Fournisseurs et l’ensemble des comptes du grand livre auxiliaire des ournisseurs de la bijouterie La breloque enr. est illustrée à la fgure 8.3 (voir p. 310).
avez-vous Le sens de L’observation ? Vous avez sans doute remarqué que, dans la fgure 8.3, la colonne F° de chaque compte ne comporte aucune réérence. Nous expliquerons un peu plus loin la açon de procéder au report dans le grand livre des opérations enregistrées dans les journaux auxiliaires. Pour le moment, notons simplement que les reports dans le compte de contrôle Fournisseurs
du grand livre général sont eectués à la fn de chaque mois, tandis que les reports dans les comptes du grand livre auxiliaire sont eectués quotidiennement. Le report quotidien dans les comptes du grand livre auxiliaire est essentiel. Il permet de connaître en tout temps le solde dû à chaque ournisseur et celui dû par chaque client.
Les journaux auxiLiaires Bien qu’il soit possible d’enregistrer toutes les opérations d’une entreprise dans un seul journal, cette solution est peu pratique. Lorsqu’une entreprise eectue plusieurs opérations de même nature, il est préérable d’inscrire celles-ci dans des journaux auxiliaires. Les journaux auxiliaires comportent plusieurs avantages, dont la possibilité de regrouper les opérations de même nature dans un même journal. Cela permet de réduire
4
8
310
Chapitre 8
le travail de tenue des livres et de mieux le répartir en confant à des personnes diérentes la tenue de chaque journal auxiliaire. Ainsi, une personne pourrait être responsable de l’enregistrement de toutes les opérations nécessitant une sortie de onds dans le journal des décaissements. Figure 8.3
La reLation entre un compte coLLectiF et L’ensembLe des comptes d’un grand Livre auxiLiaire Grand livre général Fournisseurs
Date
Libellé
F°
Compte n° 200 Débit
Crédit
Solde
20X4 31
déc.
Solde
45 000 ct
20X5
8
31
janv.
31
”
80 000 93 500
125 000 ct 31 500 ct
Notons que le total des soldes de chaque compte du grand livre auxiliaire ne correspond au solde du compte de contrôle Fournisseurs qu’à la fn de chaque mois. Grand livre auxiliaire des fournisseurs Karat Doray inc. Date
Libellé
20X4 31 déc.
F°
”
29
”
30
”
Débit
Crédit
Solde 45 000
θ 50 000
40 000
Libellé
F°
Débit
20X5 14 janv. 19
”
Crédit
Solde
7 000
7 000 ct
7 000
Libellé
F°
Débit
20X5 23 janv. 29
”
1 500
30 000 ct Compte n° 202
θ
Tock Canada ltée Date
50 000 ct 10 000 ct
20 000 Le Pendentif enr.
Date
Solde 45 000 ct
20X5 4 janv. 5
Compte n° 201
Compte n° 203 Crédit
Solde
3 000
3 000 ct 1 500 ct
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
311
Voici les principales catégories d’opérations et les journaux auxiliaires dans lesquels il y a lieu de les inscrire. Catégories d’opérations
Journaux auxiliaires
Ventes de marchandises ou prestations de services à crédit
Journal des ventes
Achats à crédit de marchandises, de fournitures, de services, etc.
Journal des achats
Encaissements ou rentrées de fonds
Journal des encaissements
Décaissements ou sorties de fonds
Journal des décaissements
Paye des employés
Journal des salaires
Pour plusieurs entreprises, ces cinq journaux sufsent pour traiter les opérations. De plus, les journaux auxiliaires orent une très grande souplesse quant à l’inormation qu’une entreprise désire obtenir. C’est dans le but d’illustrer cette exibilité que nous vous présentons dans les pages qui suivent des exemples des journaux auxiliaires d’un distributeur indépendant de ruits, de légumes et de charcuterie fne, Distribution Guy Boisvert enr. Les rubriques des colonnes sont évidemment susceptibles de varier selon les besoins de chaque entreprise. Nous discuterons plus loin des opérations qui seront inscrites dans le journal général.
8
Afn de aciliter le suivi des opérations de Distribution Guy Boisvert enr. au cours du mois d’août 20X5, nous présentons à la page 312 la balance de vérifcation de cette entreprise au 31 juillet 20X5 ainsi que la liste des comptes clients et celle des comptes ournisseurs à cette date.
Le journaL des ventes Le journal des ventes regroupe toutes les opérations de vente ou de prestation de services à crédit. Dans le cas des ventes, seules les ventes à crédit de marchandises des tinées à la vente fgurent dans le journal des ventes.
L’enregistrement des ventes à crédit La fgure 8.4 (voir p. 314-315) présente le journal des ventes de Distribution Guy Boisvert enr. Ce journal ne renerme que les ventes eectuées à crédit, chaque client bénéfciant de conditions de règlement2 dont les termes sont négociés périodiquement.
Le report dans les grands livres La fgure 8.4 illustre également comment reporter les ventes à crédit du journal des ventes dans les grands livres. Deux constatations importantes ressortent de l’analyse de cette fgure : • Le total de chaque acture est reporté quotidiennement dans le compte client approprié du grand livre auxiliaire des clients. Ainsi, si un client téléphone pour connaître le solde de son compte, cette inormation est disponible en tout temps et constamment mise à jour. Elle s’avérera aussi importante au moment du recouvrement de la somme due par un client. • Le total de chaque colonne est reporté à la fn du mois seulement dans le compte approprié du grand livre général.
2. Lq’ p ff l mêm èglm à l, l l c èglm ’ p é. il ’g ’ xmpl l pl ’ l xl q fm l fm l à p é.
5
312
Chapitre 8
DISTRIBUTION GUY BOISVERT ENR. Balance de vérifcation au 31 juillet 20X5
8
Caisse Clients Stock de marchandises Assurances payées d’avance Équipements Amortissement cumulé – Équipements Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Améliorations locatives Amortissement cumulé – Améliorations locatives Fournisseurs TPS à payer TVQ à payer CTI à recouvrer RTI à recouvrer Guy Boisvert – Capital Guy Boisvert – Retraits Ventes – Fruits Ventes – Légumes Ventes – Produits taxables Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Achats – Fruits Achats – Légumes Achats – Produits taxables Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Salaires Loyer
Débit 443,75 $ 2 750,00 35 000,00 2 400,00 65 000,00
Crédit
45 000,00 $ 4 900,00 2 450,00 20 000,00 18 000,00 300,00 155,00 244,13 105,00 165,38 163 650,00 14 000,00 50 860,00 33 800,00 18 165,00 270,00 1 165,00 32 400,00 27 950,00 12 675,00 1 225,00 875,00 105 000,00 10 500,00 334 724,13 $
334 724,13 $
DISTRIBUTION GUY BOISVERT ENR. Liste des comptes clients au 31 juillet 20X5 La Fruitek inc.
2 750,00 $ DISTRIBUTION GUY BOISVERT ENR. Liste des comptes ournisseurs au 31 juillet 20X5
Légumes Alain
300,00 $
Nous avons vu au chapitre 2 qu’il est important de donner une indication de l’opération de report. Dans les grands livres, la colonne F° de chacun des comptes indique la provenance du report (V8 pour la page 8 du journal des ventes). Dans le journal des ventes, on indique au moyen d’un crochet (√) que le report quotidien a été eectué dans le grand livre auxiliaire des clients3. Enfn, pour indiquer que le report mensuel a également été eectué dans le grand livre général, on inscrit le numéro de chaque compte sous le total respecti de chaque colonne dans le journal des ventes. 3. Lorsque les comptes du grad livre auxiliaire sot umérotés, comme c’est le cas das otre exemple, il est possible de remplacer les coloes n° de compte et √ du joural des vetes par ue coloe f° das laquelle le uméro du compte cliet est iscrit uiquemet ue ois le report eectué das le grad livre auxiliaire des cliets.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
313
Le journaL des encaissements Le journal des encaissements regroupe toutes les opérations ayant donné lieu à une rentrée de fonds au cours d’une période donnée. Les deux principales sources d’encaissement sont les ventes au comptant et le recouvrement des comptes des clients. En plus des colonnes Date et Libellé, le journal des encaissements comporte donc au moins six colonnes distinctes : les colonnes Caisse, Escomptes sur ventes, Clients, Ventes, TPS à payer et TVQ à payer. Puisqu’il existe également d’autres sources de rentrées de onds, pensons notamment aux apports du propriétaire et aux sommes reçues lors de la vente de certaines immobilisations, une section Divers ait également partie intégrante du journal des encaissements.
L’enregistrement des opérations ayant donné lieu à un encaissement La fgure 8.5 (voir p. 317-319) présente le journal des encaissements de Distribution Guy Boisvert enr. compte tenu des opérations suivantes eectuées en août 20X5 : 2 août Mise de onds supplémentaire de 5 000 $ du propriétaire. 5 août Réception d’un chèque de 2 695 $ émis par La Fruitek inc. en règlement d’une acture datée du 27 juillet, déduction aite d’un escompte de caisse de 55 $. 8 août Ventes au comptant eectuées du 1er au 8 août : Fruits Légumes Produits taxables Total partiel TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total
1 250,00 $ 3 750,00 975,00 5 975,00 48,75 76,78 6 100,53 $
14 août Réception d’un chèque de Restaubec enr. en règlement de son compte avant l’expiration du délai d’escompte (acture n° A-9001 datée du 4 août). 15 août Ventes au comptant eectuées du 9 au 15 août : Fruits Légumes Produits taxables Total partiel TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total
1 050,00 $ 3 450,00 1 025,00 5 525,00 51,25 80,72 5 656,97 $
6 8
Clients
”
”
”
”
21
24
27
30
août
31
août
31
juillet
août
31
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
Solde
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
La Fruitek inc.
La Légumerie enr.
Restaubec enr.
Au Bec fn enr.
La Fruitek inc.
31
20X5
Date
”
août Restaubec enr.
15
4
20X5
Date
16 179,86
Débit
Débit
V8
F°
Débit
TVQ à payer
V8
F°
TPS à payer
V8
F°
Clients
Grand livre général
114
116
119
111
114
119
N° de compte
220,11
Crédit
A-9006
A-9005
A-9004
A-9003
A-9002
A-9001
N° de acture
464,24
244,13
Solde
Compte n° 225
294,75
155,00
Solde
Compte n° 220
18 929,86
2 750,00
Solde
Compte n° 110
139,75
Crédit
Crédit
2/10, n/30
1/10, n/30
2/10, n/30
n/30
2/10, n/30
2/10, n/30
Conditions de règlement
27
30
15
31
21
août
20X5
Date
”
août
juillet
20X5
Date
août
20X5
Date
(220)
139,75
16,75
18,75
5,50
81,75
12,00
5,00
TPS à payer (Crédit)
Libellé
2/10, n/30
1/10, n/30
Libellé
2/10, n/30
2 210,51
Débit
4 433,13
3 530,90
Débit
V8
F°
3 918,28
Débit
La Légumerie enr.
V8
V8
F°
La Fruitek inc.
V8
F°
Au Bec fn enr.
Crédit
Crédit
Crédit
(225)
220,11
26,38
29,53
8,66
128,76
18,90
7,88
TVQ à payer (Crédit)
Grand livre auxiliaire des clients
(403)
2 795,00
335,00
375,00
110,00
1 635,00
240,00
100,00
Produits taxables (Crédit)
Libellé
Solde
n/30
(402)
√
775,00 2 970,00
(401)
√
175,00
280,00
525,00
√
5 200,00
175,00
√
250,00
750,00
7 825,00
190,00
√
Légumes (Crédit)
3 775,00
150,00 3 010,00
√
√
Fruits (Crédit)
Journal des ventes
La comptabiLisation des opérations dans un journaL des ventes et Leur report dans Les grands Livres
8
Figure 8.4
3 918,28
Solde
Compte n° 116
10 714,03
6 280,90
2 750,00
Solde
Compte n° 114
2 210,51
Solde
Compte n° 111
(110)
16 179,86
4 433,13
3 918,28
1 074,16
2 210,51
3 530,90
1 012,88
Clients (Débit)
Page 8
314 Chapitre 8
août
31
août
31
août
31
Solde
Débit
V8
F°
Débit
Ventes – Légumes
V8
F°
Ventes – Fruits
V8
F°
Débit
Ventes – Produits taxables
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
(suite )
2 795,00
Crédit
5 200,00
Crédit
7 825,00
Crédit
Avez-vous remarqué que, dans la fgure 8.4, le solde du compte Clients du grand livre général correspond au total des soldes des comptes de chaque client du grand livre auxiliaire des clients uniquement à la fn du mois ? En
août ”
4 24
20X5
Date
2/10, n/30
2/10, n/30
Libellé
Débit 1 012,88 1 074,16
F° V8 V8
Restaubec enr.
eet, les soldes des comptes du grand livre auxiliaire des clients sont mis à jour quotidiennement, tandis que celui du compte Clients du grand livre général n’est mis à jour que mensuellement, à la fn du mois.
20 960,00
18 165,00
Solde
Compte n° 403
39 000,00
33 800,00
Solde
Compte n° 402
58 685,00
50 860,00
Solde
Compte n° 401
avez-vous Le sens de L’observation ?
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
Figure 8.4
Crédit
2 087,04
1 012,88
Solde
Compte n° 119
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
315
8
316
Chapitre 8
20 août Négociation à la banque et obtention d’un prêt bancaire de 2 500 $ en échange d’un billet échéant dans 3 mois et portant intérêt au taux annuel de 6 %. 22 août Ventes au comptant eectuées du 16 au 22 août : Fruits
1 325,00 $
Légumes
3 600,00
Produits taxables Total partiel
850,00 5 775,00
TPS (5 %)
42,50
TVQ (7,5 %)
66,94
Total
5 884,44 $
25 août Réception d’un chèque de La Fruitek inc. en règlement de son compte avant l’expiration du délai d’escompte (acture n° A-9002 datée du 15 août).
8
31 août Ventes au comptant eectuées du 23 au 31 août : Fruits
1 550,00 $
Légumes
4 100,00
Produits taxables
1 150,00
Total partiel
6 800,00
TPS (5 %)
57,50
TVQ (7,5 %)
90,56
Total
6 948,06 $
Le report dans les grands livres La fgure 8.5 (voir p. 317-319) illustre également comment reporter dans les grands livres les opérations enregistrées dans le journal des encaissements. Quatre constatations importantes ressortent de l’analyse de cette fgure : • Les opérations qui inuent sur les comptes clients sont reportées quotidiennement dans les comptes clients appropriés du grand livre auxiliaire des clients. • Avant de reporter le total de chaque colonne, il aut s’assurer que le total des colonnes Débit est égal au total des colonnes Crédit. • Le total de chaque colonne est reporté à la fn du mois seulement, dans les comptes Caisse, Escomptes sur ventes, Clients, Ventes – Fruits, Ventes – Légumes, Ventes – Produits taxables, TPS à payer et TVQ à payer du grand livre général. • Les totaux des colonnes Débit et Crédit de la section Divers ne doivent pas être reportés dans le grand livre général, puisque chacun des montants fgurant dans ces deux colonnes ait l’objet d’un report dans le compte approprié du grand livre général. Encore une ois, dans les grands livres, la colonne F° de chacun des comptes indique la provenance du report (V8 pour la page 8 du journal des ventes et E11 pour la page 11 du journal des encaissements). Dans le journal des encaissements, on indique au moyen d’un crochet (√) que le report quotidien a été eectué dans le grand livre auxiliaire des clients. Pour indiquer que le report mensuel a également été eectué dans le grand livre général, on inscrit le numéro de chaque compte sous le total de chaque colonne et dans la colonne F° de la section Divers du journal des encaissements.
Libellé
”
”
”
”
”
”
”
8
14
15
20
22
25
31
août
31
juillet
août
”
31
31
31
20X5
Date
juillet
Solde
Libellé
Solde
Libellé
E11
V8
F°
Clients
E11
F°
16 179,86
Débit
39 238,78
Débit
39 682,53
443,75
Solde
11 636,08
18 929,86
2 750,00
Solde
Compte n° 110
7 293,78
Crédit
Crédit 21
juillet août ” ” ”
31 5 15 25 30
20X5
Date
août
20X5
Date
Libellé
Libellé
2/10, n/30
2/10, n/30
Solde
n/30
TVQ à payer
76,78 80,72 66,94 90,56 315,00 (225)
TPS à payer
48,75 51,25 42,50 57,50 200,00 (220)
2 210,51
V8
V8
E11
V8
E11
F°
4 433,13
3 530,90
Débit
La Fruitek inc.
Débit
F°
2 210,51
Solde
3 530,90
θ 3 530,90 θ 4 433,13
2 750,00
Solde
Compte n° 114
2 750,00
Crédit
Crédit
Débit
Compte n° 111
205
355
Guy BoisvertApports
Effet à payer
F°
Divers Nom du compte
Au Bec fn enr.
(403)
4 000,00
1 150,00
850,00
1 025,00
975,00
Produits taxables
Grand livre auxiliaire des clients Compte n° 105
(402)
14 900,00
4 100,00
3 600,00
3 450,00
3 750,00
Légumes
Caisse
(401)
5 175,00
(425)
(105)
(110)
145,00
39 238,78
7 293,78
3 530,90 √
1 325,00
1 050,00
1 250,00
Fruits
1 550,00
70,00
1 012,88 √
2 750,00 √
√
6 948,06
3 460,90
5 884,44
2 500,00
5 656,97
20,00
55,00
Montant
Ventes au comptant (Crédit)
Journal des encaissements
Grand livre général
Ventes du 23 au 31 août
La Fruitek inc.
Ventes du 16 au 22 août
Billet (3 mois, 6 %)
Ventes du 9 au 15 août
992,88
6 100,53
Ventes du 1er au 8 août
Restaubec enr.
2 695,00
La Fruitek inc.
31
20X5
Date
”
5 000,00
Caisse (Débit)
Escomptes sur ventes (Débit)
Clients (Crédit)
La comptabiLisation des opérations dans un journaL des encaissements et Leur report dans Les grands Livres
août Mise de fonds
5
2
20X5
Date
Figure 8.5
(X)
7 500,00
2 500,00
5 000,00
Crédit
Page 11
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
317
8
août
”
31
31
”
31
juillet
août
”
31
31
20X5
Date
août
20X5
31
2
août
31
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
20X5
Date
août
31
20
20X5
Libellé
Solde
Débit
Débit
E11
V8
F°
Débit
TVQ à payer
E11
V8
F°
TPS à payer
E11
F°
Effet à payer
Débit
E11
V8
F°
Débit
Ventes – Fruits
E11
F°
Guy Boisvert – Apports
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
(3 mois, 6 %)
Libellé
(suite )
5 175,00
7 825,00
Crédit
5 000,00
Solde
63 860,00
58 685,00
50 860,00
Solde
Compte n° 401
5 000,00
Crédit
779,24
464,24
244,13
Solde
Compte n° 355
315,00
220,11
Crédit
494,75
294,75
155,00
Solde
Compte n° 225
200,00
139,75
Crédit
2 500,00
Solde
Compte n° 220
2 500,00
Crédit
Compte n° 205
24
14
4
27
2/10, n/30
2/10, n/30
Libellé
1/10, n/30
Libellé 3 918,28
Débit
V8
E11
V8
F°
1 074,16
1 012,88
Débit
Restaubec enr.
V8
F° 3 918,28
Solde
1 074,16
θ
1 012,88
Solde
Compte n° 119
1 012,88
Crédit
Crédit
Compte n° 116
notos q ls compts ds ads lvs fmt ls solds potés los d l’stmt ds opéatos das l joal ds vts.
”
”
août
20X5
Date
août
20X5
Date
La Légumerie enr.
8
Date
Figure 8.5
318 Chapitre 8
août
”
31
31
août
”
31
31
août
31
Solde
Débit
E11
V8
F°
Débit
E11
F°
145,00
Débit
Escomptes sur ventes
Libellé
Solde
E11
V8
F°
Ventes – Légumes
Ventes – Produits taxables
Libellé
Solde
Libellé
(suite )
Crédit
livre général à la date eective à laquelle elles ont été inscrites dans le journal des encaissements4. Cette açon de procéder prend tout son sens dans le cas de l’eet à payer dont les intérêts doivent être calculés à compter du 20 août et non à compter de la fn du mois d’août.
1 310,00
1 165,00
Solde
4. il serat tout auss acceptable ’aopter comme pratque e reporter quotidiennement les opératons nfuant sur les comptes clents ans le gran lvre auxlare es clents, les montants e la secton dvers ans les comptes approprés u gran lvre général et e reporter mensuellement le total e chacune es autres colonnes u journal es encassements ans le gran lvre général.
Vous avez sans doute remarqué que, dans la fgure 8.5, même si le report des montants fgurant dans la colonne Crédit de la section Divers est eectué uniquement à la fn du mois, ces opérations sont enregistrées dans les comptes Eet à payer et Guy Boisvert – Apports du grand
24 960,00
20 960,00
18 165,00
Solde
Compte n° 425
4 000,00
2 795,00
Crédit
53 900,00
39 000,00
33 800,00
Solde
Compte n° 403
14 900,00
5 200,00
Crédit
Compte n° 402
avez-vous Le sens de L’observation ?
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
Figure 8.5
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
319
8
320
Chapitre 8
Le journaL des achats Le journal des achats regroupe toutes les opérations d’achat à crédit. Seuls les achats à crédit de marchandises destinées à la revente, de ournitures ou de services fgurent dans le journal des achats.
L’enregistrement des achats à crédit
7
Pour enregistrer les achats à crédit dans le journal des achats, il aut procéder essentiellement de la même açon que pour enregistrer les ventes à crédit. La fgure 8.6 (voir p. 322-323) présente le journal des achats de Distribution Guy Boisvert enr., entreprise qui utilise la méthode de comptabilisation des achats au prix brut. Notons l’ajout de la date de la acture dans une colonne distincte, parce que c’est à cette date que commence le délai d’escompte.
Le report dans les grands livres 8
La fgure 8.6 illustre également comment reporter les achats à crédit du journal des achats dans les grands livres. Deux constatations importantes ressortent de l’analyse de cette fgure : • Le total de chaque acture est reporté quotidiennement dans le compte ournisseur approprié du grand livre auxiliaire des ournisseurs. • Le total de chaque colonne n’est reporté qu’à la fn du mois, dans le compte approprié du grand livre général. Dans les grands livres, la colonne F° de chacun des comptes indique la provenance du report (A9 pour la page 9 du journal des achats). Dans le journal des achats, on indique au moyen d’un crochet (√) que le report quotidien a été eectué dans le grand livre auxiliaire des ournisseurs5. Pour indiquer que le report mensuel a également été eectué dans le grand livre général, on inscrit le numéro de chaque compte sous le total de chaque colonne dans le journal des achats.
Le journaL des décaissements Le journal des décaissements regroupe toutes les opérations ayant donné lieu à une sortie de onds au cours d’une période donnée. Les deux principales sources de décaissement sont les achats au comptant et le paiement des comptes des ournisseurs. En plus des colonnes Date et Libellé, le journal des décaissements comporte donc toujours au moins six colonnes distinctes : les colonnes Caisse, Escomptes sur achats, Fournisseurs, Achats, CTI à recouvrer et RTI à recouvrer. Puisqu’il existe également d’autres sources de sorties de onds, pensons notamment aux retraits du propriétaire et aux sommes versées lors de l’achat de certaines immobilisations, une section Divers ait également partie intégrante du journal des décaissements.
5. Lq l p g lv xl , ’ l xpl, l pbl pl l l n° p √ l p l f° lqll l p q l p l g lv xl .
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
321
L’enregistrement des paiements effectués ayant donné lieu à un décaissement La fgure 8.7 (voir p. 324-326) présente le journal des décaissements de Distribution Guy Boisvert enr. compte tenu des opérations suivantes eectuées en août 20X5 :
8
2 août Paiement du loyer mensuel de 1 500 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. 4 août Chèque n° 199, au montant de 294 $, émis à l’ordre de Légumes Alain en règlement de la acture du 26 juillet, déduction aite d’un escompte de caisse de 6 $. 7 août Achat de marchandises au comptant : Fruits
150 $
Légumes
90
Total
240 $
13 août Chèque n° 200 émis à l’ordre de Le Jardin enr. en règlement du solde dû à ce ournisseur (acture n° 51783 datée du 3 août). 15 août Prélèvement par la banque d’une somme de 7 500 $ pour les salaires bimensuels déposés directement dans les comptes des employés. 19 août Achat de produits taxables au comptant s’élevant à 197,53 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) incluses. 21 août Chèque n° 201, au montant de 3 000 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus, émis à l’ordre d’Ordinatek ltée lors de la livraison d’un nouvel ordinateur. 23 août Chèque n° 202 émis à l’ordre de Légumes Alain en règlement du solde dû à ce ournisseur (acture n° LA-78 datée du 13 août). 29 août Chèque n° 203 émis à l’ordre de Verger du Sud en règlement du solde dû à ce ournisseur (acture n° H-1673 datée du 14 août). 31 août Prélèvement par la banque d’une somme de 7 500 $ pour les salaires bimensuels déposés directement dans les comptes des employés.
Le report dans les grands livres La fgure 8.7 illustre également comment reporter dans les grands livres les opérations enregistrées dans le journal des décaissements. Quatre constatations importantes ressortent de l’analyse de cette fgure : • Les opérations qui inuent sur les comptes ournisseurs sont reportées quoti diennement dans les comptes ournisseurs appropriés du grand livre auxiliaire des ournisseurs. • Avant de reporter le total de chaque colonne, il aut s’assurer que le total des colonnes Débit est égal au total des colonnes Crédit. • Le total de chaque colonne n’est reporté qu’à la fn du mois, dans les comptes Achats – Fruits, Achats – Légumes, Achats – Produits taxables, CTI à recouvrer, RTI à recouvrer, Fournisseurs, Caisse et Escomptes sur achats du grand livre général. • Les totaux des colonnes Débit et Crédit de la section Divers ne doivent pas être reportés dans le grand livre général, puisque chacun des montants fgurant dans ces deux colonnes ait l’objet d’un report dans le compte approprié du grand livre général.
8
Fournisseurs
”
”
”
”
14
20
26
29
août
juillet
août
31
31
20X5
Date
juillet
31
Solde
Libellé
Solde
Libellé
Verger du Sud
Le Jardin enr.
LeBœuf & associés
Verger du Sud
Légumes Alain
31
20X5
Date
”
août Le Jardin enr.
13
3
20X5
Date
Crédit
2 250,00
√
√
√
Débit
A9
F°
97,50
Débit
CTI à recouvrer
A9
F°
Crédit
300,00 11 876,06
202,50
105,00
Solde
Compte n° 230
11 576,06
Solde
juillet août
13
20X5
Date
août
20X5
31
20
(502)
(501)
Date
4 300,00
2 825,00 5 075,00
2 600,00
550,00
√ √
1 150,00
√
√
(503)
1 950,00
1 950,00
Produits taxables (Débit)
(230)
97,50
97,50
CTI à recouvrer (Débit)
(235)
153,56
153,56
RTI à recouvrer (Débit)
Libellé
2/10, n/30
Solde
n/30
Libellé
Débit
A9
F°
Débit
Légumes Alain
A9
F°
2 201,06
Solde
300,00 850,00
Solde
Compte n° 216
550,00
Crédit
(210)
2 825,00 11 576,06
2 600,00
2 201,06
2 250,00
550,00
1 150,00
Fournisseurs (Crédit)
Page 9
Compte n° 214
2 201,06
Crédit
LeBœuf & associés
H-1685
52101
49
H-1673
LA-78
Compte n° 210
”
”
”
”
”
août 51783
N°
Légumes (Débit)
Fournisseurs
28
25
20
12
13
2
Date
Fruits (Débit)
Grand livre auxiliaire des fournisseurs
n/15
2/10, n/30
n/30
n/15
2/10, n/30
2/10, n/30
Conditions de règlement
Grand livre général
219
217
214
219
216
217
N° de compte
Facture
Journal des achats
La comptabiLisation des opérations dans un journaL des achats et Leur report dans Les grands Livres
8
Figure 8.6
322 Chapitre 8
août
31
août
31
août
31
août
31
Solde
153,56
Débit
5 075,00
Débit
27 950,00
Solde
A9
F°
1 950,00
Débit
Cette ois, vous avez sûrement remarqué que, dans la fgure 8.6, le solde du compte Fournisseurs du grand livre général correspond au total des soldes des comptes de chaque ournisseur du grand livre
”
25
août ”
12 28
20X5
Date
août
2
20X5
Date
n/15 n/15
Libellé
2/10, n/30
2/10, n/30
Libellé
auxiliaire des ournisseurs uniquement à la fn du mois. En eet, les soldes des comptes du grand livre auxiliaire des ournisseurs sont mis à jour quotidiennement, tandis que celui du compte Fournisseurs
14 625,00
12 675,00
Solde
Compte n° 503 Crédit
Crédit
Compte n° 502
37 475,00
32 400,00
Solde
Compte n° 501
318,94
165,38
Solde
Achats – Produits taxables
Débit
Crédit
Crédit
Compte n° 235
32 250,00
A9
F°
Achats – Légumes
A9
F°
Achats – Fruits
A9
F°
RTI à recouvrer
4 300,00
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
(suite )
avez-vous Le sens de L’observation ?
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
Figure 8.6
5 075,00
2 250,00
Solde
du grand livre général n’est mis à jour que mensuellement, à la fn du mois.
2 250,00 2 825,00
Crédit
A9
Débit
3 750,00
1 150,00
Solde
Compte n° 219
A9
F°
Verger du Sud
2 600,00
A9
Crédit 1 150,00
Débit
Compte n° 217
A9
F°
Le Jardin enr.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
323
8
”
”
”
”
”
”
15
19
21
23
29
31
Loyer mensuel
Libellé
8,75
75,00
CTI à recouvrer
13,78
118,13
RTI à recouvrer
Libellé
(502)
(501)
E11
D14
juillet
août
”
31
31
F°
Caisse
39 238,78
Débit
(230)
233,75
14 955,62
39 682,53
443,75
Solde
Compte n° 105
(503)
175,00
24 726,91
Crédit
90,00
150,00
Grand livre général
Salaires bimensuels
Verger du Sud
Légumes Alain
150,00
20
(235)
368,16
236,25
août
20X5
Date
(210)
4 250,00
2 250,00
550,00
1 150,00
300,00
Montant
√
√
√
1 127,00
240,00
294,00
1 693,13
Caisse (Crédit)
2 250,00
√
(525)
40,00
11,00
23,00
6,00
Escomptes sur achats (Crédit)
n/30
Libellé
A9
F°
Salaires
Débit
LeBœuf & associés
610
640
F°
2 201,06
Crédit
7 500,00 (X)
19 500,00
2 201,06
Solde
Compte n° 214
610
3 000,00
7 500,00
1 500,00
Débit
Divers
Matériel informatique 170
Salaires
Loyer
Nom du compte
Grand livre auxiliaire des fournisseurs
(105)
24 726,91
7 500,00
539,00
√
3 386,25
197,53
175,00
Produits taxables
7 500,00
90,00
Légumes
Salaires bimensuels
150,00
Fruits
Fournisseurs (Débit)
Achats au comptant Ordinatek ltée
Le Jardin enr.
Achats au comptant
Légumes Alain
Solde
203
202
201
200
199
N° du chèque
31
20X5
Date
”
”
7
”
4
13
août
2
20X5
Date
Achats au comptant (Débit)
Journal des décaissements
La comptabiLisation des opérations dans un journaL des décaissements et Leur report dans Les grands Livres
8
Figure 8.7
Crédit
Page 14
324 Chapitre 8
août
”
31
31
août
”
31
31
août
”
31
31
juillet
août
”
31
31
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
20X5
Date
août
31
21
20X5
Date
Figure 8.7
Solde
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
3 000,00
Débit
4 250,00
Débit
233,75
D14
5 075,00 150,00
D14
Débit
A9
F°
Achats – Fruits
153,56 368,16
A9
Débit
D14
F°
RTI à recouvrer
97,50
Débit
A9
F°
CTI à recouvrer
D14
A9
F°
Fournisseurs
D14
F°
Matériel informatique
Libellé
(suite )
Crédit
Crédit
Crédit
3 000,00
Solde
37 625,00
37 475,00
32 400,00
Solde
Compte n° 501
687,10
318,94
165,38
Solde
Compte n° 235
436,25
202,50
105,00
Solde
Compte n° 230
7 626,06
11 876,06
300,00
Solde
Compte n° 210
11 576,06
Crédit
Crédit
Compte n° 170
”
25
août ” ”
12 28 29
20X5
”
Date
août
2 13
20X5
Date
” ”
août
4 13 23
juillet
31
20X5
Date
n/15
n/15
Libellé
2/10, n/30
2/10, n/30
Libellé
2/10, n/30
Solde
Libellé
550,00
D14
1 150,00
D14
D14
A9
A9
F°
2 250,00
Débit
Verger du Sud
A9
A9
Débit
F°
Le Jardin enr.
A9
300,00
Débit
D14
F°
Légumes Alain
θ
550,00
θ
300,00
Solde
5 075,00
2 825,00
2 825,00
2 250,00
Solde 2 250,00
Crédit
2 600,00 Compte n° 219
2 600,00
1 150,00
1 150,00
θ
Solde
Crédit
Compte n° 217
550,00
Crédit
Compte n° 216
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
325
8
31 2
31 15 31
31 31
31 31 31
31 31 31
20X5 juillet août
Date
”
juillet août
20X5
Date
juillet août
20X5
Date
”
juillet août
20X5
Date
”
juillet août
20X5
Solde
Libellé
Solde
Libellé
Solde
A9 D14
F°
1 950,00 175,00
Débit
D14
F°
Loyer
D14 D14
F°
Salaires
D14
F°
1 500,00
Débit
7 500,00 7 500,00
Débit
Débit
Escomptes sur achats
Libellé
Solde
Solde
Crédit
Crédit
875,00 915,00
Solde
10 500,00 12 000,00
Solde
Compte n° 640
105 000,00 112 500,00 120 000,00
Solde
Compte n° 610
40,00
Crédit
Compte n° 525
12 675,00 14 625,00 14 800,00
Solde
Compte n° 503 Crédit
Crédit
Achats – Produits taxables
Débit
Compte n° 502
27 950,00 32 250,00 32 340,00
A9 D14
F°
Achats – Légumes
4 300,00 90,00
Libellé
Solde
Libellé
(suite )
Notons que les comptes des grands livres renferment les soldes reportés lors de l’enregistrement des opérations dans le journal des achats.
8
Date
Figure 8.7
326 Chapitre 8
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
327
Encore une ois, dans les grands livres, la colonne F° de chacun des comptes indique la provenance du report (A9 pour la page 9 du journal des achats et D14 pour la page 14 du journal des décaissements). Dans le journal des décaissements, on indique au moyen d’un crochet (√) que le report quotidien a été eectué dans le grand livre auxiliaire des ournisseurs. Pour indiquer que le report mensuel a également été eectué dans le grand livre général, on inscrit le numéro de chaque compte sous le total de chaque colonne et dans la colonne F° de la section Divers du journal des décaissements.
avez-vous Le sens de L’observation ? Vous avez sans doute remarqué que, dans la fgure 8.7, même si le report des montants fgurant dans la colonne Débit de la section Divers est eectué uniquement à la fn du mois, ces opérations sont enregistrées dans les comptes Loyer, Salaires et Matériel inormatique du grand
livre général à la date eective où elles ont été inscrites dans le journal des décaissements6. Cette açon de procéder prend tout son sens dans le cas du matériel inormatique dont l’amortissement doit être calculé à compter du 21 août et non à compter de la fn du mois d’août.
8
Le journaL des saLaires Puisque le chapitre 9 est entièrement consacré à la paye, nous y reportons notre analyse du journal des salaires. Pour le moment, retenons simplement qu’il s’agit d’un journal auxiliaire que les entreprises utilisent réquemment.
Le journaL généraL L’utilisation de journaux auxiliaires pour comptabiliser les ventes de marchandises à crédit, les encaissements, les achats de marchandises ou de services à crédit et les décaissements réduit de açon considérable le nombre d’opérations devant être inscrites dans le journal général. Essentiellement, on enregistre dans le journal général les opérations qui ne peuvent être comptabilisées dans l’un ou l’autre des divers journaux auxiliaires. Ainsi, l’acquisition d’un terrain au moyen d’un emprunt hypothécaire serait inscrite dans le journal général. En eet, puisqu’il ne s’agit pas d’un achat de marchandises ou de services à crédit, cette opération ne peut être enregistrée dans le journal des achats et, comme aucune sortie de onds n’a été requise pour l’eectuer, elle ne peut être enregistrée dans le journal des décaissements. On inscrit également dans le journal général les rendus et rabais sur ventes ou sur achats qui donnent lieu à des notes de crédit émises respectivement par l’entreprise et ses ournisseurs. Le journal général sert aussi à enregistrer les écritures de régularisation, de clôture et de contrepassation.
L’enregistrement des opérations dans le journal général et le report dans les grands livres La fgure 8.8 (voir p. 328-329) présente les écritures enregistrées dans le journal général de Distribution Guy Boisvert enr. au cours du mois d’août 20X5. Ainsi que vous pouvez le constater, le ormat du journal général demeure essentiellement le même que celui utilisé jusqu’à présent.
6. il t tt ccptbl ’pt cmm ptq pt quotidiennement l pt ft l cmpt l lv xl , l mtt l ct dv l cmpt ppp lv l t pt mensuellement l ttl chc t cl l cmt l lv l.
”
”
”
31
31
31
31
août
28
août
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
(90 jours, 6 %)
Libellé
Solde
Libellé
16 179,86
Débit
J2
F° 2 210,51
Débit
Eet à recevoir
J2
E11
V8
J2
F°
Crédit
9 346,56
11 557,07
18 850,85
2 670,99
2 750,00
Solde
2 210,51
Solde
Compte n° 115
2 210,51
7 293,78
79,01
Crédit 21
Date n/30
2 210,51 2 210,51
31
”
août
20X5
Libellé
J2
V8
F°
2 210,51
Débit
Au Bec fn enr.
Compte n° 110
115 110/111
79,01
Crédit
Clients
de 6 % et échéant dans 90 jours.
Billet reçu d’Au Bec fn enr., portant intérêt au taux annuel
Eet à recevoir Clients – Au Bec fn enr.
pour marchandises taxables endommagées.
Note de crédit n° 15 émise à l’ordre de La Légumerie enr.
5,51
3,50
70,00
Débit
Grand livre auxiliaire des clients
”
225 110/116
TVQ à payer Clients – La Légumerie enr.
220
430
F°
TPS à payer
août Rendus et rabais sur ventes
Intitulé des comptes et explications
Page 2
Grand livre général
31
28
20X5
Date
Journal général
La comptabiLisation des opérations dans Le journaL généraL et Leur report dans Les grands Livres
8
Figure 8.8
2 210,51
Crédit
θ
2 210,51
Solde
Compte n° 111
328 Chapitre 8
août
”
”
31
31
31
”
”
31
31
28
août
31
J2
F° 70,00
Débit
Crédit
779,24
464,24
244,13
Solde
Si l’on y regarde de très près, on constatera touteois une diérence entre le journal illustré dans la fgure 8.8 et ceux que nous avons vus dans les chapitres précédents. Puisque Distribution Guy Boisvert enr. utilise un grand livre auxiliaire des clients, nous avons crédité, lors de l’enregistrement de chaque opération, le compte collecti Clients suivi du nom du client en question. De plus, nous
août ”
27 28
20X5
Date 1/10, n/30
Libellé 3 918, 28
V8 J2
Débit
F°
La Légumerie enr.
avons eectué chaque ois un double report: l’un dans le compte collecti du grand livre général et l’autre, dans le compte approprié du grand livre auxiliaire des clients. Ce double report est essentiel pour que le solde du compte collecti Clients soit égal au total des soldes des comptes du grand livre auxiliaire des clients à la fn de la période en cause.
70,00
Solde
Compte n° 430
315,00
220,11
Crédit
Rendus et rabais sur ventes
Débit
491,25
494,75
294,75
155,00
Solde
Compte n° 225
200,00
139,75
Crédit
Compte n° 220
773,73
J2
E11
V8
F°
3,50
Débit
TVQ à payer
J2
E11
V8
F°
TPS à payer
5,51
Libellé
Solde
Libellé
Solde
Libellé
(suite )
avez-vous Le sens de L’observation ?
août
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
juillet
31
20X5
Date
Figure 8.8
79,01
Crédit
3 839,27
3 918,28
Solde
Compte n° 116
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
329
8
330
Chapitre 8
La vériication de L’exactitude arithmétique des grands Livres auxiLiaires Nous savons déjà depuis longtemps que, à la fn d’une période, il aut dresser une balance de vérifcation afn de s’assurer de l’exactitude arithmétique du grand livre général. Voici la balance de vérifcation de Distribution Guy Boisvert enr. au 31 août 20X5, soit après les huit premiers mois de l’exercice fnancier en cours7.
DISTRIBUTION GUY BOISVERT ENR. Balance de vérifcation au 31 août 20X5 Débit
8
Caisse Clients Effet à recevoir Stock de marchandises Assurances payées d’avance Équipements Amortissement cumulé – Équipements Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Améliorations locatives Amortissement cumulé – Améliorations locatives Matériel informatique Effet à payer Fournisseurs TPS à payer TVQ à payer CTI à recouvrer RTI à recouvrer Guy Boisvert – Capital Guy Boisvert – Apports Guy Boisvert – Retraits Ventes – Fruits Ventes – Légumes Ventes – Produits taxables Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Achats – Fruits Achats – Légumes Achats – Produits taxables Rendus et rabais sur achats Escomptes sur achats Salaires Loyer
Crédit
14 955,62 $ 9 346,56 2 210,51 35 000,00 2 400,00 65 000,00 45 000,00 $ 4 900,00 2 450,00 20 000,00 18 000,00 3 000,00 2 500,00 7 626,06 491,25 773,73 436,25 687,10 163 650,00 5 000,00 14 000,00 63 860,00 53 900,00 24 960,00 340,00 1 310,00 37 625,00 32 340,00 14 800,00 1 225,00 915,00 120 000,00 12 000,00 390 351,04 $
390 351,04 $
On doit également dresser les listes des comptes des grands livres auxiliaires afn de démontrer que le total de leurs soldes est égal au solde de chacun des comptes collectis correspondants. Notez que seuls les comptes ayant un solde sont inscrits dans la balance de vérifcation et dans ces listes.
7. c ’ p p à l’ p p p , l f bl f p ê .
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
331
DISTRIBUTION GUY BOISVERT ENR. Liste des comptes clients au 31 août 20X5 4 433,13 $ 3 839,27 1 074,16 9 346,56 $
La Fruitek inc. La Légumerie enr. Restaubec enr. DISTRIBUTION GUY BOISVERT ENR. Liste des comptes fournisseurs au 31 août 20X5 LeBœuf & associés Le Jardin enr. Verger du Sud
2 201,06 $ 2 600,00 $ 2 825,00 $ 7 626,06 $
8
Le journaL synoptique Les très petites entreprises n’ont généralement pas besoin d’un plan comptable détaillé parce que leurs opérations sont simples et relativement peu nombreuses. Au lieu d’utiliser les journaux auxiliaires et les grands livres dont il a été question aux pages précédentes, ces entreprises pourraient ne tenir qu’un seul livre intitulé journal synoptique, lequel tient lieu à la ois de journal général et de grand livre. Le journal synoptique, que l’on appelle parois « journal-grand livre », permet l’enregistrement chronologique des opérations, sous orme de débits et de crédits, dans des colonnes de ventilation tenant lieu de comptes du grand livre général. Le journal synoptique est particulièrement utile lorsque le nombre d’écritures est peu élevé et il ore l’avantage d’éviter les travaux de transcription et les erreurs qui peuvent en découler. Ce journal, qui respecte intégralement les règles de la comptabilité en partie double, peut s’avérer très utile dans le cas d’une entreprise dont le propriétaire veut s’occuper lui-même de la comptabilité. En plus de réduire le travail comptable, le journal synoptique permettra de connaître l’évolution de l’entreprise, car il sera possible d’établir des états fnanciers sommaires en se ondant sur les renseignements que ce journal ournira. Le journal synoptique est acile à tenir, même pour un proane en comptabilité, et il répond aux besoins des petites entreprises ou des organismes qui, autrement, se contenteraient d’une comptabilité de caisse. Le journal synoptique convient particulièrement bien aux très petites entreprises de détail, aux entreprises de services (restaurants, cordonneries, salons de coiure, studios de danse, etc.), aux proessionnels (avocats, dentistes, peintres, etc.) et aux associations. Dans chaque cas, les produits et les charges ne proviennent pas de nombreuses sources, les biens possédés sont peu nombreux, ils ont généralement une valeur minime et les dettes sont réglées promptement. La fgure 8.9 (voir p. 332) présente un extrait du journal synoptique de Bicycleà-neu enr., dont le propriétaire est M. Guy Dion. Notons que, comme dans le cas des journaux auxiliaires, il revient à l’entreprise ou à l’organisme en cause de donner aux colonnes les intitulés pertinents, compte tenu de la nature particulière de son exploitation ou de ses activités. Notons aussi la présence d’une colonne Banque, en plus de la colonne Caisse. Ces deux colonnes sont nécessaires à l’entreprise qui ne paie pas tous ses rais et toutes ses dettes par chèques et qui, en outre, ne tient pas une petite caisse pour
9
➁
➀
1 2 3 4 5 6 7 8
#
1 2 3 4 5 6 7 8
#
20X5 2 juin 3 ” 3 ” 4 ” 4 ” 5 ” 5 ” 6 ”
Libellé
Paul Hénaire Ventes au comptant Le Régional Jeanne Roy Dépôt Bicycl-o-thon enr. Ventes au comptant Retrait en argent
Téléphone
25,59
19,69
37,41
TVQ à payer
500,00
Dépôts
475,00
75,00
Pièces
282,19
27,50
2,50
5,00
TPS payée
Recouvrés
Clients À recevoir
Achats Bicyclettes
620,81
56,44
112,88
Chèques
Banque
Journal synoptique
Électricité
16,25
275,00
Entretien et réparations
12,50
250,00
TPS à payer
300,00
500,00
–
23,75
20,00
Réparations
366,84
536,16
+
475,00
30,00
Pièces
Ventes
Bicyclettes
403
402
401
N° du chèque
Caisse enregistreuse
un extrait du journaL synoptique de bicycLe-à-neuF enr.
8
Date
Figure 8.9
Guy Dion – Retraits
300,00
+
50,00
Publicité
Divers
100,00
Loyer
À payer
# Nom du compte
43,31
3,94
7,88
TVQ payée
Payés
Fournisseurs
–
Page 6
1 2 3 4 5 6 7 8
#
1 2 3 4 5 6 7 8
#
➁
➀
332 Chapitre 8
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
333
régler ses menues dépenses. Si toutes les sommes reçues sont déposées à la banque et si tous les décaissements se ont par chèque, à l’exception des menues dépenses réglées au moyen d’une petite caisse, une seule double colonne suft pour tenir compte de l’encaisse. On donnera alors indiéremment à cette colonne le titre de Caisse ou de Banque et l’on y trouvera les mêmes données qui fgurent dans le livret de banque ou sur le relevé bancaire. Enfn, notons que les termes « débit » et « crédit » ont été remplacés par des expressions plus représentatives afn de aciliter la tâche de Guy Dion, chargé de la tenue de ce journal synoptique.
Le traitement inormatisé de L’inormation comptabLe Notre discussion n’a porté jusqu’à présent que sur les systèmes comptables manuels, c’est-à-dire ceux pour lesquels les procédures comptables sont eectuées à la main par le personnel de l’entreprise. Vous pourriez croire que nous aisons ausse route et mettre en doute la pertinence de notre démarche, puisque même les petites entreprises utilisent maintenant des systèmes comptables inormatisés. Il n’en est rien, car les notions et les procédures qui s’appliquent à la tenue d’un système comptable manuel sont essentiellement les mêmes que celles d’un système comptable inormatisé. La question principale est en ait de savoir quelles procédures doivent être aites manuellement et lesquelles peuvent être exécutées par l’ordinateur. Il est possible de programmer un logiciel pour qu’il accomplisse avec rapidité et précision des tâches routinières comme la lecture des données, l’exécution des calculs mathématiques et la présentation des données sous diérentes ormes. Comme les logiciels ne peuvent penser, ils ne peuvent analyser les opérations. Ainsi, sans la gouverne de l’être humain, les logiciels sont incapables de déterminer ce qui doit être enregistré dans les registres comptables ni même de décider quels comptes doivent être débités ou crédités pour enregistrer correctement les données8. Connaissant les possibilités et les aiblesses de l’inormatique, nous explorerons les eets d’un traitement inormatisé de l’inormation comptable sur le cycle comptable.
Les avantages d’un système comptable inormatisé Le premier avantage de l’inormatique demeure sans contredit l’exécution très rapide du travail de traitement de l’inormation. Le temps nécessaire au logiciel pour eectuer un certain nombre de calculs est mesuré en nanosecondes. Comparativement à un système comptable manuel, cette rapidité d’exécution conère de nombreux avantages au système comptable inormatisé.
Le traitement rapide et efcace d’un grand nombre de données Les grandes entreprises eectuent quotidiennement plusieurs centaines d’opérations. Le traitement inormatisé d’une telle multitude de données permet d’épargner considérablement de temps à chacune des étapes du cycle comptable, de l’inscription de l’opération à l’établissement des divers rapports comptables. À titre d’exemple, un grand magasin eectue souvent plus d’une centaine de ventes à crédit par jour. L’enregistrement manuel de ces opérations nécessiterait plusieurs teneurs de livres. Grâce à des caisses enregistreuses électroniques et à des lecteurs de codes à barres, le logiciel enregistre automatiquement ces opérations dès le moment de la vente. 8. nu qu ’ l’ly l’ qu l lu. ru à l’qu gf l qu, u lu ’ul u y u l l g l , l’ à l’ ’u lv l u l. L lgl hg u ’xu l âh uè.
10 8
334
Chapitre 8
La mise à jour continue des soldes des comptes La vitesse à laquelle l’inormatique permet d’enregistrer les opérations permet aux entreprises de voir le solde de la plupart des comptes du grand livre continuellement mis à jour et d’utiliser des grands livres auxiliaires ainsi qu’un système d’inventaire permanent.
Le développement d’informations supplémentaires à très peu de frais La fgure 8.4 (voir p. 314-315) illustre un journal des ventes préparé manuellement. Le même journal auxiliaire peut être tenu à l’aide d’un tableur ou d’un logiciel comptable. De plus, le logiciel peut agencer cette inormation de açon à montrer le total des ventes de la journée par produit : tomates, bananes, jambon cuit, etc. Le temps requis et les coûts engagés rendent souvent inaccessible une telle inormation dans un système comptable manuel.
La rétroaction immédiate 8
Le système du traitement en direct permet à l’employé qui exécute une opération d’avoir accès sur-le-champ à toute inormation comptable utile à l’opération en cours. Par exemple, les caisses enregistreuses électroniques de la plupart des grands magasins sont en ait des terminaux en liaison directe avec l’ordinateur de l’entreprise. Lorsqu’un client utilise sa carte de crédit du magasin, la caissière saisit le numéro de la carte. Le système compare alors ce numéro avec la liste des numéros de cartes annulées ou volées et met à jour le compte du client pour vérifer que le solde demeure en deçà de la limite de crédit autorisée. Si un problème survient, le système avise la caissière de reuser la vente à crédit. Sinon, il confrme l’opération et la vente est automatiquement enregistrée.
L’accès à des procédés de contrôle interne supplémentaires L’approbation de chaque vente à crédit comme celle décrite dans l’exemple précédent est un des procédés de contrôle interne supplémentaires rendus disponibles grâce à l’inormatique. Une telle approbation n’est pas toujours possible dans un système manuel, à moins que le Service de la comptabilité emploie un grand nombre de personnes.
SYNTHèSE du chapitre 8 1. Lorsqu’une entreprise désire préciser le contenu d’un compte faisant partie du grand livre général, elle tient un grand livre auxiliaire. On appelle le compte correspondant du grand livre général « compte de contrôle » ou « compte collectif ». 2. Les journaux auxiliaires offrent plusieurs avantages, dont ceux de regrouper les opérations de même nature, de répartir le travail d’enregistrement des opérations entre plusieurs personnes, de réduire le travail d’enregistrement des opérations et de diminuer considérablement le travail de report. 3. Le journal des ventes regroupe toutes les opérations de vente de marchandises ou de prestations de services effectuées à crédit, tandis que les opérations d’achat de marchandises, de fournitures ou de services à crédit sont inscrites dans le journal des achats. 4. Le journal des encaissements regroupe toutes les opérations ayant donné lieu à une rentrée de fonds, tandis que toutes les opérations ayant donné lieu à une sortie de fonds sont inscrites dans le journal des décaissements.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’inormation comptable
335
5. Le journal synoptique tient lieu à la ois de journal général et de grand livre. Il est particulièrement utile lorsque le nombre d’écritures est peu élevé et il ore l’avantage d’éviter les travaux de transcription et les erreurs qui peuvent en découler. 6. L’incroyable rapidité avec laquelle l’inormatique traite l’inormation ore plusieurs avantages, notamment : 1) le traitement rapide et efcace d’un grand nombre de données ; 2) la mise à jour instantanée des soldes ; 3) le développement d’inormations supplémentaires à peu de rais ; 4) la possibilité de rétroaction au moment même où l’opération a lieu ; 5) l’accès à des procédés de contrôle supplémentaires. Le système ne peut touteois ni analyser l’inormation ni décider de ce qui doit être enregistré.
problèmE type L bononnièr nr., roi n onfri don l roriir hrr Lrmoi, our or l 1r mi 20x2. L om uin on ri du ln oml do r l’nrri : Caisse
100
Fournisseurs
220
Placements à court terme
115
Achats
460
CTI à recouvrer
120
Rendus et rabais sur achats
462
RTI à recouvrer
130
Escomptes sur achats
464
Fournitures de bureau
138
Salaires
570
Effets à payer
210
Loyer
571
L bononnièr nr. u l orion dri i-dou u our du moi d mi 20x2. L’nrri omili u ri ru. 2 mi 2 mi
3 mi
6 mi
8 mi 11 mi 13 mi
15 mi 15 mi 16 mi 18 mi
cèu n˚ 1 u monn d 1 500 $, lu tps (5 %) tvq (7,5 %), mi à l’ordr d Loion Komrord our r l lor mnul. a d mrndi z coolu l (ourniur n˚ 223), 3 000 $ lu tps (5 %) tvq (7,5 %). condiion d rèlmn : 2/10, n/30 ; numro d d l ur : c-2567, 2 mi. a d mrndi z suri nr. (ourniur n˚ 229), 7 600 $ lu tps (5 %) tvq (7,5 %). condiion d rèlmn : 2/10, n/30 ; numro d d l ur : 98, 2 mi. a d mrndi z crèm d l in. (ourniur n˚ 225), 5 600 $ lu tps (5 %) tvq (7,5 %). condiion d rèlmn : 2/10, n/30 ; numro d d l ur : cg-x2114, 5 mi. émiion du èu n˚ 2, u monn d 1 000 $, our l’uiiion u omn d ir d lmn u l’on roi dnir ndn ulu moi. émiion du èu n˚ 3 n rèlmn du old dû à coolu l. a d mrndi z br-o-li in. (ourniur n˚ 222), 7 100 $ lu tps (5 %) tvq (7,5 %). condiion d rèlmn : n/30 ; numro d d l ur : b5892, 12 mi. émiion du èu n˚ 4 n rèlmn du old dû à crèm d l in. prlèmn nir d’un omm d 4 500 $ our l lir imnul. cèu n˚ 5 mi lor d l’ d ourniur d uru d’un lur d 100 $ lu tps (5 %) tvq (7,5 %). cèu n˚ 6, u monn d 1 072,31 $, mi lor d l’ d mrndi. c monn omrnd l tps (5 %) l tvq (7,5 %).
8
336
Chapitre 8
19 i
ah hni hz L’ani lé (fni n˚ 221), 11 500 $ l tps (5 %) tvq (7,5 %). cniin ln : 2/10, n/30 ; né l f : 100455, 18 i. ah hni hz g--fi lé (fni n˚ 226), 8 400 $ l tps (5 %) tvq (7,5 %). cniin ln : 1/10, n/30 ; né l f : 95488, 20 i. ch n˚ 7, nn 423,28 $, éi l l’h hni. c nn n l tps (5 %) l tvq (7,5 %). ah hni hz cn é n. (fni n˚ 224), 6 500 $ l tps (5 %) tvq (7,5 %). cniin ln : 1/10, n/30 ; né l f : cs-118, 26 i. ch n˚ 8, nn 3 578,50 $, éi à l’ si n. ill 5 000 $ éhén n 90 j éi n ln l f 2 i. péln ni ’n 4 750 $ l li inl.
21 i
24 i 26 i
31 i 31 i
TrAVAIL à FAIrE
8
a) Enregistrez les opérations du mois de mai dans le journal des achats et le journal des décaissements. b) Indiquez la façon de reporter les sommes enregistrées dans les journaux auxiliaires en mettant le numéro des comptes ou une marque de pointage dans les colonnes appropriées. c) Établissez la balance des comptes fournisseurs au 31 mai et démontrez que le grand livre des fournisseurs est en équilibre avec le compte de contrôle correspondant.
SoluTioN du probLème type a) L ’nin éin n l jnl h l jnl éin éné à l in. b) L in l né n ini n l lnn ié jnx éné à l in. c) L’élin l ln fni
LA BONBONNIÈRE ENR. Balance des comptes fournisseurs au 31 mai 20X2 12 980,63 $ 8 014,13 7 336,88 9 481,50 37 813,14 $
L’Amanderie ltée Bar-o-lait inc. Cornets sucrés enr. Gat-o-fruit ltée
Fournisseurs Date
Libellé
Compte n˚ 220 F˚
Débit
Crédit
solde
56 098,89
56 098,89
20X2 31
mai
A1
31
”
D1
18 285,75
37 813,14
” ” ” ”
” ” ” ”
11 15 15 16
18 24 31 31
20X2 2 mai 8 ”
Da
20X2 2 mai 3 ” 6 ” 13 ” 19 ” 21 ” 26 ”
Da
6 7 8
Marchandises Marchandises Sucetterie enr. Salaires bimensuels
Chocoplus ltée Crème de glace inc. Salaires bimensuels Achat de fournitures
3 4
5
Location Komerford Achat de titres
Lbllé
1 2
No chèqu
Chocoplus ltée Sucetterie enr. Crème de glace inc. Bar-o-lait inc. L’Amanderie ltée Gat-o-fruit ltée Cornets sucrés enr.
Fournssurs
47,50 18,75
146,25 (120)
1 325,00 (460)
5,00
75,00
Cti à rcouvrr
2/10, n/30 2/10, n/30 2/10, n/30 n/30 2/10, n/30 1/10, n/30 1/10, n/30
Condons d règlmn
950,00 375,00
Achas
223 229 225 222 221 226 224
N d comp
o
C-2567 98 CG-X2114 B5892 100455 95488 CS-118
No ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ ✓ ✓
✓
230,35 (130)
74,81 29,53
7,88
118,13
Rti à rcouvrr
18 285,75 (220)
8 578,50
3 386,25 6 321,00
✓
✓ ✓
Fournssurs Monan ✓
Journal ds décassmns
Da 20X2 2 mai 2 ” 5 ” 12 ” 18 ” 20 ” 26 ”
Facur
Journal ds achas
a) L’enregistrement des opérations et b) les indications des reports
1 072,31 423,28 3 578,50 4 750,00 26 665,35 (100)
3 326,25 6 209,00 4 500,00 112,88
1 693,13 1 000,00
Cass
3 000,00 7 600,00 5 600,00 7 100,00 11 500,00 8 400,00 6 500,00 49 700,00 (460)
Achas 236,25 598,50 441,00 559,13 905,63 661,50 511,88 3 913,89 (130)
150,00 380,00 280,00 355,00 575,00 420,00 325,00 2 485,00 (120)
3 386,25 8 578,50 6 321,00 8 014,13 12 980,63 9 481,50 7 336,88 56 098,89 (220)
Fournssurs
Pag 1
172,00 (464)
60,00 112,00 100,00
138
210 570
Effets à payer Salaires
4 750,00 11 850,00 (X)
4 500,00
1 000,00
115
570
1 500,00
571
Salaires Fournitures de bureau
Loyer Placements à court terme
Dvrs escomps sur achas Nom du comp F o Déb
Rti à rcouvrr
Cti à rcouvrr
5 000,00 (X)
5 000,00
Créd
Pag 1
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
337
8
338
Chapitre 8
QuESTioNS de révision 1. qu’- u’u a l auxla ? qul aaa u u-ll l’ula ’u a l auxla?
6. dz xml ’a a ê a l ual al mêm l’ ul uaux auxla.
2. qull la x--l u m ôl l m ’u a l auxla ?
7. « Lu l m uu fu a l a l auxla uu, l al m u a l auxla uu al au l u m uu u a l al. » cmmz .
3. À ul mm l -l malm a : a) a l m a l auxla ? b) a l m u a l al ? 4. nmmz z bèm l ua aux uaux auxla. 5. qul aaa u u-ll l’ula uaux auxla ?
8
8. d ull aç u- ’au l’xau ahmu a l auxla ? 9. qu’- a « ual yu » ? da ull a u u-ll aaa ’u l ual ? 10. qul aaa u u-ll ’u yèm mabl ma ?
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6 • 7 • 8 • 9 • 10
Terminologie comptable v u l x m x mabl a ha : • cm ôl • jual • ga l auxla • jual al • jual aha • tam chau ua u (u ) à u m mabl. pu hau , à ul m mabl l u uz « auu » ’l à auu ’ ux. a) o y l au ma. b) c ual u a l ma mêm au. c) L m a u a l al. d) L aha à maha à la a ual. e) c u l’mbl m l al l al au l u m ôl u a l al. f) c yèm m à u mly u u u a ’a u a ahu la a l’au.
E2 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6 • 7 • 8 • 9 • 10
Vrai ou faux d hau ua a u aux. da a, z uu. a) L l u m ll cl uu al au al l m u a l auxla l. b) L yèm ’ma mabl ê aa aux b hau . c) L ual aha u u l a ’aha. d) tu l a la a hlu a l ual al l uaux auxla. e) L a a l ual al l’b ’u u’à la f hau m.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
339
dans un système comptale normatsé, l est possle ’aor une rétroacton mméate. g) Le journal synoptque tent leu à la os e journal général et e gran lre général. h) Le journal es entes regroupe toutes les opératons e ente eectuées à crét. i) Le journal général regroupe les opératons e même nature. j) L’enregstrement ’opératons smlares ans le journal général entraîne un traal consérale e report ans le gran lre général. f)
E3 4•5•6•7•8
E4 4
Le choix du journal approprié La pharmace Laouceur utlse un journal es entes, un journal es encassements, un journal es achats, un journal es écassements et un journal général. inquez le journal ans lequel l aut nscrre les opératons suantes : a) L’émsson ’une note e crét accorée à un clent qu a renoyé es marchanses éectueuses. b) La ente e marchanses à crét. c) L’achat à crét ’un ornateur. d) Le paement u sole û à un ournsseur aant l’epraton u éla ’escompte. e) La récepton ’une note e crét émse par un ournsseur. f) La ente e marchanses au comptant. g) L’achat à crét e ourntures e ureau. h) L’achat e marchanses à crét.
Le compte collectif Fournisseurs bonapr enr. est une entreprse e talle moyenne eplotant un gran magasn. Le 30 septemre 20x6, le compte collect fournsseurs aat un sole e 92 000 $. voc la lste es comptes ournsseurs à cette ate : BONAPRIX ENR. Liste des comptes fournisseurs au 30 septembre 20X6 11 625 $ 14 000 9 250 10 000 8 875 16 000 22 250 92 000 $
Aubainerie inc. Barguinerie ltée Créditel ltée Doublobaine enr. Excentrique ltée Reprise de faillite inc. G. Ceketuveux inc.
voc un résumé es opératons eectuées par bonapr enr. auprès e ses ournsseurs au cours u mos ’octore :
Nom des fournisseurs Aubainerie inc. Barguinerie ltée Doublobaine enr. Excentrique ltée Reprise de faillite inc. G. Ceketuveux inc.
Journal des achats (Page 46) 3 000 $ 3 875 θ 6 750 3 500 14 000
Journal des décaissements (Page 75)
θ$ 12 500 10 000 8 875 10 000 20 000
8
340
Chapitre 8
dtinz l ol u opt ouniu u 31 oto 20x6. rpotz l option pnt n l opt u gn li uilii ouniu t tliz l lit opt ouniu u 31 oto 20x6.
E5 5
8
L’enregistrement d’opérations dans le journal des ventes, compte non tenu de la TPS et de la TVQ alint Lfu n. t goit n pouit linti non tl. L joit nt l’ntpi ont tu u optnt. L’ntpi toutoi tu l option uint à it u ou u oi juillt 20x3 : 1 juillt vnt à it 200 $ hni (boulngi) à l outiqu Ly dpin n. conition èglnt : n... 6 juillt vnt à it 1 575 $ hni (chuti) u suph mto Lunti in. conition èglnt : 2/10, n/30. 9 juillt vnt à it 960 $ hni (épii) u pnnu auoin dlu n. conition èglnt : 2/10, n/30. 14 juillt vnt à it 250 $ hni (boulngi) à l outiqu Ly dpin n. conition èglnt : n... 19 juillt vnt à it 225 $ hni (chuti) à bouhi Lœu n. conition èglnt : n/30. 22 juillt vnt à it 1 670 $ hni u suph mto Lunti in. conition èglnt : 2/10, n/30. L til l tu lint o uit :
1 220 $ 275 175 1 670 $
Charcuterie Épicerie Boulangerie Total de la facture
25 juillt
vnt à it 3 250 $ hni (boulngi) à l outiqu Ly dpin n. conition èglnt : n... suppoz qu l niè tu nt à it i n juin pot l nuo a-1875. engitz option n l jounl nt (pg 65) t potz-l n l opt ppopi gn li, ont oii l ol u 30 juin : Grand livre général 3 400 $
130
Clients
501
Ventes – Boulangerie
469 750
502
Ventes – Charcuterie
152 560
503
Ventes – Épicerie
131
Aucoin Delarue enr.
510 $
132
Boucherie Lebœuf enr.
220
135
Lamy Depain enr.
915
138
Supermarché Métro Laurentides inc.
22 320 Grand livre auxiliaire des clients
1 755
Solde du compte Clients : 11 530 $
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
E6 6
341
L’enregistrement d’opérations dans le journal des encaissements, compte non tenu de la TPS et de la TVQ ramonag Lgan n. t un un nti offant i amonag miné t ’intion ’tintu imiqu. voii qulqu-un oéation fftué a l’nti au ou u moi ’août 20x6 : 3 août rétion ’un èqu 3 528 $ émi a pai ylé in. n èglmnt ’un fatu até u 24 uillt, éution fait ’un omt ai 72 $. 5 août rétion ’un omm 350 $ pun Latu n èglmnt ’un fatu até u 26 uillt. conition èglmnt : 2/10, n/30. 7 août si nu au omtant u 1 au 7 août : Ramonage de cheminées Inspection d’extincteurs chimiques Total
8 août 14 août
rétion ’un omm 750 $ duboi in. n èglmnt ’un fatu até u 30 uillt. conition èglmnt : 2/10, n/30. si nu au omtant u 8 au 14 août : Ramonage de cheminées Inspection d’extincteurs chimiques Total
20 août 21 août
31 août
31 août
2 650 $ 1 700 4 350 $
rétion ’un èqu 375 $ émi a hni hay n èglmnt ’un fatu até u 20 uillt. si nu au omtant u 15 au 21 août : Ramonage de cheminées Inspection d’extincteurs chimiques Total
25 août
1 750 $ 1 250 3 000 $
2 300 $ 2 100 4 400 $
rétion ’un èqu 550 $ t ’un billt 1 000 $ ééant an 3 moi jan sinitay n. n èglmnt atil on omt. emunt ’un omm 3 000 $ fftué auè ’un atiuli, paul paimnt, n éang ’un billt ééant an 6 moi t otant intéêt au tau annul 8 %. si nu au omtant u 22 au 31 août : Ramonage de cheminées Inspection d’extincteurs chimiques Total
4 300 $ 2 300 6 600 $
8
342
Chapitre 8
enrrz oron n l ournl nn ( 21) rorz-l n l o ror rn lr l’nrr, on o l ol u 31 ull : Grand livre général 100
Caisse
1 950 $
110
Clients
7 245
120
Effets à recevoir
1 500
220
Effets à payer
401
Ramonage de cheminées
402
Inspection d’extincteurs chimiques
405
Escomptes sur ventes
5 000 100 400 58 800 752 Grand livre auxiliaire des clients
8
750 $
112
Dubois inc.
113
Doris Dupuy
170
115
Henri Harvey
375
116
Jean Sinistray enr.
2 000
118
Papier recyclé inc.
3 600
119
Prudence Lavertue
350
Total de la colonne Caisse du journal des encaissements : 26 881 $
E7 7
L’enregistrement d’opérations dans le journal des achats, compte tenu de la TPS et de la TVQ L r Kl n. ol u r ru. vo l oron rl u rn ffu à r n rl 20x7 : 2 rl a à r 12 500 $ rn (mn) z br tol l. L n ur oronnn n on l. conon rèln : 2/10, n/30 ; nuro l fur : b-27634, 2 rl. 7 rl a à r 7 525 $, tps (5 %) tvq (7,5 %) n u, rn (bu) z hy dr n. conon rèln : 1/10, n/30 ; nuro l fur : 745543, 6 rl. 11 rl a à r 3 210 $ rn non l (ér) z iga du plu l. conon rèln : n/30 ; nuro l fur : a-59805, 11 rl. 16 rl a à r 17 300 $ rn (mn) z br tol l. L n ur oronnn n on l. conon rèln : 2/10, n/30 ; nuro l fur : b-27922, 15 rl. 19 rl a à r 4 675 $ rn (bu), tps (5 %) tvq (7,5 %) n u, z don jun n. conon rèln : 2/10, n/30 ; nuro l fur : dj-175, 18 rl. 27 rl a à r 19 050 $ rn z hnnur nr. (fournur n° 215). conon rèln : n.f.. L l l fur n° 16 ln o u : Produits pharmaceutiques non taxables Produits de beauté taxables Produits d’épicerie non taxables Total avant taxes TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total de la facture
14 500,00 $ 2 800,00 1 750,00 19 050,00 140,00 220,50 19 410,50 $
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
343
30 rl
ah à r 21 500 $ rhn (mn) hz br thol l. L n ur oronnn n on l. conon règln : 2/10, n/30 ; nuro l ur : b-28078, 29 rl. enrgrz oron n l journl h (g 36) rorz-l n l o ror grn lr, on o l ol u 31 r : Grand livre général 20 910 $
210
Fournisseurs
215
CTI à recouvrer
θ
220
RTI à recouvrer
401
Achats – Pharmacie
θ 650 210
402
Achats – Beauté
225 975
403
Achats – Épicerie
99 215
211
Bris Thol ltée
15 210 $
213
Don Juan inc.
2 525
216
Hépy Derm inc.
1 500
217
IGA Du Plateau ltée
1 675
Grand livre auxiliaire des fournisseurs
Montant total porté au crédit du compte Fournisseurs : 87 691,25 $
E8 8
L’enregistrement d’opérations dans le journal des décaissements, compte non tenu de la TPS et de la TVQ prr Lr nr. gro n r r. L’nrr règl ou o r hèqu. vo qulqu-un oron u r l’nrr u our u o r 20x3 : 2 r pn u loyr nul 575 $. 5 r pn ’un nnon ulr ru l jour ê n Le Soleil ’ln à 400 $. 7 r pn à pr Lfèh l ’un ur 10 250 $ u 29 oû. conon règln : 2/10, n/30. 8 r ah u on 415 $ rhn hz L blguur nr. 9 r éon ’un hèqu à l’orr cr g n. n règln u ol û à ournur. L ur 1 600 $ u 31 oû. conon règln : 1/10, n/30. 15 r prlèn r l nqu ’un o 4 000 $ our l lr nul o rn n l o loy. 16 r pn ’un nnon ulr ru l jour ê n Safarir ’ln à 600 $. 18 r ah u on 325 $ rhn hz L blguur nr. 22 r chèqu 150 $ à l’orr troon dor nr. lor l’h ournur uru. 24 r pn à u oll l ’un ur 3 900 $ u 15 r. conon règln : 1/10, n/30. 28 r pn à ino cn n. ’un ur 1 500 $ u 31 oû. conon règln : n/30. 30 r prlèn r l nqu ’un o 3 900 $ our l lr nul o rn n l o loy. 30 r éon ’un hèqu 515 $ à l’orr v n règln ’h ronnl u r l rorr. sn nr o n uon qu l rnr hèqu n oû 20x3 or l nuro 676, nrgrz oron n l journl n (g 33), on l olonn on nul o u : ah, pul, slr,
8
344
Chapitre 8
ouniu, ci, eom u h di (ébi éi). roz l monn oié n l om gn li, on oii l ol u 31 oû : Grand livre général 100
Caisse
29 010 $
210
Fournisseurs
20 700
315
Laarce – Retraits
510
Achats
515
Escomptes sur achats
4 650
520
Loyer
4 600
530
Publicité
8 500
540
Salaires
63 000
550
Fournitures de bureau utilisées
7 000 310 975
665
Grand livre auxiliaire des fournisseurs
8
212
Cartes piégées inc.
1 600 $
214
Feux ollets ltée
6 100
215
Ino Cent inc.
218
Pétards Lafèche ltée
2 750 10 250
Total de la colonne Caisse : 27 870 $
E9 3•4•5•6•7•8
E 10 2
Le report à partir des journaux auxiliaires L yèm ombl n ug hz pimoolo in. omn u jounu uilii un jounl génél. L 31 oob 20x8, l ol om olli clin ouniu éin imn 240 000 $ 72 000 $. au ou u moi nomb, l n ini n l jounl n on élé à 144 000 $. L h ngié n l jounl h on éé 84 000 $. À l fn u moi, l ol l olonn clin u jounl nimn 115 200 $, ni u l ol l olonn ouniu u jounl éimn 100 800 $. L 30 nomb 20x8, ull mniè u-il o l hi uin ? a) L ol 115 200 $. b) L hi n u moi. c) L hi h u moi. d) L ol 100 800 $.
La vente de marchandises, les rendus et rabais sur ventes et les escomptes sur ventes, compte tenu de la TPS et de la TVQ L blu uin éum ulu-un oéion n ’un bouiu éilié n l n êmn o, plin’ai n., u ou u moi juin. L bouiu élè u ou n l tps l tvq u u énmn n iguu u québ. Ventes à crédit Nom du client Tom Nadeau
Date 6 juin
Montant (avant taxes) 400 $
Rabais sur ventes Conditions de règlement
Date
Montant (avant taxes)
1/10, n/30
Date du recouvrement 15 juin
Beth Conroy
11 ”
1 000
2/10, n/30
12 juin
Valérie Balleux
14 ”
3 000
2/10, n/30
17 ”
100
50 $
20 ” 29 ”
Simon Toutant
21 ”
5 000
3/10, n/60
25 ”
500
30 ”
déminz l monn imn oué plin’ai n. hun lin z l éiu jounl li à hun oéion unu n juin.
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
E 11 2
E 12 4•5•6
La comptabilisation des achats, compte tenu de la TPS et de la TVQ c-- . u ju l l l u l. ell ul u yè ’ u. tu uj à l tps 5 % à l tvq 7,5 %. v l l u u u u u è u ’û 20x4 : 3 û a à z fuu . ’l à 5 500 $ . c ègl : 2/5, 1/10, /30. 7 û a à z ml . l 1 400 $ . c ègl : 1/10, /30. 8 û ru uu y û 50 $ à fuu ., lul ’y u . 9 û p u l û à fuu . 15 û p u l û à ml . egz l jul gl l’, u u’ll ul l bl u bu.
La découverte d’erreurs eluz ull ç u u u u ê u. a) au ’ l u u cl l jul , 9 180 $ l u l l 8 680 $. b) t u l l l cl v u jul 78 750 $, l u u u g l gl 78 570 $. c) o g l jul u à 910 $ u 190 $. d) L l l l cl u jul bl à 12 600 $, l cl 1 260 $.
problèmES de compréhension P1 5•7 30 minutes – facile
345
L’enregistrement d’opérations dans le journal des ventes, dans le journal des achats et dans le journal général Lb du . buu lu, ’yl . tu l u à , u l u à l « 2/10, /30 », l l bl l’ l u : Effets à recevoir
110
RTI à recouvrer
355
Clients
130
Ventes
500
Fournitures d’emballage
145
Rendus et rabais sur ventes
510
Équipements
210
Escomptes sur ventes
515
Fournisseurs
330
Achats
600
TPS à payer
340
Rendus et rabais sur achats
610
TVQ à payer
345
Escomptes sur achats
615
CTI à recouvrer
350
Publicité
650
v ulu-u u l lb u u u j 20x3. L ê lul, l . 2 j a 16 500 $ lu z mbul, u (uu ° 335). sul l tps 5 % ê ju. c ègl : 2/10, /30 ; u l u : 1109, 2 j.
8
346
Chapitre 8
3 ir
4 ir
5 ir
ah 14 500 $, tps (5 %) u, ’yloéi hz al lé (ouriur ° 331). coiio règl : 1/10, /30 ; uéro l ur : a-55789, 2 ir. ah 1 300 $, tps (5 %) tvq (7,5 %) u, ri ié à l hz fouriou i. (ouriur ° 333). coiio règl : 2/10, /30 ; uéro l ur : f-415, 4 ir. v rhi à Ly brir i. (li ° 136). L éil l ur ° 1 li o ui : Volumes Encyclopédies Papeterie TPS à payer TVQ à payer Total de la facture
6 ir
8
7 ir
11 ir
fur ° 2 ’u o 1 575 $ éi lor l olu à jy Lhu r. (li ° 135). L tps 5 % ilu. no réi ° 138 ’u o 157,50 $ ou moul, éiur our olu rouré à ouriur. L tps 5 % ilu. v rhi à biliohèu uiil eill (li ° 132). L éil l ur ° 3 li o ui : Volumes Encyclopédies TPS à payer Total de la facture
12 ir
13 ir
13 ir
15 ir
3 500,00 $ 11 500,00 750,00 15 750,00 $
Liriri duoir i. u ill éhé 90 our éhg . L ill or iérê u ux ul 7 %. ah à réi 750 $, tps (5 %) tvq (7,5 %) u, ouriur ’llg hz pli i. (ouriur ° 138). coiio règl : /30 ; uéro l ur : 10-155, 11 ir. ah 18 000 $ olu hz moul, éiur (ouriur ° 335). sul l tps 5 % oi êr oué. coiio règl : 2/10, /30 ; uéro l ur : 1185, 12 ir. ah 15 000 $ ’yloéi hz al lé (ouriur ° 331). sul l tps 5 % oi êr oué. coiio règl : 1/10, /30 ; uéro l ur : a-55896, 13 ir. v rhi à Lir our i. (li ° 137). L éil l ur ° 4 li o ui : Volumes Encyclopédies TPS à payer Total de la facture
16 ir
4 850,00 $ 1 000,00 150,00 300,00 11,81 6 311,81 $
5 500,00 $ 3 000,00 425,00 8 925,00 $
v rhi à Ly brir i. (li ° 136). L éil l ur ° 5 li o ui : Volumes Papeterie TPS à payer TVQ à payer Total de la facture
4 450,00 $ 50,00 225,00 3,94 4 728,94 $
Les jounaux auxiliaies et le taitement de l’infomation comptable
17 jaier 21 jaier 23 jaier
noe de rédi ° 1 d’u oa de 262,50 $, tps ilue, éie à l’ordre de Lire ouer i. our de olue reouré ar e lie. faure ° 6 éie lor de la ee d’ue eyloédie de 2 500 $ à paul Ladry (lie ° 139). La tps ’e a ilue. vee de aradie à hérudy i. (lie ° 134). Le déail de la aure ° 7 e lie oe ui : Volumes Encyclopédies Papeterie TPS à payer TVQ à payer Total de la facture
30 jaier
2 050,00 $ 900,00 50,00 150,00 3,94 3 153,94 $
vee de aradie à Lire ouer i. (lie ° 137). Le déail de la aure ° 8 e lie oe ui : Volumes Encyclopédies TPS à payer Total de la facture
4 000,00 $ 2 500,00 325,00 6 825,00 $
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez ces opérations dans les journaux appropriés. b) Calculez les totaux de chaque colonne du journal des ventes et du journal des achats afn de vous assurer que le total des débits est égal au total des crédits. Total de la colonne Clients du journal des ventes : 49 894,69 $
P2 5•6 40 minutes – facile
347
L’enregistrement d’opérations dans le journal des ventes, dans le journal des encaissements et dans le journal général Loio aillaire i. e u groie éialié da la ee de aooig, de eiure e d’aeoire de oiure. toue le ee à rédi ore la eio « 2/10, /30 » e le la oable de l’ererie ored oae le oe uia : Caisse Clients Effets à recevoir Effets à payer Fournisseurs TPS à payer TVQ à payer CTI à recouvrer
100 120 135 210 220 230 235 240
RTI à recouvrer
245
Carl Lair – Apports
305
Ventes – Shampooings Ventes – Teintures Ventes – Accessoires Rendus et rabais sur ventes Escomptes sur ventes Rendus et rabais sur achats
510 515 520 525 530 625
voii uelue-ue de oéraio eeuée ar l’ererie au our du reier oi d’exloiaio. Le ee e le aa o ou aujei à la tps e à la tvq. 1er ar mie de od iiiale du roriéaire de 10 000 $. 2 ar vee à rédi de 950 $ de aradie à coiure exerik er. (lie ° 122). Le déail de la aure ° 1 e lie oe ui : Shampooings Teintures Accessoires
295 $ 580 75
8
348
Chapitre 8
6 a
vnt à édit d 1 225 $ d ahandi à salon ell & Lui in. (lint n° 128). L détail d la atu n° 2 lint o uit : Shampooings Teintures Accessoires
8 a 9 a
rabai d 25 $, tax n u, aodé au salon ell & Lui in. ou un lég déaut d abiation délé dan un aoi éltiqu. vnt à édit d 250 $ d ahandi à salon unioi in. (lint n° 129). L détail d la atu n° 3 lint o uit : Shampooings Teintures
12 a 14 a
8
15 a
18 a
25 a
185 $ 600 95
rabai d 35 $, tax n u, aodé à coiu xntik n. ou un tintu d’un oulu to atifill. vnt à édit d 475 $ d ahandi à salon unioi in. (lint n° 129). L détail d la atu n° 6 lint o uit : Shampooings Teintures Accessoires
29 a
275 $ 1 225 500
paint çu d salon unioi in. n èglnt d on ot. vnt à édit d 880 $ d ahandi à coiu xntik n. (lint n° 122). L détail d la atu n° 5 lint o uit : Shampooings Teintures Accessoires
24 a
525 $ 2 505 570
paint çu d salon ell & Lui in. n èglnt d on ot. mahandi noyé à un ouniu ont un bount d 395,06 $, tout tax inlu. vnt à édit d 2 000 $ d ahandi à ciaux agiqu n. (lint n° 121). L détail d la atu n° 4 lint o uit : Shampooings Teintures Accessoires
19 a 22 a
50 $ 200
paint çu d coiu xntik n. n èglnt d on ot. eunt d 1 000 $ tué à la banqu n éhang d’un billt éhéant dan 1 an t otant intéêt au taux d 8 %. vnt au otant tué du 1 au 15 a : Shampooings Teintures Accessoires
16 a 17 a
175 $ 860 190
100 $ 350 25
rétion d’un hèqu d 1 000 $ d ciaux agiqu n. n èglnt atil d on ot.
Les jounaux auxiliaies et le taitement de l’infomation comptable
31 r
349
vee u effeuée u 16 u 31 r : Shampooings Teintures Accessoires
675 $ 3 825 1 030
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez ces opérations dans les journaux appropriés. b) Reportez les montants dans les comptes appropriés du grand livre général et du grand livre auxiliaire des clients. c) Dressez la liste des comptes clients au 31 mars 20X2. Total : 2 747,45 $
P3 7•8 40 minutes – facile
L’enregistrement d’opérations dans le journal des achats, dans le journal des décaissements et dans le journal général L uiue seuelle er. ilie e u ri ru. vii le éri e r 20x1 r ur le e rie e le iee e furieur, ii u’u eri re ’ure éri (uf iii rire, u le iee fi r èue). o i eir e e e lru’elle lile. 1er r piee u lyer euel e 495 $, tps e tvq e u. 2 r a à réi e 7 750 $, tps e tvq e u, e rie (suêee) ez dy Zilly i. (furieur ° 214). cii e règlee : 2/10, /30 ; uér e e e l fure : h-432, 1er r. 3 r piee à b pyr lée ’ue fure e 1 600 $, tps e tvq e u, ée u 25 férier. cii e règlee : 1/10, /30. 4 r a à réi e 1 200 $, tps e tvq e u, e rie (vêee) ez affry hlle i. (furieur ° 211). cii e règlee : 2/10, /30 ; uér e e e l fure : a1987, 3 r. 5 r ne e réi ° 75 e 250 $, tps e tvq e u, reçue e dy Zilly i. ur e l rie légèree egée lr e l liri. 8 r piee ’ue e uliiire rue le Journal de Montréal e ’éle à 450 $, tps e tvq e u. 11 r piee u le û à dy Zilly i. 12 r a u e 395,06 $ e êee, tps e tvq ilue. 13 r piee u le û à affry hlle i. 15 r prélèee r l ue ’ue e e 5 000 $ ur le lire ieuel éé ireee le e e elyé. 22 r a à réi e 1 000 $, tps e tvq e u, e rie (aeire) ez bre tel er. (furieur ° 213). cii e règlee : 2/10, /30 ; uér e e e l fure : b-2952, 22 r. 24 r a à réi e 6 500 $, tps e tvq e u, e rie (vêee) ez d ju i. (furieur ° 215). cii e règlee : 2/10, /30 ; uér e e e l fure : dj-195, 18 r. 26 r a à réi e 1 750 $, tps e tvq e u, e rie ez melle prue er. (furieur ° 218). cii e règlee : 2/10, /30. Le éil e l fure ° 16 e lie e ui : Sous-vêtements Accessoires
1 500 $ 250
8
350
Chapitre 8
30 m 30 m
31 m 31 m
piemen u ole û à don jun in. a à éi e 3 950 $, tps e tvq en u, e mnie (souêemen) ez dy Zbilly in. coniion e èglemen : 2/10, n/30 ; numéo e e e l fue : h-499, 29 m. pélèemen l bnue ’une omme e 5 200 $ ou le lie bimenuel éoé ieemen n le ome e emloyé. rei en gen e 750 $ effeué l oiéie.
TrAVAIL à FAIrE a) En supposant que le dernier chèque émis en février 20X1 porte le numéro 726, enregistrez ces opérations dans le journal des achats (page 57), le journal des décaissements (page 91) et le journal général (page 11). b) Reportez les montants appropriés dans les comptes des grands livres, dont voici les soldes au 28 février 20X1 : Grand livre général
8
41 220,00 $
100
Caisse
210
Fournisseurs
225
CTI à recouvrer
18 414,00
235
RTI à recouvrer
29 002,05
320
Sonia Piché – Retraits
501
Achats – Sous-vêtements
125 900,00
502
Achats – Vêtements
222 875,00
503
Achats – Accessoires
18 115,00
1 806,00
3 500,00
510
Rendus et rabais sur achats
515
Escomptes sur achats
725,00
520
Loyer
530
Publicité
1 125,00
540
Salaires
19 500,00
3 505,00 990,00
Grand livre auxiliaire des fournisseurs 212
Bo Paytar ltée
1 806,00
c) Dressez la balance des comptes fournisseurs au 31 mars 20X1. Total : 7 562,62 $
P4 6•8 35 minutes – moyen
L’enregistrement d’opérations dans le journal des encaissements, dans le journal des décaissements et dans le journal général cuk helleik in. e une nouelle eneie éiliée n l fbiion, le éuinge e l’eneien e ubine à gz. Le ene e le on ou uei à l tps e à l tvq. Le ln omble e l’eneie omen nommen le ome uin : Caisse
100
Produits – Fabrication
410
Effets à recevoir
110
Produits – Réusinage
420
Clients
120
Produits – Entretien
430
Terrains
150
Rendus et rabais sur ventes
450
Équipements
160
Escomptes sur ventes
460
Matériel de bureau
170
Achats de pièces – Fabrication
510
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
Camions
180
Achats de pièces – Réusinage
351
520
Effets à payer
210
Achats de pièces – Entretien
530
Fournisseurs
220
Rendus et rabais sur achats
550
TPS à payer
230
Escomptes sur achats
560
TVQ à payer
235
Loyer
610
CTI à recouvrer
240
Salaires
620
RTI à recouvrer
245
Publicité
630
Emprunt hypothécaire
250
Frais de livraison
640
Chuck Hellectrik – Apports
310
Intérêts sur la dette à long terme
675
Chuck Hellectrik – Retraits
315
Sommaire des résultats
900
vo ulu-u d oéo ué l’ u mo d m 20x8 : 1 m cuk hllk déo l omm d 50 000 $ d u om ou u om d l’. il o églm d éum d’u lu d 35 000 $ à d m d od l. 1 m négoo oo d’u mu yoé d 60 000 $ moul m mul d 1 000 $ l lu l éê u u ul d 6 %. 2 m cèu ° 1 ém à l’od d rk . ou l’ d’éum d l’od d 75 000 $, tps tvq u. 2 m cèu ° 2 ém à l’od d Louou . ou y l loy mul d 1 000 $, tps tvq u. 2 m a à éd d 5 000 $, tps tvq u, d è d g m à u z pè éué . (ouu ° 227). codo d èglm : 2/10, /30 ; uméo d d l u : 1767, 1 m. 3 m s d’ d’u u yé om u l ’él à 225 $, tps tvq u. 5 m cèu ° 3, u mo d 2 088,19 $, tps tvq lu, ém à l’od d buuk lé ou l’ d mél d uu. 7 m cèu ° 4, u mo d 620,81 $, tps tvq lu, ém lo d l’ d è d’. 8 m a à éd d 25 000 $, tps tvq u, d è d o z v-o-gz . (ouu ° 229). codo d èglm : 2/10, /30 ; uméo d d l u : v89351, 7 m. 9 m cèu ° 5 ém à l’od d pè éué . èglm d l u du 1 m. 12 m r d 500 $, tps tvq u, ou d v-o-gz . 13 m cèu ° 6, u mo d 592,59 $, tps tvq lu, ém à l’od du joul La Presse ou l ulo, l jou mêm, d’u o ul. 15 m réo d’u èu d 22 000 $, lu, lo d l lo d’u u u (fo). 16 m cèu ° 7, u mo d 250 $, lu, ém à l’od d to lé ou l lo ué l ll. 17 m réo d’u èu d’hydo-ell èglm d’u u d 15 000 $, tps tvq u, dé du 8 m. codo d èglm : 2/10, /30. 18 m cèu ° 8 ém à l’od d v-o-gz . èglm d l u du 7 m. 19 m cèu ° 9, u mo d 7 500 $, tps tvq u, ém à l’od d’auomol Lmy . lo d l’ d’u mo d’oo. 20 m réo d’u èu d l mulé d sook èglm d’u u d 20 000 $, tps tvq u, dé du 11 m. codo d èglm : 2/10, /30.
8
352
Chapitre 8
21 i
22 i 29 i 30 i
31 i
ah à éi 15 000 $, tps tvq n u, iè iion hz v-o-gz in. (ouniu n° 229). coniion ègln : 2/10, n/30 ; nuéo l u : v89399, 19 i. chèu n° 10, u onn 1 500 $ éi à l’o mc ou égl h onnl ué l oiéi. chèu n° 11 éi à l’o v-o-gz in. n ègln l u u 19 i. ah non l ’un in ’un lu 25 000 $, oynnn l’éiion u hèu n° 12, u onn 20 000 $, l ignu ’un ill éhén n 1 n ou fnn l ol. pélèn l nu u i n u l’hyohèu ’éln à 1 300 $.
TrAVAIL à FAIrE Inscrivez ces opérations dans le journal des encaissements, dans le journal des décaissements et dans le journal général. Additionnez les sommes inscrites dans le journal des encaissements et dans le journal des décaissements et assurez-vous que ces journaux sont en équilibre. Indiquez de quelle façon on effectuerait le travail de report en inscrivant le numéro des comptes dans les journaux et en inscrivant un crochet (√) aux endroits appropriés.
8
Total de la colonne Caisse du journal des encaissements : 171 060,22 $
P5 6•8 35 minutes – facile
L’enregistrement d’opérations dans le journal des encaissements et dans le journal des décaissements dnik n. uili un jounl nin un jounl éin. voii l né l oi on u oi ’il 20x4 : 1 il pin u loy nul ’éln à 650 $, tps tvq n u. 2 il vn hni u on 6 207 $, tps tvq n u. 2 il pin i no li à l’h hni (ab oin ’éiion) ué hz Wwow in. ’un o 473 $, tps tvq n u. 3 il ah hni u on olin 7 114 $, tps tvq n u. 3 il règln l u 3 047,63 $, inlu, pionu lé, oin un o i 1 %. 4 il ah oili u i 5 120 $, inlu, oynnn un n on 1 120 $ l’éiion ’un ill ou fnn l ol. 5 il so 960 $ ill 2 880 $ çu bll in. n ègln ’un u 3 840 $ ou hni non l. 6 il règln l u 5 079,38 $, inlu, dunn Lign, oin un o i 2 %. 9 il pin ’un ill 9 600 $ éhén ujou’hui lu inéê ouu 288 $. 12 il ao uléni l oiéi, dnik Li, ’éln à 32 000 $. 18 il ah hni u on olin 4 640 $, tps tvq n u. 19 il pin u o ’n l’uooil onnll dnik ou un onn 176 $, inlu. 20 il enin 2 217,50 $, o nu ’un o 40 $, n ègln ol hni nu à cnillon lé. 23 il règln l u 5 869,50 $, inlu, mn, oin un o i 2 %. 23 il pin oiion nu olin 2 528 $. L oiion n on l. 30 il so çu chon u n. n ègln ’un u 6 208,13 $, inlu, oin un o i 2 %. 30 il pin li u oi ’éln à 9 000 $.
Les jounaux auxiliaies et le taitement de l’infomation comptable
353
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez ces opérations dans le journal des encaissements et le journal des décaissements. b) Calculez les totaux de chacune des colonnes de ces journaux, tirez un double trait sous ces totaux et démontrez que le total des débits est égal au total des crédits. Total de la colonne Caisse du journal des encaissements : 48 281,78 $
P6 6•8 35 minutes – facile
L’enregistrement d’opérations dans le journal des encaissements et dans le journal des décaissements, compte non tenu de la TPS et de la TVQ suelti en. utilie un jounl de encieent et un jounl de dcieent. voici le ente et le otie de ond du oi de etebe 20x6 : 1e etebe pieent du loye enuel de 1 750 $. 1e etebe acht de chndie u cotnt ’lent à 6 848 $. 1e etebe pieent de l ctue de 2 600 $ eçu de suieu lte, oin un ecote de cie de 1 %. 3 etebe vente de chndie u cotnt de 5 504 $. 3 etebe rcetion et ieent d’une ctue de 326 $ ou de i de tnot ent u chndie chete en oût 20x6. 4 etebe acht de obilie u i de 4 000 $, oyennnt un eeent cotnt de 1 000 $ et un billet ou fnnce le olde. 5 etebe soe de 1 440 $ et billet de 5 000 $ eçu de minu en. en ègleent de cnce. 6 etebe pieent de l ctue eçu de mi inc. et ’lent à 4 500 $, oin un ecote de cie de 2 %. 7 etebe pieent d’un billet de 2 000 $ chnt ujoud’hui et de intêt de 150 $ ’y otnt. 10 etebe vente u cotnt u i de 9 000 $ d’un tein ynt coût 10 250 $. 10 etebe aot ulentie de 10 000 $ ineti en gent dn l’enteie le oitie, s Lfte. 12 etebe vente de chndie u cotnt u ontnt de 4 243 $. 15 etebe plceent à cout tee en obligtion d’étt totlint 6 400 $. 18 etebe acht de chndie u cotnt totlint 4 640 $. 19 etebe veeent de 500 $ à tite d’cote u le olde dû s Lfte u on oe cote vi. 20 etebe soe de 2 450 $ eçue de miu lte en ègleent d’une ctue, dduction ite d’un ecote de cie de 2 %. 21 etebe règleent de l ctue eçu de pouiche en. totlint 5 500 $, oin un ecote de cie de 2 %. 24 etebe pieent de coiion due u eentnt ’lent à 3 500 $. 30 etebe soe eçue de pluii inc. en ègleent d’une ctue de 6 000 $, oin un ecote de cie de 2 %. 30 etebe pieent de lie du oi u ontnt de 8 500 $.
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez ces opérations dans le journal des encaissements et le journal des décaissements sans tenir compte des taxes. b) Calculez les totaux de chacune des colonnes de ces journaux et tirez un double trait sous ces totaux. Total de la colonne Caisse du journal des encaissements : 38 517 $
8
354
Chapitre 8
P7 5•6•7•8 45 minutes – difcile
8
L’utilisation des journaux auxiliaires et du journal général, compte non tenu de la TPS et de la TVQ piie Le e. mmeé elii le 1e mi 20x4. L’eeie e idéée mme u « ei fuieu » ; ’e uqui elle e ie me de e. Le l mle de l’eeie med le me ui : Caisse
100
Ventes
500
Clients
150
Rendus et rabais sur ventes
520
Assurances payées d’avance
190
Escomptes sur ventes
540
Terrain
200
Achats
600
Immeuble
210
Rendus et rabais sur achats
620
Effets à payer
300
Escomptes sur achats
640
Fournisseurs
320
Transports sur achats
660
Emprunt hypothécaire
360
Salaires
720
Daniel Larose – Capital
400
Intérêts sur la dette à long terme
830
vii le éi effeuée u mi de mi 20x4 piie Le e. : 1e mi a de 81 000 $ déé le iéie d u me e que ue u m de l’eeie. e 1 mi a d’u ei e d’u immeule u i de 100 000 $, mye u eeme m de 40 000 $ e u emu yéie de 60 000 $. o eime que le ei ue leu de 45 000 $. Le èque ° 1 e émi à l’de de rym. L’emu yéie e emule e 60 eeme meuel égu e il, lu le iéê lulé u u uel de 6 %. 7 mi a à édi de 12 000 $ de mdie ez piie e i. (fuieu ° 325). cdii de ègleme : 2/10, /30 ; umé e de de l fue : ps4689, 7 mi. Le ii u i u. 7 mi vee de mdie à ty sle (lie ° 152) li 6 800 $. cdii de ègleme : 2/10, /60 ; umé de l fue : 1. 9 mi veeme de 220 $ u quie le û d’u d’ue iedie d’ue duée de 12 mi. Le èque ° 2 e émi à l’de d’aueu i. 10 mi cèque ° 3 émi à l’de de t Lyi i. e ègleme de fi de ffée u mdie eée le 7 mi e ’éle à 177 $. 11 mi vee de 8 800 $ de mdie à heiee Llee (lie ° 155). cdii de ègleme : 2/10, /60 ; umé de l fue : 2. 14 mi a de mdie u m d’ue leu de 2 556 $. Le èque ° 4 e émi à l’de de belle piie i. 15 mi smme eçue de ty sle e ègleme mle de me. 15 mi cèque ° 5 émi e ègleme du lde dû à piie e i. 15 mi pélèeme l que de lie imeuel li 3 450 $. 16 mi ne de édi ° 1 de 800 $ dée à heiee Llee u de mdie euée ee liee. 18 mi a à édi de 6 500 $ de mdie ez aeie hdy i. (fuieu ° 324). cdii de ègleme : 2/10, /30 ; umé e de de l fue : 425055, 17 mi. 21 mi ne de édi de 200 $ eçue d’aeie hdy i. e i de mdie défeueue eçue le 18 mi. 21 mi smme eçue de heiee Llee e ègleme mle de me. 23 mi a à édi de 6 500 $ de mdie ez piie e i. cdii de ègleme : 2/10, /30 ; umé e de de l fue : ps4766, 22 mi. 27 mi cèque ° 6 émi e ègleme du lde dû à aeie hdy i. 28 mi vee de mdie u m ’éle à 1 250 $. 28 mi smme de 15 400 $ emuée à l que, mye u ille. 30 mi a de mdie li 1 656 $. Le èque ° 7 e émi à l’de de hee K lée.
Les jounaux auxiliaies et le taitement de l’infomation comptable
31 31 31
355
pélèee l que e le euel ’éle à 3 500 $. vee e 4 950 $ e e à pel seo (le ° 158). coo e èlee : 2/10, /60 ; uéo e l ue : 3. pélèee l que u ee eee yoée e 1 300 $.
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez les opérations du mois de mai dans les journaux appropriés sans tenir compte des taxes. b) Calculez les totaux de chacune des colonnes de ces journaux et tirez un double trait sous ces totaux. Total de la colonne Caisse du journal des décaissements : 70 793 $ c) Indiquez de quelle façon on effectuerait le travail de report en inscrivant le numéro des comptes dans les journaux et en inscrivant un crochet (√) aux endroits appropriés.
P8 5•6•7•8 50 minutes – difcile
8
L’utilisation des journaux auxiliaires et du journal général Le l ole e meule feee e. oe le oe u : Caisse
100
Escomptes sur ventes
440
Clients
120
Achats
500
Assurances payées d’avance
150
Rendus et rabais sur achats
520
Fournisseurs
220
Escomptes sur achats
540
TPS à payer
230
Transports sur achats
560
TVQ à payer
235
Salaires
710
CTI à recouvrer
240
Publicité
720
RTI à recouvrer
245
Loyer
730
Ventes
400
Électricité
740
Rendus et rabais sur ventes
420
Entretien et réparations
750
vo le oéo eeuée l’eee u o ’ooe 20x1. ajouez le e loqu’elle o lle. 1e ooe cèque ° 457, u o e 1 350 $, é à l’oe e Loo telle ou le loye u o. 2 ooe a à é e 5 050 $ e e ez pul dwo e. (oueu ° 225). L ue ° d-39731 e ée u 2 ooe e oe le eo « 2/10, /30 » e « fab o ’eéo ». 3 ooe réeo e l ue e o e e eçue le 2 ooe ol 325 $. cee ue eçue e to reul e. (oueu ° 228) e ée u 2 ooe e oe l eo « /10 ». 4 ooe vee e 900 $ e e à hélèe gee e. (lee ° 124). L ue ° 4828 oe le eo « 2/10, /30 » e « fab o ’eéo ». 5 ooe réeo ’ue ue e 475 $ e cigb ro ou l ouo e ee ule. L ue ° 183 e ue le 25 ooe. 6 ooe noe e é ° c-209 e 250 $ eçue e pul dwo e. ou e e eouée à e oueu. 7 ooe cèque ° 458, u o e 730 $, é à l’oe e Le ue Lue . ou ue ole ’ue e ueu u 1e ooe 20x1 u 30 eee 20x3. seule l tps e 9 % o eoule o êe jouée. il ’ u u lle à e ye ’ue. 8 ooe vee e 1 260 $ e e à hey Loe . (le ° 126). L ue ° 4829 oe le eo « 2/10, /30 » e « fab o ’eéo ».
356
Chapitre 8
9 ooe
10 ooe
11 ooe 12 ooe 13 ooe 14 ooe 15 ooe 15 ooe 16 ooe 17 ooe
8
18 ooe 19 ooe 20 ooe 21 ooe 22 ooe 23 ooe 24 ooe 25 ooe 26 ooe
26 ooe 28 ooe 31 ooe 31 ooe
a à é e 2 775 $ e me ez pul dwo e. L ue ° d-40157 e ée u 6 ooe e oe le meo « 2/10, /30 » e « fab o ’exéo ». réeo e l ue e o e me eçue le 9 ooe ol 275 $. cee ue eçue e to reul e. e ée u 9 ooe e oe l meo « /10 ». noe e é ° 65 e 60 $ éme à l’oe e hey Lmoe . cèue ° 459 ém à l’oe e pul dwo e. e èleme e l ue u 2 ooe. cèue ° 460 ém à l’oe e to reul e. e èleme u ole û à e oueu. peme eçu e hélèe gee e. e èleme omle e o ome. vee u om e 14 025 $ eeuée u 1e u 15 ooe. pélèeme l ue e le meuel ’éle à 2 250 $. cèue ° 461, u mo e 175 $, ém à l’oe ’hyo-quée u éeo e l ue ’éleé u mo e eeme. cèue ° 462, u mo e 1 500 $, ém à l’oe e pul dwo e. e èleme el u ole û à e oueu. peme eçu e hey Lmoe e èleme omle e o ome. vee e 550 $ e me à glo . (le ° 125). L ue ° 4830 oe le meo « 2/10, /30 » e « fab o ’exéo ». noe e é e 50 $ eçue e cigb ro ou e mee o l uo ’é ee. vee e 1 250 $ e me à hey Lmoe . L ue ° 4831 oe le meo « 2/10, /30 » e « fab o ’exéo ». cèue ° 463, u mo e 225 $, ém à l’oe e boll e. ou e ux ’eee. vee e 750 $ e me à hélèe gee e. L ue ° 4832 oe le meo « 2/10, /30 » e « fab o ’exéo ». peme eçu e glo . e èleme omle e o ome. cèue ° 464 ém à l’oe e cigb ro e èleme omle u ole û à e oueu. a à é e 4 000 $ e me ez sell gl . (oueu ° 227). L ue ° v-19956 e ée u 24 ooe e oe le meo « 2/10, /30 » e « fab o ’exéo ». cèue ° 465, u mo e 350 $ ém, à l’oe e puoleu lée ou le o e me eée ez sell gl . cèue ° 466 ém à l’oe e pul dwo e. e èleme omle u ole û à e oueu. pélèeme l ue e le meuel ol 2 300 $. vee u om e 15 325 $ eeuée u 16 u 31 ooe.
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez les opérations du mois d’octobre dans le journal des ventes (page 28), le journal des achats (page 35), le journal des encaissements (page 41), le journal des décaissements (page 49) et le journal général (page 8). Notez que le journal des achats comprend une colonne Transports sur achats. b) Reportez les données inscrites dans les divers journaux dans les comptes collectifs Clients et Fournisseurs du grand livre général et dans les comptes appropriés des grands livres auxiliaires. c) Dressez la liste des comptes clients et la liste des comptes fournisseurs au 31 octobre 20X1. Total de la liste des comptes clients : 2 257,50 $ Total de la liste des comptes fournisseurs : 4 515,00 $
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
P9 5•6•7•8 60 minutes – difcile
357
L’utilisation des journaux auxiliaires et du journal général9 meu Loe, eéé o o, ée e foe oe eee élée l ee, l éo e l’eee ’éuee yulue. L’eee e uee à l tps e à l tvq. meu éo ole e u u e l oé u l ole u oe oe le oe u : Caisse
100
Vente d’équipements
410
Effets à recevoir
110
Réparation d’équipements
420
Clients
120
Entretien d’équipements
430
Terrains
150
Rendus et rabais sur ventes
450
Matériel d’entretien
160
Escomptes sur ventes
460
Matériel de bureau
170
Achats d’équipements
510
Camions
180
Achats de pièces – Réparation
520
Effets à payer
210
Achats de pièces – Entretien
530
Fournisseurs
220
Rendus et rabais sur achats
550
TPS à payer
230
Escomptes sur achats
560
TVQ à payer
235
Transports sur achats
570
CTI à recouvrer
240
Loyer
610
RTI à recouvrer
245
Publicité
630
Emprunt hypothécaire
250
Essence et entretien du camion
640
Mathieu Lassonde – Apports
310
Intérêts sur la dette à long terme
675
Mathieu Lassonde – Retraits
315
vo uelue-ue e oéo effeuée u o e 20x2 : 1e meu Loe éoe l oe e 45 000 $ u oe e oue u o e l’eee, hyulue Loe e. il oe églee u éel ’eee ’ue leu e 15 000 $ à e e e e fo le. 1e négoo e oeo ’u eu yoée e 50 000 $ eoule eee euel e 1 000 $ e l lu le éê u u uel e 6 %. 2 cèue ° 1, u o e 65 000 $, lu tps e tvq, é à l’oe e rk . ou l’ e éel ’eee. 2 cèue ° 2 é à l’oe e Louou . ou ye le loye euel e 1 500 $, lu tps e tvq. 2 a à é e èe e éo ez pèe éuée . (foueu ° 227) ol 4 500 $, lu tps e tvq. coo e èglee : 2/10, /30 ; uéo e e e l fue : 1767, 1e . 3 see ’eee ’u o yulue yé u o u le ’éle à 225 $, lu tps e tvq. 3 a à é ’éuee eé à l ee ez pl e. (foueu ° 226). L fue ° 315 ’u o e 42 900 $, lu tps e tvq, oe l eo « 2/10, /30 ». 4 vee à é ’u éuee yulue à jéôe duo (le ° 124). L fue ° 1 ’u o e 16 200 $, lu tps e tvq, oe l eo « 2/10, /30 ». 5 cèue ° 3, u o e 975 $, lu tps e tvq, é à l’oe e bueuek lée ou égle l’ e éel e ueu. 6 r e 100 $, lu tps e tvq, oe pl e. 7 cèue ° 4, u o e 550 $, lu tps e tvq, é lo e l’ e èe ’eee. 8 a à é e 25 000 $, lu tps e tvq, e èe e éo ez v-o-gz . (foueu ° 229). coo e èglee : 2/10, /30 ; uéo e e e l fue : v89351, 7 . 9. ce olèe e ue eo lu olèe u olèe P4.
8
358
Chapitre 8
8 i 9 i 9 i 10 i 11 i 11 i
12 i 13 i 14 i 15 i 16 i
8 17 i 18 i 19 i 20 i 21 i
22 i 23 i 24 i
26 i 28 i 29 i 30 i
31 i
vn à éi ’un éuin yuliu à hyo-enill (lin n° 123). L u n° 2 ’un onn 15 000 $, lu tps tvq, o l nion « 2/10, n/30 ». cèu n° 5 éi n èln u ol û à piè éuiné in. si éion ’un éuin yuliu yé 750 $ on un lin, lu tps tvq. vn à éi ’un éuin yuliu à ji piui (lin n° 127). L u n° 3 ’un onn 6 500 $, lu tps tvq, o l nion « 2/10, n/30 ». rbi 500 $, lu tps tvq, obnu v-o-z in. vn à éi ’un éuin yuliu à l’éol oni L méno (lin n° 122). L u n° 4 ’un onn 18 000 $, lu tps tvq, o l nion « 2/10, n/30 ». cèu n° 6 éi n èln u ol û à pln n. cèu n° 7, u onn 525 $, lu tps tvq, éi à l’o u ounl La Presse ou l ubliion, l ou ê, ’un nnon ubliii. réion ’un èu jéô duon n èln on o. ri 1 200 $ ué l oiéi. cèu n° 8, u onn 250 $, lu tps tvq, éi à l’o tno lé ou él l i no ni ui z pln n. l 3 i. réion ’un èu ’hyo-enill n èln on o. pin u ol û à v-o-z in. (èu n° 9). cèu n° 10, u onn 7 500 $, lu tps tvq, éi à l’o ’auoobil Ly in. ou él l’ ’un ion ’oion. réion ’un èu ji piui n èln on o. a à éi 1 500 $, lu tps tvq, iè éion z v-o-z in. coniion èln : 2/10, n/30 ; nuéo l u : v89399, 19 i. cèu n° 11, u onn 1 500 $ éi à l’o mc ou él onnl u oiéi. a à éi ’éuin iné à l n z pln n. L u n° 379, ’un onn 19 400 $, lu tps tvq, o l nion « 2/10, n/30 ». si éion à éi ’un éuin yuliu ué z cylin d. uux n. (lin n° 121). L u n° 5 ’un onn 1 800 $, lu tps tvq, o l nion « 2/10, n/30 ». cèu 8 500 $ çu mulili in. ou ux ué u ou u oi n u ’un on ’nin ’éuin yuliu. cèu n° 12, u onn 75 $, lu tps tvq, éi à l’o u g s tibul n. pin u ol û à v-o-z in. (èu n° 13). a ’un in ’un lu 10 000 $, oynnn l’éiion u èu n° 14, u onn 5 000 $, l inu ’un bill één n 1 n ou fnn l ol. pélèn l bnu u i n u l’yoèu 1 250 $.
TrAVAIL à FAIrE a) Enregistrez ces opérations dans les journaux appropriés. b) Reportez les données inscrites dans les divers journaux dans les comptes collectifs Clients et Fournisseurs du grand livre général et dans les comptes appropriés des grands livres auxiliaires. c) Dressez la balance des comptes clients et la balance des comptes fournisseurs au 31 mai 20X2. Total de la balance des comptes clients : 22 349,25 $ Total de la balance des comptes fournisseurs : 21 897,75 $
Les journaux auxiliaires et le traitement de l’information comptable
P 10 9 40 minutes – facile
359
L’utilisation d’un journal synoptique, compte non tenu de la TPS et de la TVQ u ès i, ji jl, li i -ill cill. pis’ll ssè s is s ilié, ji i ll-ê l si s fi ls éis és ès ss lis. a 31 s 20x3, l lis ss s lis s sé s s sis : JANIE JOYAL, AVOCATE Balance des comptes clients au 31 mars 20X3 Yvonne Lacasse Jean Boivin Julie Moreau Denis Toupin Total
1 500 $ 5 100 750 650 8 000 $
Ls éis sis éé és s is ’il 20x3 : 1 il cè ° 318, 725 $, éis à l’ Ks hg l l is ’il. 1 il cè ° 319, 175 $, éis à l’ Ks hg s sis ’i is s is ’il. 2 il ° 620 ’ 450 $ éis à hs nl s sis ssils s l ê. 4 il réi ’ s 1 000 $ ’y Lss à i ’. 5 il déô ’ s 900 $ à l . 6 il cè ° 320, 190 $, éis à l’ ’h-qé s éi l ’éliié. 7 il ° 621 ’ 1 000 $ éis à pi d s sis ssils s s’à . 8 il a is s’él à 75 $. 9 il eiss sl û jli m. 10 il déô ’ s 700 $ à l . 11 il cè ° 321 35 $ éis à l’ p’ai éi i é s l’ég ’i. 12 il ° 59789 ’ 125 $ ç l Le Devoir l 11 il. 13 il réi éô ’ è 3 000 $ éis j bii. 14 il ° 622 ’ 1 500 $ éis à pi d s sis ssils s s’à . 15 il cè ° 322, 2 500 $, éis à l’ ’oik i. l’ ’ l i. 15 il cè ° 323, 800 $, is à jssi pk à i sli isl. 16 il réi ’ s 500 $ dis ti à i ’. 16 il déô ’ s 450 $ à l . 17 il a is lis 43 $. 19 il ° 623 ’ 1 500 $ éis à K v d s sis ssils s s’à . 21 il ° 624 ’ 2 500 $ éis à pi d s sis ssils s s’à . 22 il cè ° 324, 45 $, éis à l’ télé i élé ç l ê.
8
360
Chapitre 8
23 il 24 il 26 il 28 il 29 il 30 il
réeio e éô ’u èque e 450 $ émis hs nel. cèque ° 325, u mo e 2 500 $, émis à l’oe e cisi Leou, e-mi e jie joyl, à ie e esio limeie. cosulio uiique yée om ue liee e olis 150 $. fue ° 625 ’u mo e 2 000 $ émise à pie doyo ou es seies oessioels eus usqu’à e ou. cèque ° 326, u mo e 800 $, emis à jessi pke à ie e slie imesuel. pélèeme l que ’ue somme e 28 $ à ie e is ’miisio ou le mois ’il.
TrAVAIL à FAIrE a) Passez les écritures requises dans le journal synoptique de l’entreprise, lequel renferme les colonnes suivantes : Date, Référence (N° du chèque et N° de facture), Explications, Petite caisse (Débit et Crédit), Banque (Débit et Crédit), Clients (Débit et Crédit), Fournisseurs (Débit et Crédit), Honoraires professionnels, Salaires, Loyer, Entretien et réparations, Fournitures de bureau, Publicité, Téléphone et Divers (Nom du compte, Débit et Crédit).
8
b) Dressez la liste des comptes clients au 30 avril 20X3. Total : 11 250 $
P 11 7•8 60 minutes – difcile
L’enregistrement d’opérations dans le journal des achats, le journal des décaissements et le journal général, compte tenu de la TPS et de la TVQ L ouique fleu leue e. omilise ses s u i u. voii les oéios u mois e éeme 20x1 o su les s e mises, le ieme es ouisseus e u ei ome ’ues oéios (su iiio oie, ous les iemes so is èque) : 1e éeme pieme u loye mesuel olis 800 $, es e sus. 3 éeme a e mises à éi ez deelles i. (ouisseu ° 214) s’éle à 8 000 $, es e sus. coiios e ègleme : 2/10, /30 ; uméo e e e l ue : d9125, 2 éeme. 4 éeme pieme à booy i. ’ue ue e 1 600 $, es e sus, ée u 26 oeme. coiios e ègleme : 1/10, /30. 5 éeme a e mises à éi ez aois i. (ouisseu ° 211) u i e 1 500 $, es e sus. coiios e ègleme : 2/10, /30 ; uméo e e e l ue : 5-129, 4 éeme. 6 éeme noe e éi ° 21 eçue e deelles i. olis 200 $, es e sus, ou e l mise légèeme eommgée los e l liiso. 9 éeme pieme ’ue oe uliiie ue s le Journal de Québec u i e 450 $, es e sus. 11 éeme ris e 100 $, es e sus, eçu ’aois i. ou e l mise omo e légèes imeeios. 12 éeme pieme u sole û à deelles i. 13 éeme a e mises u om olis 564,38 $, es iluses. 14 éeme pieme u sole û à aois i. 15 éeme pélèeme l que ’ue somme e 3 000 $ ou les slies imesuels éosés ieeme s les omes es emloyés. 15 éeme pélèeme l que u sole û u goueeme à l suie e l ouio u omulie e élio es es u mois e oeme. 22 éeme a e mises à éi ez be tel e. (ouisseu ° 213) u i e 600 $, es e sus. coiios e ègleme : 2/10, /30 ; uméo e e e l ue : b-2948, 22 éeme.
Les jounaux auxiliaies et le taitement de l’infomation comptable
24 éee
27 éee
28 éee
30 éee 31 éee 31 éee
361
a e nie à éi ez duo in. (founieu n° 215) u i e 5 600 $, e en u. coniion e èleen : 2/10, n/30 ; nuéo e e e l fue : b-23212, 19 éee. a e nie à éi ez mnuel tyen en. (founieu n° 218) u i e 9 000 $, e en u. coniion e èleen : n/60 ; nuéo e e e l fue : mt-156, 26 éee. a e nie à éi ez denelle in. u i e 4 000 $, e en u. coniion e èleen : 2/10, n/30 ; nuéo e e e l fue : d9267, 27 éee. pieen u ole û à duo in. pélèeen l nue ’une oe e 3 200 $ ou le lie ienuel éoé ieeen n le oe e eloyé. rei en en ’une oe e 1 200 $ effeué l oiéie.
TrAVAIL à FAIrE a) En supposant que le dernier chèque émis au mois de novembre 20X1 porte le numéro 503, enregistrez ces opérations dans le journal des achats (page 78), le journal des décaissements (page 96) et le journal général (page 16). b) Reportez les montants appropriés dans les comptes des grands livres, dont voici les soldes au 30 novembre 20X1 : Grand livre général 100
Caisse
42 150,10 $
120
CTI à recouvrer
3 125,00
125
RTI à recouvrer
4 921,88
210
Fournisseurs
1 806,00
220
TPS à payer
5 600,00
225
TVQ à payer
8 820,00
320
Fleur-Ange Lebleu – Retraits
9 500,00
501
Achats – Vêtements
510
Rendus et rabais sur achats
1 915,00
515
Escomptes sur achats
7 200,00
520
Loyer
8 800,00
444 075,00
530
Publicité
5 625,00
540
Salaires
46 500,00 Grand livre auxiliaire des fournisseurs
212
Bobody inc.
1 806,00 $
c) Dressez la balance des comptes fournisseurs au 31 décembre 20X1. Total : 15 351,00 $
P 12 9 60 minutes – difcile
L’utilisation d’un journal synoptique guy dion eloie eui luieu nnée un ei oee e ene e e éion e iylee, biyle-à-neuf en. Le jounl ynoiue e ee eneie e oue à l e 332 e e ie. voii le oéion effeuée u ou u oi e juille 20x8 : 2 juille cèue n° 425, u onn e 112,88 $, oenn l tps (5 %) e l tvq (7,5 %) éi à l’oe e pul hénie ou ye le loye enuel ’un ei n éffeé.
8
362
Chapitre 8
3 uille
vene à éi ’une bilee à jéémie cn. Le éil e l ue n° 41 e lien omme ui : Bicyclette de montagne TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total de la facture
4 uille 5 uille 6 uille 7 uille
réeion ’une omme e 500 $ u omn e Kine hnon à ie ’ome. déô ’une omme e 500 $ à l bnue. cèue n° 426 émi à l’oe ’ho-québe en èglemen ’une ue e 75 $, tps (5 %) e tvq (7,5 %) en u. vene u omn eeuée u ou e l emine u 1e u 7 uille : Bicyclettes Pièces Réparations TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total du ruban de caisse
8
8 uille 9 uille 10 uille 11 uille
12 uille 13 uille 14 uille
17 uille 18 uille 19 uille
900,00 $ 125,00 75,00 55,00 86,63 1 241,63 $
déô ’une omme e 1 200 $ à l bnue. a u omn e ouniue e bueu olin 28,22 $, tps (5 %) e tvq (7,5 %) inlue. [débiez le ome ’i.] cèue n° 427, u monn e 1 128,75 $, émi en èglemen ’un ome ounieu. cèue n° 428, u monn e 55,38 $, tps (5 %) e tvq (7,5 %) inlue, émi à l’oe e peinulo en. ou une eoue e einue eeuée u un élo. fue n° 411 e 141,09 $, xe inlue, eçue ou l ubliion ’une nnone ubliiie n l’ebo lol. a à éi e bilee olin 2 398,59 $, xe inlue. vene u omn eeuée u ou e l emine u 8 u 14 uille : Bicyclettes Pièces Réparations TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total du ruban de caisse
15 uille 16 uille
450,00 $ 22,50 35,44 507,94 $
1 350,00 $ 195,00 155,00 85,00 133,88 1 918,88 $
déô ’une omme e 1 900 $ à l bnue. cèue n° 429, u monn e 338,63 $, xe inlue, émi à l’oe e pièe en in. ou l’ e ièe einée à l eene. réeion ’une omme e 100 $ u omn ’un lien à ie ’ome. cèue n° 430, u monn e 100 $, émi à l’oe e Lo doou, un mi ui e mie l emine uine. vene à éi ’une bilee (ue n° 42) ’une leu e 400 $, xe en u, à yon Lbeue.
Les jounaux auxiliaies et le taitement de l’infomation comptable
21 uill
v u o ué u ou l i u 15 u 21 uill : Bicyclettes Pièces Réparations TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total du ruban de caisse
22 uill 22 uill 23 uill 24 uill
26 uill 27 uill 31 uill
1 700,00 $ 215,00 425,00 117,00 184,28 2 641,28 $
déô ’u o 2 700 $ à l u. chèu ° 431, u o 62,08 $, tps (5 %) tvq (7,5 %) ilu, éi à l’o bll c i u o élého. réio éô ’u hèu éi jééi cy ègl o o. chèu ° 432, u o 550 $, éi à l’o phil ngo ou ’u à y 500 $ éhu l ou ê iéê 50 $. v à éi iè u (u ° 43) ’u lu 60 $, x u, à vylo d mog. ah à éi iyl oli 1 693,13 $, x ilu. v u o ué u ou l éio u 22 u 31 uill : Bicyclettes Pièces Réparations TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total du ruban de caisse
31 uill 31 uill
2 200,00 $ 300,00 400,00 145,00 228,38 3 273,38 $
déô ’u o 3 250 $ à l u. pélè l u ’u o 17,25 $ à i i ’iiio ou l oi uill.
TrAVAIL à FAIrE Enregistrez les opérations du mois de juillet dans le journal synoptique. Calculez les totaux de chacune des colonnes du journal synoptique et assurez-vous que ce journal est en équilibre.
défi D1
363
exioll, hi o uu olè y déf. puiu’il xi u l hé ou iulio ol, io ull u’ioié, ou lio l oi à o ou hoii ll ui lui lî.
8
CHAPITRE 9
La paye
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez :
Il faut rendre à César ce qui appartient à César !
1
décrire sommairement l’ensemble des activités relatives à la paye ;
2
établir la distinction entre les salaires et les honoraires ;
3
calculer la paye brute ;
4
identifer les principales retenues salariales et
leurs paramètres de calcul ; 5
établir la fche de paye individuelle afn de déterminer une paye nette ;
6
comptabiliser les salaires ;
7
calculer les cotisations de l’employeur et distinguer les charges sociales des avantages sociaux ;
8
comptabiliser les cotisations de l’employeur ;
9
identifer les obligations de l’employeur en onction du paiement des dettes relatives à la paye et au travail de fn d’exercice ;
10
établir le relevé d’emploi ;
11
décrire les principaux avantages de l’inormatisation de la paye.
366
Chapitre 9
Dans ce chapitre, notre attention se portera sur les concepts de base entourant l’établissement et la comptabilisation de la paye1. La rémunération du personnel de même que les charges sociales et les avantages sociaux qui s’y rapportent constituent une part importante du total des frais d’exploitation de l’entreprise. On peut notamment penser aux entreprises de services telles que les cabinets d’experts-comptables, les courtiers d’assurances, les agences de voyage et les salons de coiffure, pour lesquelles le coût de la main-d’œuvre peut représenter plus de 75 % du total des charges d’exploitation.
La rémunération du personnel de même que les charges sociales et les avantages sociaux qui s’y rapportent constituent une part importante du total des frais d’exploitation de l’entreprise.
L’établissement et la comptabilisation de la paye nécessitent une attention particulière non seulement en raison des sommes considérables en jeu, mais aussi à cause des lois fédérales et provinciales qui obligent les entreprises à fournir des renseignements portant à la fois sur la rémunération globale du personnel et sur celle de chaque salarié. Les employeurs doivent remettre à chaque palier gouvernemental des retenues salariales, des cotisations ainsi que des rapports précisant le total des salaires, les sommes que la loi exige de retenir à la source et leurs propres cotisations.
Une vUe d’ensembLe : dU recrUtement à La distribUtion de La paye 1
Avant de traiter de l’établissement et de la comptabilisation de la paye, il importe d’avoir une vue d’ensemble de l’environnement dans lequel évolue l’employé, c’est-à-dire du processus qui s’amorce au moment de son embauche et qui se termine lorsqu’il reçoit sa paye. La fgure 9.1 illustre l’ensemble des activités relatives à la paye, dont les quatre plus importantes sont le recrutement, la détermination du nombre d’heures de travail, le calcul de la paye et sa distribution aux employés. Dans ce chapitre, notre attention se portera essentiellement sur ces deux dernières activités.
saLaires oU honoraires ? 2
Toutes les entreprises ont un personnel auquel elles versent un salaire, mais elles obtiennent aussi des services de nombreuses autres personnes qui touchent des honoraires. Cette distinction est importante parce que le système de paye ne s’applique que dans le cas des salariés. Il existe une relation employeur-salarié lorsque l’entreprise paie des services rendus par des ressources dont elle a le droit de défnir le moment et la açon dont le travail sera ait. Dans ce cas, un contrat de travail lie les deux parties. Par contre, l’expert-comptable qui vérife les livres de l’entreprise détermine luimême l’étendue de son travail, travail pour lequel son client ne ait aucune supervision directe. Il est évident que, dans ce cas, l’expert-comptable n’est pas un salarié. S’il quitte 1. d , u ul l é fl en vigueur au mois de janvier 2010. cll- u ê é u ù u z uj u ull g ul é ux l fl.
La paye
Figure 9.1
L’ensembLe des activités reLatives à La paye
Le Service du personnel
Le supérieur immédiat • S’assure que les employés dont il est responsable sont eectivement au travail. • Détermine le nombre d’heures de travail.
• Procède à l’afchage des postes. • Supervise les entrevues et le recrutement. • S’assure du respect de la convention collective.
Cartes de pointage ou fches de présence
TD1 Convention collective
367
Déclaration pour la retenue d’impôt
Fiche de l’employé
Rapports d’activité
Le Service de la paye
Rapports Rapports Rapports Rapports
Fiches Fiches individuelles Fiches individuelles Fiches deindividuelles paye de paye de paye de paye individuelles
Chèques de paye
• Traite l’inormation reçue du Service du personnel et du supérieur immédiat. • Établit la paye et la comptabilise. • Prépare les chèques de paye ou les documents inormatiques requis. • Produit périodiquement les rapports exigés par les gouvernements et les autres organismes.
Chèques de paye
9 Rapports Rapports Rapports Rapports
Journal des salaires ou Transmission électronique
Le Service des fnances • Signe les chèques de paye. • Autorise la transmission électronique des données liées à la paye à la banque.
Banque du peuple
son cabinet pour accepter un poste de contrôleur au sein d’une entreprise, il devient alors un employé de cette dernière. Dans le premier cas, l’entreprise verse des honoraires à un expert indépendant2, tandis que, dans le second, elle verse un salaire à un employé.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous comprendrez que, lorsque les entreprises ont la possi bilité de le faire, elles préfèrent verser des honoraires plutôt que des salaires. En effet, lorsqu’elles versent des honoraires, elles ne font aucune retenue salariale. À l’opposé,
l’employeur est tenu d’effectuer certaines retenues sur les salaires de ses employés et de verser une cotisation patro nale dont le montant peut représenter plus de 12 % du sa laire, comme nous le verrons plus loin dans ce chapitre.
2. raelon que le ofeionnel qui facue de honoaie doi y ajoue la tps e la tvQ.
368
Chapitre 9
La détermination de La paye brUte 3
La rémunération totale, ou paye brute d’un employé, peut prendre diérentes ormes, notamment celles d’un salaire, de primes, de commissions, d’avantages imposables et de gratifcations.
Les salaires La plupart des employés des entreprises de services, des entreprises commerciales et des entreprises industrielles reçoivent un salaire établi en onction d’un tari horaire de base pour les heures normales et d’un tari majoré pour les heures supplémentaires. À titre d’exemple, le taux horaire de Marie Chassé est de 11,50 $ pour une semaine de travail normale de 40 heures. Supposons que tout travail eectué en plus des heures de la semaine normale de travail entraîne une majoration de 50 % du salaire horaire habituel et que Marie Chassé ait eectivement travaillé 32 et 42 heures respectivement au cours des semaines fnissant le 8 janvier 2010 et le 15 janvier 2010. Le tableau 9.1 présente la açon dont la paye brute hebdomadaire de cette employée serait établie par le Service de la paye.
9
tabLeau 9.1
Le caLcuL de La paye brute HebdOmadaire de marie cHassé Taux
Heures travaillées Semaine fnissant le 8 janvier 2010 Normales Semaine fnissant le 15 janvier 2010 Normales Supplémentaires Total
Paye brute
32
11,50 $
368,00 $
40 2 42
11,50 $ 17,25 $
460,00 $ 34,50 494,50 $
Rappelons que la paye brute d’un employé peut aussi être établie aux 2 semaines (26 périodes de paye), 2 ois par mois (24 périodes de paye) ou 1 ois par mois (12 périodes de paye).
Les primes Certaines entreprises accordent des primes à leurs employés en plus de leur salaire normal. Par exemple, plusieurs conventions collectives prévoient le paiement de primes pour le travail de nuit et de week-end. Il existe également des primes liées aux risques assumés par l’employé dans l’exercice de ses onctions. Toutes ces primes s’ajoutent à la rémunération de l’employé et ont partie du calcul de la paye brute.
Les commissions Dans le secteur de la vente, la rémunération des représentants est souvent établie en onction d’un pourcentage des ventes eectuées au cours de la période de paye. Ces salariés touchent alors une commission. Supposons, par exemple, que Marc Ricard ait eectué des ventes totalisant 100 000 $ au cours du dernier mois et que son contrat de travail prévoie une commission de 5 % : sa paye brute pour ce mois s’élèverait alors à 5 000 $.
Les avantages imposables Il aut ajouter à la paye brute la valeur de certains avantages accordés à un salarié. À titre d’exemple, si un employeur ournit gratuitement un logement à un employé, la valeur de l’avantage ourni ait partie intégrante de la paye brute. Dans cet exemple, la valeur de cet avantage correspond au montant que l’employé aurait dû verser pour un logement
La paye
369
semblable s’il l’avait loué d’un tiers. Un avantage imposable existe également lorsqu’un employé bénéfcie pour son usage personnel de l’automobile de son employeur. Les lois de l’impôt sur le revenu prévoient des dispositions précises à cet égard.
Les gratifcations Plusieurs entreprises mettent sur pied des régimes de participation aux bénéfces afn d’augmenter la motivation des employés et, par conséquent, leur productivité. Ces régimes peuvent prendre plusieurs ormes. Les plus simples prévoient le paiement en espèces de gratifcations, aussi appelées « bonis », à tous les employés ou à certaines catégories d’employés3. Ainsi, si l’on suppose que le bénéfce de Gratifante ltée est de 500 000 $ et que cette société accorde une gratifcation de 1 % à sa présidente, la paye brute de Mme Patricia Fortier augmentera de 5 000 $.
Les retenUes saLariaLes Quiconque a déjà travaillé pour un employeur sait ort bien que la paye nette d’un salarié est inérieure à sa paye brute. La raison de cette réduction est évidente : les retenues salariales grugent une partie parois importante de la paye brute. Celle-ci correspond à la somme des salaires, des primes, des commissions, des avantages imposables et des gratifcations. Dans les pages qui suivent, nous passerons en revue les principales retenues salariales, que nous diviserons en trois groupes distincts : 1) les retenues salariales obligatoires ; 2) les retenues salariales conventionnées ; et 3) les retenues salariales acultatives. Notons, à ce stade, que les retraits qu’eectue le propriétaire de l’entreprise individuelle ne donnent pas lieu à des retenues salariales, celui-ci n’étant pas considéré comme un salarié. D’entrée de jeu, afn d’avoir une vue d’ensemble des retenues salariales, nous illustrons, dans la fgure 9.2 (voir p. 370), le premier chèque de paye de Marie Chassé. Nous discuterons par la suite de chacune des retenues salariales énumérées sur le talon du chèque remis à cette employée.
Les retenues salariales obligatoires Les employeurs sont tenus, en vertu de certaines lois, de prélever à la source les cotisations au Régime de rentes du Québec (RRQ), au Régime québécois d’assurance parentale (RQAP) et à l’assurance-emploi ainsi que les retenues d’impôt édéral et les retenues d’impôt du Québec4. Le RRQ Tous les citoyens du Québec qui sont âgés de 18 ans et plus et qui retirent un salaire de leur travail sont tenus de verser des cotisations au RRQ, ce qui leur donne droit ultérieurement à diérentes prestations, notamment à une rente de retraite et à une rente au conjoint survivant. Les résidents des autres provinces du Canada sont tenus de participer au Régime de pensions du Canada (RPC). Le tableau 9.2 (voir p. 370) illustre l’évolution des paramètres de calcul des cotisations au RRQ.
3. c égm ’pplqu è ouv ux d méd upéu qu dov pd d déo épu u l bééf d l’p. 4. L’mployu pu u ê u d pélv à l ou u mo vu d’u jugm uo u u l l.
4 9
370
Chapitre 9
Figure 9.2
Les renseignements FOurnis sur Les cHèques de paye remis aux saLariés
YVAN DETOUT INC. 79, rue Principale Enville (Québec) G1V 1V6 1 800 098-7654
211
Folio : 15521 8 janvier
Payez à l’ordre de
Madame Marie Chassé
2010 299,32 $
-----deux cent quatre-vingt-dix-neuf-----
32/100 dollars
BANQUE DU PEUPLE 45, rue Principale Enville (Québec) G1V 1V6 654-4567 Compte Salaires
10007
9
007
015
521
3
YVAN DETOUT INC. Sommaire de la rémunération totale et des retenues salariales
Employé n° 9401 Période de paye fnissant le 8 janvier 2010
Heures normales (32) Heures supplémentaires Primes Gratifcations Rémunération totale Régime de rentes du Québec Régime québécois d’assurance parentale Assurance-emploi Impôt provincial Impôt édéral Cotisation syndicale Régime privé de retraite Club social Centraide Total des retenues salariales Montant net versé
tabLeau 9.2
Paye courante 368,00 $
Cumulatif à ce jour 368,00 $
368,00
368,00
14,88 1,86 5,00 13,63 13,75 5,52 11,04 1,00 2,00 68,68 299,32 $
14,88 1,86 5,00 13,63 13,75 5,52 11,04 1,00 2,00 68,68 299,32 $
Les paramètres de caLcuL des cOtisatiOns au rrq
Maximum des gains admissibles Exemption générale Maximum des gains cotisables Taux de cotisation Cotisation maximale du salarié Cotisation maximale de l’employeur pour chaque salarié
2010
2004
1999
47 200 $ 3 500 $ 43 700 $ 4,95 % 2 163,15 $
40 500 $ 3 500 $ 37 000 $ 4,95 % 1 831,50 $
37 400 $ 3 500 $ 33 900 $ 3,50 % 1 186,50 $
34 900 $ 3 400 $ 31 500 $ 2,70 % 850,50 $
28 900 $ 2 800 $ 26 100 $ 2,20 % 574,20 $
2 163,15 $
1 831,50 $
1 186,50 $
850,50 $
574,20 $
1995
1990
La paye
371
Avez-vous le sens de l’observAtion ? La cotisation maximale de chaque salarié au RRQ s’est accrue de açon considérable au cours des 20 dernières années. Tandis que le taux de cotisation a augmenté de
125 %, passant de 2,2 % à 4,95 %, la cotisation maximale annuelle a augmenté de 277 %, passant de 574,20 $ à 2 163,15 $.
Afn de simplifer la détermination du montant de la cotisation au RRQ lors de l’établissement de la paye, l’employeur utilise des tables spécialement conçues à cette fn. Ces tables sont présentées sur notre site Web (voir p. 398). Ainsi, dans notre exemple, puisque le salaire brut de Marie Chassé est de 368 $ (voir la fgure 9.2), la cotisation de cette employée au RRQ doit être de 14,88 $ selon la table consultée. Comme en témoigne le tableau 9.2, la cotisation de l’employeur est égale à celle de l’employé. Il importe touteois de signaler que l’employeur n’a plus à retenir de cotisations lorsque le maximum annuel de 2 163,15 $ est atteint. Signalons également que si vous êtes votre propre patron (entreprise individuelle ou travailleur autonome), votre cotisation sera établie en onction du bénéfce net de votre entreprise et non selon vos retraits. Vous aurez alors à verser à la ois la cotisation de l’employé et celle de l’employeur, ce qui se traduira par une cotisation maximale globale de 4 326,30 $, soit 2 163,15 $ multiplié par 2. Le RQAP Tout employé, peu importe son âge et son lieu de résidence, qu’il profte ou non du régime, doit contribuer au RQAP afn de s’assurer de recevoir le versement d’une prestation fnancière s’il se prévaut d’un congé de maternité, de paternité, d’adoption ou d’un congé parental au cours duquel il cesse d’être rémunéré. Le tableau 9.3 illustre l’évolution des paramètres de calcul des cotisations au RQAP. tabLeau 9.3
Les paramètres de caLcuL des cOtisatiOns au rqap
Maximum des revenus assurables Taux de cotisation de l’employé Cotisation maximale de l’employé Taux de cotisation de l’employeur Cotisation maximale de l’employeur Seuil minimal d’assujettissement5
2010
2009
2006
62 500 $ 0,506 % 316,25 $ 0,708 % 442,50 $ 2 000 $
62 000 $ 0,484 % 300,08 $ 0,677 % 419,74 $ 2 000 $
57 000 $ 0,416 % 237,12 $ 0,583 % 332,31 $ 2 000 $
Avez-vous le sens de l’observAtion ? En raison de la grande popularité de ce régime, entré en vigueur le 1er janvier 2006, chez les jeunes couples, la coti sation maximale de chaque salarié a connu des hausses nettement supérieures au taux de l’ination au cours des cinq dernières années, et ce, afn d’atténuer le défcit de ce nouveau régime. Tandis que, au cours de cette période
de 5 ans, le taux de cotisation a augmenté de 21,6 %, passant de 0,416 % à 0,506 %, la cotisation maximale annuelle a augmenté de 33,4 %, passant de 237,12 $ à 316,25 $. La cotisation de l’employeur a elle aussi aug menté dans des proportions similaires.
5. mêe ’il exite un euil inil d’ujettieent de 2 000 $, l’eloyé et l’eloyeu ont tenu de cotie u rQap dè le veeent du eie doll de lie. si le evenu de tvil d’un eloyé et inféieu à 2 000 $ ou une nnée donnée, toute cotition qu’il u veée lui e ebouée lo de l oduction de décltion de evenu. L’eloyeu doit donc cotie u rQap en fonction du ontnt de evenu uble, n égd u euil inil d’ujettieent, lequel ne ’lique qu’à l’eloyé.
9
372
Chapitre 9
Afn de simplifer la détermination du montant de la cotisation au RQAP lors de l’établissement de la paye, l’employeur utilise des tables spécialement conçues à cette fn. Ces tables sont présentées sur notre site Web. Ainsi, dans notre exemple, puisque le salaire brut de Marie Chassé est de 368 $ (voir la fgure 9.2, p. 370), la cotisation de cette employée au RQAP doit être de 1,86 $ selon la table consultée. Comme en témoigne le tableau 9.3 (voir p. 371), la cotisation de l’employeur dière de celle de l’employé. Il importe touteois de souligner que l’employeur n’a plus à retenir de cotisations lorsque le maximum annuel de 316,25 $ pour l’employé est atteint. Sa propre cotisation atteint à ce moment-là le montant de la cotisation maximale de l’employeur, soit 442,50 $. Encore une ois, si vous êtes votre propre patron (entreprise individuelle ou travailleur autonome), votre cotisation sera établie en onction du bénéfce net de votre entreprise et non selon vos retraits. Dans ces circonstances, le taux de cotisation est fxé à 0,899 %, pour une cotisation maximale de 561,88 $, soit 62 500 $ multiplié par 0,00899. L’assurance-emploi L’assurance-emploi poursuit deux objectis : 1. Verser des prestations pendant un certain temps aux chômeurs qui y ont droit.
9
2. Aider les chômeurs à trouver un emploi et procurer aux employeurs la main-d’œuvre dont ils ont besoin. Le tableau 9.4 illustre les exigences minimales (heures de travail et gains) et l’évolution des paramètres de calcul des cotisations relatives à l’assurance-emploi. Ces données sont basées sur une période de paye hebdomadaire. tabLeau 9.4
Les exigences minimaLes et Les paramètres de caLcuL des cOtisatiOns reLatives à L’assurance-empLOi 2010
2004
1999
e l Nombre d’heures minimales travaillées Rémunération minimale Rémunération maximale p ll Maximum de la rémunération assurable Taux de cotisation Cotisation maximale du salarié Cotisation maximale de l’employeur pour chaque salarié
1995
1990
15 156 $ 780 $
15 128 $ 640 $
43 200 $ 1,36 %
39 000 $ 1,98 %
39 000 $ 2,55 %
42 380 $ 3,00 %
33 280 $ 2,25 %
587,52 $
772,20 $
994,50 $
1 271,40 $
748,80 $
822,53 $
1 081,08 $
1 392,30 $
1 779,96 $
1 048,32 $
Avez-vous le sens de l’observAtion ? La cotisation maximale de chaque salarié relativement à l’assuranceemploi s’est accrue de façon considérable de 1990 à 1995. Le resserrement des critères d’admissi bilité aux prestations de l’assuranceemploi ayant forte ment contribué à la constitution d’un surplus important, le
gouvernement fédéral réduit périodiquement la cotisation exigée des travailleurs depuis 1996. La cotisation maximale annuelle exigée en 2010, soit 587,52 $, était même inférieure de plus de 20 % à celle de 1996. Notez que la cotisation de l’employeur correspond à 1,4 fois celle de l’employé.
La paye
373
Afn de simplifer la détermination du montant de la cotisation relative à l’assuranceemploi lors de l’établissement de la paye, l’employeur utilise des tables spécialement conçues à cette fn. Ces tables sont présentées sur notre site Web. Ainsi, dans notre exemple, puisque le salaire brut de Marie Chassé est de 368 $ (voir la fgure 9.2, p. 370), la cotisation de cette employée relativement à l’assurance-emploi doit être de 5,00 $ selon la table consultée. Les retenues d’impôt fédéral et d’impôt du Québec Le gouvernement édéral et le gouvernement du Québec perçoivent tous deux un impôt sur le revenu des particuliers. La loi, dans ces deux cas, oblige les employeurs à retenir cet impôt sur le salaire de leur personnel et à le remettre à l’État. Les employeurs assument la responsabilité de déterminer le montant des retenues d’impôt et de les déduire du salaire versé à leur personnel. C’est pour cette raison que chaque salarié doit remplir et remettre à son employeur le ormulaire de Déclaration pour la retenue d’impôt (TP-1015.3 de Revenu Québec) et le ormulaire de Déclaration des crédits d’impôt personnels (TD1 de l’Agence du revenu du Canada [ARC]). La loi oblige les contribuables à remplir un nouveau ormulaire chaque ois que leur situation amiliale change au cours d’une année ou lorsqu’ils désirent apporter une modifcation à leurs déclarations. Compte tenu des renseignements mentionnés sur les deux ormulaires de déclaration reçus du salarié, l’employeur détermine les retenues d’impôt au moyen de tables publiées par l’ARC et par Revenu Québec. Pour déterminer le montant des gains imposables, les deux paliers de gouvernement procèdent à un calcul diérent, tel que l’illustre le tableau 9.5, lequel est établi à l’aide des données présentées sur le talon du chèque de paye de Marie Chassé (voir p. 370). tabLeau 9.5
La déterminatiOn des gains impOsabLes
Rémunération totale Moins : Cotisation à un régime privé de retraite6 Cotisation syndicale Gains imposables
Fédéral
Provincial
368,00 $ (11,04) (5,52) 351,44 $
368,00 $ (11,04) 356,96 $
Si l’on consulte les tables de retenues d’impôt présentées sur notre site Web en tenant pour acquis que le code de demande de l’employé fgurant sur la Déclaration des crédits d’impôt personnels est « 1 » et celui fgurant sur la Déclaration pour la retenue d’impôt est « A », on peut retracer la retenue d’impôt édéral de 13,75 $ et la retenue d’impôt du Québec de 13,63 $.
Les retenues salariales conventionnées Certaines retenues salariales découlent du respect des conventions collectives. Les employeurs peuvent, par exemple, être tenus de prélever à la source les cotisations syndicales et les cotisations à un régime privé de retraite. Dans notre exemple, la convention collective de la société Yvan Detout inc. prévoit les dispositions présentées dans le tableau 9.6 (voir p. 374).
6. notz qu’il s’git bi ii d’u égim d sio géé (rpa) t o d’u égim gisté d’ég-tit (reer). cs dux égims ostitut ds moys distits d’umul ds somms vu d l tit.
9
374
Chapitre 9
tabLeau 9.6
un extrait des dispOsitiOns reLatives aux retenues saLariaLes de La sOciété yvan detOut inc.
Cotisation syndicale Régime privé de retraite
Cotisation de l’employé
Cotisation de l’employeur
1,5 % (du salaire brut) 3,0 % (du salaire brut)
3,0 % (du salaire brut)
Pour respecter la convention collective, la société Yvan Detout inc. doit donc prélever du salaire brut de Marie Chassé la somme de 5,52 $ à titre de cotisation syndicale (368 $ × 1,5 %) et la somme de 11,04 $ à titre de cotisation au régime privé de retraite (368 $ × 3 %).
Les retenues salariales facultatives
9
Certaines retenues salariales sont effectuées à la demande expresse du salarié. Parmi les retenues salariales facultatives, on trouve notamment les sommes retenues en vue d’acheter des obligations d’épargne du Canada et du Québec, les primes relatives aux programmes d’assurances collectives (vie, maladie, invalidité, soins dentaires, etc.) lorsque non conventionnées, les dons à des organismes de bienfaisance et les cotisations versées au club social de l’entreprise.
Figure 9.3 N.A.S. 222 333 444 Nom du salarié CHASSÉ Marie Adresse 100, rue de la Vérifcation Intègreville G1V 1V8 Téléphone 123 456-7890 Date de naissance 1984 03 07
Période de vacances Du Au
La FicHe de paye individueLLe de marie cHassé RÉMUNÉRATION TOTALE Semaine Heures Autre Rémuné- Avantages Total Heures Salaire rémuné- ration impo- impoFinissant payées # Norm. Sup. ration totale sables sable le 1 01-01 2 08-01 32 32 368,00 368,00 368,00 3 4 5 6 Janvier 7 8 9 10 11 12 Février 67 68 69 70 71 72 Décembre
TOTAUX POUR L’ANNÉE
La paye
375
Comme nous pouvons le constater sur le talon du chèque de paye de Marie Chassé (voir p. 370), celle-ci a demandé à son employeur de prélever à chaque période de paye la somme de 1 $ pour le club social de l’entreprise et celle de 2 $ pour Centraide.
La iche de paye individUeLLe Conormément aux lois régissant la paye, les employeurs doivent tenir, pour chaque employé, une fche de paye individuelle sur laquelle fgurent la détermination de la rémunération totale, l’ensemble des retenues salariales et le montant de la paye nette7. La fgure 9.3 illustre la fche de paye individuelle de Marie Chassé.
5
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avezvous remarqué que la plupart des renseignements consignés sur la fche de paye individuelle se trouvent aussi sur le talon du chèque de paye illustré à la page 370 ? Les employeurs sont en eet tenus de ournir à chaque salarié les détails du calcul de sa paye à chaque période
de paye. Ils peuvent satisaire à cette obligation par l’émis sion d’un talon de chèque, comme l’illustre la fgure 9.2 (voir p. 370), par l’émission d’un bordereau de paye ou en rendant accessible l’inormation sur l’intranet de l’entreprise.
9
À la fn de l’année, les chires cumulatis seront inscrits par l’employeur sur les euillets de renseignements (Relevé 1 au provincial et ormulaire T4 au édéral) devant être Figure 9.3
La FicHe de paye individueLLe de marie cHassé (suite ) RETENUES SALARIALES
Régime Syndicat privé de retaite 5,52
11,04
Gains imposables
Impôts
Prov.
Féd.
Régime de rentes
RQAP
Assuranceemploi
Prov.
Féd.
356,96
351,44
14,88
1,86
5,00
13,63
13,75
SALAIRE NET Autres tol mo N° du Club Centraide chèque social 1,00
2,00
7. plusurs tts t mos trrss utlst l Liste de paye Lefebvre ublé r l soété d t fls t u s l mjorté s tbgs, s trs t s mrmrs. L’smbl s fs ulls osttu qulqu sort l’éqult ’u gr lr uxlr s slrs.
68,68
299,32
211
376
Chapitre 9
remis à Marie Chassé pour lui permettre de produire ses déclarations de revenus au plus tard le 30 avril 2011 pour l’année civile 2010. Ces euillets sont reproduits à la page 384.
La comptabiLisation de La paye 6
À chaque période de paye, une ois les fches de paye remplies, les opérations relatives à la paye doivent être enregistrées dans le journal des salaires. Ce journal auxiliaire, illustré dans la fgure 9.4 (voir p. 378-379), contient tous les renseignements pertinents extraits de la fche de paye individuelle de chaque employé et permet la ventilation des salaires entre les rais de vente et les rais d’administration.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? En observant la fgure 9.4 des pages 378 et 379, vous avez sûrement remarqué que certaines colonnes rener ment des totaux partiels alors que d’autres ne contien nent que les totaux à la fn de la période de paye. On
procède ainsi afn de permettre à l’entreprise de répartir les cotisations de l’employeur entre les rais de vente et les rais d’administration.
9
Les cotisations de L’empLoyeUr 7
Dans la section précédente, nous avons vu que le montant du salaire brut de chaque salarié constitue une charge (Salaires – Personnel de vente ou Salaires – Personnel de bureau) pour l’entreprise. Les salaires bruts ne constituent touteois pas les seules charges au titre des salaires. En eet, pour calculer le coût total de la rémunération du personnel, il aut prendre en compte les charges sociales et les avantages sociaux qui viennent s’ajouter aux salaires bruts. On entend par charges sociales ou cotisations sociales les charges aérentes aux salaires dont l’entreprise doit assumer la responsabilité en raison des exigences imposées en matière de sécurité sociale. Les principales charges sociales sont les cotisations au RRQ, au RQAP, à l’assurance-emploi, au Fonds des services de santé du Québec (FSSQ) ainsi qu’à la Commission de la santé et de la sécurité du travail (CSST), à la Commission des normes du travail (CNT) et au Fonds de développement et de reconnaissance des compétences de la main-d’œuvre (FDRCMO). L’employeur peut aussi, volontairement ou en raison d’une convention collective signée avec le syndicat, adopter des mesures de prévoyance sociale en aveur de son personnel. Ces mesures, que l’on désigne par l’expression avantages sociaux, portent notamment sur les congés, les assurances (vie, invalidité et maladie), le régime de retraite, le club social et l’exploitation d’une caétéria. Le coût de tous ces programmes doit aire partie, directement ou indirectement, de la rémunération globale attribuée au personnel de l’entreprise. Le tableau 9.7 présente le calcul des cotisations d’Yvan Detout inc. pour la semaine fnissant le 8 janvier 2010. Voici les explications plus détaillées.
Les cotisations obligatoires Ainsi que nous le mentionnions au début de cette section, en plus de prélever les cotisations dues par ses employés, l’employeur doit lui-même assumer diverses charges sociales. Le RRQ L’employeur est légalement tenu de retenir sur les salaires les cotisations au RRQ. Il doit lui-même verser une cotisation égale au total de celles qu’il retient à même le salaire de ses employés.
La paye
tabLeau 9.7
377
Le caLcuL des cOtisatiOns de L’empLOyeur – yvan detOut inc. Paramètres
chg ol RRQ RQAP Assurance-emploi FSSQ
Égale 0,708 % (salaires bruts) 1,4 fois 2,7 % (salaires bruts)
Total ag ox Régime privé de retraite
Égale
Personnel de vente
Personnel de bureau
Cotisations
Cotisations
Employés
Employeur
Employés
Employeur
101,15 $
101,15 $
71,58 $
71,58 $
12,05 32,37
16,85 45,32
8,34 22,41
11,67 31,37
145,57 $
64,26 227,58 $
102,33 $
44,50 159,12 $
71,40 $
71,40 $
49,44 $
49,44 $
Le RQAP L’employeur est légalement tenu de retenir sur les salaires les cotisations au RQAP. Il doit lui-même verser une cotisation égale à 0,708 % du salaire brut de ses employés. L’assurance-emploi Encore une ois, l’employeur est légalement tenu de retenir à même les salaires les cotisations à l’assurance-emploi. Il doit lui-même verser une cotisation égale à 1,4 ois le total des cotisations retenues sur les salaires. Le FSSQ Pour l’année 2010, les employeurs doivent payer une cotisation au FSSQ égale à 2,7 % du total des salaires bruts de tous leurs salariés si la masse salariale totale annuelle de l’entreprise est inérieure à 1 million de dollars. Si celle-ci se situe entre 1 et 5 millions de dollars, on déterminera le taux (t) de la cotisation en utilisant la ormule suivante : t = [2,31 + (0,39 × Masse salariale totale annuelle ÷ 1 000 000 $)]. Le taux passe à 4,26 % lorsque la masse salariale totale annuelle est égale ou supérieure à 5 millions de dollars. La CSST Le champ de compétence de la CSST comprend et dépasse le domaine des accidents du travail et des maladies proessionnelles (la réparation). Au moyen de la prévention et de l’inspection, la CSST aide les travailleurs et les employeurs à éliminer, à la source même, les dangers liés au travail. Elle fnance ses programmes de prévention et de réparation à même les cotisations que les employeurs doivent lui verser. La Loi sur les accidents du travail et les maladies professionnelles stipule que l’employeur doit remplir et aire parvenir à la CSST le ormulaire intitulé Déclaration des salaires avant le 15 mars de chaque année. Il s’agit d’un relevé des salaires payés au personnel pour l’année qui vient de s’écouler et d’une estimation aussi juste que possible des salaires qui leur seront versés durant l’année en cours. L’employeur doit tenir compte, dans son ormulaire, du salaire maximal assurable (62 500 $ en 2010). Le taux de cotisation de l’entreprise est communiqué à l’avance, au plus tard en juillet, pour l’année qui suit. Lorsque la CSST reçoit la Déclaration des salaires, elle expédie un avis de cotisation, payable en entier par l’employeur dans les 30 jours qui suivent la date de cet avis. La CSST ore la possibilité aux employeurs de aire leurs paiements en six versements. L’avis de cotisation ait l’objet d’une révision lorsque les salaires réels versés durant une année donnée sont connus.
9
Janie Roy
Patricia Hains
Alex Proulx
Jean Côté
Marie Chassé
Paule Ledoux
207
208
209
210
211
212
Date
”
8
”
8
janv.
”
1er
8
2010
Date
janv.
1er
2010
janv.
1er
2010
(710)
(610)
Libellé
Débit
S51
F°
Débit
Solde reporté
Libellé
S51
F°
Débit
Régime privé de retraite à payer
Solde reporté
Libellé
394,90
334,48
Solde
789,80
668,96
Solde
Compte n° 231
120,84
Crédit
211,20
3 350,00
Solde
Compte n° 230
60,42
Crédit
(231) Compte n° 102
3 138,80
Crédit
(230)
120,84
49,44
60,42
24,72
11,04 20,40
10,20
5,52
18,00
71,40
35,70 9,00
6,60
24,00
18,00
7,50
15,30
Rég. privé de retraite
(232)
172,73
71,58
30,33
14,88
26,37
101,15
7,56
36,27
26,37
9,04
21,91
RRQ
(233)
20,39
8,34
3,44
1,86
3,04
12,05
1,11
4,05
3,04
1,27
2,58
RQAP
8
8
8
1er
Date
janv.
2010
Date
janv.
2010
”
janv.
2010
Date
(234)
54,78
22,41
9,25
5,00
8,16
32,37
2,99
10,88
8,16
3,40
6,94
Assuranceemploi
(236)
189,05
49,00
13,75
13,35
50,10
39,65
0,75
22,45
Fédéral
(237)
7,00
1,00
1,00
1,00
0,50
1,00
1,00
0,50
1,00
S51
F°
Débit
S51
F°
2 380,00
Débit
Libellé
S51
F°
1 648,00
Débit
Salaires – Personnel de bureau
Libellé
Salaires – Personnel de vente
Solde reporté
Libellé
(235)
254,49
61,23
13,63
28,58
70,12
50,03
30,90
Club social
Centraide à payer
Impôts Provincial
Retenues salariales à payer
Journal des salaires pour la semaine fnissant le 8 janvier 2010
3,30
12,00
9,00
3,75
7,65
Cotisations syndicales
Cotisations syndicales à payer
S51
F°
Banque – Compte salaires
1 648,00
680,00
368,00
600,00
Personnel de bureau
2 380,00
220,00
800,00
600,00
250,00
510,00
Solde reporté
François Dion
206
Date
Van Lee
205
Personnel de vente
Salaires
Le JOurnaL des saLaires
9
N° Nom du de chèque l’employé(e)
Figure 9.4
Crédit
Crédit
(102)
3 138,80
493,15
299,32
492,50
197,94
591,58
441,75
223,79
398,77
Montant payé
1 648,00
Solde
Compte n° 710
2 380,00
Solde
Compte n° 610
85,50
76,00
Solde
Compte n° 238
9,50
Crédit
(238)
9,50
2,00
2,00
3,00
2,50
Centraide
Page 51
378 Chapitre 9
Date
”
janv.
”
1er
8
2010
janv.
8
2010
er
1
”
8
Date
janv.
1er
2010
”
8
Date
janv.
1er
2010
”
8
Date
janv.
1er
2010
”
8
Date
janv.
1er
2010
Date
Figure 9.4
S51
F°
Débit
172,73
Crédit
1 544,73
1 372,00
Solde
Compte n° 232
S51
F°
Débit
S51
F°
Débit
S51
F°
Débit
Solde reporté
Libellé
Solde reporté
Libellé
Débit
S51
F°
Débit
Club social à payer
S51
F°
Impôt fédéral à payer
Solde reporté
Libellé
Impôt provincial à payer
Solde reporté
Libellé
Assurance-emploi à payer
Solde reporté
Libellé
1 906,65
1 717,60
Solde
63,00
56,00
Solde
Compte n° 237
7,00
Crédit
1 770,49
1 516,00
Solde
Compte n° 236
189,05
Crédit
254,49
Crédit
705,66
650,88
Solde
Compte n° 235
54,78
Crédit
262,66
242,27
Solde
Compte n° 234
20,39
Crédit
Régime québécois d’assurance parentale à payer Compte n° 233
Solde reporté
Libellé
Régime de rentes à payer
Le JOurnaL des saLaires (suite )
L pot ol jol l l compt lv éél t cté à l f chq mo o à l f chq péo py, comm c’t l c ot xmpl.
La paye
379
9
380
Chapitre 9
La CNT La Loi sur les normes du travail détermine les conditions de travail de base que tous les employeurs sont tenus d’accorder à leurs salariés. La CNT est l’organisme chargé de surveiller l’application de cette loi. Elle ore principalement des services axés sur la responsabilisation des partenaires (les employeurs et les employés), la déjudiciarisation, la médiation ainsi que la conclusion d’ententes en cas de diérends entre employeurs et salariés. La Commission peut demander aux employeurs une somme n’excédant pas 0,08 % des salaires payés à leurs salariés et elle fxe le maximum du salaire assujetti à ce prélèvement. La Loi sur les normes du travail établit la durée de la semaine normale de travail à 40 heures, sau dans les cas où elle est fxée par règlement du gouvernement. Tout travail eectué en plus des heures comprises dans la semaine normale de travail entraîne une majoration de 50 % du salaire horaire habituel du salarié. Cette loi prévoit aussi : 1) le paiement d’indemnités pour le travail eectué durant les jours ériés et chômés ; et 2) le paiement de congés annuels. Elle prévoit de plus des règlements sur les repos et les congés divers, le préavis, le certifcat de travail, la retraite, les recours civils, la aillite, l’imposition de sanctions en cas d’inraction et la tenue d’un livre de paye. Le salaire minimum que les employeurs doivent verser à leurs salariés non syndiqués est déterminé par décret et adopté par le Conseil des ministres. Il ait aussi l’objet de révisions périodiques.
9
Quand l’employeur a signé une convention collective qui accorde aux travailleurs des avantages plus grands que ceux que la loi leur consent, cette convention collective a préséance sur la loi. Le FDRCMO Tout employeur dont la masse salariale est de 1 000 000 $ et plus est tenu de consacrer une somme équivalant à au moins 1 % de la masse salariale aux dépenses de ormation admissibles. L’employeur qui ne le ait pas doit verser au FDRCMO une cotisation égale à la diérence entre 1 % de sa masse salariale et les dépenses de ormation admissibles de l’entreprise.
Les cotisations conventionnées et les cotisations facultatives En apposant sa signature au bas d’une convention collective, l’employeur est tenu de retenir à la source les cotisations syndicales qu’il remettra une ois par mois au syndicat en indiquant le nom des salariés et les cotisations retenues au nom de chacun d’entre eux. Bien que l’employeur n’ait pas à verser de cotisations syndicales, il en va tout autrement des régimes privés de retraite et des programmes d’assurances collectives, par exemple. Il aut alors se réérer à la convention collective pour connaître les paramètres de calcul de la cotisation patronale, s’il y a lieu.
La comptabiLisation des cotisations de L’empLoyeUr 8
Nous présentons ci-après l’écriture de journal qui doit être passée pour comptabiliser les charges sociales et les avantages sociaux de la société Yvan Detout inc. pour la semaine fnissant le 8 janvier 2010. Vous pouvez vous servir du tableau 9.7 de la page 377 pour retracer les montants fgurant dans cette écriture8.
8. p u lf, u l l hg l l vg ux à l f l é . e qu, yv du . u l f u u l hg ’xl u u ull.
La paye
Journal général Date
Intitulé des comptes et explications
381
Page 32 F°
Débit
Crédit
2010 8
janv.
Charges sociales – Personnel de vente Charges sociales – Personnel de bureau Avantages sociaux – Personnel de vente Avantages sociaux – Personnel de bureau RRQ à payer RQAP à payer Assurance-emploi à payer FSSQ à payer Régime privé de retraite à payer Charges sociales et avantages sociaux aérents à la paye de la semaine fnissant le 8 janvier 2010.
227,58 159,12 71,40 49,44 172,73 28,52 76,69 108,76 120,84
9 Avez-vous le sens de l’observAtion ? Sans tenir compte des cotisations versées par Yvan Detout inc. à la CSST et à la CNT, le total des charges sociales et celui des avantages sociaux représentent 12,6 % (507,54 $, selon les données de l’écriture pré cédente, divisés par 4 028 $ selon les données de la fgure 9.4 [voir p. 378-379]) du total des salaires bruts de
la semaine fnissant le 8 janvier 2010, sans compter le coût des vacances annuelles9. Il s’agit de charges importantes pour l’employeur. On comprend donc mieux pourquoi, lorsqu’elles ont la possibilité de le aire, les entreprises préèrent verser des honoraires plutôt que des salaires.
Le paiement des dettes reLatives à La paye et Le travaiL de fin d’exercice La distribution de la paye aux employés La paye peut être distribuée de diverses açons, soit en argent comptant, soit par chèque ou par virement bancaire. Si l’entreprise paie ses employés au comptant, il est important que la personne chargée de distribuer la paye exige de chaque salarié qu’il vérife dès réception le contenu de son enveloppe de paye et qu’il appose sa signature ou ses initiales sur un document attestant qu’il l’a bien reçue. 9. e qu o l oblo u oû , l luu ço . c l o où l o ou o ; ’u obl l oû ull hqu éo . a, o ou qu qu ou l loé l’ y dou . o o u . L hg u u ê oblé o u : Salaires – Personnel de vente Salaires – Personnel de bureau Vacances à payer Comptabilisation des vacances à payer, soit 4 % des salaires bruts.
95,20 65,92 161,12
nou o ulé l u 4 %, ou o é l oû 2 ull u l 50 llé (2/50 = 4 %). d lu, uu u ll ’ oblé é , oh, uu oo l’lou l’ o lu. e , ’ qu loqu l’loé qu ou ébo l o v qu ou éo l o u ll oé.
9
382
Chapitre 9
Avez-vous le sens de l’observAtion ? En supposant que l’entreprise paie ses employés au comp tant le jeudi matin, quel moment un voleur choisiraitil pour visiter le propriétaire de l’entreprise, selon vous ? Il est évi dent que le versement des salaires en argent comporte
certains risques et que cette pratique est déconseillée. Ces risques, combinés aux exigences énumérées dans le para graphe précédent, font en sorte que très peu d’entreprises paient encore leurs employés au comptant.
Le paiement par chèque minimise le risque de pertes dues au vol. En outre, comme le salarié doit endosser son chèque de paye pour pouvoir l’encaisser, l’entreprise dispose d’une preuve de paiement. Afn d’assurer un bon contrôle, il importe que la personne qui distribue les chèques n’ait aucune responsabilité relative à l’embauche, à la mise à pied du personnel, à la détermination du nombre d’heures de travail et à l’établissement de la paye elle-même. Il ne aut jamais remettre les chèques de paye des salariés absents à une autre personne ou à leur superviseur. Comme le démontre la fgure 9.1 de la page 367, il est important que les chèques soient remis en mains propres aux salariés.
9
Le paiement par virement bancaire est certes le mode de paiement le plus sécuritaire, tant pour l’entreprise que pour l’employé. La responsabilité d’autoriser la transmission électronique des données de la paye incombe habituellement à la personne chargée de la distribution de la paye ou au responsable du Service des fnances. Les principaux avantages de ce mode de paiement sont l’absence de manipulation d’argent et l’élimination des risques d’erreur lors de l’émission de chèques. De plus, comme les montants sont déposés et donc disponibles à compter d’une heure donnée dans les comptes bancaires des salariés, la gestion de leurs fnances personnelles et celle de l’entreprise s’en trouvent acilitées.
La fréquence des remises aux gouvernements et aux autres organismes En ce qui a trait aux retenues salariales et aux cotisations obligatoires, l’employeur est tenu d’eectuer le paiement au plus tard le quinzième jour du mois suivant10. Un chèque doit alors être émis à l’ordre du ministre du Revenu du Québec (RRQ, RQAP, FSSQ et impôt du Québec) et un autre à l’ordre du Receveur général du Canada (assuranceemploi et impôt édéral). Le paiement peut également être acquitté directement à la banque. Lors du paiement, les écritures de journal suivantes sont enregistrées :
Assurance-emploi à payer Impôt fédéral à payer Banque Remise au gouvernement fédéral.
XXX XXX
Régime de rentes à payer Régime québécois d’assurance parentale à payer Impôt provincial à payer Fonds des services de santé du Québec à payer Banque Remise au gouvernement provincial.
XXX XXX XXX XXX
XXX
XXX
10. ds molités imnt iérnts s’liqunt ux ntrriss ont ls imnts mnsuls à un lir gouvrnmnt sont égux ou suériurs à 15 000 $. ainsi, crtins ntrriss sont tnus ’ctur s rmiss ux ois r mois, ’utrs, chqu smin. pr illurs, crtins très tits ntrriss sont utorisés à n ir qu’un sul vrsmnt nnul. en conséqunc, ns chqu cs, il imort consultr l gui l’mloyur ourni r chqu lir gouvrnmntl. enfn, il st imortnt signlr qu ls ministrturs ’un société r ctions t ls ssociés ’un société n nom collcti uvnt êtr tnus soliirmnt rsonsbls u imnt s rtnus à l sourc t s cotistions l’mloyur.
La paye
383
Il en va de même du paiement des retenues salariales ainsi que des cotisations conventionnées et acultatives. Leur paiement doit être eectué au plus tard le quinzième jour du mois suivant, à moins d’indication contraire dans la convention collective ou dans l’entente conclue avec un organisme tel que Centraide ou une compagnie d’assurances. Pour chaque année civile, l’employeur est tenu de remettre à chaque employé, au plus tard le 28 évrier, les euillets de renseignements «Relevé 1 » et « T4 ». Ainsi que l’illustre la fgure 9.5 (voir p. 384), ces euillets renerment tous les renseignements nécessaires pour que l’employé puisse produire ses propres déclarations de revenus pour les gouvernements provincial et édéral11. Les euillets « Relevé 1 » et « T4 » contiennent les renseignements relatis aux salaires versés et aux retenues salariales effectuées au cours de la dernière année civile.
Les salaires à payer en fn d’exercice Les charges sociales et les avantages sociaux constituent pour l’employeur une dette légalement exigible au moment de la distribution de la paye plutôt qu’au moment où les salariés rendent les services qui leur donnent droit à cette paye. Si ces deux événements (la distribution de la paye et la prestation de services) se produisent au cours d’un même exercice, les charges sociales et les avantages sociaux sont imputables à cet exercice. Nous avons vu au chapitre 6 que les entreprises passent une écriture de régularisation pour comptabiliser, à la fn d’un exercice, les salaires qui ne seront payés qu’au cours de l’exercice suivant. Faut-il, dans ce cas, comptabiliser aussi les charges sociales et les avantages sociaux se rapportant à ces salaires ? La réponse à cette question ne peut logiquement être qu’afrmative. En pratique, touteois, la majorité des entreprises ne tiennent pas compte de ces charges sociales ni des avantages sociaux, pas plus qu’elles ne le ont pour déterminer le revenu imposable. Cette solution permet d’avoir des registres comptables dans lesquels on trouve, dans la mesure du possible, les données fgurant dans la déclaration de revenus. Ne pas comptabiliser les charges sociales et les avantages sociaux lors de la passation de l’écriture de régularisation portant sur les salaires à payer à la fn d’un exercice n’est pas tout à ait conorme à la comptabilité d’exercice, mais cela peut être toléré si l’on procède toujours de la même manière et si les montants en cause sont minimes.
La présentation des salaires dans les états fnanciers Comme nous l’avons déjà mentionné, les cotisations de l’employeur et les retenues salariales constituent des dettes à court terme que l’entreprise doit régler en remettant les sommes convenues à l’État ou à d’autres organismes. On trouvera donc dans le passi à court terme les retenues salariales ainsi que les cotisations de l’employeur qui n’ont pas encore été remises. Les salaires bruts et les cotisations de l’employeur doivent aussi fgurer parmi les rais de vente ou les rais d’administration de l’état des résultats. On présente parmi les rais d’administration ou les rais de vente les salaires, les charges sociales et les avantages sociaux se rapportant respectivement à la rémunération des employés de bureau et des cadres, aux salaires des représentants et des commis vendeurs.
11. puisque les euillets de reseigemets rescrits our l’aée 2010 ’étaiet as disoibles au momet de la arutio de cet ouvrage, ous reroduisos das la fgure 9.5 (voir p. 384) les euillets de reseigemets utilisés ar les emloyeurs à la f de l’aée 2009. notez touteois que, d’ue aée à l’autre, ces euillets se ressemblet beaucou.
9
384
Chapitre 9
Figure 9.5
Les FeuiLLets de renseignements prOduits par L’empLOyeur à La Fin de cHaque année civiLe
9
La cessation d’empLoi 10
Lorsqu’un employé quitte son emploi, qu’il est mis à pied ou que son emploi prend fn, l’employeur doit établir un relevé d’emploi semblable à celui de la fgure 9.6. Il lui suft de remplir chacune des cases appropriées et de suivre les instructions fgurant au verso du ormulaire, le cas échéant (voir p. 386).
Le traitement informatisé de La paye 11
Un logiciel de comptabilité peut aisément ournir un sommaire de la paye d’une période, ventiler les charges par services, produits ou procédés de abrication. Au cours des dernières années, le travail relati à l’établissement de la paye est devenu de plus en plus complexe en raison des nombreuses retenues salariales obligatoires et acultatives. On doit remettre à chaque salarié non seulement son chèque de paye, mais aussi un état
La paye
385
indiquant son salaire brut, ses retenues salariales et son salaire net. Il importe d’établir le système comptable de manière à faciliter la préparation des rapports remis à l’État et faisant mention des sommes retenues à titre d’impôts sur le revenu, de cotisations d’assurance-emploi, de cotisations au RRQ, au RQAP, etc. Le temps requis pour établir la paye est donc plus long. Les coûts qui en résultent sont plus élevés en raison du nombre accru de renseignements qu’il faut fournir au personnel de l’entreprise, à l’État, aux syndicats et à de nombreux autres organismes. La paye informatisée permet non seulement d’obtenir les rapports nécessaires et d’imprimer les chèques (ou d’effectuer la transmission des données à la banque), mais aussi de fournir à la direction de l’entreprise de l’information sur les coûts des différentes phases de son exploitation. Grâce à l’informatique, il est possible de déterminer, pour chaque produit, le nombre d’heures de main-d’œuvre consacrées à sa fabrication et le coût de cette main-d’œuvre. Un logiciel de comptabilité peut même fournir des données sur le salaire des commis d’un rayon d’un grand magasin et sur le temps consacré par différents employés pour effectuer le même travail. En d’autres termes, il est possible, grâce au système informatisé, de fournir à la direction, sans qu’il en coûte beaucoup plus cher, plus de détails sur la ventilation des salaires. Figure 9.6
Le reLevé d’empLOi
9
386
Chapitre 9
Figure 9.6
9
Le reLevé d’empLOi (suite )
La paye
387
Le tableau 9.8 établit des comparaisons entre les calculs et le travail qui doivent être eectués selon que la paye est manuelle ou inormatisée. Ce tableau met en évidence la très grande efcacité d’un système inormatisé. tabLeau 9.8
L’étabLissement de La paye : cOmparaisOn d’un système manueL et d’un système inFOrmatisé
Calcul ou travail à effectuer
Paye manuelle
Paye informatisée
1. Calcul du nombre d’heures de travail
Nouvelles euilles utilisées pour chaque période de paye. Calculs eectués manuellement.
Inscription des données directement à l’écran.
2. Calcul du salaire brut
Calcul eectué pour chaque salarié au moyen d’une calculatrice et inscription à la main sur la fche de paye individuelle.
Calcul et travail eectués électroniquement.
3. Calcul des retenues salariales
Calcul eectué pour chaque salarié, consultation des tables de retenues salariales ournies par l’État et inscription à la main sur la fche de paye individuelle.
Calcul et travail eectués électroniquement.
4. Établissement des chèques, du sommaire de la rémunération totale et des retenues salariales
Travail ait à la main ou au moyen d’une machine à écrire.
Travail eectué électroniquement, dont la transmission des données lors du paiement par virement bancaire.
5. Rapprochement bancaire (ce sujet sera étudié au chapitre 10)
Rapprochement manuel du compte Banque – Salaires dans les livres comptables au moyen du relevé bancaire.
Aucun rapprochement bancaire requis lorsque l’entreprise utilise le mode de paiement par virement bancaire.
6. Rapports destinés à l’État et aux divers organismes
Rapports mensuels indiquant, pour chaque salarié et pour l’ensemble du personnel, le salaire brut, les retenues salariales et le salaire net. Rapprochement des données individuelles et des chires sommaires et calcul des cotisations de l’employeur.
Calcul et travail eectués électroniquement.
9
Rapports annuels et euillets de renseignements produits à la main sur les ormulaires prescrits par l’État et les divers organismes. 7. Production de données aux fns de gestion
Ventilation des heures de travail et des salaires par services et par types de travaux eectués aite manuellement.
Travail eectué électroniquement.
388
Chapitre 9
SYNTHèSE dU chapitre 9 1. L’établissement et la comptabilisation de la paye nécessitent une attention particulière, non seulement en raison des sommes considérables en jeu, mais aussi à cause des lois édérales et provinciales qui obligent les entreprises à ournir des renseignements por tant à la ois sur la rémunération globale du personnel et sur celle de chaque salarié. 2. Les quatre activités relatives à la paye les plus importantes sont le recrutement, la détermination du nombre d’heures de travail, le calcul de la paye et sa distribution aux employés. 3. On parle de salaires lorsqu’il existe une relation entre employeur et salarié, et d’hono raires lorsque l’entreprise retient les services d’un expert indépendant.
9
4. Les retenues salariales obligatoires sont l’assuranceemploi, le RRQ, le RQAP et les impôts édéral et provincial. En plus de contribuer à l’assuranceemploi, au RRQ et au RQAP, l’employeur doit verser des cotisations patronales au FSSQ, à la CSST et à la CNT. Lorsque l’employeur ne consacre pas les sommes prescrites à la ormation de sa maind’œuvre, il doit aussi verser une cotisation au FDRCMO. 5. Conormément aux lois régissant la paye, les employeurs doivent tenir, pour chaque employé, une fche de paye individuelle sur laquelle fgurent la détermination de la rémunération totale, l’ensemble des retenues salariales et le montant de la paye nette. Ces renseignements doivent être transmis à chacun des salariés à la fn de chaque période de paye. 6. Les dettes relatives à la paye comprennent les sommes dues au personnel (les salaires nets impayés), les retenues salariales que l’employeur doit remettre à l’État et aux divers organismes ainsi que les cotisations de l’employeur. Les charges correspondantes sont constituées des salaires bruts, des charges sociales et des avantages sociaux. Après avoir déterminé ces charges, il peut être utile de les ventiler par service ou par onction afn de ournir à la direction de l’entreprise l’inormation dont elle a besoin. 7. La paye inormatisée permet non seulement d’obtenir les rapports nécessaires et d’im primer les chèques ou d’eectuer la transmission des données à la banque, mais aussi de ournir à la direction de l’entreprise des renseignements sur les coûts des diérentes phases de son exploitation. 8. Lors de la cessation d’emploi, l’employeur doit établir un relevé d’emploi.
PRObLèME type L f l’mloé vnss L ls omuls délon ou l nu ’mô délon s és ’mô sonnl 2010 nmn ls nsgnmns suns : Semaine normale de travail Taux horaire Codes à utiliser aux fns des retenues salariales Québec Fédéral
40 heures 12,00 $ B 1
La paye
389
TRAVAIL À FAIRE En supposant que cette employée ait travaillé 45 heures au cours de la semaine fnissant le 15 janvier 2010, calculez sa paye brute et sa paye nette.
SOLuTiON dU probLÈme type
Calcul de la paye brute Heures normales (40 heures × 12 $) Heures supplémentaires (5 heures × 12 $ × 1,5) Salaire brut Retenues salariales Régime de rentes du Québec Régime québécois d’assurance parentale Assurance-emploi Impôt provincial Impôt fédéral Total des retenues salariales Paye nette
480,00 $ 90,00 570,00 28,88 $ 2,88 7,75 43,70 39,65
9 (122,86) 447,14 $
QuESTiONS de révision 1. puqu -l ’l u l l l’x qu’uh l’ ? 2. dz l l l u ll qu l lu u l lu l. dguz ll qu lg, ll qu ll qu ul. 3. p l l u, fz ux qu lu u ll, l u ux ux l . a) L rrQ. b) L rQap. c) L’u-l. d) L ssQ. e) L u l.
f) L ô u l u. g) L u l. 4. U ju u ul l’ u : « c’ l u hèqu l’l qu u l hg ll ’u . » Qu’ z-u ? 5. à qu l fh ull -ll ? 6. Qul l è lul lg l’lu ? 7. à qull qu qul g l lu -l l u ll l lg ? 8. dz è l g qu u l’ l’ul ’u è l u l l .
390
Chapitre 9
EXERCiCES12 E1 1•2•3•4•5• 6•7
Terminologie comptable voii u li u xio obl éé i : • ag oiux • hooi • cg oil • py • coiio ol • ru lil • coio olli • sli • i y iiiull cu éoé ui u i (ou o) à éi u obl. pou u éoé, i à qul obl il oo ou iiquz « uu » ’il oo à uu ’ ux. a) L uill ig i u oi l’ à qu loyé. b) L’bl o qu l’loyu l éuéio ol loyé. c) L o ’g i çu u loyé ou l i qu’il u. d) L o éuéio x ié bué l’i. e) U éi éi l oiio il ’u gou lié.
9 E2 1•2•3•4•5• 6 • 7 • 8 • 9 • 10
E3 3•7
Vrai ou faux di i u éoé ui i ou ux. d i , éiz ouquoi. a) L o sli à y é l y u oi éui l iô u l u, l oiio u rrQ, u rQap, u ssQ à l’u-loi l u u lil oioé uli. b) L oiéi l’i iiiull qui i u li à ê l oui l’i uili l o g sli. c) L’i uili u o bqu ii ou l li f ili l’ébli u o bi. d) L g lil oi ji xé l li . e) L iô u l u u à l ou oi fgu l bil i l à log . f) L « ooi » « li » igif x l ê o. g) pluô qu ’ê u à l ou à qu y, l oibuio ull é u loyé à l csst élé u oi l’ l’loyu, qui y joi o oibuio l’xéi à ru Québ. h) e 2010, l oiio l’loyu u rrQ égl à 1,4 oi ll l’loyé.
Le calcul de la paye brute mxi tou ill ou L Ji u i i., i qui oi oo ux xig l cnt. slo xig, l ob ’u ol il 40 i. d lu, l u uléi oi ê éuéé u ux oi ol joé 50 %. L oiéé i ’o l i 40 u il éi u 4 jou oubl f éo à u o ol. L ux oi mxi tou 10,50 $. au ou l iè i, il illé 43 u, éi o ui : 13 u l lui, 11 u l i, 12 u l i 7 u l jui. clulz l li bu mxi tou ou l i qui i i.
12. puiqu l loi fl o oifé qu é, l oluio u i 9 o ê i à jou ull. e oéqu, xioll, il ’y u uu i oluio
i.
La paye
E4 4•7
E5 3•4•5
Le calcul de la retenue salariale et de la cotisation versée par l’employeur à l’assurance-emploi L sonnl d l soiété Généus in. s oos d 100 loyés. L sli l lus il vsé l’ntis hun d’nt ux st d 45 000 $. a) clulz ls otistions d’ssun-loi tnus su l sli ds loyés n 2010. b) clulz ls otistions d’ssun-loi d l soiété dunt l ê éiod.
Le calcul de la paye nette Jn Zé tvill ou iloutx n. au ous d l sin fnissnt l 15 jnvi 2010, Jn tvillé 50 hus. L fh d l’loyé t ls oulis néssis l tnu d’iôts ou 2010 nnt ls nsignnts suivnts :
Semaine normale de travail Taux horaire Codes à utiliser aux fns des retenues salariales Québec Fédéral
40 heures 10,00 $ D 3
9
clulz l y ntt d Jn Zé.
E6 4•7
E7 6•7•8
391
Le calcul des retenues salariales et des cotisations de l’employeur en 2010, buno bouilld ggné un sli ut d 31 000 $. a) clulz ss otistions d’ssun-loi insi qu ss otistions u rQap t u rrQ. b) clulz ls otistions oligtois qu doit vs l’loyu ou t loyé.
La comptabilisation de la paye et des cotisations de l’employeur à l fn du ois d s 2010, l soi ds fhs individulls d y d pyin miu n. n ls solds suivnts :
Rémunération totale RRQ RQAP Assurance-emploi Impôt provincial Impôt édéral Montant versé aux employés
Vendeurs
Employé de bureau
10 042,00 $ 369,12 $ 50,80 $ 136,55 $ 600,82 $ 591,00 $ 8 293,71 $
2 225,00 $ 103,17 $ 11,26 $ 30,26 $ 167,98 $ 152,00 $ 1 760,33 $
en suosnt qu tt ntis n tinn s d jounl ds slis, ssz ls éitus quiss dns l jounl génél ou otilis ls slis du ois d s t ls otistions d l’loyu.
392
Chapitre 9
PRObLèMES de compréhension P1 5•8 30 minutes – facile
L’établissement d’une fche de paye individuelle et le calcul des cotisations de l’employeur L f l’ly Gvèv Gg t l ul à l tu ’ôt u 2010 t l gt uvt : Semaine normale de travail Taux horaire Codes à utiliser aux fns des retenues salariales Québec Fédéral Fréquence de la paye
35 heures 12,50 $ A 1 Hebdomadaire
L t ’tvt uv uu t l gt uvt : Semaine fnissant le 6 mars 2010 13 mars 2010 20 mars 2010 27 mars 2010
9
Heures normales 35 35 35 35
Heures supplémentaires 7 12 5 10
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez la fche de paye individuelle de Geneviève Gignac pour le mois de mars 2010. b) Calculez le montant des cotisations obligatoires que doit verser l’employeur pour cette employée.
P2 5•8 30 minutes – moyen
L’établissement d’une fche de paye individuelle et le calcul des cotisations de l’employeur L f l’ly ml auty t l ul à l tu ’ôt u 2010 t l gt uvt : Semaine normale de travail Taux horaire Codes à utiliser aux fns des retenues salariales Québec Fédéral Fréquence de la paye
32 heures 25,00 $ B 2 Hebdomadaire
L t ’tvt uv t t l gt uvt : Semaine fnissant le 1er mai 2010 8 mai 2010 15 mai 2010 22 mai 2010 29 mai 2010
Heures normales 32 31 32 32 30
Heures supplémentaires 3 θ 1 θ θ
La paye
393
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez la fche de paye individuelle de Michel Autray pour le mois de mai 2010. b) Calculez le montant des cotisations obligatoires que doit verser l’employeur pour cet employé.
P3 5•6•7•8 20 minutes – moyen
Le journal des salaires et la comptabilisation des cotisations de l’employeur Le ersonnel de Grosenrerise inc. se comose de cinq emloyés. L’un des emloyés reçoi un salaire hebdomadaire fxe e les aures son rémunérés selon un aux horaire. voici un exrai de la euille de aye éablie our la remière semaine comlèe de juin 2010 : Heures normales
Heures supplémentaires
Taux horaire
Jean Noiseux
40
13
10,25 $
Yvon Soulières
39
θ
Zoé Labrie
40
12
Yvan Trudeau
14
Joyce Lajoie
32
Employé
Code de demande provincial fédéral B
2
10,45 $
C
3
10,50 $
D
4
θ
10,00 $
A
1
θ
480 $/sem.
A
1
tous les emloyés son des endeurs, sau la commis-comable, Joyce Lajoie, qui eecue des âches adminisraies. Grosenrerise inc. a signé un conra d’assurance collecie our les soins denaires our lequel les emloyés e l’emloyeur doien erser chacun 3 % du salaire bru.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez un journal des salaires dans lequel vous enregistrerez les données relatives à la paye des employés de l’entreprise. Le prochain chèque porte le numéro 503. b) Supposez que l’entreprise détermine ses cotisations patronales à la fn de chaque semaine. Passez l’écriture de journal relative à ces cotisations pour la première semaine de juin 2010.
P4 5•6•7•8 30 minutes – difcile
Le journal des salaires et la comptabilisation des cotisations de l’employeur Le ersonnel de persuasion inc. se comose de six emloyés. L’un des emloyés reçoi un raiemen hebdomadaire fxe e les aures son rémunérés selon un aux horaire. voici un exrai de la euille de aye éablie our la remière semaine comlèe de mars 2010 : Heures normales
Heures supplémentaires
Taux horaire
Pierre Abran
40
10,00 $
B
Georges Brassard
40
4 θ
20,00 $
Barbara Dufour
40
Employé
Code de demande provincial fédéral 2
C
3
15,00 $
A
1
Yves Lazure
25
5 θ
15,00 $
D
4
Brian Shaw
12
θ
10,00 $
A
1
France Labonne
32
θ
550 $/sem.
C
2
9
394
Chapitre 9
tous les emloyés son hgés u eouvemen es omes en soune, su ne Lbonne, qui s’oue e oues les âhes minisives. pesusion in. signé un on ’ssune olleive ou les soins méiux ou lequel les emloyés e l’emloyeu oiven vese hun 10 % u slie bu. de lus, hque emloyé onibue ux Œuves Lége à ison e 1 % e son slie bu.
TRAVAIL À FAIRE a) Établissez un journal des salaires dans lequel vous enregistrerez les données relatives à la paye des employés de l’entreprise. Le prochain chèque porte le numéro 714. b) Supposez que l’entreprise détermine ses cotisations patronales à la fn de chaque semaine. Passez l’écriture de journal relative à ces cotisations pour la première semaine de mars 2010.
P5 6•8•9
La comptabilisation de la paye et des cotisations de l’employeur pou le mois e évie 2010, le sommie es fhes iniviuelles e ye e pêo en. eneme les soles suivns :
25 minutes – moyen
9 Rémunération totale RRQ RQAP
Vendeurs 14 000,00 $
Employés de bureau 4 000,00 $
586,24 $
171,36 $
70,72 $
20,24 $
Assurance-emploi
187,20 $
54,40 $
Impôt provincial
732,80 $
278,92 $
Impôt fédéral
710,60 $
242,20 $
Autres renseignements 1. chque emloyé oi onibue à un ogmme ’ssune olleive. L oision e l’emloyé e elle e l’emloyeu s’éblissen eseivemen à 3 % e à 1,5 % u slie bu. 2. deux emloyés on emné à l’emloyeu e éleve à l soue l somme e 5 $ ou cenie. Le mois e évie 2010 ome que semines.
TRAVAIL À FAIRE En supposant que l’entreprise ne tienne pas de journal des salaires, passez les écritures requises dans le journal général pour comptabiliser les salaires du mois de évrier ainsi que les cotisations de l’employeur. Passez également les écritures de journal requises lors du versement des remises le 15 mars 2010.
P6 3•4•7 15 minutes – difcile
La détermination du salaire brut, du salaire net et des cotisations de l’employeur Jenny roye ville ou conex en. au ous e l semine fnissn le 9 jnvie 2010, elle villé 53 heues. L fhe e l’emloyée e les omulies néessies à l eenue ’imô ou 2010 enemen les enseignemens suivns :
La paye
Semaine normale de travail Taux horaire Codes à utiliser aux fns des retenues salariales Québec Fédéral
395
40 heures 18,00 $ C 5
Jnny roy vs à cntad un otsaton d 4 $ pa péod d pay. ell vs auss ds otsatons à son syndat t au onds d tat pvé d l’ntps slon ls odaltés suvants : Cotisation syndicale Fonds de retraite privé
2 % du salaire brut Part de l’employé égale à celle de l’employeur, soit 5 % du salaire brut
TRAVAIL À FAIRE a) Calculez la paye brute et la paye nette de Jenny Royer. b) Calculez le montant des cotisations de l’employeur.
P7 10 30 minutes – difcile
9
L’établissement d’un relevé d’emploi Jsuy chauu a vu son plo pnd fn apès sulnt nq sans oplèts d taval n 2010. insatsat d ss svs, l popéta d la m bo boult l’a tout splnt ongédé, lu sgnfant qu’l vat « son 4 % d vaans » losqu’l touhat sa dnè pay. Ls fhs t ls gsts optals d son ployu nnt ls nsgnnts suvants :
Renseignements concernant l’employé : Nom de l’employé Adresse Numéro d’assurance sociale Date d’embauche Salaire hebdomadaire Semaine de travail Titre d’emploi Code d’exemption provincial Code d’exemption édéral Renseignements concernant l’entreprise : Nom de l’entreprise Adresse N° de téléphone N° d’entreprise de l’ARC Fréquence de la paye
Jesuy Chaumeur 45, rue de l’Inortune Enville (Québec) G1J 0B0 456 567 678 4 janvier 2010 400 $ Du lundi au vendredi (35 heures) Vendeur A 1 Mercerie Bo Bourrelet 1545, boul. Richer Enville (Québec) G1J 3A1 514 555-1515 123456789 Hebdomadaire, le jeudi qui suit une semaine de travail terminée
396
Chapitre 9
TRAVAIL À FAIRE Remplissez le formulaire de relevé d’emploi reproduit ci-dessous.
9
La paye
397
DéFi D1 9 15 minutes – moyen
L’évaluation de la politique de comptabilisation des indemnités de vacances L alair brut du ronnl d pme in. ’élèvnt à 1 500 000 $, ot non tnu d indnité d vaan qu l’ntrri n réartit a ur l’xri tout ntir, uiqu’ll l otabili au ont où l ronnl rnd vaan. L ontrôlur a rjté la rooition d’un xrt-otabl qui uggérait qu l indnité d vaan oint otabilié ur un ba hbdoadair. slon l ontrôlur, un tll ratiqu n odifrait nullnt l état fnanir t aurait our t d’aroîtr l rai d otabilité. La ay d pme in. n’a a tllnt varié au our d drnièr anné. L ronnl a droit à troi ain d vaan durant l oi d’été. L’indnité qui t alor vré t égal aux alair ayé noralnt. co l’ntrri n r a ort durant l’été, l loyé qui rnnnt lur vaan ont rlaé ar du ronnl torair auqul on vr d alair égaux à ux d ronn rlaé. L’xri d pme in. trin l 30 juin.
TRAVAIL À FAIRE À votre avis, le contrôleur a-t-il raison de penser que le changement proposé par l’expert-comptable n’infuerait pas sur les états nanciers ? Justiez votre point de vue.
9
398
Chapitre 9
annexe 9A Les formulaires de déclaration et les tables de retenues salariales
vous ouz su l s ls doums sus : • Déclaration pour la retenue d’impôt (ru Québ) • Déclaration des crédits d’impôt personnels (ag du u du cd)
9
• tbls ds us à l sou ds osos u rrQ • tbls ds osos u rQap • tbls ds osos à l’ssu-mlo du Québ • tbl ds us à l sou d’mô du Québ • rus d’mô édél ou l Québ il s’g d bls ls à l’éblssm d l y hbdomd1. vous ouz ous y o ou ls s ls oblèms ésés à l f du h 9.
1. e qu o l lul ds us slls ls à l’éblssm d l y bmsull ou msull, ous ous os à osul ls bls d ru Québ d l’ag du u du cd su lu s s.
CHAPITRE 10
La trésorerie
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
identifer les principaux éléments constitutis de la trésorerie ;
2
saisir l’importance d’une gestion efcace de la trésorerie ;
dités ! commande John McKenna. L’encaisse est
3
décrire les principales mesures de contrôle interne relatives à la trésorerie ;
reine en ce moment. Plusieurs entreprises sont
4
décrire le onctionnement d’une petite caisse ;
5
établir un rapprochement bancaire ;
6
présenter de açon appropriée la trésorerie dans le bilan.
Que votre entreprise se concentre sur les liqui-
encore proftables, mais elles minent lentement leurs liquidités1.
1. Yan Barcelo, « Survivre en eaux troubles », CAmagazine, mars 2009, p. 23.
400
Chapitre 10
Nous analyserons les composantes de la trésorerie et nous présenterons quelques outils qui permettent d’en assurer la planifcation et la protection.
Dans ce chapitre, nous nous concentrerons sur la gestion de la trésorerie. Plus précisément, nous analyserons les composantes de la trésorerie et nous présenterons quelques outils qui permettent d’en assurer la planifcation et la protection. Enfn, nous discuterons de l’utilité du onds de petite caisse et du rapprochement bancaire.
LeS éLémentS conStitutifS de La tréSorerie En quoi consiste la trésorerie ?
1
La trésorerie, désignée aussi par l’expression « encaisse », comprend les pièces de monnaie, les billets de banque, les mandats postaux, les chèques reçus des clients, les bordereaux de cartes de crédit (Visa, MasterCard, etc.), les traites bancaires et les soldes d’un compte d’épargne ou d’un compte courant dans une banque ou un autre établissement fnancier. Chacun de ces éléments constitue un instrument fnancier d’échange qu’une banque accepte de porter au crédit du compte de l’un de ses clients. Ainsi, la trésorerie est l’élément de l’acti le plus « liquide », le plus acilement accessible.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Rappelons que la banque porte au crédit du compte d’un client les sommes qu’elle lui doit. En effet, lorsque vous
déposez une somme d’argent à la banque, celle-ci a une dette envers vous2.
Les exclusions Compte tenu de cette caractéristique essentielle, il aut exclure de la trésorerie les éléments énumérés dans le tableau 10.1 ci-contre.
La geStion de La tréSorerie 2
Une gestion efcace de la trésorerie suppose : • que l’on comptabilise correctement les entrées et les sorties de onds ; • que l’on prévient les détournements de onds ; • que l’on conserve une trésorerie assez élevée qui permettra de régler les dettes devenues exigibles et de parer à toute éventualité ; • que l’on évite d’avoir une encaisse excédentaire dont l’entreprise ne tire à peu près aucun produit fnancier. Ces mesures visent à la ois la planifcation de la trésorerie et sa protection.
2. P vs îh l , slz l bq « avz-vs l ss l’bsv ? » à l p 51 hp 2.
La trésorerie
tableau 10.1
401
les exclusions de la trésorerie Commentaires
Exclusions cf pô pô à m
Lorsqu’une entreprise a des liquidités excédentaires, il est sage qu’elle les place temporairement afn de générer un rendement sur ces onds. Puisque ceux-ci ne sont pas disponibles immédiatement pour l’exploitation courante, ils doivent être présentés dans le bilan à titre de pm à m.
chèq p ç ’
Le 25 juin, Plomberie Lacroix inc. reçoit d’un client un chèque de 450 $, daté du 10 juillet. Même si l’entreprise a le chèque en main le 25 juin, celui-ci n’a aucune valeur d’échange d’ici le 10 juillet. Entre-temps, il s’agit d’un mp non recouvré.
r
Puisque la somme d’argent ainsi prêtée à un employé ou à un dirigeant de l’entreprise n’est pas disponible pour l’exploitation courante, elle doit être présentée dans le bilan à titre d’v à mpy à g.
tm-p
Pouvez-vous payer un caé avec trois timbres ? Non, du ait qu’il ne s’agit pas d’un instrument d’échange, mais plutôt d’un autre élément d’acti, soit des py ’v si le montant est important. Sinon, il s’agit de rais d’exploitation devant fgurer dans l’état des résultats.
smm ’g q qq mpêh ’ p
Un collège procède à un appel d’ores pour la construction d’un complexe sporti. Toutes les soumissions doivent être accompagnées d’un chèque certifé de 200 000 $, remboursables aux entrepreneurs au moment de l’octroi du contrat de construction. Puisque ces sommes devront être remboursées plus tard, elles ne doivent pas être aectées aux opérations courantes, mais doivent plutôt aire l’objet d’un poste distinct au bilan, soit un mp fmm.
La planifcation de la trésorerie La survie d’une petite et d’une grande entreprise dépend souvent de la capacité du propriétaire ou des dirigeants de prévoir les opérations relatives à la trésorerie. Ils doivent s’assurer que celle-ci est en tout temps d’un niveau assez élevé pour eectuer les opérations régulières et pour parer à toute éventualité. Touteois, une trésorerie trop importante signife que de l’argent « dort », qu’il n’est pas utilisé à bon escient. Manquer de liquidités peut aire perdre une occasion intéressante, comme acheter des marchandises lors d’une vente de liquidation ou bénéfcier d’un escompte de caisse. Pis encore, le ait de manquer de liquidités peut miner la crédibilité d’une entreprise aux yeux d’un créancier, dans la mesure où elle enreint ses engagements de paiement. Afn d’éviter ces situations extrêmes, il est de mise de dresser un budget de caisse dont l’un des objectis est de s’assurer que la trésorerie est maintenue à un niveau approprié. Il s’agit d’un état prévisionnel des encaissements et des décaissements établi à partir de l’expérience acquise par le passé et des projections quant aux activités à venir. Nous n’insisterons pas davantage sur l’établissement du budget de caisse, car on discute amplement de ce sujet dans les cours de fnance. La fgure 10.1 (voir p. 402) illustre toute l’importance de la onction de planifcation de la trésorerie.
10
402
Chapitre 10
Figure 10.1
le maintien du niveau de la trésorerie grâce aux prévisions du budget de caisse Prévision d’un niveau trop bas : négociation d’une marge de crédit
Encaissements prévus
Prévision d’un niveau trop élevé : dépôt à terme ou placement
Niveau (solde) de la trésorerie
10 Décaissements prévus
Source : isp nl Lb s mgLBd, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, p. 8.13.
La protection de la trésorerie Puisque la trésorerie est composée entre autres choses de monnaie et de billets de banque, il est normal qu’elle soit l’objet de convoitise. Inutile de déployer autant d’eorts à planifer les encaissements et les décaissements si la trésorerie n’est pas à l’abri des détournements de onds ou des malversations. Attardons-nous quelques instants au contrôle interne de la trésorerie.
Le contrôLe interne et La tréSorerie 3
Dans les chapitres précédents, nous avons énuméré à maintes reprises des mesures visant à assurer un minimum de contrôle interne, telles que l’approbation des notes de crédit et la répartition des tâches au moment de l’utilisation de journaux auxiliaires. Avant de décrire les mesures de contrôle interne propres à la trésorerie, voyons d’abord ce qu’on entend par « contrôle interne » au sens large : Le contrôle interne s’entend de l’ensemble des moyens conçus et mis en œuvre par les responsables de la gouvernance, par la direction et d’autres membres du personnel afn de procurer un certain niveau d’assurance quant à l’atteinte des objectis de l’entité en matière de fabilité de l’inormation fnancière, de l’efcacité et de l’efcience du onctionnement et de la conormité aux lois et aux règlements applicables3. 3. Lus m, Dictionnaire de la comptabilité et de la gestion fnancière, t, isu c s cpbls as, 2006, ubqu « cl », vs .
La trésorerie
403
Autrement dit, le contrôle interne renvoie aux divers moyens mis en place par la direction d’une entreprise pour assurer la protection de ses actis et, par conséquent, prévenir les raudes et les erreurs, permettre une utilisation optimale de ses ressources et procurer une assurance raisonnable eu égard à la fabilité de l’inormation fnancière et au respect de l’environnement légal dans lequel l’entreprise évolue. Plus spécifquement, au moment de l’établissement d’un système de contrôle interne relati à la trésorerie, il aut mettre en place des mesures de contrôle appropriées en ce qui concerne à la ois les encaissements et les décaissements.
Les encaissements Les deux principales sources d’encaissement d’une entreprise sont les ventes au comptant et le recouvrement de créances par la poste. Les ventes au comptant Lorsqu’une vente au comptant a lieu, on doit l’inscrire au moyen d’une caisse enregistreuse disposée de manière que le client voie le montant enregistré. Comme le client ne versera pas de somme inérieure ou supérieure à celle de l’afchage de la caisse, l’utilisation de celle-ci assure l’enregistrement automatique de toutes les ventes au comptant. Plusieurs entreprises exigent que le vendeur ait terminé l’enregistrement de la vente avant même que soit emballée la marchandise. La caisse doit contenir un ruban interne sous clé sur lequel fgurent le montant de chaque opération et le total des ventes de chaque journée4. Plusieurs grands magasins sont dotés de caisses directement reliées à un ordinateur. Chaque opération de vente est donc immédiatement enregistrée dans des registres comptables inormatisés. Pour exercer un contrôle efcace, la garde de la trésorerie doit être entièrement dissociée de sa comptabilisation. Le vendeur qui enregistre la vente à l’aide d’une caisse a accès à l’argent, mais non au ruban sur lequel fgurent toutes les opérations. À la fn de son quart de travail, il eectue le décompte de sa caisse sous la supervision de son supérieur immédiat et remet le tout au responsable des dépôts. Ils ont tous deux accès à l’argent, mais aucun n’a accès au ruban interne de la caisse. Seul un responsable du Service de la comptabilité peut retirer ce ruban afn de comparer le total des encaissements avec celui des ventes fgurant sur le ruban et de procéder par la suite à l’enregistrement des ventes de la journée dans le journal des encaissements. Grâce à cette répartition des tâches, l’entreprise est assurée d’un bon système de contrôle interne. En eet, le vendeur et le responsable des dépôts ne peuvent détourner de onds sans être pris sur le ait, puisque l’accès au ruban de la caisse sur lequel fgure le total des encaissements leur est interdit. En revanche, le préposé à l’enregistrement des ventes retire le ruban interne pour enregistrer les ventes, mais il n’a pas pour autant accès à l’argent. La fgure 10.2 (voir p. 404) montre les documents probants grâce auxquels se ait le contrôle des encaissements de Survol Thage inc. et grâce auxquels l’enregistrement des ventes est possible.
4. il s’agt d’une preuve nterne attestant de toutes les opératons enregstrées à l’ade de la asse. c’est d’alleurs pourquo le gouvernement exge de onserver les rubans nternes aux fns de vérfaton subséquente.
10
404
Chapitre 10
Figure 10.2
le bordereau de décompte de caisse et le ruban interne de la caisse enregistreuse
ST
urvol hage
ST
urvol
inc.
Bordereau de décompte de caisse Caisse n° 1
Date :
2 mai 20X4
10
Responsable de la caisse
inc.
220, rue du Presseur Ampèreville (Québec) 1 800 110-0220
Argent en main à la fn
× 1¢ 58 × 5 ¢ 32 × 10 ¢ 50 × 25 ¢ × 50 ¢ 23 × 1 $ 7 × 2$ 18 × 5 $ 20 × 10 $ 10 × 20 $ 7 × 50 $ Monnaie et papier-monnaie Cartes de crédit Chèques et cartes de débit Total en main à la fn Moins : Argent en main au début Montant disponible pour dépôt Encaissements nets selon la caisse Excédent (défcit) de caisse
hage
2 90 3 20 12 50 – – 23 – 14 – 90 – 200 – 200 – 350 – 895 60 95 94 1 749 57 2 741 11 150 00 2 591 11 2 590 48 63
20X4-05-02 01 Fournitures 02 Contrat 03 Main-d’œuvre Total avant taxes TPS (5 %) TVQ (7,5 %) Total Chèques Paiements directs Visa MasterCard Argent en main
495,00 1 500,00 300,00 2 295,00 114,75 180,73 2 590,48 1 693,13 56,44 95,94 0,00 744,97
Seule la personne responsable, au Service de la comptabilité, a accès au ruban interne de la caisse. Elle peut alors déterminer le surplus ou le découvert de caisse.
Superviseur 2009-06
Comme l’illustre la fgure 10.2, la caissière Sandra a ait le décompte de sa caisse sous la supervision de Patricia. Un responsable du Service de la comptabilité a retiré le ruban afn de comparer le total des encaissements avec le total des ventes fgurant sur le ruban interne de la caisse enregistreuse. Il a ensuite enregistré les ventes de la journée dans le journal des encaissements de la açon suivante : 2 mai 20X4 Caisse enregistreuse Ventes – Fournitures électriques Ventes – Travaux effectués sur contrats Ventes – Main-d’œuvre TPS à payer TVQ à payer Surplus ou découvert de caisse5 Encaissements nets relatifs aux ventes au comptant.
2 591,11 495,00 1 500,00 300,00 144,75 180,73 0,63
5. il y a surplus e casse lorsque l’argent en man excèe le total es ventes et es taxes. dans le cas nverse, l y a écouvert e casse. d’ornare, les entreprses utlsent un seul compte nttulé Surplus ou écouvert e casse.
La trésorerie
405
Pendant ce temps, le responsable des dépôts a préparé le bordereau de dépôt reproduit dans la fgure 10.3 et une autre personne a enregistré les opérations de la açon suivante : 2 mai 20X4 Banque du peuple6 Caisse enregistreuse Dépôt automatique relatif à un paiement direct.
56,44 56,44
Banque du peuple Caisse enregistreuse Dépôt du jour.
Figure 10.3
2 534,67 2 534,67
le bordereau de dépôt
chèqs, s, .
bq
ds cs
Bordereau de dépôt
Succursale Ampèreville AA MM JJ X4 05 02 Message
t ms : css montant net (à )
N° de compte 220110
Créditez Survol Thage inc. Espèces Dollars Cents × 2 – – 3 × 5 15 – 20 × 10 200 – 9 × 20 180 – 7 × 50 350 – × Monnaie – 60 t 745 60 Chèques, coupons, etc. Dollars Cents Caisse pop. 1 693 13 Visa 95 94
t ms : esès çs dépôt net
2 534
67
2 534
67
Signature du déposant 2009-06
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué l’eet du paiement direct d’un client au moyen de sa carte de débit ? Au moment de l’établissement du bordereau de décompte de caisse (voir la fgure 10.2), le paiement direct est considéré au même titre que les chèques reçus des clients. Touteois, lors de la préparation du bordereau de dépôt (voir la fgure 10.3), le responsable des dépôts n’a pas inclus le montant correspondant au paiement direct de ce client (56,44 $), car ce mode de paiement ait en sorte que
le compte bancaire de l’entreprise est automatiquement augmenté du montant en cause. C’est pourquoi le responsable de l’enregistrement des opérations a inscrit une écriture distincte pour comptabiliser le dépôt automatique. Enfn, notez que le total des montants portés au débit du compte Banque du peuple et au crédit du compte Caisse enregistreuse (56,44 $ + 2 534,67 $) correspond au montant disponible pour dépôt fgurant sur le bordereau de décompte de caisse (2 591,11 $).
6. dans e hapire, l’enreprise Survol thage in. uilise les ompes caisse enregisreuse e Banque u peuple. Le ompe caisse enregisreuse renerme les sommes qu’elle aumule haque jour avan e les époser ans son ompe banaire, soi un ompe ouver à la Banque u peuple, insiuion banaire five.
10
406
Chapitre 10
lA comptAbilité et l’informAtique Tous les supermarchés d’alimentation et les grands magasins utilisent une caisse munie d’un lecteur optique. Le rôle de ce lecteur est de lire le prix de chaque article qu’achète le client et de recueillir d’autres renseignements sur les produits vendus. Tout article en magasin comporte un code à barres composé de traits verticaux d’épaisseurs et d’espacements variables. Lorsque le lecteur optique lit ce code, un signal est transmis à l’ordinateur, qui repère le prix de l’article. Par la suite, ce prix est afché à la caisse. Après avoir traité tous les articles, l’ordinateur calcule le total des achats et l’afche. En supposant que le client paie comptant, la caissière inscrit alors la somme reçue, lui remet sa monnaie et le coupon de caisse sur
lequel fgure toute l’inormation, y compris la description de chaque article acheté. Ce système ore de nombreux avantages, tels que l’enregistrement systématique de toutes les ventes et la diminution du risque que des erreurs se produisent lorsque les prix changent. Il permet aussi une saine gestion des stocks, car il transmet de açon constante des renseignements sur les quantités vendues et, donc, des quantités de chaque article encore en main. Enfn, des comparaisons entre les quantités vendues et les quantités achetées, compte tenu du nombre réel d’articles en magasin, peuvent révéler des pertes attribuables au vol à l’étalage.
Le recouvrement de créances par la poste
10
Les mesures de contrôle relatives à l’argent reçu par la poste sont aussi ondées sur le principe de la répartition des tâches. Une personne dépouille le courrier, inscrit « Pour dépôt au crédit de » à l’aide d’un timbre à l’endos de chaque chèque reçu et en dresse la liste. Cette liste peut aussi comprendre les sommes inscrites au moyen des caisses afn de déterminer le total des encaissements d’une journée. Par la suite, une copie de cette liste, accompagnée des chèques et des espèces reçues, est envoyée au responsable des dépôts, qui déposera les recettes de la journée à la banque. L’auteur de cette liste doit en aire parvenir une copie au Service de la comptabilité, lequel s’en servira pour passer une écriture dans le journal des encaissements. À la fn du mois, une autre personne procédera au rapprochement bancaire, que nous verrons plus loin. Pour assurer un bon contrôle interne, on a dû répartir les tâches entre quatre personnes. Grâce à cette répartition des tâches, il est impossible de détourner des onds sans qu’il y ait collusion entre plusieurs employés. Ainsi, la personne qui dépouille le courrier doit inscrire tous les encaissements sur sa liste, sinon les clients contesteront leur état de compte mensuel. Le responsable des dépôts doit déposer tout l’argent reçu, aute de quoi le montant fgurant sur le relevé bancaire sera diérent de celui du registre comptable. Le responsable de l’enregistrement des encaissements n’a pas accès à l’encaisse, pas plus que le responsable des rapprochements bancaires. Ces procédures renorcent le contrôle interne, car elles requièrent la participation de plusieurs personnes, toutes liées à chaque opération qui comporte un encaissement. De plus, le contrôle interne est renorcé par l’enregistrement immédiat de chaque encaissement et par la dissociation de la garde de l’encaisse et de la comptabilisation des opérations. Cette açon de procéder est typique. Touteois, son application varie d’une entreprise à l’autre, selon plusieurs acteurs tels que le nombre d’employés, le volume d’opérations et le degré d’automatisation.
Les décaissements Pour exercer un contrôle satisaisant, il est nécessaire d’eectuer tous les décaissements par chèque, à l’exception de certaines menues dépenses que l’entreprise désire régler comptant et rapidement au moyen de la petite caisse. Les chèques doivent être numérotés. En outre, il est essentiel de conserver les chèques annulés. Cette étape acilite la vérifcation de l’ordre numérique de tous les chèques émis au cours d’une période.
La trésorerie
407
La personne qui a la responsabilité de signer les chèques ne doit pas approuver les actures à régler ni avoir accès aux livres comptables. Avant de signer un chèque, cette personne doit néanmoins examiner les documents qui l’accompagnent, attestant que tous les aspects de l’opération ont été analysés et que le paiement est justifé. Après avoir signé le chèque, elle doit annuler les pièces justifcatives afn d’éviter qu’on ne les utilise une seconde ois pour demander l’émission d’un autre chèque. Par exemple, on inscrit sur les pièces justifcatives le numéro du chèque émis en paiement. L’observation des règles précédentes rend toute raude à peu près impossible, puisque, pour qu’un détournement de onds se produise, il audrait qu’il y ait collusion. La fgure 10.4 illustre le contenu inormati d’un chèque émis par Survol Thage inc. le 30 mai 20X4 à l’ordre de la Chambre de commerce d’Ampèreville. Prenez note de l’ensemble des renseignements de ce chèque et de ceux du bordereau de paiement, lequel est acultati. Figure 10.4
le contenu d’un chèque en paiement Numéro du compte bancaire du signataire
s (Émetteur du chèque) chèque bénéFiciaire (Personne à qui le chèque est destiné) tiré (Institution fnancière à laquelle on donne l’ordre de payer le chèque) bordereau de paiement
220, rue du Presseur Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 1 800 110-0220
pyz à ’
5149
Folio : 220110
sv t .
20
30 mai
Chambre de commerce d’Ampèreville
Banque du peuple 45, rue Principale Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 987 654-3210
X4
$ 75,00
Survol Thage inc. 75 dollars et 00 cents
– / 100 dollars
Pour Soirée « Leaders économiques » 10007 • 007
220
110 1
Détachez cette partie avant d’encaisser ce chèque
sv t .
220, rue du Presseur Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 1 800 110-0220
F d n X40515 35
d Soirée « Leaders économiques »
Date à compter de laquelle le chèque peut être encaissé signature (du signataire autorisé)
p
0005149
Numéro du chèque
m
e
75,00
Description des données pertinentes relatives au paiement eectué
m 75,00
t
75,00
Identifcation magnétique (de gauche à droite) : • du numéro du chèque • de l’institution fnancière qui honorera le chèque émis • du numéro du compte bancaire sur lequel le chèque est tiré
Dans les entreprises qui émettent chaque jour plusieurs centaines de chèques, il n’est guère pratique que le responsable les signe manuellement. C’est pourquoi on y utilise une machine à signer les chèques. Cette machine est dotée de diérentes mesures de contrôle telle l’obligation pour la personne dont la signature est reproduite de vérifer chacun des chèques et les pièces justifcatives les accompagnant.
lA comptAbilité et l’informAtique Enfn, notons la grande popularité de la onction de paiement direct oerte par les institutions bancaires. Il va de soi que, dans une PME, cette onction devrait être réservée
exclusivement au propriétaire ou à une personne de confance dont le propriétaire supervisera le travail de açon éclairée.
10
408
Chapitre 10
La Petite caiSSe 4
Pour exercer un contrôle satisaisant, disions-nous, il est nécessaire d’eectuer tous les décaissements par chèque. Touteois, cette açon de aire s’avère peu pratique lorsqu’il aut acheter des timbres-poste, régler une course en taxi ou d’autres rais de transport. C’est pourquoi presque toutes les entreprises préèrent recourir à un onds de caisse à montant fxe, ou « petite caisse », constitué d’une somme d’argent donnée et confé à une personne chargée de régler ce genre de menues dépenses. La fgure 10.5 illustre les opérations relatives à la petite caisse de Survol Thage inc. pour la période du 2 au 21 mai 20X4. Les sections suivantes ournissent de plus amples renseignements sur la petite caisse. Figure 10.5
10
l’utilisation d’un Fonds de caisse à montant Fixe
$
2 Création d’un onds de petite caisse de 120 $
sv th .
sv th .
sv th .
d 2 21 Paiement de menues dépenses
2,75 $
rç p
sv th . rç p
$
40,26 $
sv th . rç p
sv th . rç p
5,18 $ 50,00 $
sv th .
Notez que le compte Petite caisse n’a pas été affecté depuis le 2 mai. 21 Renfouement de la petite caisse
Grand livre général Banque du peuple $
120,00
2 mai
98,31
21 mai
Petite caisse 2 mai sv th .
120,00
La trésorerie
409
La constitution d’une petite caisse Pour constituer une petite caisse, il suft d’émettre un chèque au nom de la personne à laquelle on en confe la responsabilité. Le montant du onds peut varier d’une petite caisse à l’autre. Il devrait touteois être assez élevé pour couvrir les décaissements de deux ou trois semaines. Comme l’illustre la fgure 10.5, le onds de petite caisse de Survol Thage inc. a été constitué le 2 mai 20X4 et fxé à 120 $. Voici l’écriture enregistrée lors de l’émission du chèque :
2 mai 20X4 Petite caisse Banque du peuple Constitution d’un onds de caisse à montant fxe par l’émission du chèque n° 5125 à la responsable de la petite caisse, Macha Lapointe.
120,00 120,00
Responsable de la petite caisse, Macha Lapointe a alors obtenu de la banque le montant prévu, qu’elle conserve dans un coret sous clé.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Il ne aut surtout pas émettre le chèque au nom de « Petite caisse », car n’importe qui pourrait l’encaisser. De plus, la Banque du peuple est une institution fnancière fctive
dont vous pouvez remplacer le nom par celui de votre propre institution fnancière.
Le règlement de menues dépenses au moyen de la petite caisse Chaque ois que Macha Lapointe eectue un décaissement au moyen de la petite caisse, elle rédige un reçu de petite caisse sur lequel fgurent le montant versé, l’objet du décaissement, la date et la signature de la personne qui a reçu l’argent. Les pièces justifcatives sont ensuite agraées au reçu de petite caisse. La fgure 10.5 nous révèle que Macha Lapointe a émis quatre reçus de petite caisse du 2 au 21 mai 20X4 : 4 mai Achat de deux blocs-notes s’élevant à 2,75 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) incluses. 10 mai Paiement de rais de transport sur achats totalisant 40,26 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) incluses. 17 mai Envoi postal de 5,18 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) incluses. 21 mai Prélèvement de 50 $ ait par le propriétaire. La fgure 10.6 (voir p. 410) reproduit le premier reçu de petite caisse émis par la responsable. La personne chargée de la petite caisse est responsable des onds qui lui sont confés. Il est souhaitable d’eectuer un contrôle de la petite caisse à l’improviste pour s’assurer que cette personne s’acquitte bien de sa tâche. La direction de l’entreprise doit être claire : elle ne tolérera aucune irrégularité. Par exemple, le onds de petite caisse ne doit pas servir d’argent de poche à la personne qui en est responsable. Fermer les yeux sur une aute légère pourrait encourager des détournements de onds plus importants.
10
410
Chapitre 10
Figure 10.6
un reçu de petite caisse svol th .
2,75 $
Reçu de petite caisse
No 1 Payé à Pour Débitez à Approuvé par
Date
4 mai 20
X4
Papeterie Le Trombone inc.
2 blocs-notes Fournitures de bureau utilisées Paiement reçu par
La reconstitution de la petite caisse Comme l’illustre la fgure 10.5 (voir p. 408), il est temps de procéder à la reconstitution ou au renfouement de la petite caisse en date du 21 mai 20X4. En eet, un décompte de la petite caisse ournit les renseignements suivants :
10
Argent dans la petite caisse au début Reçus de petite caisse émis 1 Fournitures de bureau utilisées 2,75 $ 2 Transport sur achats 40,26 3 Frais postaux 5,18 4 Survol Thage – Retraits 50,00 Argent présumé dans la petite caisse à la fn Argent en main à la fn selon le décompte de la petite caisse Défcit de caisse
120,00 $
(98,19) 21,81 $ 21,69 $ (0,12)$
Comme le onds est presque épuisé, il aut le reconstituer, d’où l’émission d’un chèque de 98,31 $, montant nécessaire pour ramener le solde de la petite caisse au solde initial de 120 $. Macha Lapointe touche alors le chèque et dépose l’argent reçu dans le coret de la petite caisse. Au même moment, il aut annuler les pièces justifcatives qui ont motivé l’émission de ce chèque afn d’éviter qu’elles ne soient réutilisées. L’examen des pièces justifcatives du responsable au Service de la comptabilité, au moment où il émet le chèque destiné à reconstituer la petite caisse, donne lieu à l’écriture suivante :
21 mai 20X4 Fournitures de bureau utilisées Transports sur achats Frais postaux Survol Thage – Retraits CTI à recouvrer RTI à recouvrer Surplus ou découvert de caisse Banque du peuple Reconstitution de la petite caisse.
2,43 35,67 4,59 50,00 2,14 3,36 0,12 98,31
La trésorerie
411
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute remarqué les éléments suivants : 1) on n’inscrit les décaissements que lorsque le onds est reconstitué ; 2) à n’importe quel moment, le total de
l’argent de la petite caisse et des montants gurant sur les reçus de petite caisse doit être égal au montant du onds, sinon un excédent ou un décit de caisse apparaît.
Après avoir constitué la petite caisse, on ne passe d’ordinaire aucune autre écriture dans le compte Petite caisse, à moins d’accroître ou de réduire le montant déposé initialement. En règle générale, on reconstitue la petite caisse à la fn de chaque exercice, même si la somme qui s’y trouve est encore assez élevée, afn de porter toutes les dépenses de l’exercice dans les comptes de charges avant la clôture des comptes. À la fn d’un exercice, si l’on a oublié de reconstituer la petite caisse, il est encore possible de tenir compte des menues dépenses déjà réglées en passant une écriture de régularisation par laquelle on débitera les comptes de charges appropriés et l’on créditera le compte Petite caisse. Dans ce cas, le solde de ce dernier compte sera réduit jusqu’au moment où, au début de l’exercice suivant, le onds sera reconstitué. Le compte en T suivant résume les opérations qui peuvent toucher le compte Petite caisse : Petite caisse Constitution du onds Accroissement du montant initial
10
XXX XXX
Reconstitution du montant initial XXX (par écriture de réouverture ou au moment du renfouement de la petite caisse au début de l’exercice)
XXX Réduction du montant initial XXX Régularisation en n d’exercice
XXX
Clôture du onds
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Si l’entreprise ne reconstitue pas le onds de petite caisse en n d’exercice, c’est-à-dire si elle n’émet pas de chèque en renfouement, tel qu’il est décrit précédemment, alors seulement elle devra créditer le compte Petite caisse au
moment de la passation d’une écriture de régularisation visant la constatation des charges payées au moyen de la petite caisse.
Malgré ce qui précède, notons que plusieurs entreprises ne reconstituent pas leur petite caisse en fn d’exercice ni ne passent d’écriture de régularisation, invoquant le peu d’importance des montants en cause. D’ailleurs, précisément à cause de leur aible importance relative, les soldes des comptes Petite caisse et Surplus ou découvert de caisse seront respectivement regroupés dans le poste Trésorerie du bilan et dans les rais fnanciers de l’état des résultats.
Le raPProchement Bancaire L’objet du rapprochement bancaire, ou « conciliation bancaire », est de s’assurer de la concordance des livres du déposant avec ceux de la banque pour aire ressortir les diérences qui ne peuvent manquer d’exister entre le solde du compte en banque et le solde du compte Banque des livres de l’entreprise.
5
412
Chapitre 10
Sans vraiment nous en rendre compte, nous établissons réquemment un rapprochement bancaire lorsque nous comparons le solde de notre livret de banque ou de notre relevé bancaire avec celui de notre carnet de chèques. La fgure 10.7 illustre le rapprochement bancaire qu’a eectué Pat Landry à la fn du mois de mai 20X4.
Figure 10.7
le rapprochement bancaire d’un compte courant
N° d’identifcation
N° de compte 98765
d 25 MAI X4 25 MAI X4 26 MAI X4 26 MAI X4 28 MAI X4 29 MAI X4 30 MAI X4 31 MAI X4 31 MAI X4 31 MAI X4
c DCN DCN RGA DI VAP RET DCN VIR ADM IET
r √ 75,00 √ 29,15 √ 50,00
Carnet de chèques 802,77 $
déô
√ 1 211,16 √ 440,22 √ 100,00 √ 22,00 √ 200,00 9,50 78,75
s ***718,17 ***689,02 ***639,02 ***1 850,18 ***1 409,96 ***1 309,96 ***1 287,96 ***1 087,96 ***1 078,46 ***1 157,21
– 9,50 + 78,75 872,02 $ Caisse Desjardins 1 157,21 $ – 50,00 – 235,19 872,02 $
10
d
n° èq
cèq à ’ éô À Dr Paul Lord
27 mai
115
22,00 √
Chèque – Dépôt +
Pour Chiro
Solde
À
Chèque – Dépôt +
28 ”
440,22 √ Pour Maison
Solde
À
Chèque – Dépôt +
29 ”
100,00 √ Pour Retrait
Solde
À Ève St-Cyr
Chèque – Dépôt +
116
30 ”
s é 1 850 18
m m èq √ éô
50,00 Pour Cadeau de noces
Solde
À Visa
Chèque – Dépôt +
117
235,19
22 00 1 828 18 440 22 1 387 96 100 00 1 287 96 50 00 1 237 96 235 19
Pour Paiement du solde dû
Solde
À
Chèque – Dépôt +
200 00
Solde
802 77
31 ”
200,00 √ Pour Virement épargne stable
1 002 77
La trésorerie
413
Nous pouvons résumer le travail de Pat Landry comme suit : 1. D’abord, il a retracé les montants fgurant à la ois dans son livret de banque et dans son carnet de chèques. Pour éviter toute conusion, il a inscrit un crochet (√) pour identifer le rapprochement de ces éléments. 2. Ensuite, il a prêté une attention particulière aux montants ne comportant aucun crochet (√) et il a eectué de simples calculs afn de rapprocher le solde du carnet de chèques (802,77 $) et celui du livret de banque (1 157,21 $). D’une part, le livret de banque lui a permis d’apprendre que celle-ci a inscrit le 31 mai 20X4 deux opérations qui n’ont pas encore été consignées dans son carnet de chèques : • Frais d’utilisation des services bancaires du mois de mai totalisant 9,50 $. • Intérêts sur épargne à terme de 78,75 $. Si Pat Landry avait connu ces renseignements avant d’eectuer le rapprochement bancaire, il les aurait consignés dans son livret de chèques. Le solde aurait alors été de 872,02 $, soit (802,77 $ – 9,50 $ + 78,75 $). D’autre part, la banque n’a pas encore honoré les chèques nos 116 et 117 émis par Pat Landry. Si ces deux chèques avaient été encaissés avant le 31 mai, le solde du livret aurait été de 872,02 $, soit (1 157,21 $ – 50,00 $ – 235,19 $). Avez-vous le sens de l’observAtion ? Il ne faut pas confondre le chèque n° 116 émis à l’ordre d’Ève St-Cyr le 29 mai et le retrait effectué au guichet
automatique par Pat Landry le 26 mai. Il s’agit de deux opérations distinctes.
Pour terminer son travail de rapprochement bancaire, Pat Landry devrait simplement inscrire les rais de 9,50 $ et les intérêts gagnés de 78,75 $ dans son carnet de chèques. Somme toute, cet exemple simplifé illustre bien que le rapprochement bancaire ait déjà partie de nos habitudes de vie. Regardons-le maintenant de plus près, cette ois pour ce qui concerne l’entreprise commerciale.
Les documents dont dispose l’entreprise pour effectuer le rapprochement bancaire Pour assurer un contrôle efcace de l’encaisse, le responsable du rapprochement bancaire ne doit être chargé d’aucune autre tâche liée aux encaissements et aux décaissements. Comme l’illustre la fgure 10.8 (voir p. 414), pour eectuer son travail, cette personne dispose de deux sources de renseignements : les documents produits par la banque ainsi que les documents et les registres comptables de l’entreprise.
Les documents que produit la banque À la fn de chaque mois7, la banque produit un relevé bancaire pour chaque compte en banque d’une entreprise. Quoique de moins en moins réquent, ce relevé peut être accompagné des chèques oblitérés, c’est-à-dire des chèques que la banque a payés et ainsi portés au débit du compte de l’entreprise, et de plusieurs autres pièces justifcatives comme des avis de débit et des avis de crédit. Comme nous l’avons mentionné au chapitre 2, votre compte bancaire ou celui de l’entreprise représente une dette pour la banque. Lorsque votre compte augmente, puisque la dette de la banque envers vous s’accroît, la banque le crédite. Lorsque votre compte diminue, la dette de la banque envers vous diminue aussi. C’est pourquoi la banque débite votre compte. 7. Les etreprses qu e ot la emae peuvet recevor u relevé bacare hebomaare. de plus, grâce à iteret, l est possble e télécharger ce ocumet ou ’obter ces resegemets à l’écra. notez que les sttutos bacares exget mateat es ras pour la trasmsso es chèques obltérés. Pusque le uméro e chaque chèque hooré par la baque fgure sur le relevé bacare, la trasmsso es chèques obltérés per e sa pertece.
10
414
Chapitre 10
Figure 10.8
les renseignements requis pour eFFectuer le rapprochement bancaire Chèques oblitérés
Relevés bancaires
Journal des décaissements
Notes de débit
Notes de crédit
Journal des encaissements
Rapprochement bancaire courant
Bordereaux de dépôt
Grand livre général
10
Rapprochement bancaire du mois précédent
Le tableau 10.2 décrit sommairement la nature des principales opérations donnant lieu à l’émission, par la banque, d’un avis de débit ou d’un avis de crédit. tableau 10.2
la nature des principales opérations donnant lieu à l’émission, par la banque, d’un avis de débit ou d’un avis de crédit Avis de débit
F
Pensons notamment aux rais imposés par la banque pour chaque opération qu’eectue l’entreprise, aux rais liés aux dépôts de nuit, à l’impression des chèques, etc.
Avis de crédit r ’
Par exemple, la banque peut percevoir un eet à recevoir à la demande de l’entreprise.
r ’ ê ff
e
Les remboursements de la marge de crédit et des emprunts donnent lieu à un avis de débit. Il en va de même des intérêts sur ces opérations.
Chaque ois que le solde bancaire est à découvert, la banque dépose une somme d’argent conormément à la limite de la marge de crédit. Un avis de crédit est aussi émis au moment de l’octroi de tout emprunt à long terme.
p
Certains rais, comme les assurances, ont l’objet de paiements préautorisés. cè
Lorsque le montant d’un chèque reçu d’un client et déposé par l’entreprise est inérieur au solde en banque de ce client, la banque annule le montant ainsi déposé et retourne le chèque à l’entreprise avec la mention « Provision insufsante ». De plus, l’avis de débit émis par la banque comporte des rais d’administration pour le chèque sans provision.
iê ff , ô y
La trésorerie
415
La fgure 10.9 présente le relevé bancaire produit par la Banque du peuple à l’intention de Survol Thage inc. pour la période du 1er au 31 mai 20X4. Figure 10.9
le relevé bancaire de survol thage inc.
Banque du peuple 45, rue Principale Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 987 654-3210 s t . 220, rue du Presseur Ampèreville (Québec) G1V 0L5 Date
Code
X40501 X40502
DEP COP DEP COP COP COP DMC DEP RMC COP COP COP DEP DEP COP COP CSP FCS DT CT FMS
X40505 X40507
X40513 X40513 X40516 X40517 X40520 X40527 X40528 X40529
X40530 X40531
Relevé de compte Pour la période du 1er au 31 mai 20X4
Description
Débit
N° de compte
220110
Page
1 de 1
Crédit
Chèque n° 5138
475,88
Chèque n° 5137 Chèque n° 5141 Chèque n° 5140
125,00 3 450,76 1 468,92
1 608,50
2 363,51
2 615,90
4 503,53
1 000,00 4 228,11
458,85
1 000,00 465,78 269,94 494,39
Chèque n° 5143 Chèque n° 5139 Chèque n° 5142
3 686,96
5 776,94 3 669,15 Chèque n° 5144 Chèque n° 5148 Paul Baillargeon
6 503,05 3 955,47 113,96 8,00 3 433,33 5 187,50 10,00
Dépôts et crédits
Solde
Retraits et débits
2 456,85 8 233,79 11 902,94 5 399,89 1 444,42 1 330,46 1 322,46 3 076,63 3 066,63
Solde précédent
N°
Montant total
N°
Montant total
Solde courant
755,01
7
24 086,10
14
21 774,48
3 066,63
Opérations APD CCR CDE COP CSP CT CVI DEP DMC
Achat par paiement direct Correction d’un crédit Correction d’un débit Chèque oblitéré sur paiement Chèque sans provision Crédit divers Chèque visé Dépôt effectué à la banque Dépôt provenant de la marge de crédit
DPC DT FCS FMS ISE ISM REM RMC
Dépôt effectué par compensation Débit divers Frais sur effet retourné Frais mensuels de services Intérêts sur marge de crédit Intérêts sur emprunt Remboursement d’un emprunt Remboursement de la marge de crédit
Vérifer ce relevé et inormer la banque de toute erreur ou omission dans les 30 jours.
10
416
Chapitre 10
Les fgures 10.10 et 10.11 illustrent respectivement les avis de débit et l’avis de crédit émis par la Banque du peuple. La fgure 10.12 présente un exemple de chèque oblitéré qui aurait pu être retourné à Survol Thage inc. l’émission des avis de débit de la banque du peuple
Banque du peuple
AA MM JJ X4 05 29
Montant
Chèque sans provision de Paul Baillargeon
10
Vérifé par
Total
Banque du peuple
No de compte 220110 Succursale dz Ampèreville Survol Thage inc. Votre compte est débité pour le moti suivant :
AA MM JJ X4 05 30
Montant
REM – Remboursement sur emprunt PR01 ISM – Intérêts sur emprunt PR01 Établi par
Figure 10.11
Vérifé par
3 000 00 433 33 Total
3 433 33
l’émission d’un avis de crédit de la banque du peuple
Banque du peuple
No de compte 220110 Succursale cz Ampèreville Survol Thage inc. Votre compte est crédité pour le moti suivant :
AA MM JJ X4 05 30
Montant
Certifcat de dépôt échu Intérêts sur épargne à terme Établi par
113 96
Copie du client
Établi par
113 96
Copie du client
No de compte 220110 Succursale dz Ampèreville Survol Thage inc. Votre compte est débité pour le moti suivant :
Vérifé par
5 000 00 187 50 Total
5 187 50
Copie du client
Figure 10.10
La trésorerie
Figure 10.12
417
un chèque oblitéré qui aurait pu être retourné à survol thage inc. par la banque du peuple
chèque
Folio : 220110
s t .
(recto)
220, rue du Presseur Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 1 800 110-0220
pyz ’
30 avril D. G. Électrique inc.
X4
$ 475,88
Survol Thage inc. 475 dollars et 88 cents Banque du peuple 45, rue Principale Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 987 654-3210
20
5138
– / 100 dollars
p
Pour Facture Z-15679 0005138
10007 • 007
220
110 1
0000047588
Identifcation magnétique du montant payé par l’institution fnancière
Pour dépôt au crédit de D. G. Électrique inc.
chèque (verso)
Endossement (du bénéfciaire) Timbre de l’institution fnancière où le chèque a été encaissé ou déposé
10001-101 Caisse populaire d’Ampèreville 02 mai 20X4 55, rue Duric Ampèreville (Québec) 15 10001-101
mai
’x4’ 02 mcped c dj 02 mai 20X4 Banque du peuple Centre des données Montréal (Québec)
Compensation interbancaire : Indication selon laquelle le chèque a ait l’objet d’une compensation entre la banque du signataire du chèque et la banque du bénéfciaire
Les documents et les registres comptables de l’entreprise La personne responsable du rapprochement bancaire doit disposer des documents et des registres comptables énumérés dans le tableau 10.3. tableau 10.3
la liste des documents et des registres comptables requis au moment du rapprochement bancaire
Documents et registres comptables
Utilité
r
Le rapprochement bancaire du mois précédent contient d’ordinaire la liste des dépôts et des chèques en circulation. Nous reviendrons sur ces éléments un peu plus loin.
b ô f
Il s’agit des bordereaux de dépôt relatis aux dépôts en circulation à la fn du mois précédent.
J
Le journal des encaissements renerme les dépôts enregistrés au cours du mois et qu’il aut retracer sur le relevé bancaire.
J
Le journal des décaissements renerme les chèques enregistrés au cours du mois et qu’il aut retracer sur le relevé bancaire.
g
Il aut retracer le solde du compte Banque8 à la fn du mois courant.
8. gardons à l’esprit que l’entreprise qui possède plusieurs comptes bancaires doit établir un rapprochement bancaire pour chacun d’entre eux.
10
418
Chapitre 10
Les étapes du rapprochement bancaire L’objecti premier du rapprochement bancaire est de déterminer le solde réel du compte Banque devant gurer dans le bilan de l’entreprise. Aussi, le rapprochement bancaire sert à cerner les éléments qui sont à l’origine de l’écart entre le solde du relevé bancaire et celui du compte Banque du grand livre général de l’entreprise. Après avoir déterminé et analysé tous ces éléments, il est alors possible de dégager le solde réel devant gurer dans le bilan. Pour y arriver, il aut procéder par étapes. La gure 10.13 contient le relevé bancaire de Survol Thage inc. Ce relevé refète le travail de la personne responsable de l’établissement du rapprochement bancaire. Étape 1 – Le pointage des inscriptions Le pointage des inscriptions requiert certaines étapes. Les voici : 1. Comparer les dépôts inscrits sur le relevé bancaire avec les dépôts portés au débit du compte Banque des livres de l’entreprise, puis inscrire un crochet (√) vis-à-vis des dépôts identiques. Dans les livres de l’entreprise, s’il existe des dépôts non accompagnés d’un crochet, il aut ajouter ces dépôts en circulation au solde du relevé bancaire parce que la banque n’en a pas encore tenu compte. Il aut aussi s’assurer que les dépôts en circulation à la n du mois précédent gurent sur le relevé bancaire reçu à la n du mois en cours.
10
2. Comparer le montant de chaque chèque gurant sur le relevé bancaire avec la somme inscrite dans le journal des décaissements. Dans le cas d’un particulier qui ne dispose que d’un chéquier, comparer les montants avec les sommes inscrites sur le talon des chèques ou dans le carnet de chèques. Inscrire un crochet (√) vis-à-vis des chèques identiques. Les montants non accompagnés d’un crochet représentent les chèques en circulation et doivent être retranchés du solde du relevé bancaire. Il aut aussi s’assurer que les chèques en circulation à la n du mois précédent gurent sur le relevé bancaire reçu à la n du mois en cours. Les chèques en circulation qui fguraient sur le rapprochement bancaire du mois précédent doivent de nouveau être inscrits sur la liste des chèques en circulation à la fn du mois en cours s’ils n’ont pas encore été payés par la banque. Étape 2 – L’analyse des éléments non appariés Une ois le pointage eectué, il aut analyser tous les éléments non appariés gurant sur le relevé bancaire, dans le journal des encaissements et dans le journal des décaissements. Cette analyse ait ressortir les éléments suivants : 1. Souvent, il existe un décalage dans le temps entre le moment où l’entreprise comptabilise une opération et le moment où la banque inscrit la même opération. Ce décalage donne lieu : • aux chèques en circulation, c’est-à-dire les chèques émis par l’entreprise et inscrits dans ses livres comptables, mais que la banque sur laquelle ils ont été tirés n’a pas encore reçus. Notons que les chèques certifés, dont le paiement est garanti par la banque et qui sont en circulation, ne doivent pas gurer dans le rapprochement bancaire, car, dès leur émission, la banque déduit le montant du compte duquel ils sont tirés ; • aux dépôts en circulation, c’est-à-dire les dépôts déjà comptabilisés par l’entreprise dans le mois courant, mais que la banque ne portera au crédit du compte de celle-ci qu’au début du mois suivant. 2. Il existe aussi un décalage dans le temps entre le moment où la banque inscrit une opération sur le relevé bancaire et le moment où l’entreprise comptabilise la même opération, d’où l’émission d’avis de débit et de crédit semblables à ceux du tableau 10.2 (voir p. 414). 3. Une erreur ou une omission a pu se produire lors de l’enregistrement des opérations. Dans notre exemple, une ois l’étape 2 terminée, une revue du grand livre général, du journal des encaissements et du journal des décaissements révèle les aits suivants :
La trésorerie
Figure 10.13
419
le relevé bancaire de survol thage inc. reFlétant le rapprochement bancaire
Banque du peuple 45, rue Principale Ampèreville (Québec) G1V 0L5 TÉL. : 987 654-3210 s t . 220, rue du Presseur Ampèreville (Québec) G1V 0L5
Relevé de compte Pour la période du 1er au 31 mai 20X4 N° de compte Page Inscrit à Montant exact Correction
3 540,76 $ 3 450,76 90,00 $
220110 1 de 1 3 669,51 $ 3 669,15 0,36 $
Date X40501 X40502
Code Description Débit Crédit Solde DEP 1 608,50 √ 2 363,51 COP Chèque n° 5138 475,88 √ DEP 2 615,90 √ 4 503,53 X40505 COP Chèque n° 5137 125,00 √ X40507 COP Chèque n° 5141 3 450,76 COP Chèque n° 5140 1 468,92 √ DMC 1 000,00 √ 458,85 X40513 DEP 4 228,11 √ Marge de crédit s’annulant X40513 RMC 1 000,00 √ 3 686,96 X40516 COP Chèque n° 5143 465,78 √ X40517 COP Chèque n° 5139 269,94 √ COP Chèque n° 5142 494,39 √ 2 456,85 X40520 DEP 5 776,94 √ 8 233,79 X40527 DEP 3 669,15 √ 11 902,94 X40528 COP Chèque n° 5144 6 503,05 √ 5 399,89 X40529 COP Chèque n° 5148 3 955,47 √ 1 444,42 CSP Paul Baillargeon 113,96 √ 1 330,46 FCS 8,00 √ 1 322,46 Opérations X40530 DT 3 433,33 √ inscrites à la suite du rapprochement CT 5 187,50 √ 3 076,63 bancaire X40531 FMS 10,00 √ 3 066,63 Dépôts et crédits Retraits et débits Solde Solde précédent courant N° Montant total N° Montant total 755,01 7 24 086,10 14 21 774,48 3 066,63 Opérations APD Achat par paiement direct DPC Dépôt effectué par compensation CCR Correction d’un crédit DT Débit divers CDE Correction d’un débit FCS Frais sur effet retourné COP Chèque oblitéré sur paiement FMS Frais mensuels de services CSP Chèque sans provision ISE Intérêts sur marge de crédit CT Crédit divers ISM Intérêts sur emprunt CVI Chèque visé REM Remboursement d’un emprunt DEP Dépôt effectué à la banque RMC Remboursement de la marge de crédit DMC Dépôt provenant de la marge de crédit Vérifer ce relevé et inormer la banque de toute erreur ou omission dans les 30 jours.
• Le solde du compte Banque fgurant dans le grand livre au 31 mai 20X4 est créditeur de 1 431,21 $. • Au journal des encaissements, deux montants n’ont pas été appariés : 27 mai On a commis une erreur dans le montant d’un dépôt. On aurait dû inscrire 3 669,15 $ plutôt que 3 669,51 $. 31 mai Le dépôt de ce jour, soit 1 709,75 $, ne fgure pas sur le relevé bancaire.
10
420
Chapitre 10
• Émis lors du paiement du compte d’un ournisseur et enregistré dans le journal des décaissements, le montant du chèque n° 5141 aurait dû être de 3 450,76 $ plutôt que de 3 540,76 $. De plus, quelques chèques étaient en circulation au 31 mai 20X4 : N° du chèque 5145 5146 5147 5149 5150
Montant 2 109,45 $ 509,18 495,00 1 307,11 75,00
Étape 3 – L’établissement du rapprochement bancaire Compte tenu du travail eectué aux étapes 1 et 2, il est maintenant possible d’établir le rapprochement bancaire présenté dans la fgure 10.14. Figure 10.14
le rapprochement bancaire de survol thage inc. SURVOL THAGE INC. Rapprochement bancaire au 31 mai 20X4 Solde du compte Banque dans le grand livre général Plus : Certifcat de dépôt échu
10
Erreurs découvertes lors de la comparaison des montants du relevé bancaire avec ceux des journaux auxiliaires. Moins :
Décalage entre le moment où un montant apparaît sur le relevé bancaire et celui où il apparaît dans les journaux auxiliaires.
Intérêts gagnés Correction d’une erreur d’inversion de chires commise lors de l’enregistrement du chèque n° 5141 (3 540,76 $ – 3 450,76 $) Correction d’une erreur d’inversion de chires commise lors de l’enregistrement du dépôt du 20 mai (3 669,51 $ – 3 669,15 $) Chèque sans provision de Paul Baillargeon (113,96 $ + 8,00 $) Remboursement d’un emprunt Intérêts sur emprunt Frais bancaires
(1 431,21) $ 5 000,00 $ 187,50
90,00
0,36 121,96 433,33 10,00
Ces deux montants doivent être identiques.
Solde réel
(3 565,65) 280,64 $
Solde du relevé bancaire Plus : Dépôt en circulation Moins :
Seuls les montants de cette section du rapprochement bancaire donnent lieu à une écriture d’ajustement.
3 000,00
Solde réel
Piste de vérifcation
5 277,50 3 846,29
Chèques en circulation N° 5145 5146 5147 5149 5150
3 066,63 $ 1 709,75 4 776,38 2 109,45 $ 509,18 495,00 1 307,11 75,00
Ces montants devraient fgurer sur le prochain relevé bancaire.
(4 495,74) 280,64 $
La trésorerie
421
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Deux constatations découlent de l’analyse du rapprochement bancaire. En premier lieu, les ajustements apportés dans la section Solde du compte Banque du grand livre général correspondent à des renseignements connus de la banque, qu’elle a communiqués à l’entreprise avec le relevé bancaire et que l’entreprise doit, en conséquence,
inscrire dans ses livres à la suite de l’établissement du rapprochement bancaire. En second lieu, les ajustements apportés dans la section Solde du relevé bancaire correspondent à des renseignements connus de l’entreprise et déjà inscrits dans ses livres comptables, mais que la banque ne connaît pas encore.
Étape 4 – L’ajustement des registres comptables Pour que les registres comptables de Survol Thage inc. soient à jour et exempts d’erreurs, la passation de 6 écritures est nécessaire pour obtenir, dans le compte Banque, un solde débiteur de 280,64 $ au lieu d’un solde créditeur de 1 431,21 $.
31 mai 20X4 Banque du peuple Certifcats de dépôt Produits d’intérêts Recouvrement d’un certifcat de dépôt échu le 30 mai 20X4.
5 187,50 5 000,00 187,50
Banque du peuple Fournisseurs Correction d’une erreur commise lors de l’enregistrement du chèque n° 5141. Montant comptabilisé initialement : 3 540,76 $ ; montant exact : 3 450,76 $.
90,00
Caisse Banque du peuple Correction d’une erreur commise lors de l’enregistrement du dépôt du 27 mai 20X4. Montant comptabilisé initialement : 3 669,51 $ ; montant exact : 3 669,15 $.
0,36
Clients – Paul Baillargeon Banque du peuple Chèque sans provision retourné par la banque (113,96 $) plus les rais y aérents (8,00 $). Emprunt – Banque du peuple Intérêts sur la dette à long terme Banque du peuple Versement mensuel sur l’emprunt de 3 000 $ en capital plus les intérêts. Intérêts et rais bancaires Banque du peuple Frais d’administration débités par la banque.
Écritures d’ajustement requises à la suite du rapprochement bancaire
90,00
0,36
121,96 121,96
3 000,00 433,33 3 433,33
10,00 10,00
10
422
Chapitre 10
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que des rais bancaires découlant du chèque sans provision ont été ajoutés à la créance due par Paul Baillargeon ? Cette açon de procéder est tout à ait justifée, car si le chèque de ce client avait été honoré
par la banque, jamais Survol Thage inc. n’aurait eu à débourser les rais de 8 $. Au chapitre 11, nous verrons les moyens à prendre dans l’éventualité où le compte de Paul Baillargeon serait jugé irrécouvrable.
Au lieu de passer les six écritures précédentes, il serait possible de ne passer qu’une seule écriture : Écriture d’ajustement requise à la suite du rapprochement bancaire
10
31 mai 20X4 Banque du peuple Caisse Clients – Paul Baillargeon Emprunt – Banque du peuple Intérêts sur la dette à long terme Intérêts et rais bancaires Fournisseurs Certifcats de dépôt Produits d’intérêts Ajustement des soldes dans le grand livre général à la suite du rapprochement bancaire eectué en date du 31 mai 20X4.
1 711,85 0,36 121,96 3 000,00 433,33 10,00 90,00 5 000,00 187,50
lA comptAbilité et l’informAtique Un bon logiciel comptable est doté d’une onction Rapprochement bancaire. Cette onction permet de réduire
considérablement le temps requis en fn de mois pour eectuer ce travail.
Le traitement de certains chèques particuliers Au cours du rapprochement bancaire, certains chèques exigent un traitement particulier. Les anciens chèques en circulation Comme tout autre document, un chèque peut être perdu ou volé. Certains chèques peuvent demeurer en circulation pendant plusieurs mois et quelques-uns ne seront jamais encaissés. Le système de contrôle interne de l’entreprise serait aaibli si ces chèques demeuraient indéfniment en circulation. La liste des chèques en circulation doit être passée en revue régulièrement et l’entreprise doit faire opposition aux chèques en circulation depuis trop longtemps, une période de trois mois étant considérée comme raisonnable. Il s’agit d’un contrordre que la banque est tenue de respecter, tout comme l’ordre qui lui est donné au moment de l’émission d’un chèque. L’entreprise qui interdit le paiement d’un chèque doit l’annuler dans ses livres et en émettre un autre. La banque qui passe outre au contrordre qui lui est donné de ne pas payer un chèque ne peut porter ce chèque au débit du compte du signataire. Si elle veut recouvrer la somme payée indûment, elle devra s’adresser à la personne qui l’a encaissée. Si le recouvrement s’avère impossible, elle devra assumer la perte qui en découle.
La trésorerie
423
En pratique, afn d’éviter les rais bancaires découlant d’une interdiction de paiement, les entreprises préèrent souvent attendre la fn de l’exercice pour annuler les anciens chèques en circulation. De toute açon, la banque n’honore aucun chèque dont la date remonte à plus de six mois. Les chèques certifés Lorsqu’une entreprise acquiert un bien ou un service, le ournisseur peut exiger un chèque certifé avant de livrer la marchandise ou de rendre le service convenu. Lorsque la banque certife un chèque, elle débite immédiatement le compte bancaire de l’entreprise du montant visé. L’entreprise poste alors le chèque au ournisseur et l’enregistre dans le journal des décaissements. Que se passe-t-il si un tel chèque est en circulation au moment du rapprochement bancaire ? Comme la banque et l’entreprise l’ont déjà enregistré, ni l’une ni l’autre ne doit en tenir compte au moment du rapprochement bancaire. Les chèques postdatés Nous avons vu dans le tableau 10.1 (voir p. 401) qu’une entreprise qui reçoit un chèque postdaté, c’est-à-dire encaissable à une date postérieure, ne peut le considérer comme aisant partie de son encaisse, car il s’agit plutôt d’un compte client non recouvré. Il aut appliquer le même raisonnement aux chèques postdatés émis par l’entreprise. Même si ces chèques circulent au moment du rapprochement bancaire, il ne s’agit pas à proprement parler de chèques en circulation, car les ournisseurs ne peuvent pas les encaisser avant la date inscrite sur chaque chèque. En conséquence, au moment du rapprochement bancaire, l’écriture d’ajustement suivante est nécessaire : Banque Fournisseurs Reclassement des chèques postdatés dans le compte Fournisseurs.
XXX XXX
Non seulement cette écriture permet-elle de déterminer le solde réel du compte Banque, mais elle permet aussi de dresser un bilan représentati des véritables dettes de l’entreprise. Au début du mois suivant, cette écriture d’ajustement requerra la passation d’une écriture de contrepassation. Nous avons discuté de ce sujet au chapitre 7. Les chèques en main Une entreprise qui éprouve des problèmes de liquidité émet parois des chèques qu’elle garde dans un tiroir jusqu’au moment jugé opportun, souvent jusqu’à ce que le ournisseur téléphone pour exiger le paiement de sa acture. Même si ces chèques ont déjà été enregistrés dans le journal des décaissements, ils n’ont jamais été réellement en circulation. Ils constituent donc toujours une dette pour l’entreprise. Dans ce cas, au moment du rapprochement bancaire, il aut passer l’écriture d’ajustement suivante : Banque Fournisseurs Reclassement des chèques en main dans le compte Fournisseurs.
XXX XXX
Encore une ois, au début du mois suivant, cette écriture d’ajustement requerra la passation d’une écriture de contrepassation.
10
424
Chapitre 10
Le tranSfert éLectronique de fondS Notre explication des opérations relatives à l’encaisse et aux comptes bancaires serait incomplète si nous aisions abstraction de la possibilité d’eectuer des virements d’un compte à un autre sans argent liquide. La carte de débit en est le témoin le plus probant. En eet, la carte de débit permet au consommateur de payer comptant sans argent, puisque le transert de onds se ait directement de son compte bancaire à celui du commerçant.
La PréSentation de La tréSorerie danS Le BiLan 6
En résumé, la trésorerie comprend l’argent en main (Caisse enregistreuse), les onds de petite caisse à montant fxe (Petite caisse) et les comptes bancaires (Banque) dont les onds sont disponibles pour les opérations courantes de l’entreprise. Si le total de tous les comptes appropriés du grand livre est positi, le tout premier poste de l’acti à court terme du bilan sera le poste Encaisse, selon les PCGR, pour les entreprises à capital ermé, ou Trésorerie, selon les IFRS, puisqu’il s’agit de l’élément d’acti le plus liquide. Par contre, si le total de ces comptes est négati, il sera présenté sous le poste Découvert de banque comme premier élément du passi à court terme.
10 Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que ne ont partie de la trésorerie que les fonds disponibles pour les opérations courantes de l’entreprise ? En eet, selon le Manuel de l’ICCA, ne ont pas partie de l’acti à court terme, et par ricochet de la trésorerie, « les sommes d’argent que des restrictions
quelconques empêchent d’aecter aux activités courantes et les sommes d’argent réservées à des fns autres que les activités courantes (un onds d’amortissement, par exemple), à moins qu’elles ne soient la contrepartie d’une dette à court terme9 ».
9. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, pg. 1510.04B. P b vg sgms s s x yps ’ps, slz l bl 10.1 l pg 401.
La trésorerie
425
SYNTHèSE du chaPitre 10 1. Pour établir un système de contrôle interne relati à la trésorerie, les mesures suivantes sont nécessaires : 1) coner à des personnes distinctes la responsabilité des encaissements, des décaissements et de l’enregistrement des opérations ; 2) dresser la liste des encaissements au moment et à l’endroit où l’argent est reçu ; 3) déposer intégralement tous les encaissements à la banque sur une base quotidienne ; 4) eectuer tous les décaissements par chèque, sau les menues dépenses, réglées au moyen d’une petite caisse ; 5) vérier le bien-ondé d’une sortie de onds avant d’émettre des chèques ; 6) voir à ce que la personne qui approuve les sorties de onds ne soit pas la signataire des chèques ; et 7) garder l’argent dans un core-ort. 2. Tous les décaissements se ont par chèque, sau lorsqu’on recourt à une petite caisse. Le règlement des menues dépenses, comme l’achat de timbres-poste et les courses en taxi, s’avère beaucoup plus ecace à l’aide d’un onds de petite caisse. Pour constituer ce type de onds, on émet un chèque au nom de son responsable, qui l’encaissera et le conservera dans un tiroir ou un coret ermant à clé. Pour chaque décaissement eectué grâce au onds de petite caisse, une pièce justicative est rédigée, signée par le bénéciaire et conservée dans la petite caisse. Lorsque les onds viennent à manquer, la petite caisse est alors renfouée grâce à l’émission d’un chèque correspondant au montant des pièces justicatives. Les débits sont eectués dans les comptes de charges et de bilan appropriés, tandis que le compte Banque est crédité. 3. L’objet du rapprochement bancaire est de s’assurer de la concordance des livres du déposant avec ceux de la banque et de aire ressortir les diérences qui ne peuvent manquer d’exister entre le solde du compte en banque et celui du compte Banque des livres de l’entreprise. 4. Le rapprochement bancaire comporte plusieurs étapes. D’entrée de jeu, on vérie l’exactitude du relevé bancaire. On marque ensuite d’un crochet toutes les inscriptions du relevé bancaire, du journal des encaissements, du journal des décaissements et du rapprochement bancaire du mois précédent. On retrace les éléments non appariés. Leur analyse permet d’identier les dépôts et les chèques en circulation, les avis de débit et de crédit produits par la banque de même que les erreurs et les omissions possibles au moment de l’enregistrement des opérations. Enn, la passation d’une écriture d’ajustement permet de s’assurer que le solde du compte Banque du grand livre général correspond au solde réel disponible pour les opérations courantes de l’entreprise. 5. La trésorerie comprend l’argent en main, les onds de petite caisse à montant xe et les comptes bancaires dont les onds sont disponibles pour les opérations courantes de l’entreprise. Si le total de tous les comptes appropriés du grand livre est positi, le tout premier poste de l’acti à court terme du bilan sera le poste Encaisse, puisqu’il s’agit de l’élément d’acti le plus liquide. Par contre, si le total de ces comptes est négati, il sera présenté sous le poste Découvert de banque comme premier élément du passi à court terme.
10
426
Chapitre 10
probLèmE tYPe max Lanrss, propréar ’n or a nr-vll, a appl à vos srvs l 10 ébr 20X8. il a oné l’xploaon son or l 1r novbr 20X8 l a a l-ê la n s lvrs ps a. Ss jornax axlars on éé lôrés l 30 novbr 20X8. Ls sols on alors éé rporés ans l gran lvr général , l as ééan, ans ls grans lvrs axlars. Lors’l a rç son rlvé banar la ass poplar son arr l 7 ébr 20X8, l a onsaé l sol y apparassan n a 30 novbr 20X8 n’éa pas égal a sol op cass gran lvr général à la ê a. À la lèr s sssons vos avz s av max, l rssor : 1. L sol rlvé banar a 30 novbr 20X8 s 3 050 $. 2. L sol op cass a 30 novbr s 1 726 $. 3. ds ès nsrs ans l jornal s éassns n’apparassn pas sr l rlvé banar n’on pas éé rornés par la ass poplar à jor. il s’ag s ès nos 3 (65 $), 17 (130 $) 28 (320 $).
10
4. Par ls ès oblérés par la ass poplar rornés à max, l è n° 36 (240 $), és à l’orr ’hyro-qéb, gr ans l jornal s éassns à 204 $. 5. L è 30 $ rç ’n ln éposé l 26 novbr 20X8 a éé rorné par la ass poplar av la non « Provson nssan ». La ass a prélvé 8 $ ras banars por è sans provson. 6. La ass poplar a réé l op oral max Lanrss nr. ’n so 100 $ n’apparaî pas ans l jornal s nassns , o évn, n’apparn pas à son or. 7. La ass poplar a réé l op oral max Lanrss nr. ’n so 150 $, so rprésnan ls alloaons alals rss à max par son épos éposé par rnr ans l op or an ’évr n éovr ban. cla n’apparaî pas ans l jornal s nassns. 8. L rovrn ’n op ln 50 $ a éé opablsé x os ans l jornal s nassns. 9. un è 25 $ rç ’n ln, Prr Lafr, a éé rorné par la ban rnr l 12 novbr 20X8 éposé nova l 28 novbr 20X8. 10. un so 25 $ a éé ébé par la ass poplar por ls ars ras ’lsaon s srvs banars os novbr 20X8. 11. max a os ’nsrr x ès oblérés ans l jornal s éassns. il s’ag s ès nos 22 38, rspvn 18 $ 22 $. cs x ès on srv à ar s ops ornssrs. 12. La ass poplar a prç n à rvor a no l’nrprs a alors réé l op oral ’n so 1 003 $, oprnan la valr nonal bll 1 000 $ pls s nérês prçs 10 $, ons s ras prpon 7 $. c rovrn n gr pas ans ls rgsrs opabls l’nrprs.
La trésorerie
427
13. maxi a cé s épôs s ls js is. Ls épôs 29 nvb (110 $) 30 nvb (115 $) n’appaaissn pas s l lvé bancai, bin q’ils fgn ans ls livs cpabls l’npis. 14. La caiss pplai a ébié l cp ccial maxi Lanss n. 30 $ p n chèq éis à pai cp psnnl maxi.
TRAVAIL à fAIRE a) Établissez le rapprochement bancaire au 30 novembre 20X8 de l’entreprise Maxime Latendresse enr. b) Passez l’écriture d’ajustement requise pour tenir compte des renseignements recueillis lors du rapprochement bancaire établi en a).
SoLuTioN du ProBLÈme tYPe 10
a) L’éablissn appchn bancai
MAXIME LATENDRESSE ENR. Rapprochement bancaire au 30 novembre 20X8 Solde du compte Caisse populaire du grand livre général Plus : Investissement personnel de Maxime Latendresse (allocations amiliales) Perception d’un eet à recevoir Billet échu Intérêts gagnés Frais de perception
1 726 $ 150 $ 1 000 $ 10 (7)
Moins : Erreur sur chèque no 36 (240 $ − 204 $) Chèque sans provision (30 $ + 8 $) Erreur sur compte client inscrit en double Frais d’utilisation de services bancaires Chèques nos 22 et 38 omis Solde réel Solde fgurant sur le relevé bancaire Plus : Dépôts en circulation 29 novembre 20X8 30 novembre 20X8 Chèque personnel débité par erreur Moins : Chèques en circulation No 3 No 17 No 28 Chèque n’appartenant pas au commerce Solde réel
1 003 36 38 50 25 40
1 153 2 879
(189) 2 690 $ 3 050 $
110 $ 115
65 130 320
225 $ 30
515 100
255 3 305
(615) 2 690 $
428
Chapitre 10
b) La passat l’ct ’ajstmt 30 novembre 20X8 Électricité Clients (38 $ + 50 $) Intérêts et frais bancaires (25 $ + 7 $) Fournisseurs Caisse populaire Maxime Latendresse – Capital (ou Apports) Effet à recevoir Produits d’intérêts Ajustement des soldes dans le grand livre général à la suite du rapprochement bancaire effectué en date du 30 novembre 20X8.
36 88 32 40 964 150 1 000 10
QuESTioNS de réViSion 10 1. q cmp la ts ? 2. das ll sct bla t- class ls lmts svats ? a) Ls tmbs-pst. b) u cassac tt. c) u chè pstat ms à l’ ’ ss. d) u ctfcat pôt. e) u chè pstat ç ’ clt. 3. qlls mss s’avèt cssas à gst fcac la ts ? 4. ql st l’bjct ’ bgt cass ? 5. S tps pssè ts cmpts bacas, st cmpt cat, cmpt Salas t cmpt ’pag stabl, t-ll t cmpt stct p chac ’t x as l ga lv gal ? L bla t-l l sl cha cmpt ? explz vt ps. 6. P st-l mptat ps tmt tt l’agt ç t ’ct ts ls cassmts pa chè ?
7. P at-l la ps v l c ’at pas accès a gst cmptabl ? 8. qll st l’tlt c s ptt cass ? 9. ql st l’bjct appchmt baca ? 10. dz x xmpls ’lmts ’ appchmt baca as lsls l sl cmpt Ba ga lv gal st à cl lv baca. 11. iz t cvz bèvmt l’tlt s cmts t s gsts cmptabls s a mmt appchmt baca. 12. dcvz bèvmt ls taps appchmt baca. 13. u s l appchmt baca tabl, l’ajstmt s lvs cmptabls s’avè cssa. émz ls lmts appchmt baca t l at t cmpt p mtt à j ls lvs cmptabls ’ tps t ’ patcl.
s
eul ouvrage présentant les nouvelles normes comptables pour les entreprises à capital fermé, soit la grande majorité des PME, La comptabilité et les PME met l’accent sur la compréhension des concepts fondamentaux qui permettent une utilisation éclairée des notions comptables relatives aux PME. Son approche progressive permet à l’étudiant de comprendre les éléments fondamentaux de la comptabilité financière et de saisir toutes les subtilités de cette matière dans l’environnement des PME. Par ailleurs, La comptabilité et les PME révèle aussi les particularités du traitement comptable pour les sociétés cotées devant utiliser les normes internationales, soit les IFRS.
Dnl mmhn, M. Sc., FCPA, FCA, est détenteur d’un baccalauréat en administration des affaires de l’Université du Québec à Trois-Rivières (UQTR) et d’une maîtrise en comptabilité de l’Université de Saskatchewan. Il enseigne la comptabilité depuis 25 ans et occupe le poste de pré-sident et chef de la direction de l’Ordre des comptables agréés du Québec. Engagé dans son milieu, il s’est distingué dans l’enseignement de la comptabilité et a reçu le prestigieux Prix d’excellence en enseignement de l’Université du Québec. De plus, il a obtenu le titre de Fellow de l’Ordre des comptables agréés du Québec.
Jlyn Gln, D. Sc. Gest., FCA, CMA, est professeure de comptabilité financière à l’Université du Québec à Trois-Rivières. Ses intérêts de recherche portent notamment sur l’information financière divulguée par les entités en vue de répondre aux besoins des utilisateurs des états financiers. Instigatrice du cabinet virtuel du programme de DESS en sciences comptables, elle a reçu, avec ses collègues, le prix Alan Blizzard décerné par la Société pour l’avancement de la pédagogie dans l’enseignement supérieur. Elle a aussi été nommée membre du Cercle d’excellence du Réseau de l’Université du Québec en 2000.
sylv Dlurr, Ph. D., M. Sc., FCPA, FCA, CGA, FCMA, est professeure en sciences comptables à l’Université du Québec à Trois-Rivières. Prenant part depuis de nombreuses années à la correction d’examens professionnels, elle s’est spécialisée dans l’enseignement de cas multidisciplinaires. Elle a reçu le Prix d’excellence – Enseignement universitaire de l’Ordre des comptables agréés du Québec en 2009. Lauréate du Prix d’excellence en enseignement de l’Université du Québec à Trois-Rivières en 2001, elle a produit plusieurs outils pédagogiques destinés à soutenir l’apprentissage des étudiants.
Matériel complémentaire www.cheneliere.ca/mcmahon
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430
Chapitre 10
3 novembre
émission reç e peie cisse n° 1 lors ’n ch e imbres-pose olisn 45 $, tPS (5 %) e tVq (7,5 %) en ss. 4 novembre émission reç e peie cisse n° 2 lors piemen e ris e rnspor sr chs s’levn à 20 $, tPS (5 %) e tVq (7,5 %) en ss. 9 novembre émission reç e peie cisse n° 3 por remborser n soper irecer es venes, i eec es heres spplmenires, olisn 12 $, tPS (5 %) e tVq (7,5 %) inclses. 10 novembre émission ’n chèe en ve e reconsier l peie cisse. Le sole e l’ren en min ns l peie cisse i e 13,90 $. 12 novembre émission ’n chèe e 50 $ en ve ’ccroîre le ons e peie cisse. Pssez les crires e jornl reises por compbiliser les oprions relives à l peie cisse.
E4 4
La petite caisse grole enr. cr n ons e peie cisse e 200 $ le 1er cembre 20X0. Le 31 cembre, e e clôre es livres compbles, l peie cisse renermi les lmens sivns :
Billets de banque et pièces de monnaie
78,82 $
Pièces justifcatives : Courses en taxi
10
34,90
Fournitures de bureau
46,28
Dons à des œuvres de bienaisance
40,00
Total
200,00 $
Pssez ne crire por enreisrer le chèe mis en ve e reconsier l peie cisse 31 cembre 20X0. tenez por cis ’il n’y cne xe.
E5 5
L’identifcation des éléments d’un rapprochement bancaire a cors rpprochemen bncire e Ymmoo inc., le commis-compble evr enir compe es lmens sivns : a) Les chèes en circlion. b) Les ris bncires. c) Le chèe n° 1238, ’n monn e 230 $, mis e py pr l bne, mis frn à 320 $ ns le jornl es cissemens e l’enreprise. d) Le recovremen pr l bne ’n ee à recevoir ’n clien e Ymmoo inc. e on le monn irecemen cri pr l bne compe e l’enreprise. e) Le chèe ’n clien e Ymmoo inc. reorn pr l bne vec l menion « Provision insfsne ». f) Les pôs en circlion. g) un pô e 750 $ cri correcemen pr l bne, mis frn à 570 $ ns les livres compbles e l’enreprise. h) un chèe cerif ojors en circlion. dies sos elle rbrie les lmens ci-esss oiven êre prsens : 1) en jo sole relev bncire ; 2) en iminion sole relev bncire ; 3) en jo sole compe Bne ; e 4) en iminion sole compe Bne. Si n lmen ne oi ps êre prsen ns le rpprochemen bncire, iniez « cne ». de pls, mrez ’n croche (√) les lmens i ncessieron ne crire ’jsemen. afn e vos cilier l âche, vos porriez remplir le ble sivn :
Élément
Rubrique
a)
2
Écriture d’ajustement
La trésorerie
E6 5
431
Le rapprochement bancaire et l’ajustement du compte Banque L sol lv bn ’abb n. 30 vl 20X0 s 50 400 $, y omps n 216 $ po ls nês ggns p l’nps os mos ’vl s l sol son omp n bn. tos ls ès ms p abb n. on ons p l bn, à l’xpon s 9 ns, ms à l fn mos olsn 7 680 $. un pô 3 840 $, ns l so 30 vl, n fg ps s l lv bn. ql s l sol omp Bn vn l ppomn bn l s l fg ns l bln ’abb n. 30 vl 20X0 ? donnz os vos lls.
Solde dans le bilan : 46 560 $
E7
Le rapprochement bancaire et l’écriture d’ajustement du compte Banque
5
Vo ls onns nsss po l ppomn bn Bolng Bo n. 30 spmb 20X2 : 1. L 30 spmb, l sol omp Bn s 5 815 $ l lv bn, 5 307 $. 2. Ls nssmns 30 spmb, so 1 451 $, n’on poss l 1 oob. 3. L bn jon ls omns svns à son lv bn : • un no b 18 $ po ls s bns mos. • un no b à lll s jon n è 200 $, ç hv Sv pon l mnon « Sns povson ». L bn ss l omp l’nps 10 $ à s po on à l bolng. 4. Ls ès svns, ms os mos, n’on ps no pys p l bn : n° 921 (326 $), n° 924 (684 $) n° 925 (161 $). éblssz l ppomn bn Bolng Bo n. 30 spmb 20X2. Pssz l’ ’jsmn s à .
Solde réel : 5 587 $
E8 5
La présentation dans le bilan Vo ls lmns ’ r n. n fn ’x : Banque du peuple – Compte courant Chèques postdatés reçus des clients Dépôt à terme Petite caisse Banque du peuple – Compte Salaires
1 235 $ 615 1 500 250 125
ql monn o fg ns l bln sos l pos enss ?
E9 3
Un détournement de fonds Sv Sm pov s fls fnnès. Po ls so, l vol l somm 2 500 $ à son pon l çon svn. Sv Sm sbls l somm 2 500 $ l ss. À momn-là, l ss onn l’gn povnn s vns ompn s os jos ols ps l n pô. Po ssml s , Sv Sm s’s mp ’n è 2 500 $ ç p l pos ’n ln n pmn pl son omp. il n’ los pss n po ns è, ’l pos à l pl l somm on. il ns pss n ns lll l somm 2 500 $ po b omp rns bs s vns omp clns – Bo. il po ns l gn lv xl s lns. a) L onmn ons on s’s n opbl Sv Sm --l po ss l’lb n l omp oll clns ls omps gn lv xl s lns ? explz vo pons. b) il smbl ls lns sysèm onôl nn nps son nombss. ds ommn vos poz ls lmn.
10
432
Chapitre 10
probLèmES de comPréhenSion P1 3 15 minutes – facile
10
Les mesures de contrôle interne V lst sx s pblès pttls q pvt sv s l’gstt s pts ltvs à l ts s q’ lst ss tôl t. Erreurs ou problèmes potentiels a) L t èqs l’tps ts èqs bl q’ jà sgs l ppt. o lss l t s l pt pès l ss gsts. b) u lt t à l’ vs plys s ’gt spt sl s pt. L’ply b l’gt t t t t qt q l lt t l s. c) Ss t ’êt sps, l pps x pôts t ps s ss ’gt pvt st l’vt , st Sv s vts pltôt q ls ps à l bq. d) u t ’t t py ss q’ s ’t t lv. e) u lt p ptt pt qlq. L v gst s l ss gsts l’pt à tt px vt l t t l t l s ç lt t ll gst s l ss. f) a s l t è, vl p l -t l’tps q tt ts ls ssts s q s js. 1. 2. 3. 4. 5.
6. 7. 8.
Mesures de contrôle interne u b ptt s tâs. L pôt qt ts ls ssts. L’lt s pès jstftvs pys. u ss gsts ’ lt ptq p gst tt ls vts à pt s s à bs s pts. L’ss ’ t t t êt ppv p ps spsbl stt ll q t l pt t ll q t l’gstt s ls lvs l’tps. L’tblsst t ’ lst s ssts ès q’ls svt t l ps tt lst v l tt s ss pss. u gp. o xg q ls pès jstftvs st ppvs vt q ls èqs st s.
TRAVAIL à fAIRE Dressez la liste des erreurs ou des problèmes potentiels [a) à f)]. Inscrivez le numéro correspondant à la mesure de contrôle interne qui pourrait permettre de les éviter. Si aucune de ces mesures ne peut prévenir efcacement ce type d’erreur ou de problème, inscrivez « 0 ».
P2 4 15 minutes – facile
La gestion d’une petite caisse af gl pls pt ls s pss, Bbx . s ptt ss 300 $ l 10 ût 20X6. Ls pts svts ltvs à l ptt ss t l s s : 10 ût éss ’ èq 300 $ p stt s ptt ss. 31 ût dpt l ptt ss tt ls lts svts :
La trésorerie
433
Pièces justifcatives (TPS [5 %] et TVQ [7,5 %] incluses) : Fournitures de bureau
50,79 $
Timbres-poste
68,35
Frais de livraison
48,82
Transport sur achats
49,67
Billets de banque et pièces de monnaie
31 oût
78,54
émission ’un chèque pou econstitue le ons e petite cisse.
TRAVAIL à fAIRE a) Passez les écritures relatives à la gestion de la petite caisse depuis sa création le 10 août. b) Le bénéfce net du mois d’août s’est élevé à 1 915,25 $. Quel aurait été le bénéfce net si la petite caisse n’avait pas été reconstituée le 31 août ? Bénéfce révisé : 2 111,89 $
P3 4 20 minutes – facile
La gestion d’une petite caisse afn ’voi un meilleu contôle e ses menues penses, l socit Les entepises Yvon Soutee inc. constitu une petite cisse e 350 $ le 1 e juin 20X3. Voici les options eltives à l petite cisse eectues en juin 20X3 : 1e juin émission ’un chèque e 350 $ en vue e constitue l petite cisse. 15 juin reconstitution u ons qui, à ce moment-là, enemit les lments suivnts : Pièces justifcatives (TPS [5 %] et TVQ [7,5 %] incluses) : Fournitures de bureau Timbres-poste Frais de voyage Transport sur achats Frais de livraison Billets de banque et pièces de monnaie
29 juin
dcompte e l petite cisse : Billets de banque et pièces de monnaie Pièces justifcatives (TPS [5 %] et TVQ [7,5 %] incluses) : Fournitures de bureau Timbres-poste Frais de voyage Transport sur achats
30 juin
39,25 $ 65,00 78,12 21,00 31,75 115,60
30,60 $ 59,40 60,00 59,38 140,26
émission ’un chèque en vue e econstitue l petite cisse et ’ccoîte le montnt u ons e 125 $.
10
434
Chapitre 10
TRAVAIL à fAIRE a) En tenant pour acquis que cette société par actions est considérée comme un petit ournisseur et, en conséquence, qu’elle ne peut récupérer les taxes, passez les écritures requises pour enregistrer les opérations précédentes dans le journal général. b) Expliquez pourquoi il aut reconstituer la petite caisse à la fn d’un exercice même si la somme qui s’y trouve est assez élevée.
P4 4 20 minutes – moyen
La gestion d’une petite caisse Le 2 janvier 20X0, la soiété manuel in. a onstitué un onds de petite aisse d’un ontant xe en vue de régler ses enues dépenses. Voii les opérations qui ont touhé la petite aisse au ours du ois de janvier. 2 janvier création d’une petite aisse de 1 000 $. 15 janvier Le ois responsable de la petite aisse reet le rapport suivant aux ns de rebourseent : Timbres-poste Frais de livraison Frais de représentation Fournitures de bureau Transport sur achats
10
Argent en main
16 janvier 30 janvier
Le Servie de la optabilité éet un hèque à l’ordre de m. Paul Leote – Petite aisse an de renfouer la petite aisse. Le ois responsable de la petite aisse reet le rapport suivant aux ns de rebourseent : Timbres-poste Frais de livraison Transport sur achats Frais de représentation Fournitures de bureau Dons de charité Avance à un employé Moins : Produits divers Argent en main
31 janvier
76,97 $ 345,72 226,94 216,29 62,47 928,39 71,61 1 000,00 $
66,29 $ 200,77 39,26 260,10 420,16 50,00 16,42 (110,00) 943,00 $ 55,00 $
Le Servie de la optabilité éet un hèque à l’ordre de m. Paul Leote – Petite aisse an de renfouer la petite aisse.
TRAVAIL à fAIRE a) Passez les écritures requises pour enregistrer ces opérations. Ne tenez pas compte des taxes. b) Si le chèque du 31 janvier n’avait été émis que le 2 évrier 20X0, en quoi les écritures enregistrées en a) auraient-elles été modifées ? L’exercice fnancier de l’entreprise se termine le 31 janvier.
La trésorerie
P5 5 30 minutes – facile
435
Un rapprochement bancaire L’enepise ao lée vi eux hèques en iulion u oen où elle ébli le ppoheen bnie u 31 s. ces eux hèques poien les nos 716 e 717 e s’élevien espeiveen à 142 $ e à 275 $. Voii les enseigneens on ispose le opble pou ébli le ppoheen bnie u 30 vil : Ado ltée 25, rue Faucher
Relevé de compte Banque Intercontinentale
Date Avril 1 2 3 5 9 12 14 18 21 28 29 30
Chèques et autres débits Solde 275 218 302 737 75 132 284
Dépôts
312
551 512 472
343 43 CSP 13 FA
995 NC
Opérations : NC Note de crédit ND Note de débit
Solde au 31 mars 30 avril Solde au 30 avril
CSP Chèque sans provision FA Frais d’administration
Avril
3 4 8
10
Banque Intercontinentale 1 495 (E8) 2 094 2 298 (D9) 1 291
Journal des encaissements Date
Solde 1 912 1 637 1 731 1 429 692 617 1 036 752 1 264 1 393 1 350 2 332
Débit Caisse 312
14
551
21 28 30
512 472 247 2 094
Journal des décaissements N° des chèques 718 719 720 721 722 723 724 725 726
Crédit Caisse 218 320 75 737 132 136
284 343 53 2 298
Le hèque n° 719, ’un onn e 302 $, éé oeeen éis pou égle un h e éiel e bueu. toueois, le ois ux éiues insi p eeu l soe e 320 $ ns les olonnes copes ives (méiel e bueu – d) e cisse (c) u jounl es éisseens. Le hèque sns povision povien ’une liene, rhel rih, e ne fgue ps enoe ns le jounl es éisseens. L noe e éi es le ésul u eouveen p l bnque ’un bille e 1 000 $ éis u no e l’enepise. L bnque eenu es is e eouveen e 5 $. Le opble n’ ps enoe insi le eouveen.
436
Chapitre 10
TRAVAIL à fAIRE a) Établissez le rapprochement bancaire au 30 avril. Solde réel : 2 248 $ b) Passez une seule écriture pour mettre à jour les livres comptables au 30 avril.
P6 5 30 minutes – moyen
10
Un rapprochement bancaire Le lb de hokey nor . vos reet les resegeets svts, portt sr les opértos d’esse eetées e jllet 20X0. 1. Le solde d opte csse 31 jllet est de 16 766,95 $. 2. Le solde d relevé bre dté d 31 jllet est de 18 928,12 $. 3. Les esseets d 31 jllet sot de 4 017,15 $ et ot t l’objet d’ dépôt de t. ce ott e fgre ps sr le relevé bre. 4. Le relevé bre opred e ote de débt de 7,65 $ por les rs bres de jllet. 5. ue ote de rédt jote relevé bre dqe qe l bqe essé eet à reevor de 4 545 $ d’ let de nor . L’eet e portt térêt et l bqe rédté dreteet le prodt opte de nor . 6. u exe des hèqes pyés retorés pr l bqe pers de déeler qe le hèqe ° 821, de 835,02 $, été srt pr le optble ds le jorl des désseets ott de 853,02 $. ce hèqe vt été és le 16 jllet e règleet de l’ht de térel d’ûtge. 7. a 31 jllet, 3 hèqes étet e rlto : ° 811 (861,12 $), ° 814 (640,80 $) et ° 823 (301,05 $). 8. L bqe jot à so relevé bre 2 otes de débt : l’e por hèqe ss provso de 155 $ reç d’il Sl et l’tre por des rs dstrts de 25 $ por provso sfste. Le hèqe st prte d dépôt d 27 jllet et les otes de débt sot dtées d 31 jllet.
TRAVAIL à fAIRE a) Établissez le rapprochement bancaire au 31 juillet 20X0. Solde réel : 21 142,30 $ b) Passez les écritures de journal requises à la suite du rapprochement bancaire. c) Déterminez le montant devant fgurer dans le bilan de Norcan inc. daté du 31 juillet 20X0.
P7 5 45 minutes – moyen
Un rapprochement bancaire Vo les resegeets reells hez KLm 30 j. 1. Le solde des lvres optbles étt de 9 218 $ le 31 . 2. Le 30 j, les hèqes os 118 (617 $), 124 (1 234 $) et 141 (29 $) étet eore e rlto. 3. Le 30 j, KLm eeté dépôt de 2 345 $, qe l bqe eregstré le lede t. Selo le relevé bre, le solde rédter 30 j est de 16 005 $. 4. L bqe rédté pr errer le opte de KLm de 250 $ e srvt bllet reovré pr l bqe o de Kn. L bqe ss débté pr errer le opte de KL de 250 $ e y srvt hèqe és pr KLm. 5. Les désseets de j ot ttet l soe de 24 346 $, tds qe les esseets se sot élevés à 26 217 $.
La trésorerie
437
6. Le relevé bnire nus inrés es its suivnts : • L bnque reuvré l se e 5 028 $ u n e KLm, yennnt es ris e reuvreent e 16 $. ce reuvreent se rpprte à un billet nt l vleur ninle étit e 5 000 $. • m. g. durik éis un hèque sns prvisin e 110 $ à l’rre e KLm. L bnque ébité le pte en nséquene sns uuns ris. • Les ris bnires u is s’élèvent à 21 $. 7. Le ptble e KLm nstté e qui suit : • Le hèque n° 96, ’un ntnt e 824 $, fure à 842 $ ns le jurnl es éisseents. on éis e hèque lrs e l’quisitin e urnitures e sin. • Le hèque n° 97, ’un ntnt e 753 $, fure à 735 $ ns le jurnl es éisseents. on éis e hèque en rèleent ’un pte urnisseur.
TRAVAIL à fAIRE Établissez le rapprochement bancaire de KLM au 30 juin. Ajustez les livres comptables s’il y a lieu. Solde réel : 15 970 $
P8 5
Un rapprochement bancaire au 31 jnvier 20X7, l siété Bn ltée vus urnit les uents suivnts :
10
45 minutes – difcile
BOND LTÉE Rapprochement bancaire partiel au 31 décembre 20X6 Solde – Relevé bancaire au 31 décembre 20X6 Plus : Dépôt en circulation Moins : Chèques en circulation Nos 23 F. Boucher 27 D. Bienvenue 29 G. Leroux 30 S. Nadeau 31 M. Marcoux 32 M. Ledoux 33 B. Lafontaine 35 S. Lemieux Solde réel au 31 décembre 20X6
100,00 $ 2 400,00 2 500,00 15,00 $ 18,30 4,00 16,70 14,38 10,52 90,10 300,00
(469,00) 2 031,00 $
Extraits des journaux des encaissements et des décaissements Encaissements Janvier 20X7 Date Montant 1 502,00 2 438,00 4 467,00 5 448,00 6 400,00
Date 1 1 2 2 4
Décaissements Janvier 20X7 Chèque n° Bénéfciaire 36 L. Francœur 37 F. Boucher 38 R. Fontaine 39 S. Garneau 40 G. Pomerleau
Montant 26,60 407,00 329,00 1 522,19 100,00
438
10
Chapitre 10
Encaissements Janvier 20X7 Date Montant 7 580,00 8 592,00 9 557,00 11 571,00 12 600,00 13 425,00 14 476,00 15 474,00 16 571,50 18 423,00 19 475,00 20 515,00 21 437,00 22 410,00 23 600,00 26 605,00 27 500,00 28 418,00 29 507,00 30 403,50 Total 12 395,00
Date 5 7 8 12 13 16 18 19 20 23 26 28 30
Décaissements Janvier 20X7 Chèque n° Bénéfciaire 41 D. Bienvenue 42 N. Leroux 43 J. Boulais 44 N. Duranleau 45 G. Leroux 46 S. Lemieux 47 M. Brault 48 S. Nadeau 49 M. Perreault 50 O. Lajeunesse 51 R. Saint-Laurent 52 C. Duplessis 53 L. Masse 54 D. Bienvenue 55 R. Fontaine Total
Bond ltée 25, rue du Porc Date
Janvier
1 1 4 5 6 8 11 12 13 14 15 18 19 20 21 22 26 27 27 28 29 29 31
Opérations : NC Note de crédit ND Note de débit
Montant 1 200,00 47,20 1 400,00 18,16 1 918,27 14,21 8,75 1 819,00 22,30 3,20 318,00 1 600,00 925,00 309,00 855,00 12 842,88
Relevé de compte BANQUE DE LA MONNAIE Chèques et autres débits Solde 300,00 10,52 14,38 15,00 26,60 1 522,19 329,00 407,00 1 400,00 16,70 1 918,17 1 200,00 47,20 18,16 14,12 1 819,00 3,20 50,00 CSP 8,75 0,15 FA 1 600,00 1 590,00
Dépôts 2 400,00 1 452,00
3 148,00
2 969,50
3 042,00
Solde 100,00 2 200,00 3 641,48 3 627,10 3 612,10 3 585,50 5 211,31 4 882,31 4 475,31 3 075,31 3 058,61 4 109,94 2 909,94 2 862,74 2 844,58 2 830,46 4 053,46 4 050,26 4 000,26 3 991,51 3 991,36 2 391,36 801,36
CSP Chèque sans provision FA Frais d’administration
La trésorerie
439
Autre renseignement L 31 jnvir 20X7, l bnq prélvé l so 1 590 $ ns l opt Bon lté. ctt so rprésnt l rborsnt ’n prnt bnir (1 500 $) q Bon lté ontrté t ls intérêts sr t prnt.
TRAVAIL à fAIRE a) Déterminez le solde non ajusté du compte Banque du grand livre général en date du 31 janvier 20X7. b) Établissez le rapprochement bancaire au 31 janvier 20X7. c) Passez l’écriture ou les écritures de journal requises afn de mettre les livres comptables à jour. Note : Posez les hypothèses suivantes : • Tous les décaissements se ont par chèque. • Tous les encaissements sont déposés à la banque. • Aucune erreur n’est imputable à la banque. Solde réel : 11,84 $ créditeur
P9 5
Un rapprochement bancaire
10
a 31 i 20X3, vos isposz s onts t s rnsignnts sivnts :
55 minutes – moyen
Jean Encaisse 410, rue du Rapprochement Date Mai 1 1 5 7 9 13 21 28 31 31
Relevé de compte BANQUE LERICHE Chèques et autres débits Solde
40,00 812,00 16,00 IP 72,00 92,00
15,00 705,00
411,00 38,00 144,00 87,00 250,00 154,00 CSP
69,00 106,00
Opérations : NC Note de crédit ND Note de débit IP Intérêts sur prêt
33,00 5,00 ND
Dépôts 100,00
Solde 900,00 1 000,00
821,00
233,00
278,00 NC 728,00 919,00
309,00 1 037,00 1 476,00
700,00
1 888,00
15,00 FA 1 536,00 1 382,00 CSP Chèque sans provision FA Frais d’administration
Ls hirs insrits sr l rlvé bnir i-sss sont xts, s l ontnt 250 $, rronént ébité opt Jn eniss l 31 i. L ontnt 278 $, réité l 9 i, rprésnt l proit ’n billt à rvoir rovré pr l bnq bénéf Jn eniss. L so n qstion oprn s intérêts 8 $. L bnq rtn n oission 5 $ n rg l’opértion, o n it oi l not ébit éis l ê jor. un lint, m. Bn droin, signé n hèq 154 $. déposé l 28 i, hèq été rtorné por insfsn ons l rnir jor ois.
440
Chapitre 10
Journal des encaissements
5
Débit Caisse 812
7 13 21 28
782 919 700
Date Mai
31
Journal des décaissements
200 3 413
N° des chèques 331 332 333 334 335 336 337 338 339 340 341 342 343 344
Crédit Caisse 15 231 812 507 80 33 69 131 92 38 106 144 183 87 2 528
JEAN ENCAISSE Rapprochement bancaire partiel au 30 avril 20X3
10
Solde – Relevé bancaire au 30 avril 20X3 Plus : Dépôt en circulation Moins : Chèques en circulation Nos 320 321 324 327 330 Erreur commise par la banque le 16 avril 20X3 – dépôt crédité à Jean Encaisse au lieu d’Hélène Encaisse Solde réel au 30 avril 20X3
900 $ 100 1 000 40 $ 308 72 411 129
960 $
400
(1 360) (360) $
TRAVAIL à fAIRE a) Établissez le rapprochement bancaire au 31 mai 20X3. b) Passez l’écriture ou les écritures de journal requises afn de mettre les livres comptables à jour. Solde réel : 370 $
P 10 5 30 minutes – facile
Un rapprochement bancaire Le 31 aoû 20X0, le solde du compe Banque du coninen de taikiri éai le même que celui du relevé bancaire éabli ce jour-là. Voici les encaissemens e les décaissemens effecués en sepembre :
La trésorerie
Encaissements Date 1er sept. 3 ” 6 ” 8 ” 10 ” 13 ” 15 ” 17 ” 20 ” 22 ” 24 ” 27 ” 28 ” 29 ”
Caisse Dt 72,80 361,00 280,00 510,00 205,60 180,14 345,00 427,50 90,00 360,00 625,00 130,25 280,50 690,50 4 558,29
Décaissements N° des chèques 65 66 67 68 69 70 71 72 73 74 75 76 77 78 79 80 81 82 83 84 85 86 87 88 89 90 91
Date 1er sept. 1er ” 1er ” 2 ” 4 ” 4 ” 5 ” 9 ” 10 ” 10 ” 13 ” 19 ” 19 ” 19 ” 20 ” 21 ” 22 ” 22 ” 23 ” 26 ” 28 ” 28 ” 28 ” 28 ” 29 ” 29 ” 29 ”
Caisse Ct 130,00 90,00 35,48 31,15 60,00 70,00 515,00 62,50 13,30 28,00 650,00 125,06 40,00 85,00 24,10 38,60 65,00 162,40 150,00 15,00 270,00 105,20 225,00 355,00 25,00 45,00 255,00 3 670,79
Le 1er oobre, taikiri a reçu le relevé banaire de sepembre. ce relevé éai aompagné de 23 hèques payés e d’une noe de débi de 14,25 $ pour des frais banaires.
TAIKIRI 15405, rue Lebel Rimouski (Québec)
BANQUE DU CONTINENT Nombre de documents remis : 24 Chèques
31,15 60,00 70,00 90,00 13,30 28,00 650,00 85,00 24,10 40,00
35,48 515,00 62,50
125,06 65,00
441
Dépôts 130,00
72,80 361,00 280,00 510,00 205,60 180,14 345,00 427,50 90,00
31 3 5 7 8 10 12 14 17 19 20 21
Date août sept. ” ” ” ” ” ” ” ” ” ”
Solde 7 658,75 7 534,92 7 835,92 7 530,92 7 440,92 7 875,12 8 052,72 7 582,86 7 927,86 8 270,36 8 121,20 8 106,20
10
442
Chapitre 10
Chèques 162,40 15,00 355,00 255,00
270,00 25,00
Dépôts 360,00 625,00 130,25 280,50
225,00 14,25 FA
24 26 28 28
Date sept. ” ” ”
Solde 8 303,80 8 913,80 8 194,05 8 180,30
TRAVAIL à fAIRE a) Calculez le solde de l’encaisse de Taikiri au 30 septembre 20X0. b) Établissez le rapprochement bancaire au 30 septembre 20X0. Solde réel : 8 532 $ c) Passez une seule écriture pour mettre les livres comptables à jour au 30 septembre 20X0.
P 11
L’analyse d’un rapprochement bancaire erroné
5 30 minutes – difcile
FÉMINEX Rapprochement bancaire au 31 mai 20X5
10
Solde du compte Banque au 31 mai 20X5 Plus : Dépôt en circulation le 31 mai 20X5 Billet de 9 200,00 $ recouvré par la banque, plus des intérêts de 50,93 $, moins des rais de recouvrement de 5,00 $ Frais bancaires de mai 20X5 Chèque de 91,73 $ émis à l’ordre d’un ournisseur (les montants fgurant sur le relevé bancaire et dans le journal des décaissements sont respectivement de 91,73 $ et de 917,30 $) Moins : Chèques en circulation : N° 413 419 420 421 422 423 Chèque certifé émis le 25 mai à l’ordre d’un ournisseur américain, Borden, débité par la banque, mais non inscrit dans les livres au 31 mai Chèque d’un client (J. Langevin) déposé le 22 mai et retourné avec la mention « Sans provision » Solde qui devrait fgurer sur le relevé bancaire au 31 mai Diérence inexpliquée Solde du relevé bancaire au 31 mai 20X5
84 316,66 $ 8 197,66 $
9 245,93 10,88
825,57
185,22 $ 216,25 96,44 123,80 314,55 112,01
18 280,04 102 596,70
1 048,27
100,00 714,69
(1 862,96) 100 733,74 14 320,54 86 413,20 $
nouvellemet embauché à titre de cotrôleur, vous costatez que le commis-comptable qui a effectué ce rapprochemet bacaire est peu expérimeté. Les chiffres iscrits sur le rapprochemet bacaire sot exacts, mais vous avez des doutes sur leur présetatio.
La trésorerie
443
TRAVAIL à fAIRE a) Établissez en bonne et due orme le rapprochement bancaire de Féminex au 31 mai 20X5. Solde réel : 93 562,59 $ b) Expliquez au commis-comptable pourquoi vous avez apporté certaines modifcations à son rapprochement bancaire.
défi D1 3
L’évaluation d’un système de contrôle interne akon trolou lée es une jeune enreprise qui vend des mrchndises u compn e à crédi. Voici un schém de l répriion des âches relives ux encissemens :
20 minutes – facile
Joye lee
Je cie moey pey Ky sii péoé ux ie eeieue
tééhoie-éeioie
• Chaque caissier a la responsabilité d’une caisse enregistreuse distincte. ru iee • À la fn de chaque période de travail, chacun doit eectuer un décompte de caisse. cie • L’argent et le bordereau de décompte de eeieue caisse sont remis au commis-comptable. bodeeu de déoe de ie
• La téléphoniste-réceptionniste est aussi responsable de l’ouverture du courrier. • Elle dresse la liste des chèques reçus par la poste et inscrit à l’endos « Pour dépôt au crédit de ». • Elle remet au commis-comptable les chèques et la liste des encaissements. lie de eiee
ae
chèque
$
po Koik coioe
• Le commis-comptable retire lui-même le ruban interne des caisses enregistreuses. • Il prépare les bordereaux de dépôt et les remet à la propriétaire. • Il eectue l’enregistrement des opérations aux journaux auxiliaires et au journal général, puis reporte les soldes appropriés dans les grands livres. • Il approuve et émet les notes de crédit. • Il dresse mensuellement la liste des clients.
noe de édi
ru iee
Jouux uxiiie
bodeeux de déô
ae
$
ako toou poiéie
• La propriétaire eectue elle-même les dépôts. • Elle établit le rapprochement bancaire. • Elle prépare et expédie les états de compte mensuels aux clients.
gd ive
lie de ie
10
444
Chapitre 10
Par Kalk a ruvé un myen de résudre ses prblèmes fnancers persnnels. il a décdé de rerer des encassemens de la jurnée la smme de 1 500 $, s un mnan crrespndan à un chèque reçu d’un clen ce jur-là. il ne au aucune écrure dans le jurnal des encassemens pur enregsrer le chèque reçu du clen, Yéppa o’Kuran. tues, l éme une ne de créd du même mnan qu’l enregsre dans le jurnal général.
TRAVAIL à fAIRE a) Le plan diabolique de Patro Katolik a-t-il des chances de réussir sans éveiller les soupçons d’Akon Troltou ? Expliquez. b) Rédigez un rapport à l’attention de la propriétaire afn de lui suggérer des moyens de renorcer le contrôle interne sur les encaissements.
10
CHAPITRE 11
Les créances
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
distinguer les principaux types de créances ;
2
expliquer brièvement la gestion des créances ;
J’avais un ami, je lui ai fait crédit. Il a perdu
3
expliquer la açon de comptabiliser les opérations relatives aux comptes clients ;
son crédit, j’ai perdu un ami !
4
déterminer la charge aérente à la dépréciation des comptes clients ;
5
expliquer la radiation des comptes clients devenus défnitivement irrécouvrables ;
6
expliquer la comptabilisation du recouvrement d’un compte radié ;
7
expliquer la comptabilisation des reprises de valeur ;
8
déterminer la date d’échéance et la valeur à l’échéance d’un eet à recevoir ;
9
comptabiliser les opérations relatives aux eets à recevoir ;
10
présenter de açon appropriée les créances dans les états fnanciers.
446
Chapitre 11
Les créances prennent une place de plus en plus importante parmi les éléments d’actif.
Le crédit est prépondérant dans le milieu des affaires. Une part de plus en plus grande du chiffre d’affaires des entreprises de services et des entreprises commerciales est réalisée grâce aux facilités de crédit qu’elles offrent à leurs clients. C’est pourquoi les créances de ces sociétés prennent une place de plus en plus importante parmi les éléments d’actif.
La gestion des créances1 1
On entend par créance le droit d’exiger d’une autre personne (le débiteur), à court ou à long terme, la remise d’une somme d’argent ou de biens ou la prestation de services. En règle générale, les créances découlent de la vente de marchandises ou de la prestation de services, d’où le recours au compte Clients2. Les créances englobent aussi les effets à recevoir, lesquels sont des traites ou des billets à ordre d’un montant déterminé. En général, un eet à recevoir prend la orme d’un document écrit par lequel la personne s’engage à payer une somme d’argent déterminée à quelqu’un d’autre à une date déterminée ou sur demande. Plus loin dans ce volume, nous traiterons de la troisième catégorie de créances. Cette catégorie comprend notamment les avances faites aux employés, les intérêts à recevoir des placements, les dividendes à recevoir à la suite de leur déclaration par la société qui a émis les actions et les dépôts oerts en garantie de paiement ou de service. Nous nous concentrerons essentiellement sur les problèmes comptables entourant les deux premières catégories de créances, c’est-à-dire les comptes clients et les eets à recevoir.
2
La gestion des créances a pour principal objecti de permettre à l’entreprise de réaliser plus de bénéfces. En eet, en acilitant l’accès au crédit à ses clients, celle-ci peut augmenter de açon sensible le volume de ses ventes. La gestion des créances est efcace lorsqu’un point d’équilibre existe entre le risque de reuser un crédit à un client solvable (pertes éventuelles de ventes) et le risque de aire aaire avec un client dont la cote de solvabilité est aible (pertes de créances). Pour atteindre ce point d’équilibre, l’entreprise doit avoir une politique de crédit et une politique de recouvrement. La politique de crédit ait réérence à l’analyse de la solvabilité de l’éventuel débiteur. Elle englobe les tâches que l’entreprise eectue avant d’accepter de vendre à crédit à ses clients. Celle-ci doit accorder beaucoup de soin à sa politique de crédit, puisqu’elle est à l’origine de toutes ses créances. Selon les objectis généraux de l’entreprise, la politique de crédit doit tout d’abord reposer sur une analyse sérieuse de la solvabilité du client. Pour ce aire, l’entreprise peut notamment vérifer la réputation du client, sa capacité de s’acquitter de ses dettes et les garanties qu’il peut orir. Elle obtient ces renseignements d’associations de crédit, d’agences d’évaluation du crédit et de l’établissement fnancier du client. S’il y a lieu, l’entreprise peut aussi évaluer la solvabilité du client à partir des relations qu’elle a entretenues avec celui-ci par le passé. La politique de crédit doit aussi délimiter la période du crédit, les conditions de règlement et les limites du crédit, ces trois éléments dépendant de la solvabilité du client et des politiques du secteur. La gestion des créances doit aussi reposer sur une politique de recouvrement spécifant entre autres choses le mode et la réquence de la acturation, les employés qui en sont responsables et la marche à suivre au moment du traitement des comptes en 1. c ’p u um Politique de comptabilité en management n° 8, Gestion des comptes clients, Hml, s mpbl mm u c, 1990, 39 p. 2. L mp cl fm u l hèqu p l.
Les créances
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sourance. Ce dernier élément est particulièrement délicat, car il touche les relations que l’entreprise entretient avec son client. Les démarches de recouvrement doivent donc être d’abord très courtoises, puis devenir progressivement plus insistantes. Voici un exemple que pourrait suivre une entreprise : 1. Indiquer sur un relevé de compte semblable à celui de la fgure 11.1 les soldes impayés, les rais d’intérêts, les conditions de règlement et le délai de retard. 2. Poster une lettre de recouvrement et la aire suivre de rappels, au besoin. 3. Eectuer des appels téléphoniques de recouvrement. 4. Faire des visites de recouvrement. 5. Confer la créance à une agence de recouvrement. 6. Confer la créance à des mandataires légaux afn qu’ils prennent les mesures nécessaires. Par exemple, ils peuvent recourir à la Cour des petites créances si le montant en sourance ne dépasse pas la limite prévue par la loi, soit 7 000 $, sans compter les intérêts. Le recouvrement d’une créance peut être très long et entraîner des coûts importants pour l’entreprise. Celle-ci ne doit jamais perdre de vue les avantages découlant de la réduction du nombre de pertes de créances et de la réduction de la période de recouvrement3. Figure 11.1
un exemple de relevé de compte
Relevé de compte au 31 mars 20X1 Numéro de client : 42650 Client inc. 2270, rue Principale Ville Notoire (Québec) A9C 4G8 Date 7 décembre 20X0 13 décembre 20X0 22 janvier 20X1 10 février 20X1 Total chronologique
11
Fournisseur Plein inc.
N° de facture
Montants Courant
30 jours
. nce a 12345 r f ouf 23456 n s ise e . em pte 40102 om otre r réciée C V p 49682 ap 1 634,60 $ ait r e s 1 634,60 $
Total
60 jours 789,16 $ 113,04 31,36 933,56 $ 2 568,16 $
La gestion des créances est intimement liée à celle de la trésorerie, dont il a été question au chapitre 10. En eet, les créances représentent une source importante d’encaissements en raison de leurs montants et de leur régularité. Bien gérer ses créances suppose d’avoir un système de contrôle interne dont les objectis sont notamment de s’assurer, dans la mesure du possible : • que toute marchandise expédiée est acturée au prix convenu et au bon client ; • que les encaissements et les dépôts bancaires sont aits dans un délai acceptable ; • que les encaissements sont comptabilisés d’une açon précise ; • que la dépréciation des comptes clients et les notes de crédit sont bien gérées. 3. Politique de comptabilité en management n° 8, Gestion des comptes clients, p. 20.
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Chapitre 11
Pour atteindre ces objectis, l’entreprise peut adopter les mesures suivantes : • l’autorisation de crédit par un employé autre que le vendeur ; • la répartition des tâches et des responsabilités, par exemple l’encaissement des sommes et leur comptabilisation ; • la numérotation des bordereaux d’expédition, afn de s’assurer que toutes les marchandises expédiées sont acturées périodiquement ; • la tenue d’un livre auxiliaire des clients, dont le solde est rapproché de celui du compte de contrôle Clients du grand livre général ; • l’autorisation des notes de crédit par un employé autre que le vendeur. La fgure 11.2 illustre un système simple de ventes de marchandises à crédit4. Figure 11.2
un système de ventes de marchandises à crédit (inventaire permanent)
1. Le Service des ventes reçoit un bon de commande d’un client.
Bon de commande
Bon d’expédition
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Facture de vente
3. La marchandise et la acture de vente sont expédiées au client.
2. À la suite de la vérifcation du crédit du client, l’approbation est donnée par le Service de crédit.
4. La vente est enregistrée dans les registres comptables.
Journal des ventes
Grand des livre clients auxiliaire
5. Le client paie la acture.
Clients XXX
Ventes XXX
Coût des ventes XXX
Stock de marchandises XXX
6. L’entreprise eectue un dépôt.
Journal des encaissements
7. Les reports mensuels sont eectués et les états fnanciers sont dressés.
Grand des livre stocks auxiliaire
Bordereau de dépôt
Grand livre général
Résultats Bilan Flux de trésorerie
4. nous présetos ici le système simple de vetes à crédit d’ue etreprise dot le système d’ivetaire est permaet. nous expliqueros de faço détaillée ce système d’ivetaire au chapitre 12.
Les créances
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Les comptes cLients On peut classer les opérations touchant les comptes clients dans deux grandes catégories : la comptabilisation initiale des comptes clients et l’évaluation subséquente des comptes clients.
La comptabilisation initiale des comptes clients Nous avons déjà traité de la comptabilisation des opérations à crédit aux chapitres 3 et 5. Essentiellement, lorsqu’une entreprise de services ou une entreprise commerciale conclut une opération avec une tierce personne, les produits sont constatés lorsque les risques et avantages importants inhérents à la propriété ont été transérés à l’acheteur et que la mesure de la contrepartie est raisonnablement sûre5. Cette recommandation illustre bien l’indépendance du moment de la constatation des produits de celui de l’encaissement des espèces par le vendeur.
3
En résumé, supposons qu’Yvan Leroux enr. a eectué les opérations suivantes au début du mois de mai 20X5 : 2 mai
Vente de marchandises à crédit à Jacques Dupuis ltée d’un montant de 700 $, TPS (5 %) et TVQ (7,5 %) en sus. La acture n° 4119 porte la mention « 2/10, n/30 avant taxes ».
4 mai
Rabais de 50 $ (note de crédit n° 93) accordé à Jacques Dupuis ltée pour des marchandises endommagées durant le transport.
Voici les écritures de journal requises afn de comptabiliser chaque opération6 :
2 mai 20X5 Clients – Jacques Dupuis ltée Ventes TPS à payer (700 $ × 5 %) TVQ à payer [(700 $ + 35 $) × 7,5 %] Facture n° 4119. Conditions de règlement : 2/10, n/30 avant taxes. 4 mai 20X5 Rendus et rabais sur ventes TPS à payer (50 $ × 5 %) TVQ à payer [(50 $ + 2,50 $) × 7,5 %] Clients – Jacques Dupuis ltée Note de crédit n° 93 accordée pour des marchandises endommagées durant le transport.
Comptabilisation d’une vente à crédit 790,13 700,00 35,00 55,13
Comptabilisation d’une note de crédit émise à la suite d’un rabais sur ventes accordé à un client
50,00 2,50 3,94 56,44
Soulignons dès maintenant que lorsque Jacques Dupuis ltée paiera son compte, disons le 11 mai suivant, Yvan Leroux enr. passera l’écriture suivante :
11 mai 20X5 Banque Escomptes sur ventes [(700 $ – 50 $) × 2 %] Clients – Jacques Dupuis ltée (790,13 $ – 56,44 $) Recouvrement d’une créance avant l’expiration du délai d’escompte.
Recouvrement d’une créance avant l’expiration du délai d’escompte
720,69 13,00 733,69
5. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, aragr. 3400.05. 6. cux qu ra u falaré av la abla d éra d’u rr ral qu dérra aîr davaag uv ulr l har 5.
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Chapitre 11
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous vous souvenez sans doute que l’escompte de caisse s’applique habituellement au montant total dû avant taxes. Or, puisque la vente initiale de 700 $ avant taxes a été suivie d’une note de crédit de 50 $ avant taxes, le
solde dû par Jacques Dupuis ltée s’élève à 650 $ avant taxes au moment du règlement. Puisque celui-ci est effectué dans les limites du délai d’escompte, l’entreprise « économise » la somme de 13 $.
Soulignons que le montant de 790,13 $, comptabilisé le 2 mai au compte Clients, représente la juste valeur de la créance à cette date. Ainsi, Yvan Leroux enr. respecte la recommandation du CNC à l’eet que les actis fnanciers, tels les comptes clients, sont initialement évalués à leur juste valeur. La juste valeur s’entend du prix convenu entre deux parties agissant en toute liberté dans des conditions normales de concurrence7. Dans l’hypothèse où Yvan Leroux enr. aurait engagé des rais de 100 $ pour analyser la qualité du crédit de son client, l’entreprise aurait immédiatement comptabilisé cette somme, appelée coûts de transaction, à titre de charge, comme le recommande le CNC8. Les ventes payées par cartes de crédit9 Au cours des dernières années, nous avons assisté à la proliération des cartes de crédit. De plus en plus de consommateurs portent leurs achats de biens et de services à leur compte au moyen de cartes de crédit telles que MasterCard, Visa, American Express, Sears, HBC, etc.
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Pour les consommateurs avisés, la carte de crédit ore des avantages indéniables. Non seulement ils n’ont pas à aire établir leur cote de crédit par chaque commerce où ils désirent eectuer des achats mais, surtout, ils peuvent le aire sans avoir à débourser un seul sou immédiatement. Aux fns de comptabilisation, distinguons les trois principales catégories de cartes de crédit oertes aux consommateurs. Les cartes de crédit bancaires Comme leur nom l’indique, les cartes de crédit bancaires sont émises par les banques. Qui ne possède pas aujourd’hui une carte Visa ou MasterCard, quand ce n’est les deux à la ois ? Au chapitre 10, nous avons vu que tout commerce peut déposer chaque jour dans son compte en banque les bordereaux. Comme les banques acceptent de porter immédiatement ces bordereaux au crédit du compte des déposants, ces ventes sont considérées comme des ventes au comptant. Pour ce qui est des services rendus aux entreprises qui acceptent d’être payées par carte de crédit, la banque débitera mensuellement leur compte des rais d’administration correspondant à un certain pourcentage du montant des bordereaux déposés durant le mois. Pour le marchand, ces rais représentent une charge qui fgurera dans l’état des résultats, soit en déduction des ventes, soit parmi les rais d’exploitation de la section des rais de vente ou des rais fnanciers. Les cartes de crédit des grands magasins Les grands magasins tels que Canadian Tire, Sears, Wal-Mart, HBC, etc., émettent leur propre carte de crédit. Contrairement aux cartes de crédit bancaires qui peuvent être utilisées partout, celles des grands magasins sont en majorité utilisables uniquement dans les magasins de la chaîne qui a émis la carte. 7. La juste valeur ’une réane rrespn généralement à la valeur es rentrées e trésrerie attenues, atualisées au taux ’intérêt uramment pratiqué sur le marhé pur une réane semblable. cepenant, puisque les mptes lients arrivent généralement à éhéane à très urt terme, n peut tenir pur aquis que leur valeur atualisée rrespn simplement aux rentrées e trésrerie attenues. 8. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3856.10. 9. on établit parfis une istintin entre « arte e réit » et « arte e paiement ». dans le premier as, le nsmmateur peut, au mment e la réeptin e sn relevé e mpte, n’en payer qu’une partie, e qu’il ne peut pas faire ans le as ’une arte e paiement.
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La comptabilisation des ventes eectuées par carte de crédit de ces grands magasins est comparable à celle des ventes à crédit courantes. Les autres cartes de crédit Lorsqu’un commerce vend des marchandises à des clients qui utilisent des cartes de crédit telles que American Express, Carte Blanche, Diners’ Club et En Route, il ne peut déposer directement les bordereaux de carte de crédit dans un compte en banque. Aussi, au moment de la vente, il doit débiter un compte intitulé, par exemple, À recevoir d’American Express plutôt que le compte Banque. Périodiquement, le marchand enverra ses bordereaux de carte de crédit à la société émettrice de la carte. Plus tard, celle-ci lui era parvenir un chèque d’un montant dont elle aura déduit des rais d’administration pouvant aller de 3 % à 5 % du montant des bordereaux de carte de crédit. À titre d’exemple, prenons le restaurant La Fine Bouche qui, à la fn d’une semaine, a en main des bordereaux totalisant 1 495,33 $. Ces bordereaux proviennent de ventes aites au moyen de la carte American Express. Voici l’écriture à passer : Ventes par carte de crédit À recevoir d’American Express Ventes TPS à payer TVQ à payer Ventes effectuées sur présentation de la carte de crédit American Express.
1 495,33 1 324,76 66,24 104,33
En supposant que le restaurateur produise une réclamation hebdomadaire, lorsqu’il recevra un chèque de 1 420,56 $ d’American Express, il devra passer l’écriture suivante :
Banque Escomptes sur cartes de crédit (ou Frais de carte de crédit) À recevoir d’American Express Recouvrement de la créance d’American Express, déduction faite des frais d’administration de 5 %.
11 Somme reçue d’American Express
1 420,56 74,77 1 495,33
En théorie, il serait préérable de tenir compte des commissions dès que les ventes ont lieu plutôt qu’au moment de la comptabilisation de la somme reçue de la société émettrice de la carte. Cette açon de aire permettrait un meilleur rattachement des charges aux produits, mais il audrait alors calculer séparément cette commission pour chaque vente, solution peu pratique. Celle qui est illustrée ci-dessus est certes imparaite, mais elle demeure satisaisante pour deux raisons : les commissions en question sont peu élevées et il s’écoulerait peu de temps entre la date de la vente et celle du recouvrement des sommes dues par la société émettrice de la carte. Le compte Escomptes sur cartes de crédit doit être présenté dans l’état des résultats de la même açon que l’est le compte Escomptes sur ventes, c’est-à-dire en contrepartie du compte Ventes au moment de la détermination du chire d’aaires net ou parmi les rais d’exploitation, soit dans la section des rais de vente, soit dans celle des rais fnanciers. En conclusion, nous pouvons afrmer que, en eectuant des ventes payées par cartes de crédit, les commerçants recouvrent plus rapidement leurs comptes et ne subissent aucune perte attribuable à des clients insolvables. De plus, sau dans le cas des cartes de crédit des grands magasins, ces commerçants n’ont pas à évaluer la cote de solvabilité de leurs clients, à tenir un grand livre auxiliaire des clients ni à recouvrer les comptes de ceux-ci. C’est la société émettrice de la carte qui eectue toutes ces tâches, moyennant une commission.
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Chapitre 11
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Pourquoi l’escompte sur carte de crédit s’applique-t-il au montant qui comprend les taxes ? Dans le cas présent, American Express est pleinement en droit d’exiger le paiement de rais d’administration sur ce montant, car elle a fnancé le montant total de l’opération. Contrairement à l’escompte sur carte de crédit, l’escompte sur ventes est d’ordinaire établi d’après le montant avant taxes, l’entreprise accordant un tel escompte pour recouvrer sa
créance. Puisque les gouvernements n’ont rien à voir avec cette volonté de recouvrement hâti, ils n’accordent aucun escompte sur les taxes à percevoir. Il est donc peu réquent qu’une entreprise accorde un escompte sur ventes sur le montant total de la acture, car elle aurait alors à subir une perte directe correspondant à la portion de l’escompte applicable aux taxes.
L’évaluation subséquente des comptes clients Au moment de l’établissement des états nanciers, il importe de se demander à quel montant les comptes clients doivent être présentés dans le bilan. En principe, les créances doivent être évaluées au coût après amortissement entre le moment où l’entreprise a comptabilisé la créance la première ois et celui où elle la recouvre. Compte tenu du court délai de recouvrement des comptes clients, délai qui rend superfue l’actualisation des montants à recevoir, on considère généralement que la valeur comptable initiale, égale à la juste valeur, correspond au coût amorti pendant toute la période de détention des comptes clients. La détermination de la dépréciation des comptes clients
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L’armation aite au paragraphe précédent doit être nuancée lorsque l’entreprise risque de ne pas pouvoir encaisser toutes les sommes attendues des clients. On doit alors comptabiliser une dépréciation des comptes clients, comme l’indique le CNC : À la n de chaque période, l’entité doit apprécier, pour tout acti nancier […] évalué au coût ou au coût après amortissement, s’il existe des indications d’une possible dépréciation. Dans l’armative, l’entité doit déterminer s’il y a eu, au cours de la période, un changement déavorable important dans le calendrier ou le montant prévu des fux de trésorerie uturs de l’acti nancier ou du groupe d’actis nanciers10.
4
L’entreprise est consciente du ait que, à l’occasion, certains clients seront incapables de lui verser la somme convenue au moment de la vente. Son objecti n’est pas d’éliminer toutes les créances susceptibles de devenir irrécouvrables, mais plutôt de réaliser de meilleurs bénéces11. C’est pourquoi elle est prête à courir le risque d’assumer les mauvaises créances si ce risque lui permet d’augmenter sensiblement son chire d’aaires. Les mauvaises créances découlent de la détérioration de la qualité du crédit du débiteur depuis le moment de l’opération initiale, soit le moment de la vente de biens ou de services dans le cas des comptes clients. Elles englobent les créances douteuses, soit celles qui ne seront vraisemblablement pas recouvrées, et les créances irrécouvrables, soit celles qui sont dénitivement considérées comme irrécouvrables. Le montant des mauvaises créances est notamment onction de l’ecacité du Service de crédit de l’entreprise, lequel doit déterminer la cote de crédit des clients et approuver les ventes à crédit. Les mauvaises créances ne résultent touteois pas uniquement de l’inecacité de ce service ou de clients mal intentionnés. La nature de l’entreprise, le type de clientèle, la réquence et la valeur moyenne des ventes, les méthodes de recouvrement et les conditions économiques du marché sont autant de acteurs qui en expliquent l’existence.
10. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paag. 3856.16. 11. rappelez-vous que l’entepise vise l’équilibe ente les petes dues aux mauvaises céances et les ventes pedues en aison d’une mauvaise cote de cédit.
Les créances
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Si l’on pouvait attendre la n de la durée de vie de l’entreprise, il serait acile de déterminer exactement les pertes subies. Cependant, puisque les montants comptabilisés à l’acti représentent des avantages économiques uturs, lorsqu’on prévoit que la valeur d’un acti ne sera pas recouvrée, on doit immédiatement en comptabiliser la dépréciation dans les résultats. Il est clair que les créances considérées comme irrécouvrables doivent être immédiatement comptabilisées en charges. Mais même lorsqu’une créance n’est pas jugée dénitivement irrécouvrable, son recouvrement peut être douteux. En pratique, une créance découlant d’une vente aite en 20X1 ne pourra devenir dénitivement irrécouvrable qu’en 20X2, lorsque tous les moyens de recouvrement auront été épuisés. À la n de la période 20X1, le comptable doit estimer le montant des comptes clients susceptibles de ne pas être encaissés ultérieurement et comptabiliser en charge le montant jugé douteux. Pour estimer le montant des comptes clients susceptibles de ne pas être encaissés, l’entreprise vérie, à la n de chaque période nancière, s’il existe des indications objec tives de dépréciation de chaque compte client résultant d’un événement survenu après la comptabilisation initiale. Mentionnons à titre d’exemples les dicultés nancières importantes du client, la rupture de contrat tel qu’un déaut de paiement, l’octroi d’un délai additionnel permettant au client éprouvant des dicultés nancières de retrouver un niveau acceptable de trésorerie ou la probabilité croissante de aillite du client. Voici d’autres exemples d’indications objectives de dépréciation : • Les états nanciers du client montrent une détérioration. Par exemple, – l’état des résultats montre, d’année en année, des pertes importantes ; – l’état des fux de trésorerie montre que le client a nancé à long terme des acquisitions d’actis à court terme ; – l’état des fux de trésorerie montre que le client a renancé des dettes ou a procédé à une réorganisation. De telles opérations sont souvent la conséquence de problèmes de trésorerie.
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• Le non-respect des clauses contractuelles comprises dans d’autres emprunts aits par le client. Supposons qu’un client ait contracté une dette selon laquelle il doit maintenir à 2 son ratio du onds de roulement. Au moment de l’emprunt, ce client estimait sans doute pouvoir respecter cette clause. Si, plus tard, il ne la respecte plus, c’est que sa situation nancière s’est détériorée. Il est alors possible qu’il soit incapable de rembourser les sommes dues à l’entreprise. • Un changement déavorable et important dans l’environnement. Par exemple, le client est une entreprise de transport. Si le prix de l’essence a augmenté de 20 % au cours du dernier mois, les coûts d’exploitation de ce client augmenteront de açon importante. S’il ne peut reler cette augmentation à ses propres clients en augmentant ses prix de vente, il est possible que ce client manque de liquidités pour rembourser ses dettes. En présence d’indications objectives de dépréciation, l’entreprise compare la valeur comptable du compte client à sa valeur recouvrable12. Lorsque la valeur comptable d’un compte client, disons 150 000 $, excède sa valeur recouvrable, par exemple 140 000 $, l’entreprise comptabilise alors la dépréciation de 10 000 $ dans les résultats de la période en cours.
31 décembre 20X3 Dépréciation des comptes clients Provision pour dépréciation – Clients Estimation de la dépréciation des comptes clients.
Régularisation de la valeur comptable des comptes clients
10 000 10 000
12. au prgrphe 3856.17 du Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, le cnc ourit des iditios oert l ço de mesurer l vleur reouvrble. Bie qu’elles dépsset le dre de e volume, le omptble doit e teir ompte u momet de préprer les étts fiers de l’etreprise.
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Chapitre 11
Le compte Dépréciation des comptes clients est présenté dans la section des rais de vente de l’état des résultats. On le clôturera comme tous les autres comptes de charges, c’est-à-dire en virant son solde dans le compte Sommaire des résultats. Soulignons que d’autres intitulés sont acceptables, tels que Perte de moins-value des comptes clients. Quant au compte Provision pour dépréciation – Clients, il s’agit d’un compte de contrepartie qui doit fgurer dans l’acti à court terme du bilan, en déduction du compte Clients, afn de aire ressortir la valeur recouvrable des comptes clients. Le bilan partiel ci-dessous présente de manière appropriée les comptes clients. VENTURA LTÉE Bilan partiel au 31 décembre 20X3 Actif Actif à court terme Encaisse Clients Moins : Provision pour dépréciation – Clients Stock de marchandises Charges payées d’avance Total de l’acti à court terme
3 125 $ 150 000 $ (10 000)
140 000 365 800 1 075 510 000 $
Dans cet exemple, nous avons crédité le montant de la dépréciation au compte Provision pour dépréciation – Clients, car il s’agit d’une pratique répandue. Soulignons qu’il est aussi possible de porter le crédit directement au compte Clients. Dans ce cas, les états fnanciers ne présentent que la valeur comptable dépréciée des comptes clients, sans distinguer leur valeur initiale du montant de la dépréciation.
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La radiation des comptes
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Radiation d’une créance irrécouvrable
Lorsqu’on a épuisé tous les moyens de recouvrement ou lorsque le compte d’un client est défnitivement irrécouvrable, on doit radier le solde correspondant. Supposons que, le 10 janvier 20X4, en consultant la section des avis juridiques du quotidien local, le contrôleur de Ventura ltée prend connaissance de la aillite de Jean Faucher, client qui devait la somme de 2 875,63 $, taxes incluses, à l’entreprise en date du 31 décembre 20X3. Voici l’écriture requise afn de radier le solde dû par ce client : 10 janvier 20X4 Provision pour dépréciation – Clients TPS à payer TVQ à payer Clients Radiation du compte de Jean Faucher, devenu défnitivement irrécouvrable.
2 547,62 127,38 200,63 2 875,63
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Avez-vous remarqué que nous n’avons pas débité le compte Dépréciation des comptes clients, mais plutôt le compte Provision pour dépréciation – Clients ? À la fn de chaque exercice, on doit passer en charges les dépréciations déterminées au moyen d’une estimation. Lorsqu’un compte devient défnitivement irrécouvrable plus tard, on le radie. Cette radiation ne constitue pas une charge ; elle vient tout simplement confrmer l’estimation aite antérieurement. Notons aussi qu’il est possible
qu’une telle écriture ait pour eet de porter le solde du compte Provision pour dépréciation – Clients à un montant débiteur. Ce sera le cas lorsque le total des créances radiées au cours de l’exercice excédera le solde de la provision fgurant dans le bilan au début de l’exercice. De plus, nous avons débité les comptes TPS à payer et TVQ à payer, car les deux paliers de gouvernement considèrent la radiation d’une créance comme une annulation de la vente eectuée.
Les créances
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Afn d’assurer un contrôle efcace des créances et des liquidités de l’entreprise, la radiation des comptes doit être dûment approuvée par une personne autorisée qui n’a pas la responsabilité d’enregistrer les encaissements ni les autres opérations relatives aux créances. Le recouvrement d’une créance radiée antérieurement Parois, l’entreprise réussit à recouvrer une créance radiée antérieurement. Supposons que Jean Faucher ait gagné le gros lot du Loto 6/49 et qu’il règle son compte le 15 mai 20X4. Voici les deux écritures requises au moment de ce recouvrement :
6 Recouvrement d’un compte radié
15 mai 20X4 Clients Provision pour dépréciation – Clients TPS à payer TVQ à payer Annulation d’une radiation antérieure.
2 875,63 2 547,62 127,38 200,63
Banque Clients Recouvrement du compte de Jean Faucher.
2 875,63 2 875,63
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Le recouvrement d’une créance radiée antérieurement ne touche que les postes du bilan. De plus, nous avons réinscrit
les taxes à payer aux gouvernements, car ceux-ci recouvreront aussi une partie de la créance radiée antérieurement.
L’analyse individuelle ou collective des comptes clients Jusqu’à présent, nous avons implicitement tenu pour acquis que l’entreprise analysait chacun de ses comptes clients pour estimer leur dépréciation. On peut croire, a priori, que cette açon de aire permet d’en arriver à une estimation très précise. Or, il n’est pas toujours possible d’obtenir, à la fn de chaque période fnancière, des renseignements détaillés sur la cote de crédit de chaque client. Dans certains cas, même si de tels renseignements sont disponibles, la aible importance relative des montants en cause ne justife pas l’analyse individuelle de chaque compte client. C’est pourquoi plusieurs entreprises estiment la dépréciation selon des groupes de comptes clients, comme le permet le CNC. Tout […] acti fnancier individuellement important doit aire l’objet d’un test de dépréciation individuel. Les autres actis fnanciers ont l’objet d’un test de dépréciation, soit individuel, soit collecti, par groupes d’actis présentant des caractéristiques de risque de crédit semblables. Un test collecti peut convenir lorsque l’inormation dont on dispose n’est pas sufsante pour permettre de déterminer, parmi un groupe d’actis, ceux qui ont subi une dépréciation, ou lorsque de nombreux actis sont touchés par les mêmes acteurs. Par exemple, une entité pourrait évaluer collectivement ses clients qui œuvrent [sic] dans un même secteur d’activité ou secteur géographique ou qui partagent d’autres caractéristiques communes reconnaissables13.
Une açon de regrouper les comptes clients consiste à en aire le classement chrono logique. On détermine alors le nombre de jours écoulés entre la date de la vente et la date du bilan. Cette inormation est utile, car il est bien connu que le vieillissement des comptes clients constitue un acteur d’incertitude quant à leur recouvrement.
13. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, prgr. 3856.a14.
11
456
Chapitre 11
On ventile ensuite chacun des comptes clients par catégories ; par exemple, les comptes dus depuis moins de 30 jours, les comptes dus depuis 30 à 60 jours, etc. Pour chaque catégorie, on détermine le montant total des comptes clients et l’on évalue la probabilité de non-recouvrement. À cette étape, l’expertise du Service de crédit est mise à contribution. On peut ensuite déterminer la provision pour dépréciation de chaque catégorie en appliquant la probabilité de non-recouvrement au montant total de la catégorie. Prenons l’exemple de la société Créations Béatrice ltée pour illustrer cette méthode.
Nom
Moins de 30 jours 980 $ 1 010
André Allaire Étienne Beaulieu Sophie Cossette Roger Demontigny Denis Damphousse etc.
De 30 à 60 jours
De 61 à 90 jours
Plus de 90 jours
1 350 $
410 $
450 $
2 800 √
√
7 700 $ 15 % 1 155 $
√
81 500 $ 14 300 $ 4% 10 % 3 260 $ 1 430 $
√
√
√
Total Probabilité de non-recouvrement Provision pour dépréciation – Clients
√
890 √
Calcul de la provision pour dépréciation fondée sur l’analyse chronologique des comptes clients
6 500 $ 50 % 3 250 $
11 lA comptAbilité et l’informAtique L’analyse chronologique des comptes clients peut prendre beaucoup de temps lorsqu’elle est faite manuellement.
Un bon logiciel peut accomplir ce travail en quelques minutes, voire en quelques secondes.
Le Service de crédit utilise la partie supérieure du document précédent pour identifer les clients pour lesquels il devra mettre en œuvre des moyens de recouvrement. De son côté, le comptable se concentre principalement sur les dernières lignes du tableau, qui lui permettent d’établir le solde de la provision pour dépréciation. Selon l’analyse de Créations Béatrice ltée, la provision pour dépréciation devrait s’élever à 9 095 $ (3 260 $ + 1 430 $ + 1 155 $ + 3 250 $). La dernière étape consiste à déterminer le montant de la charge de dépréciation de l’exercice. Ce montant doit correspondre à l’ajustement du solde du compte Provision pour dépréciation – Clients de manière qu’il soit égal au montant estimé de la provision. En supposant que le compte Provision pour dépréciation – Clients a déjà un solde créditeur de 500 $, l’ajustement requis est de 8 595 $, comme en ont oi les comptes en T et l’écriture de régularisation suivants : Comptes en T Provision pour dépréciation – Clients 500 8 595 9 095 Régularisation de la provision pour dépréciation
Dépréciation des comptes clients Solde au 31 décembre 20X3 Régularisation Solde désiré
Dépréciation des comptes clients Provision pour dépréciation – Clients Ajustement de la provision à la suite de l’analyse des comptes clients.
θ 8 595 8 595 8 595 8 595
Les créances
457
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Vous avez sans doute remarqué que nous avons tenu compte du solde du compte Provision pour dépréci ation – Clients au 31 décembre 20X3 lors de la passation de l’écriture de régularisation précédente. En effet, il importe
de s’assurer que le solde du compte Provision pour dépréciation – Clients correspond bien à l’estimation des comptes clients qui seront vraisemblablement perdus.
D’autres méthodes permettent d’estimer le montant de la provision à constituer à la n de l’exercice. Lorsqu’un aible degré de précision est acceptable, un seul pourcentage moyen peut être appliqué au solde du compte Clients. Par contre, si une plus grande précision est requise, il est nécessaire d’analyser individuellement les comptes clients en sourance depuis un bon moment. Il est aussi possible de combiner ces méthodes. L’entreprise peut alors utiliser la méthode de l’analyse chronologique et celle de l’analyse individuelle des comptes clients dont le solde existe depuis plus de 60 jours. En dénitive, le choix de la méthode dépend de plusieurs acteurs, dont le secteur d’activité de l’entreprise, le nombre de clients, la cote de crédit de la clientèle, l’importance du solde de chaque client par rapport au montant total des comptes clients et celle du solde du compte Clients par rapport à la valeur comptable des autres actis. Quelle que soit la méthode adoptée, les avantages qu’elle procure doivent excéder les coûts et les eorts requis pour l’employer. Soulignons en terminant que les dépréciations calculées par groupes de créances représentent une étape intermédiaire en attendant l’identication des dépréciations des créances individuelles en cause. En eet, les dépréciations calculées à partir de l’analyse d’un groupe de créances devront ultimement être remplacées par des dépréciations rattachées à des créances individuelles lorsque l’entreprise aura obtenu des renseignements plus précis. Notons cependant que ce n’est pas lors de ce transert que les dépréciations se refètent dans les résultats, mais bien lorsque l’entreprise a estimé les dépréciations par groupes de prêts.
11
Les reprises de valeur Puisque les montants de dépréciation sont le ruit de nombreuses estimations, il est possible que la valeur recouvrable subséquente des comptes clients dière de la valeur comptable dépréciée. Au cours des périodes suivant la dépréciation, l’entreprise comptabilise dans ses résultats les reprises de valeur liées aux événements survenus après la comptabilisation de la dépréciation. Il n’est pas nécessaire qu’elle attende de recouvrer les sommes du client. La reprise de valeur ne doit touteois pas avoir pour eet de porter la valeur comptable à un montant supérieur au coût amorti dans l’hypothèse où aucune dépréciation n’aurait été comptabilisée. Prenons l’exemple de la société Hestym Hassion ltée. Le 31 décembre 20X1, l’entreprise a comptabilisé une dépréciation de 2 % sur un groupe de comptes clients d’une valeur initiale de 800 000 $. Au cours du trimestre terminé le 31 mars 20X2, elle a encaissé 693 000 $ en règlement nal de créances initialement comptabilisées à une valeur de 700 000 $. Le 31 mars 20X2, l’entreprise estime que la dépréciation réelle des comptes non encaissés (100 000 $) sera plutôt de 1,5 %. Les écritures requises pour reféter les opérations survenues dans les livres comptables sont présentées à la page suivante.
7
458
Chapitre 11
Dépréciation et reprise de valeur des comptes clients
31 décembre 20X1 Dépréciation des comptes clients 16 000 Provision pour dépréciation – Clients Dépréciation des comptes clients estimée à 2 % de la valeur initiale de 800 000 $. Au cours du premier trimestre de 20X2 Caisse Provision pour dépréciation – Clients Clients Encaissement de comptes clients. 31 mars 20X2 Provision pour dépréciation – Clients Reprise de valeur des comptes clients Révision de la dépréciation des comptes clients comptabilisée antérieurement [16 000 $ − 7 000 $ − (100 000 $ × 1,5 %)]
16 000
693 000 7 000 700 000
7 500 7 500
L’utilisation des comptes clients aux fns de fnancement Tôt ou tard, la majorité des clients d’une entreprise paient leurs dettes. Toutefois, les entreprises n’ont pas toujours le loisir d’attendre paisiblement le recouvrement de leurs comptes clients. Elles doivent donc combler leurs besoins de liquidités de diverses façons, soit en empruntant les sommes manquantes, soit en vendant leurs créances ou en les hypothéquant. L’annexe 11A traite plus particulièrement de la comptabilisation des deux dernières opérations, tandis que le chapitre 16 se concentre sur les emprunts bancaires.
11
Les comptes clients ayant un solde créditeur En règle générale, les comptes du grand livre auxiliaire des clients ont un solde débiteur. Cependant, certains d’entre eux ont parfois un solde créditeur lorsque des clients renvoient des marchandises déjà payées, paient d’avance les marchandises qu’ils commandent ou versent une somme supérieure à celle qu’ils doivent. En général, le solde créditeur du compte d’un client est accompagné du code Ct pour le distinguer du solde débiteur des autres comptes du grand livre des clients. Supposons que le compte collectif Clients ait un solde débiteur de 9 000 $, calculé comme suit : Comptes clients ayant un solde créditeur
48 comptes du grand livre des clients dont le solde est débiteur 2 comptes du grand livre des clients dont le solde est créditeur Solde débiteur net (50 comptes)
10 000 $ 1 000 9 000 $
En vertu de la règle de noncompensation, on ne peut effectuer, dans le bilan, une compensation de deux éléments comptables (par exemple, une dette et un élément d’actif) ou de deux opérations distinctes concernant le même élément (par exemple, des opérations conclues avec la même entreprise qui, parfois, est un client et parfois, un fournisseur) si de telles compensations ont pour effet de fausser le bilan. Dans l’exemple précédent, on ne doit pas attribuer aux comptes clients la valeur nette de 9 000 $ dans le bilan. On inscrira donc à l’actif la somme de 10 000 $, c’est-à-dire le total des soldes débiteurs. Quant aux comptes clients ayant un solde créditeur de 1 000 $, on devra les inscrire au passif comme suit :
Les créances
Actif à court terme Clients 10 000 $
Application de la règle de non-compensation
Passif à court terme
Produits reçus d’avance
459
1 000 $
Les effets à recevoir L’importance des eets à recevoir varie beaucoup selon les entreprises, la nature des biens et services vendus, leur prix de vente et les conditions de crédit. Certaines entreprises en obtiennent beaucoup sur une base quotidienne, ce qui constitue une part importante du total de l’acti, tandis qu’au sein d’autres entreprises l’obtention de tels eets est inhabituelle. Les entreprises qui vendent des biens durables à prix élevé, comme des automobiles et du matériel agricole, acceptent souvent des eets à recevoir de leurs clients. Les grands magasins ont des ventes à tempérament14, c’est-à-dire en retour d’une série de versements mensuels pouvant aller jusqu’à 24 mois et au-delà. Certaines entreprises acceptent aussi des eets à recevoir en règlement de comptes en sourance. Un tel échange permet au client de reporter le remboursement de sa dette et au créancier de convertir en argent cet eet à recevoir en l’escomptant auprès de la banque ou d’une société de fnancement. Le tableau 11.1 présente quelques caractéristiques distinctives des comptes clients et des eets à recevoir. tableau 11.1
des caractéristiques distinctives des comptes clients et des eFFets à recevoir
Caractéristiques
Comptes clients
11
Effets à recevoir
Document à l’appui
Facture de vente
Document signé par le souscripteur
Opération à l’origine
Vente à crédit
Variée, tel un prêt à un employé
Délai de recouvrement
Court (environ 30 jours)
Plus long (de quelques semaines à quelques années)
Produit d’intérêts
Réalisé après une certaine période
Réalisé dès le premier jour
La nature d’un billet à ordre Nous avons vu au chapitre 6 qu’un billet à ordre est un écrit par lequel le souscripteur s’engage à payer sur demande ou à une date déterminée une certaine somme d’argent au bénéfciaire ou à son ordre. Dans l’exemple suivant, Paul Larocque est le souscripteur du billet et Ventura ltée, le bénéfciaire. 3 000 $ Deux ans à l’ordre de
Trois-Rivières, Québec après cette date,
3 septembre 20X5 je
promets de payer
Ventura ltée - - - - - - - - - - - - - - - trois mille - - - - - - - - - - - - - - -
pour valeur reçue. Les intérêts sur ce prêt, calculés au taux de seront payables une fois l’an.
dollars 10 %
,
14. La mpablan d n mpéamn débd l ad d uag. cnulz d uag d mpablé péalé.
460
Chapitre 11
Le billet que Paul Larocque a signé constitue une dette diérente des autres dettes parce qu’elle donne lieu à un engagement ormel de sa part à rembourser à l’échéance la somme empruntée. À la date de l’émission du billet, Paul Larocque a crédité son compte Eets à payer. Ce billet à ordre constitue pour la société Ventura ltée un élément d’acti qu’elle doit porter au débit de son compte Eets à recevoir. La détermination de la date d’échéance
8
On doit bien analyser les termes fgurant sur un eet à recevoir afn de pouvoir en déterminer la date d’échéance. La période relative au crédit consenti par le bénéfciaire d’un billet peut être ormulée de trois açons : • À une date précise « Le 15 août 20X1, je promets de payer à l’ordre de… » • À la fn d’une période d’une durée limitée « Un mois après cette date, je promets de payer à l’ordre de… » « Quatre-vingt-dix jours après cette date, je promets de payer à l’ordre de… » • Sur demande « Sur demande, je promets de payer à l’ordre de… » Lorsque le billet comporte une échéance précise, exprimée suivant une date ou à la fn d’une période d’une durée limitée, il est acile d’en déterminer la date d’échéance. Par exemple, la date d’échéance d’un billet émis le 21 mars 20X1 et portant la mention « Quatre-vingt-dix jours après cette date, je promets de payer à l’ordre de… » est le 19 juin, comme nous l’avons établi ci-dessous :
11
Calcul de la date d’échéance
Durée de la période allouée Mars (31 – 21) Avril Mai Date d’échéance en juin
90 10 30 31
71 19
Un billet émis le 1er mai 20X1 et portant la mention « Six mois après cette date, je promets de payer à l’ordre de… » viendrait à échéance le 1er novembre 20X1. Enfn, la date d’échéance d’un billet remboursable sur demande n’est connue que lorsque le bénéfciaire en exige le remboursement. Au Canada, la loi accorde au souscripteur un délai de trois jours, appelés jours de grâce, pour acquitter un billet, sau s’il s’agit d’un billet payable sur demande. En pratique, il est peu réquent que l’emprunteur se prévale de ce délai de trois jours, ignorant qu’il y a droit. Touteois, si l’emprunteur tire avantage de ces trois jours de grâce, cela aura pour eet de retarder la date d’échéance prévue. On devra alors en tenir compte pour déterminer le nombre total de jours entre la date d’émission d’un billet et la date ultime de son remboursement. Le calcul des intérêts On entend par intérêts la rémunération servie en contrepartie de l’utilisation d’un capital appartenant à autrui. L’intérêt est le loyer de l’argent et il est directement proportionnel au montant du capital emprunté, à la durée de l’emprunt et au taux d’intérêt convenu entre le prêteur et l’emprunteur. Pour ce dernier, souscripteur d’un billet, les intérêts constituent une charge comptabilisée dans son compte Intérêts et rais bancaires ou dans son compte Intérêts sur la dette à long terme, selon que la période de crédit est inérieure ou supérieure à un an. Pour le prêteur, bénéfciaire d’un billet, les mêmes intérêts constituent un produit fnancier appelé « Produits d’intérêts ».
Les créances
461
Nous avons vu au chapitre 6 que le calcul des intérêts15 s’eectue au moyen de la ormule suivante :
Montant de l’emprunt
×
Taux d’intérêt
×
Période écoulée
=
Intérêts courus
Formule de calcul des intérêts
En ce qui a trait au billet que Paul Larocque a signé, les intérêts calculés au taux de 10 % sur la dette de 3 000 $ remboursable dans 2 ans s’élèvent à 600 $ (3 000 $ × 10 % × 2 ans), payables à raison de 300 $ par année. Intérêts annuels 3 000 $ × 10 % × 1 = 300 $
Si la somme de 3 000 $ était remboursable dans 6 mois au lieu de 2 ans, les intérêts seraient de 150 $, comme le démontrent les calculs suivants : Intérêts semestriels 3 000 $ × 10 % × 6/12 = 150 $
Enfn, si la somme est remboursable après un certain nombre de jours, on doit calculer les intérêts en établissant le nombre exact de jours par rapport au nombre de jours compris dans une année (365 ou 366 s’il s’agit d’une année bissextile). Notez que le jour de la signature de l’effet n’est pas inclus, tandis que le jour de l’échéance de l’effet l’est. Par exemple, un eet daté d’aujourd’hui et venant à échéance demain ne porterait intérêt qu’une seule journée. Supposons que l’eet à recevoir de 3 000 $ ci-dessus soit remboursable dans 90 jours. Dans ce cas, les intérêts seraient de 73,97 $, c’est-à-dire :
3 000 $ × 10 % × 90/365 = 73,97 $
11
Intérêts calculés sur une base quotidienne
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Pour effectuer tous les calculs précédents, nous avons tenu pour acquis que le souscripteur honorerait son billet à l’échéance sans se prévaloir des trois jours de grâce. Toutefois, s’il s’en prévalait, il devrait payer un peu plus d’intérêts. Dans le dernier exemple, le paiement après 93 jours comporterait des intérêts de 76,44 $ (3 000 $ × 10 % × 93/365).
15. Lorsqu’on ne le précise pas, le taux d’intérêt est établi sur une base annuelle.
Comme il est peu fréquent que les emprunteurs se prévalent du délai de grâce, nous ne le considérerons pas dans ce chapitre au moment de calculer les intérêts afférents aux effets à recevoir, à moins d’indication contraire.
462
Chapitre 11
La comptabilisation des effets à recevoir16
9
Les opérations qui portent sur les eets à recevoir sont semblables à celles qui touchent les comptes clients. On peut les classer dans trois grandes catégories : 1) la constatation des eets à recevoir ; 2) l’évaluation des eets à recevoir ; et 3) la réalisation des eets à recevoir. La constatation des effets à recevoir En règle générale, on inscrit tous les effets de commerce (billets et traites) reçus des clients dans un seul compte du grand livre général. Dans ce cas, il n’est pas nécessaire de tenir un grand livre auxiliaire parce que les billets classés par ordre de date d’échéance permettent de connaître le taux d’intérêt, l’échéance, les garanties obtenues, etc., de chacun d’entre eux. Au moment de l’enregistrement d’un billet, on doit toujours débiter le compte Eets à recevoir de la valeur nominale du billet reçu, c’est-à-dire du montant du capital emprunté. Comme les billets portent la plupart du temps intérêt, la somme reçue à l’échéance (la valeur à l’échéance) sera supérieure à la valeur nominale. Dans ce cas, on débitera le compte Banque du montant encaissé à l’échéance et l’on portera respectivement les intérêts et la valeur nominale du billet au crédit des comptes Produits d’intérêts et Eets à recevoir. Voici l’écriture relative au billet reçu de Paul Larocque que Ventura ltée a enregistrée :
Inscription d’un billet reçu d’un client
11
3 septembre 20X5 Effets à recevoir Banque (ou Clients17) Inscription d’un billet à recevoir de Paul Larocque.
3 000 3 000
Lorsque la fn de l’exercice fnancier arrive avant la date d’échéance d’un billet à recevoir, le comptable doit passer une écriture de régularisation pour comptabiliser les intérêts courus jusqu’à la date de clôture de l’exercice. Reprenons l’exemple précédent et supposons que Ventura ltée clôture son exercice fnancier le 31 décembre 20X5. L’écriture suivante est alors requise : Régularisation des intérêts courus
31 décembre 20X5 Intérêts à recevoir Produits d’intérêts (3 000 $ × 10 % × 4/1218) Régularisation des intérêts courus sur le billet de Paul Larocque.
100 100
16. on n trat pa bllt qu, apparmmnt, n prtnt pa ntérêt. en réalté, tu l bllt prtnt ntérêt. s rtan n mprtnt auun mntn quant à l’ntérêt, lur jut valur au mmnt lur émn t nérur à la valur nmnal t ’t la érn ntr ux valur qu nttu qu’l t nvnu ’applr « ntérêt mplt » u « ntérêt thérqu ». 17. il t pbl qu l’ntrpr apt nvrtr l l û par un lnt n un bllt. d tt açn, n plu vnr n a à lnt qu épruv fulté fnanèr, l’ntrpr pèr ruvrr a réan t l ntérêt ur l bllt. 18. cmm nu l’avn mntnné au haptr 6, l t ’uag, au mmnt la paatn értur régularatn, ’arrnr l alul au m prè. dan t xmpl, l’arrnmnt t ’nvrn 2 $ [(3 000 $ × 10 %) × 119/365 = 97,81 $], n rn vramnt gnfat.
Les créances
463
Notez que le comptable pourrait passer une écriture de réouverture le 1er janvier 20X6. Même si pareille écriture n’est pas obligatoire, elle aciliterait le travail du responsable de la tenue des livres, comme nous l’avons précisé au chapitre 7. L’évaluation subséquente des effets à recevoir Comme c’est le cas pour les comptes clients, l’entreprise doit évaluer les eets à recevoir à leur valeur recouvrable19 dans le bilan. Au moment d’établir les états fnanciers, elle doit donc estimer la probabilité que certains souscripteurs n’honoreront pas leur engagement. Elle doit alors ajuster en conséquence la provision pour dépréciation dont il a été question plus tôt. L’estimation du montant de la provision relative aux eets à recevoir est un peu plus difcile à établir que la provision aérente aux comptes clients. En eet, à cause du plus grand délai de recouvrement des eets, les estimations du comptable et du Service de crédit doivent porter sur une plus longue période, ce qui en diminue la fabilité. Enfn, lorsque le bénéfciaire obtient une assurance raisonnable que certains souscripteurs ne pourront honorer leur engagement, il doit radier ces eets à recevoir de la même açon que s’il s’agissait de comptes clients. La réalisation des effets à recevoir En règle générale, le souscripteur honore son engagement à l’échéance relativement à un billet et verse au bénéfciaire le montant dû plus les intérêts courus jusqu’à la date d’échéance. Il se peut que le souscripteur ne paie que les intérêts courus et qu’il demande au bénéfciaire de renouveler le billet. Dans de rares occasions, le souscripteur ne sera pas en mesure d’honorer son engagement. Il est aussi possible que le bénéfciaire escompte un billet à recevoir20 en vue de recouvrer immédiatement de l’argent comptant. Enfn, comme nous l’avons mentionné dans le cas des comptes clients, le bénéfciaire peut utiliser son billet à recevoir aux fns de fnancement21.
11
Le souscripteur honore son billet à l’échéance Le billet que Paul Larocque a signé vient à échéance le 3 septembre 20X7. Tenons pour acquis qu’il a eectué le paiement des intérêts prévus le 3 septembre 20X6, que Ventura ltée a régularisé ses livres le 31 décembre 20X6 pour comptabiliser les intérêts courus à cette date, qu’elle n’a pas contrepassé cette écriture de régularisation le 1er janvier 20X7 et que Paul Larocque ait parvenir un chèque en règlement fnal de sa dette le 3 septembre 20X7. L’écriture suivante est alors requise :
3 septembre 20X7 Banque Effets à recevoir Intérêts à recevoir Produits d’intérêts Encaissement à l’échéance du billet de Paul Larocque.
Recouvrement d’un billet à l’échéance 3 300 3 000 100 200
19. comm nous l’ons déjà mntionné, l prgrph 3856.17 du Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé ontint ds inditions onrnnt l çon d msurr l lur rourbl. Bin qu l’étud détillé d s inditions dépss l dr d olum, mntionnons qu l lur rourbl d’un t à roir dépnd notmmnt ds bins donnés n grnti pr l sousriptur d l’t. 20. esomptr un billt signif dmndr à un institution fnnièr d rsr u détntur d’un billt à roir un montnt équilnt à l lur à l’éhén d billt moins ls ris fnnirs xigés pour tur l’opértion. c sujt débordnt l dr d t ourg, ous pouz onsultr un ourg d omptbilité intrmédiir. 21. voir l’nnx 11a.
464
Chapitre 11
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Pourquoi les produits d’intérêts constatés le 3 septembre 20X7 ne s’élèvent-ils qu’à 200 $ ? Puisque l’entreprise a régularisé ses livres comptables le 31 décembre 20X6, elle a alors comptabilisé des intérêts courus de 100 $ (3 000 $ × 10 % × 4/12). Les produits d’intérêts constatés
le 3 septembre correspondent donc aux intérêts réellement gagnés du 31 décembre 20X6 au 3 septembre 20X7, soit 200 $ (3 000 $ × 10 % × 8/12). Voici comment les intérêts ont été constatés au fl des ans :
Exercice 20X5 – Période du 3 septembre 20X5 au 31 décembre 20X5 (3 000 $ × 10 % × 4/12)
100 $
Exercice 20X6 – Période du 1er janvier 20X6 au 31 décembre 20X6 (3 000 $ × 10 %)
300 $
Exercice 20X7 – Période du 1 janvier 20X7 au 3 septembre 20X7 er
(3 000 $ × 10 % × 8/12)
200 $
Supposons qu’une écriture de réouverture ait été passée au début de janvier pour contrepasser l’écriture de régularisation ; la totalité des intérêts (300 $) serait alors portée au crédit du compte Produits d’intérêts. Le souscripteur n’honore pas son billet à l’échéance « Nonpaiement», « refus de paiement » ou « défaut de paiement» s’entend dans le cas de tout débiteur qui n’acquitte pas une dette ou un eet de commerce échu. Dès qu’il sait que le souscripteur d’un billet ne l’honorera pas, le bénéfciaire doit passer une écriture pour virer le montant du billet du compte Eets à recevoir au compte collecti Clients.
11
Supposons cette ois que Paul Larocque néglige d’acquitter son billet à l’échéance. La société Ventura ltée doit alors passer l’écriture suivante : Billet non honoré par son souscripteur
3 septembre 20X7 Clients Effets à recevoir Intérêts à recevoir Produits d’intérêts Non-paiement à l’échéance du billet de Paul Larocque.
3 300 3 000 100 200
Avez-vous le sens de l’observAtion ? On inclut les produits d’intérêts dans la somme due par le client, car le bénéfciaire a le droit d’exiger le paiement de ces intérêts et du principal du billet. Or, s’il est possible de recouvrer le principal, cela doit aussi être vrai des intérêts. En virant les billets en sourance dans le compte collecti Clients, on atteint deux objectis. En premier lieu, le compte
Eets à recevoir ne comprend que les billets non encore échus. En second lieu, le grand livre des clients révèle le non-paiement d’un billet, élément important lors de l’évaluation de la cote de crédit d’un client.
Évidemment, si l’entreprise estime que le recouvrement du compte client est douteux, celui-ci era l’objet, en fn d’exercice, d’une attention particulière lorsque l’entreprise établira la provision pour dépréciation.
Les créances
465
Par la suite, si Ventura ltée juge que cette créance est irrécouvrable, elle radiera le compte client de Paul Larocque, comme nous l’avons décrit précédemment. Le billet est renouvelé à l’échéance Parois, le souscripteur et le bénéfciaire s’entendent pour renouveler un billet à l’échéance. Par exemple, si Paul Larocque ne peut verser que les intérêts sur le billet échu, Ventura ltée peut accepter de renouveler le billet pour une période de 2 ans au taux de 12 %. Elle doit alors passer les écritures suivantes : Encaissement des intérêts 3 septembre 20X7 Banque Intérêts à recevoir Produits d’intérêts Encaissement des intérêts annuels sur le billet de Paul Larocque. Effets à recevoir (nouveau) Effets à recevoir (ancien) Remplacement du billet échu de Paul Larocque par un autre portant intérêt à 12 % et venant à échéance le 3 septembre 20X9.
300 100 200
Renouvellement d’un billet
3 000 3 000
Cette dernière écriture permet d’attirer l’attention de la direction sur le remplacement d’un billet par un autre. Ne pas la passer amènerait de la conusion, car Ventura ltée ne pourrait savoir si le solde du compte Eets à recevoir représente des billets en sourance. Cette écriture s’avère encore plus nécessaire lorsque, comme dans l’exemple ci-dessus, le taux d’intérêt du nouveau billet dière de l’ancien.
11
Un effet escompté non échu Par effet escompté non échu, on entend un eet que cède le bénéfciaire à une autre personne physique ou morale, d’ordinaire une institution fnancière, en échange d’une somme d’argent égale à la valeur de l’eet à l’échéance, diminué des rais relatis à l’escompte de l’eet en question. Puisque, à l’heure actuelle, les banques accordent plutôt une marge de crédit à leurs clients et exigent en retour de l’emprunteur des garanties sous orme de cession de créances passées, présentes et utures, le traitement comptable d’un eet escompté non échu déborde le cadre de cet ouvrage22.
La présentation des créances dans Les états financiers Au moment de présenter ses états fnanciers, l’entreprise s’assure qu’ils contiennent toute l’inormation nécessaire pour permettre aux utilisateurs d’évaluer l’importance des créances au regard de sa situation et de sa perormance fnancières23. Pour atteindre cet objecti, examinons d’abord l’inormation à présenter dans le bilan. En règle générale, l’entreprise recouvre les sommes que lui doivent ses clients avant l’expiration d’un cycle d’exploitation ; c’est pourquoi on inclut le poste Clients dans l’acti à court terme du bilan. L’entreprise peut touteois avoir des créances provenant d’autres sources. Ces créances, qui comprennent notamment les avances consenties aux employés et aux administrateurs et les créances de nature inhabituelle, par exemple les indemnités
22. pu î m mbl, vu uvz ul u uvg mbl m. 23. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, g. 3856.37.
10
466
Chapitre 11
à recevoir d’une compagnie d’assurances, doivent aire l’objet de postes distincts dans l’acti du bilan. Il importe de présenter séparément les sommes à recouvrer des administrateurs et de les exclure de l’acti à court terme parce que leur recouvrement dépend le plus souvent du bon vouloir des administrateurs. En général, les eets à recevoir fgurent dans l’acti à court terme, sau si l’entreprise ne peut les recouvrer au cours de l’année qui suit la date du bilan ou du cycle normal d’exploitation s’il excède un an. Les intérêts à recevoir constituent un élément d’acti à court terme. Touteois, on les inclut le plus souvent dans les autres produits à recevoir, comme les loyers et les redevances à recevoir. Lorsque l’entreprise a comptabilisé la dépréciation de certaines de ses créances, elle doit non seulement indiquer dans ses états fnanciers la valeur comptable de celles-ci, mais aussi le solde de la provision pour dépréciation. L’entreprise doit inclure d’autres renseignements dans son état des résultats afn que les utilisateurs des états fnanciers puissent évaluer l’importance des créances au regard de la perormance fnancière. Elle indique le produit d’intérêts total gagné sur les créances, le montant de la dépréciation comptabilisée pendant l’exercice ainsi que le montant de toute reprise de valeur.
11
Enfn, l’entreprise évalue si elle doit ournir des renseignements additionnels par voie de notes aux états fnanciers relativement aux risques fnanciers auxquels l’exposent ses créances, et plus précisément au risque de crédit. Celui-ci est défni comme le risque que le débiteur manque à son engagement de rembourser les sommes qu’il doit à l’entreprise, entraînant ainsi une perte fnancière pour celle-ci. La comptabilisation d’une dépréciation des créances est l’expression du risque de crédit. Lorsque les créances sont présentées distinctement dans le bilan, leur valeur comptable correspond généralement au montant que l’entreprise pourrait perdre à la suite du risque de crédit qu’elle assume. L’entreprise n’a donc pas d’inormation additionnelle à donner par voie de note. Il arrive aussi que plusieurs créances aient des caractéristiques semblables, par exemple parce que les débiteurs travaillent dans le même secteur d’activité économique. L’entreprise doit alors décrire par voie de note cette situation, appelée concentration de risque.
SYNTHèSE dU cHapitre 11 1. Une créance donne le droit à son détenteur d’exiger d’une autre personne (le débiteur), à court ou à long terme, la remise d’une somme d’argent ou de biens, ou encore la prestation de services. 2. La gestion des créances a pour principal objecti de permettre à l’entreprise de réaliser plus de bénéfces. En eet, en acilitant l’accès au crédit à ses clients, celle-ci peut augmenter de açon sensible le volume de ses ventes. La gestion des créances est efcace lorsqu’un point d’équilibre existe entre le risque de reuser un crédit à un client solvable (pertes éventuelles de ventes) et celui de aire aaire avec un client dont la cote de solvabilité est aible (pertes de créances). 3. De plus en plus de consommateurs portent leurs achats de biens et de services à leur compte en utilisant des cartes de crédit. Il aut établir une distinction entre les trois principales catégories de cartes de crédit oertes aux consommateurs : 1) les cartes de crédit bancaires ; 2) les cartes de crédit des grands magasins ; et 3) les autres cartes de crédit. 4. Au moment de l’établissement des états fnanciers, il aut déterminer la valeur recouvrable des comptes clients, c’est-à-dire les montants qui seront vraisemblablement encaissés.
Les créances
467
5. Les mauvaises créances regroupent les créances irrécouvrables et les créances douteuses. Les créances irrécouvrables sont celles que l’entreprise a défnitivement perdues. Les créances douteuses sont celles dont le recouvrement est incertain et qu’il convient de provisionner pour ramener la valeur comptable d’une créance à sa valeur recouvrable. 6. À la fn de chaque période fnancière, l’entreprise vérife s’il existe des indications objectives de dépréciation de ses créances. Lorsque c’est le cas, elle analyse d’abord sur une base individuelle chaque créance dont le montant est important. Ensuite, elle regroupe les autres créances semblables pour en évaluer la dépréciation. 7. Si la valeur recouvrable d’une créance dépréciée augmente par la suite, l’entreprise comptabilise dans ses résultats la reprise de valeur liée aux événements survenus après la comptabilisation de la dépréciation. 8. Un billet à ordre est un écrit par lequel le souscripteur s’engage à payer, à une date déterminée ou sur demande, une somme d’argent au bénéfciaire ou à son ordre. On doit bien analyser les termes fgurant sur un eet à recevoir afn de pouvoir en déterminer la date d’échéance. 9. Les eets à recevoir sont comptabilisés à leur valeur nominale. Les intérêts sont comptabilisés à la fn de chaque exercice fnancier et à l’échéance du billet. Si le souscripteur ait déaut d’honorer son billet, la valeur nominale de celui-ci, augmentée des intérêts, est transérée au compte Clients dans l’attente d’un recouvrement ou d’une radiation. 10. Les comptes clients, les créances des personnes morales ou physiques apparentées et toute créance importante de nature inhabituelle doivent être présentés distinctement dans les états fnanciers. On doit aussi distinguer les créances à court terme des créances à long terme. De plus, le solde créditeur des créances ne doit pas être déduit du total des créances, mais plutôt présenté parmi les éléments de passi. Les produits d’intérêts, les dépréciations et les reprises de valeur des créances sont aussi présentés distinctement dans les états fnanciers. Enfn, l’entreprise évalue la pertinence de présenter des renseignements complémentaires relatis au risque de crédit et aux concentrations de risque.
probLèmE type vous obnz ls rnsignmns suins onrnn ls iiés l soiéé J duré in. u ours l’xri rminé l 31 émbr 20X1 : 1. Ls ns à réi olisn 3 125 000 $, lors qu ls nissmns s lins s’élèn à 2 775 000 $. prmi ls nissmns fgur l rourmn u om Jsu doh u monn 5 500 $. c om, jugé irréourbl, i éé rié à l fn l’nné 20X0. 2. au ours l’xri, s oms jugés irréourbls s’éln à 5 700 $ on éé riés s lirs ombls. 3. au 31 émbr 20X1, rès nls s oms lins, l ombl sim qu, s oms n sourn s’éln à 30 000 $, 60 % sron éfniimn rus qu’un roision égl à 4 % u sol sri risonnbl. 4. L sol s oms lins u 31 émbr 20X0 éi 167 000 $ l roision our éréiion s’éli à 14 500 $.
11
468
Chapitre 11
TrAVAIL À fAIrE a) Passez les écritures de journal requises pour enregistrer les opérations décrites précédemment. b) Dressez un bilan partiel au 31 décembre 20X1.
SoLuTioN dU proBLÈme type a) La assain s écius junal
11
Clients Ventes Ventes à crédit de l’exercice.
3 125 000
Caisse Clients Recouvrement des comptes clients de l’exercice.
2 775 000
3 125 000
2 775 000
Clients Provision pour dépréciation – Clients Annulation de la radiation antérieure du compte de Jesuy Daypochay.
5 500
Provision pour dépréciation – Clients Clients Radiation de comptes devenus défnitivement irrécouvrables.
5 700
5 500
5 700
Dépréciation des comptes clients Provision pour dépréciation - Clients Ajustement de la provision à la suite de l’analyse des comptes clients. caluls : Solde de la provision désirée [(516 800 $ – 30 000 $) × 4 %] (30 000 $ × 60 %) Solde actuel de la provision Régularisation requise Solde des comptes du grand livre Clients Solde au 31 décembre 20X0 Ventes de 20X1 Encaissements Recouvrement d’une créance radiée Radiation de créances irrécouvrables Solde au 31 décembre 20X1 Provision pour dépréciation – Clients Solde au 31 décembre 20X0 Recouvrement d’une créance radiée Radiation de créances irrécouvrables Solde non régularisé au 31 décembre 20X1 Régularisation Solde au 31 décembre 20X1
23 172 23 172
19 472 $ 18 000 37 472 (14 300) 23 172 $
167 000 $ 3 125 000 (2 775 000) 5 500 (5 700) 516 800 $ 14 500 $ 5 500 (5 700) 14 300 23 172 37 472 $
Les créances
469
b) L’tblmt u bl tl
JAY DUCRÉDY INC. Bilan partiel au 31 décembre 20X1 Actif Actif à court terme Clients Moins : Provision pour dépréciation – Clients
516 800 $ (37 472) 479 328 $
QuESTioNS de révision 1. Qu’t- qu’u ? 2. L’tt ultt l’t m l t dt mt lt hqu . cl gf-t-l qu l ltqu t t umt l’t t ? 3. au mmt l’tblmt tt f, mmt t- lu l mt lt ? 4. Qull y -t-l t l utu t l ubl ? 5. dz ux xml ’t bjt l t ’u mt lt. 6. Qu l mt p u t – clt fh-t-l u l btu ? 7. exlquz l tu mt dt mt lt t p u t – clt. 8. d qull t ut- tm l t ’u gu mt clt lutôt qu ll hqu mt ?
9. cmmt t- t l mt lt yt u l tu ? 10. e qu l t à èt-l mt lt ? 11. Qu’t- qu’u bllt à ? 12. dtmz l t ’h bllt ut, mt tu t ju gâ. a) U bllt t u 9 ju 20X2 t ht qut m. b) U bllt t u 14 tmb 20X2 t ht 30 ju. c) U bllt t u 5 m 20X2 t ht 180 ju. 13. Qu -t-l lqu’u utu ’h bllt à l’h ? 14. exlquz bèmt qu’t l qu t.
11
470
Chapitre 11
EXErCiCES24 E1 1•2•3•4•5• 6•7•8•9
Terminologie comptable voii une lie e neu exeion omable éenée an e haie : • Bille oe • dééiaion ’un ome lien • claemen honologique e ome lien • reie e aleu ’un ome lien • céane iéouable • poliique e éi • raiaion ’un ome lien • poliique e eouemen • reouemen ’une éane aiée anéieuemen chaun e énoné uian eu ei (ou non) éie une e e exeion omable. pou haun e énoné, ie quelle exeion omable il oeon ou iniquez « auune » ’il ne oeon auune ’ene elle. a) La oliique e l’eneie an laquelle on éie le âhe que le emloé e elle-i oien aomli aan ’auoie la ene éi un lien. b) cee oéaion onie ébie le ome poiion ou ééiaion – clien e éie le ome clien. c) Le monan qui oeon l’exéen e la aleu omable ’un ome lien u a aleu eouable. d) pou e aie, il au éemine le nombe e jou éoulé ene la ae e ene e la ae u bilan, ui enile le ome a aégoie. pa exemle, le ome u eui moin e 30 jou, le ome u eui 30 60 jou, e. e) Le éane on le eouemen ulime e ineain e qu’il onien e oiionne ou mieux eime la aleu omable e éane. f) L’augmenaion e aleu ’un ome lien liée aux éénemen uenu aè la omabiliaion ’une ééiaion. g) cee oéaion onie ébie le ome caie e éie le ome poiion ou ééiaion – clien. h) ce élémen ’ai onne on éeneu le oi ’exige ’une aue eonne, ou ou long eme, la emie ’une omme ’agen ou e bien, ou enoe la eaion e eie. i) Le ai qu’une gane ooion e ome clien onene e ébieu aaillan an le même eeu ’aiié.
11
E2 4•6
E3 4•6
L’estimation de la dépréciation des comptes clients Le 31 éembe 20X2, au momen où po en. lae e ome lien a oe honologique e éie eee le ole u ome poiion ou ééiaion – clien, le ole u ome ollei clien e e 128 250 $. à ee ae, le omable e l’eneie eime qu’il ne oua eoue eain ome on le ole oal ’élèe 1 775 $. paez une éiue ou égulaie le ome poiion ou ééiaion – clien an haun e a uian : a) Le ome poiion ou ééiaion – clien a un ole éieu e 275 $. b) Le ome poiion ou ééiaion – clien a un ole ébieu e 215 $.
L’estimation de la dépréciation des comptes clients à la fn e l’exeie ouan, le gan lie ’yo en. eneme le ome uian : Clients Ventes (dont 720 000 $ à crédit) Rendus et rabais sur ventes
60 000 $ 1 697 500 47 500
24. pou ou imlife la âhe, e uou ou que ou uiiez onene ou o eo u la açon e aie le mauaie éane, ne enez a ome e axe e ene (tps e tvQ) an ou le exeie, le oblème, e le éf, moin ’iniaion onaie.
Les créances
471
pssez une ériture our régulriser le ote provision our déréition – clients dns hun des s suivnts : a) Le ote provision our déréition – clients un solde réditeur de 310 $. Le otble de l’entrerise estie que les uvises rénes rerésenteront 12 % du solde du ote clients. b) Le ote provision our déréition – clients un solde débiteur de 400 $. Le otble de l’entrerise estie que les uvises rénes rerésenteront 10 % du solde du ote clients.
E4 4•6
Le classement chronologique des comptes clients ruits en gros enr. estie l déréition de ses otes lients en les lssnt r ordre hronologique. au 31 déebre 20X4, lors que le solde du ote provision our déréition – clients est réditeur de 312,60 $, vous obtenez les renseigneents suivnts, extrits du grnd livre uxiliire des lients :
Clients
Date de la facture
Bananarama enr.
15 juillet 20X4 2 septembre 20X4 25 novembre 20X4 30 août 20X4 19 août 20X4 5 octobre 20X4 9 novembre 20X4 6 décembre 20X4 18 juin 20X4 15 septembre 20X3 Du 3 au 31 décembre 20X4
Fruiterie pépin de pomme enr. Kiwi ltée Le Petit Fruitier inc.
Le Citronnier enr. Le Verger du centre-ville enr. Autres comptes courants
Montant 750 $ 375 200 475 300 565 490 810 150 300 18 500
cote tenu des renseigneents réédents : a) étblissez le lsseent hronologique des otes lients ; b) lulez le ontnt estiti de l déréition des otes lients selon les ourentges suivnts :
Comptes courants
0,5 %
Comptes en souffrance Moins de 30 jours De 30 à 60 jours De 61 à 90 jours De 91 à 120 jours De 121 à 180 jours Plus de 180 jours
2,0 5,0 10,0 30,0 50,0 80,0
c) ssez l’ériture de régulristion requise u 31 déebre 20X4.
Solde régularisé du compte Provision pour dépréciation – Clients : 1 098,60 $
E5 4•6
L’estimation de la dépréciation des comptes clients Les otes tirés de l blne de vériftion non régulrisée de mortier enr. u 31 déebre 20X7 sont résentés à l ge suivnte.
11
472
Chapitre 11
Clients
288 000 $
Provision pour dépréciation – Clients (solde créditeur)
2 184
clulez le ée oueue e l’exeie eié le 31 éebe 20X7, e e ou qui que le ole u oe poiio ou ééiio – clie oi êe e 11 500 $, elo l’lye hooloique e oe lie.
E6 4•5•6
E7 3•4•5•6
11
E8 3
La radiation et le recouvrement subséquent d’une créance riex e. lôue o exeie fie le 31 éebe 20X0. à ee e, le ole e oe clie e poiio ou ééiio – clie ’éleie eeiee 150 000 $ e 1 050 $. Le oi-oble e l’eeie eii lo que l leu eouble e oe lie ’élei 144 450 $. cee eiio éé iie oie e éuliio u 31 éebe 20X0. Le 14 jie 20X1, le oe e mx uhe, e 825 $, éé jué éfiiee iéouble e ié. toueoi, le 5 juille, l uie ’u i oiéble l loeie, mx uhe eboué ee e 825 $. pez le éiue e joul elie ux ééee éi ééee, e e oe e xe, ’il y lieu.
La comptabilisation d’opérations relatives aux créances Le 1e jie 20X3, le oe poiio ou ééiio – clie e l oiéé pei poi lée u ole éieu e 6 150 $. cee oiéé eeué le oéio uie u ou e l’exeie : 12 éie riio u oe e 943,21 $ e roéo lée. 5 il riio u oe e 825 $ e chle gé. 12 il reouee iéu ’ue oe e 240 $ e robe neu, o le oe i éé ié 2 lu ô. 7 juille reouee e 10 % u oe e 1 950 $ e geoe Houle e iio u ole, ie oiéé oe iéouble. 14 oobe reouee e 300 $ e chle gé e èlee iel e o oe ié le 5 il. 27 éebe riio e oe ui : robe suie 705 $ aé vho 1 020 Houle e Kelly e. 1 230 31 éebe aueio u ole u oe poiio ou ééiio – clie ’u o él 0,5 % u ole u oe clie exi ee e. Le ole u oe clie e e 1 284 000 $. 31 éebe clôue u oe dééiio e oe lie. pez le éiue equie le joul éél ou iie le oéio éie ééee, e e oe e xe, ’il y lieu.
La comptabilisation d’opérations effectuées à l’aide d’une carte de crédit d’un grand magasin Le 17 juille 20X4, pii oley eeué e h oli 250,57 $, tps e 5 % e tvQ e 7,5 % ilue, e e e e e HBc. Le 3 oû 20X4, HBc lui i ei u é e oe éhé le 28 oû 20X4 e iul que ou ole iyé ee e oe iéê u ux euel e 2,4 %. Le 28 oû 20X4, pii oley eé u oe e 100 $, ui yé le ole û le 28 eebe 20X4. pez le éiue equie le joul éél e HBc ou iie le oéio éie i-eu.
Versement fnal : 154,18 $
Les créances
E9 3
473
La comptabilisation d’opérations effectuées au moyen d’une carte de crédit L 22 b 20X1, l un L gou lu uilli un ou joyux luon nu lb l on ê. L’oniu ii, pul Job, èl l’iion u oyn ain ex. c iion ’lè 800 $ on l tps 5 %, l tvQ 7,5 % un ouboi 100 $. L 31 b 20X1, l uu çoi un hèqu n in ’ain ex, uion i i ’iniion 5 %. pz l iu qui n l jounl nl u un L gou lu ou ini l oion i i-u.
Montant reçu d’American Express : 760 $
E 10 3•4•5•6
La détermination des ventes à crédit à l’i ninn uin, inz l ol n i ou l’xi in l 31 b 20X5. 1. voii l ol in o u n li :
Ventes au comptant
100 000 $
Clients au 1 janvier 20X5, montant brut Clients au 31 décembre 20X5, montant brut Provision pour dépréciation – Clients au 1er janvier 20X5 Provision pour dépréciation – Clients au 31 décembre 20X5 Dépréciation des comptes clients (débit)
15 000 16 000 2 000 1 600 1 000
er
11 2. L nin ouln n i ’lèn 150 000 $. 3. L n i on o u bi u o poiion ou iion – clin. 4. tou l iu uliion qui u 31 b 20X5 on j ini.
Ventes à crédit : 152 400 $
E 11 8
La détermination de la valeur à l’échéance de divers billets à recevoir L oi duin in. luiu bill u ou u oi ’il 20X8. rliz l blu uin : Valeur à l’échéance Date du billet
E 12 3•8•9
Montant initial
Durée
Taux d’intérêt
a)
2 avril
1 000 $
90 jours
8%
b)
11 avril
2 500 $
3 mois
10 %
c)
25 avril
1 600 $
1 an
9%
Compte non tenu des jours de grâce
Compte tenu des jours de grâce
La comptabilisation des opérations relatives à un compte client et à un effet à recevoir L 15 juin 20X4, én l nu 25 oinu oi p dik n. Bin qu l ix oun oi 1 500 $, én l onni un i 10 % on lin bli oniion èln 2/10, n/30. L 17 juin, p dik n. û oun un oinu uux u ouniu. mlhuun, l’ni n’i n u l on o l fn u li u. touoi, én l
474
Chapitre 11
vt l l u t lt u t v at u 15 jullt 20X4, ayabl a 90 ju t tat têt au taux 8 %. e tat u aqu qu pt dk . a h bllt l’ha, az tut l tu latv aux at t t a l jual gal la t éa lt.
probLèmES de compréHension P1 4•6
L’estimation des créances douteuses L lv tabl la t H Haal lt tt l gt uvat :
10 minutes – facile
Ventes au comptant Ventes à crédit Clients au 31 décembre 20X0 Clients au 31 décembre 20X1 Effets à recevoir des administrateurs au 31 décembre 20X1 Avances aux employés au 31 décembre 20X1 Provision pour dépréciation – Clients au 31 décembre 20X0 (crédit) Créances radiées au cours de l’exercice 20X1
11
1 200 000 $ 900 000 180 000 200 000 55 000 12 000 3 000 5 000
H Haal lt vag v lut qu lu ttat ’t l a utu. à ju, l’t a xa atttvt l ux lut uvat : 1. et la v u at t lt 4 % u l t lt la f t tuv l tat a utu a ut. 2. et la v u at t lt at lu aaly hlgqu t tuv l tat a utu a ut. L’aaly hlgqu t lt a j t at t ll t : • qu l l u t clt t, juqu’ u 3/4, êt v au taux 3 % ; • qu l l tat t êt v au taux 8 %.
TrAVAIL À fAIrE
Pour chaque solution qu’envisage Heins Harald ltée, passez l’écriture de régularisation requise, en supposant que les créances douteuses déjà comptabilisées résultent de la radiation de certains comptes.
P2 3•4•5•6 30 minutes – moyen
La comptabilisation d’opérations relatives aux créances L t pv u at – clt la t Bga lt tat u l 55 000 $ au 1 jav 20X0. L at uvat t u lu au u 20X0 : 22 jav U av çu a la t f la allt la t Ba lt, laqull vat la 9 825 $ Bga lt. 17 a rt ’u hèqu 2 250 $ Haa lt. ctt a avat t jug uvabl t a lv au u l’x t. 31 b dv t ttalat 19 620 $ t jug uvabl t a lv. 31 b L tabl t qu la valu tabl, avat gulaat, t lt xè 20 625 $ lu valu uvabl.
Les céances
475
TrAVAIL À fAIrE a) Passez les écritures de journal requises, avec explications à l’appui, pour enregistrer les opérations décrites précédemment, en tenant compte des taxes, s’il y a lieu. Passez l’écriture de journal permettant d’enregistrer la dépréciation des comptes clients au 31 décembre 20X0. b) Déterminez le solde du compte Provision pour dépréciation – Clients au 31 décembre 20X0. Solde du compte : 51 531,98 $ c) Pourquoi est-il important de s’assurer tous les ans que les états fnanciers tiennent compte d’une estimation des créances douteuses ?
P3 3•4•5•6•7 35 minutes – difcile
La comptabilisation d’opérations relatives aux créances au ou l’xi tminé l 31 m 20X6, l oiété ritx in. ngité luiu oétion lti u omt clint. vot xmn li omtbl ou mi ontt qui uit : 1. à l uit l’nly omt lint u 31 m 20X6, l si éit tim qu’il y liu i l ol omt ’albt lté t Lbln lté. c ol ’élènt timnt 200 $ t 900 $. 2. au ou l’xi, l oiété ié li tin omt lint totlint 500 $ ou lqul ll étit qu ué u non-oumnt. ell it oiionné omt u 31 m 20X5. L oiété ngité ition n ébitnt l omt dééition omt lint t n éitnt l omt poiion ou ééition – clint. 3. Un montnt 250 $ été oué ’un lint ont l omt it éj été ié. L’nimnt onné liu un éit u omt clint. 4. L ol u omt poiion ou ééition – clint oit oon 10 % u ol u omt clint u 31 m 20X6. 5. au 31 émb 20X5, l omt poiion ou ééition – clint it un ol éitu 2 500 $, qu ul l oétion éit éémmnt ont moifé. 6. L ol u omt clint étit 15 000 $ u 31 m 20X6, nt l jutmnt qui.
TrAVAIL À fAIrE a) Passez les écritures de journal requises pour corriger les opérations incorrectement enregistrées, en tenant compte des taxes, s’il y a lieu. b) Passez l’écriture de régularisation requise le 31 mars 20X6 pour ajuster le solde du compte Provision pour dépréciation – Clients. Solde régularisé du compte Provision pour dépréciation – Clients : 1 365 $ c) En 20X7, Radiatex inc. a encaissé 95 % des sommes qui étaient à recevoir au 31 décembre 20X6. Le montant résiduel concerne un client dont le compte avait été totalement provisionné en 20X6. Au moment de préparer les états fnanciers de l’exercice clôturé le 31 décembre 20X7, Radiatex inc. a appris que la situation fnancière de ce client s’était améliorée. C’est pourquoi elle estime pouvoir récupérer la totalité de la somme due par celui-ci. Passez les écritures de journal requises en 20X7.
11
476
Chapitre 11
P4 4•6 20 minutes – facile
L’estimation et la comptabilisation des créances douteuses L sciété Jyuss sirés lté vnd ds rticls d fntisi à ds clints réprtis dns 11 vills. ell lur dmnd d pyr lur cmpt dès qu’ils rçivnt lur fctur. L sciété détrmin s prvisin pur déprécitin u 31 décmbr n clssnt d fçn chrnlgiqu ls cmpts clints t n utilisnt ls purcntgs énumérés dns l tblu ci-près :
Délais
Pourcentage de perte probable
30 jours et moins De 31 à 60 jours De 61 à 90 jours De 91 à 120 jours De 121 à 150 jours Plus de 150 jours
0,5 % 5,0 10,0 25,0 50,0 75,0
Autres renseignements au 31 décmbr, l grnd livr uxiliir ds clints cmprnit 10 cmpts pur lsquls ls vrsmnts nt été ffctués n rtrd. outr cs 10 cmpts n suffrnc, présntés ci-près, n vit uvrt d’utrs cmpts clints ttlisnt 145 000 $, smm prvnnt ds vnts fits du 3 u 31 décmbr.
Grand livre auxiliaire des clients Jean Viens
11
Date
Libellé
Compte n° 100
F°
Débit
Crédit
Solde
6
janv.
V10
1 335
1 335
4
févr.
V12
270
1 605
16
”
E14
1 335
270
8
mars
E17
270
θ
364
600
300
450
6
juil.
V24
2
août
E30
1er
sept.
V29
10
”
E32
964
964
150
750
Pierre Laroche Date 6
Libellé
avril
Compte n° 102 F°
V17
543 291
8
”
V17
10
mai
E22 Retours sur ventes du 6 avril
Débit
12
”
3
juin
V22
6
juil.
E27
4
août
V27
18
nov.
E37
Crédit
543 834 300
J8
Solde
39 327
534 495 822
495 696
327 1 023
327
696
Les créances
Jo Laterreur Date
Libellé
Compte n° 118 F°
Débit
Crédit
Solde
24
nov.
V37
1 521
1 521
26
”
V37
1 629
3 150
1 415
29
”
V37
6
déc.
E40
11
”
V38
969
3 905
14
”
V38
1 989
5 894
21
”
E40
29
”
V38
4 565 1 629
1 415 627
Libellé
2 936
4 479 5 106
Adélaïde Richard Date
Compte n° 121
F°
Débit 1 476
5
juil.
V24
27
”
E27
6
août
V27
18
”
E30
8
sept.
V29
15
”
E32
8
oct.
V32
14
”
E34
Crédit
Solde 1 476
600 477
876 1 353
450
903
276
1 057
150
2 503
477
2 722
430
1 333
1 596
2 653
18
nov.
V34
1er
déc.
E40
10
”
V38
1 671
4 393
14
”
V38
618
5 011
15
”
E40
26
”
V38
31
”
E40
696
3 199
1 596 1 341
Libellé
3 415 4 756
618
Guillaume Legrand Date
4 138 Compte n° 135
F°
Débit
Crédit
Solde
8
oct.
V32
1 265
1 265
11
”
V32
291
1 556
Retours sur ventes du 8 octobre
17
”
J12
46
1 510
1er
nov.
E37
1 219
291
13
”
V34
395
686
8
déc.
V38
1 072
1 758
Grégoire Le Chantre Date
Libellé
Compte n° 142
F°
Débit 1 218
3
févr.
V12
1er
mars
E17
7
juil.
16
”
V24
1er
sept.
V27
10
”
E30
Note de crédit
477
Crédit
1 218 1 218
θ
481
150
631
J6
Solde
631
951
1 101 150
951
11
478
Chapitre 11
Josée Labelle Date
Libellé
Compte n° 151 F°
11
août
V27
26
”
E30
Débit
Crédit
543 543
543 θ
26
oct.
V32
1 089
1 089
8
nov.
V34
695
1 784
6
déc.
E40
23
”
V38
600 327
Date
Libellé
1 184 1 511
Philippe Marant
Compte n° 152
F°
Débit
Crédit
Solde
8
déc.
V38
256
256
16
”
V38
561
817
21
”
E40
256
Jeanne Personne Date
11
Solde
Libellé
10
avril
26
”
Compte n° 169
F° V17
Retours
”
V17
3
mai
E22
”
6
juin
Débit
Régularisation
429 7 1 292
”
E25
8
juil.
V24
646 693
10
”
V26
17
”
E27
Date 1
Libellé
janv.
436 429 1 721
429
1 292 1 938 2 631
1 292
Maurice Côté er
758 1 187
751
10
Solde 969
211
J3 V22
Crédit
969
J3
30 3
561
1 339 Compte n° 175
F°
Débit
Crédit
Solde initial
Solde 1 339
2
août
E30
8
sept.
V29
392
693
4
oct.
V32
1 261
2 299
2
nov.
V34
177
2 476
10
”
E37
1 261
1 215
3
déc.
E40
177
1 038
26
”
V38
309
646 1 038
1 347
TrAVAIL À fAIrE En supposant que le compte Provision pour dépréciation – Clients ait un solde créditeur de 910 $ avant régularisation, passez l’écriture de journal requise pour régulariser ce compte au 31 décembre. Régularisation requise : 2 645,18 $
Les céances
P5 6 30 minutes – moyen
479
La radiation des créances L siéé rdin in. u l ju il y is ns. ell dési un un s d’gn in à s bnqu. c insiuin xig u élbl un udi ds és fnnis ds is dnis xis. rdin in. i ls l à s sis. au us d udi, us déuz qu rdin in. di ls éns lsqu u indiqu qu’lls n un s ê ués. cs éns sn iués à i d hgs u us d l’xi ù lls sn diés. vus nz qu ls s lis ux éns duuss s’élèn à nin 2 % ds s lins. vii l sld ds s lins ls diins d s lins ués duis l débu d l’xliin d l’nis :
Valeur comptable des comptes radiés en
Exercice fnancier
Clients
20X5 20X6 20X7
600 000 $ 800 000 1 000 000
20X5 20X6 3 000 $ 8 000 $ 4 000
20X7 800 $ 9 600 10 000
TrAVAIL À fAIrE Établissez le montant de la sous-évaluation ou de la surévaluation du bénéfce de chaque exercice, en considérant que Radion inc. utilise la méthode de l’imputation directe des créances irrécouvrables plutôt que la méthode d’imputation ondée sur la constitution d’une provision. Surévaluation totale des bénéfces : 12 600 $
P6 6 25 minutes – moyen
Les opérations relatives aux comptes Clients et Provision pour dépréciation – Clients L 31 déb 20X3, n u ls ss clins pisin u dééiin – clins dns l biln d Klin n. cux-i s’élèn sin à 380 000 $ à 10 000 $. au us d l’nné 20X3, l hi d’is d l’nis éé d 2 600 000 $. tus ls ns n éé ués à édi. Ls ss ués ds lins s sn élés à 2 500 000 $, y is l s d 5 000 $ ué d mi in, dn l i éé dié à l fn d 20X2. au us d 20X3, n dié d’us s lisn 11 000 $. L 31 déb 20X3, n ué dns ls s lins ds éns n sun d l’d d 60 000 $. on sié qu 20 % d nn n si s ué qu’un s égl à 2 % ds s nn n sun n ui ê ué.
TrAVAIL À fAIrE a) Passez quatre écritures dans le journal général pour enregistrer les opérations eectuées en 20X3 relativement aux comptes clients. b) Passez une écriture pour régulariser les comptes au 31 décembre 20X3. c) Déterminez le montant qui devra fgurer à titre de dépréciation des comptes clients dans l’état des résultats de l’exercice terminé le 31 décembre 20X3. d) Dressez un bilan partiel au 31 décembre 20X3. Valeur recouvrable des comptes clients : 453 720 $
11
480
Chapitre 11
P7 3 • 5 • 9 • 10 20 minutes – moyen
11
La comptabilisation des comptes clients et des effets à recevoir m Lot st otbl hz J n. ell vous dnd d vérfr s l rovson our déréton st sufsnt t d lulr l’ntérêt à rvor u 31 débr 20X0. pour vous y dr, ll vous résnt ls solds, u 31 débr 20X0, ds ots lnts suvnts :
Date de la vente ou du dernier paiement 23 décembre 12 décembre 30 novembre 30 novembre 21 novembre 15 décembre
Nom du client C. S. Mordu B. Lavie G. Fin N. Bergeron P. Groseille R. Plante
1er novembre
T. Bonn
Avance sur marchandises à livrer le 31 janvier 20X1.
14 novembre
J. Volage
Impossible à retracer; provision de 100 % nécessaire.
1er novembre 31 mai
M. Mason A. Plumé
Mis en faillite le 27 novembre 20X0. Effet de 6 % ; paie selon les échéances prévues.
30 avril
D. Lambin
Effet de 6 % ; aucun paiement reçu à ce jour ; provision de 50 % nécessaire.
Explications
Effet de 10 %. Paiement en trop. Paie lentement ; fait des versements de 10 $ par mois ; provision de 50 % nécessaire.
Débit 10 000 $ 2 000 12 000 3 000
Crédit
2 000 $ 3 000 5 000 1 000 8 000 8 000 5 000 52 000 $
7 000 $
Autres renseignements 1. au grnd lvr, ls solds ds ots provson our déréton – clnts t intérêts ourus à rvor sont rstvnt d 5 000 $ t d θ $. 2. Ls ntérêts t ls vrsnts sur l rnl rlts ux ts à rvor sont dus tous ls sx os rès l dt d l vnt. au ont d l’nssnt ds ntérêts, J n. rédt l ot produts d’ntérêts. Ls tux d’ntérêt vrnt n onton d l ot d rédt du lnt.
TrAVAIL À fAIrE Corrigez et régularisez les livres de Jaima inc. au 31 décembre 20X0 afn que les états fnanciers puissent être présentés en respectant les PCGR. Solde régularisé du compte Provision pour dépréciation – Clients : 5 100 $
Les céances
481
défiS D1 4 25 minutes – difcile
La comptabilisation des créances douteuses Le ride de maribe le deade l’audieur de la oi de lui exliquer ourquoi il au idiaee aer e harge eraie rae qui e deiedro euêre irrourable que l’ae uiae. éa do qu’il a lu ree que le a faier doie êre od ur ue ioraio rifable e objeie, il ouie que le oable erai reue d’ue lu grade objeii ’il ’eregirai le rae irrourable qu’au oe où il oaî le o de lie qui e aiero a leur oe.
TrAVAIL À fAIrE a) Exposez les raisons qui justifent de comptabiliser les créances douteuses et non seulement l’imputation directe en charges des créances irrécouvrables. b) Décrivez deux açons d’analyser la valeur recouvrable des comptes clients. c) Dites ce que vous pensez de l’afrmation du président selon laquelle l’unique comptabilisation des créances irrécouvrables est plus objective.
D2 3 30 minutes – moyen
Une BMW avec un salaire mensuel de 950 $ Le ro aux oe lie qui ou ayez u alaire de 950 $ ar oi ie de ’aheer ue BmW. vou didez de rifer l’exaiude du olde de 30 400 $ du oe clie. toue le ee o aie rdi. vou aez reueilli le reeigee uia relaiee la reière ae d’exloiaio : oe reoure de lie : 125 000 $ ; oe ere aux ourieur : 130 000 $ ; ok de lôure : 40 000 $ ; olde du oe ourieur au 31 debre : 30 000 $ ; rix de ee de arhadie : 140 % du rix oûa.
TrAVAIL À fAIrE Calculez le solde du compte Clients que l’on devrait trouver dans le grand livre. Déterminez le montant des onds qui ont pu être détournés ou la valeur des marchandises qui ont pu être volées. Créances de l’exercice non comptabilisées : 12 600 $
D3 5 20 minutes – difcile
L’estimation d’une créance à la suite d’une faillite à aue de ere oaioe ar ue iodaio, la oi suy pahaeuh i. a ai ioie aillie. Le ee eeue ee oi ar L. nolu le au our de derière ae rereaie 30 % du hire d’aaire de L. nolu le. Le oa dû ar la oi e aillie reree 25 % du olde du oe clie de L. nolu le. cee rae e dfiiee erdue e ’lèe u oa qui exède eee le olde du oe proiio our driaio – clie, êe i elui-i ai alee ufa la f de l’exerie rde.
TrAVAIL À fAIrE De quelle açon la société L. Nonplu ltée doit-elle comptabiliser la radiation du compte de Suy Pachanseuh inc. ? Posez l’hypothèse que la société estime la dépréciation des comptes clients à la fn de chaque exercice et justifez votre solution.
11
482
ChAPITrE 11
anneXe 11A Les cessions de créances
Loqu l’t ov é juqu’à l’éhé, ou vo vu, d ht, ot otbl l o é. L tuto o loqu’ll déd d dét é juqu’à l’éhé, d l éd vt t ou ot édtt d l téo. nou vo déjà toé qu l’ot d é ot à l’bl d t blt ugté u ou d dè é. c’t do d qu l t t dvtg lu lt, qu td b û l t. ell uvt tout d ê obl lu bo d téo u oéto d cession de créances à d t, ot l vdt, ot l dot tt d’u ouvl ut. noto qu « o » t u t gééqu qu glob l vt t l tt d é. il ut do ood « é édé » t « é vdu » d l ut d txt.
11
po l’xl d’aBc lté, qu détt 10 bllt à vo d 1 000 $ hu d lt a à J. il y luu é, l’t ’vt qu dux oluto détlt ooé ou to vt l’éhé é téo. L è oluto ot à l o nantissement, ’t-à-d gt d’u ouvl ut. L t uvt u utl lu é ux d t l hyothéqut. slo l Code civil du Québec, vguu du l 1 jv 1994, l hyothèqu oblè uvt êt v ou déoo. U hypothèque sans dépossession g qu l oét ov l’utlto du b, lo qu’u hypothèque avec dépossession lqu l du b u é. L hyothèqu oblè u l é ot géélt déoo t ott u l’universalité des créances. ctt lu g qu l’hyothèqu ot u tout é qu oèd l’t à l dt d l gtu d l’hyothèqu qu u tout ut é qu’ll oéd juqu’à l’éhé d l’hyothèqu. L Code civil du Québec é qu l hyothèqu oblè ’ot à êt oté, qu’ll dovt êt ublé d l rgt d dot ol t él obl. rvo tt à ot xl. pou obt u ut d 7 000 $, aBc lté dot t à l dd d l’ttuto è t o u gt u l’uvlté d é d’u vlu d 10 000 $. L ott d l’ut t éu à l vlu otbl d é doé gt, ott qu l bqu t qu t é ’véot éouvbl. pou l l ho, l’t dét t é tulè. s aBc lté vt dté é t qu l’u d lt, m. Bgo, yt o ot vt qu’ll bou ll-ê o ut à l’ttuto è, l’t dvt otullt l u é boué doé gt à l’ttuto è u ouvll é, t , hqu o qu’u tl étt. c’t ouquo l gt t ot u l’uvlté d é d’u vlu totl d 10 000 $. aBc lté ’ téé l dot ottul d vo l fux d téo tthé ux é t ut déotbl ll-. ell do l’étu uvt ou gt l’oéto d t d lv otbl :
Les créances
483
Nantissement des créances Caisse Emprunt bancaire Emprunt bancaire garanti par l’universalité des créances d’une valeur de 10 000 $.
7 000 7 000
La seconde possibilité est qu’ABC ltée vende ses créances à une société spécialisée pour combler son besoin immédiat de trésorerie. Posons l’hypothèse qu’elle conclut une opération par laquelle elle cède ses comptes clients identifés nommément à la société Sai Sionère ltée. ABC ltée reçoit la somme de 7 000 $ en contrepartie des créances dont la valeur comptable s’établissait à 10 000 $. Sous certaines conditions expliquées plus loin, ABC ltée comptabilise ainsi cette opération de vente : Ventes des créances Caisse Perte sur cession de créances Créances Vente de créances.
7 000 3 000 10 000
Il importe de noter, quand on compare les deux opérations précédentes, que lorsque l’entreprise ore des créances en nantissement d’un emprunt, elle ne décomptabilise pas l’acti, la valeur comptable des créances continuant de fgurer au bilan, tout comme c’est le cas de la valeur comptable de la dette nouvellement négociée. De plus, seules les opérations de ventes de créances donnent lieu à la comptabilisation d’un gain ou d’une perte dans les résultats de l’exercice en cours. Ces deux types d’opérations existent depuis ort longtemps. De nos jours, les entre prises qui souhaitent convertir leurs créances en trésorerie disposent de plusieurs autres possibilités : recourir aux cessions avec recours, les céder en conservant un droit de gestion, procéder à une titrisation, etc. La titrisation est une technique fnancière qui consiste à transormer des actis, par exemple des créances, en titres fnanciers, que ce soit des titres d’emprunt ou des titres d’équité. D’un point de vue pratique, le cédant groupe les créances en bloc, qu’il cède à un cessionnaire, c’estàdire à une tierce par tie qui reçoit les créances. Par la suite, le cessionnaire fnance l’acquisition des créances en émettant des titres négociables sur le marché des capitaux. La fgure 11A.1 illustre les opérations de titrisation. Figure 11A.1 Les opérAtions de titrisAtion 1. L’entreprise A transère ses créances à l’entreprise B.
Un cédant L’entreprise A
2. L’entreprise B émet des titres sur le marché des capitaux.
Un cessionnaire L’entreprise B
4. En échange des créances, l’entreprise B verse une contrepartie à l’entreprise A. Source : J. Gosselin, dans MGLBD, op. cit., fgure 9.6.
Un ensemble de détenteurs de droits
3. Les détenteurs des droits de bénéfciaires versent une contrepartie à l’entreprise B.
11
484
Chapitre 11
tous s oérions rus u l s ns on our riulrié qu l’nrris rnsèr rins rois ux fux résorri uurs ou n onsrvn rins risqus vngs éonomiqus liés ux réns. pr xml, aBc lé ourri éir ér ss rois rlivmn à l’nsmbl s fux résorri ou n onsrvn l risqu réi. en , ll ourri ssurr l ssionnir qu’n s nonimn ’un ébiur, ll lui rmr ll-mêm ls fux résorri. doi-on ombilisr un ll oérion n n qu vn ou n n qu nnissmn ? pour réonr à qusion, l ombl nlys n éil ls rièrs résnés ns l ri nrl l gur 11a.2. L onlusion nlys érminr l rimn ombl s rnsrs réns, réisé ns l ri inériur mêm gur. Figure 11a.2 l’analyse des cessions de créances et leur traitement comptable
Les droits conservés continuent à igurer au bilan. Cession de créances
1. Les actis cédés ont été placés hors d’atteinte du cédant.
11
Faux
Vrai 2. Le cessionnaire a le droit de nantir ou d’échanger les actis reçus et aucune condition ne l’empêche d’exercer ce droit.
Analyse de la transaction
Faux
Vrai 3. Le cédant ne conserve pas le contrôle eecti des actis cédés.
Faux
Vrai La cession est une vente.
1. On décomptabilise les actis vendus. Comptabilisation
2. On comptabilise le gain ou la perte aux résultats.
La cession est un nantissement.
1. Les actis cédés continuent à fgurer au bilan. 2. On comptabilise le nouvel emprunt selon les règles comptables habituelles.
Les créances
485
L cnc osé l’x B du hit 3856 du Manuel de l’ICCA ux titmts omtbls oiés ds s situtios. plusius éisios du cnc désst l d d volum ; ’st ouquoi ous ous limitos ii ux suls lis ditis. exmios d’bod l ti suéiu d l fu 11a.2. pou tout ssio d és, l omtbl doit s’ssu qu tous ls doits osvés otiut fu u bil. aisi, losqu l’tis èd l doit d voi l vlu l’éhé ds és mis osv lui d voi ls itéêts, doit otiu fu u bil. à l dt d l ssio, l vlu omtbl ds és, lqull ou l vlu ds doits d voi l vlu l’éhé t ls itéêts, st sidé t ls dux doits otio d lu just vlu stiv l dt d l vt. pou illust oos, xmios l’xml d l soiété astus i. L 31 démb, ls livs d l’tis mott qu l sold d’u t voi s’élèv 100 000 $. L doit d voi l vlu l’éhé u just vlu d 95 000 $, los qu l doit d voi ls itéêts vut 10 000 $, ou u just vlu totl d l’t voi d 105 000 $. rlos qu l vlu omtbl d’u é osod s s just vlu, uisqu, slo ls pcgr, tt vlu st étbli su l bs du oût moti ès dééitio. e tt ou quis qu l doit d voi l vlu l’éhé st vdu, l omtbl ss l’éitu suivt : Cession de créances Caisse Droit de recevoir les intérêts sur un effet ➀ Effet à recevoir Gain sur vente d’un droit de recevoir la valeur à l’échéance d’un effet à recevoir ➁ Vente du droit de recevoir la valeur à l’échéance d’un effet à recevoir et conservation du droit de recevoir les intérêts. caluls : ➀ (100 000 $ × 10 000 $/105 000 $)* * Arrondi au cent près. ➁ Produit de la vente (égal à la juste valeur) du droit vendu Valeur comptable (100 000 $ × 95 000 $/105 000 $) Gain sur cession
95 000,00 9 523,81 100 000 4 523,81
95 000,00 $ (90 476,19) 4 523,81 $
e lus d’illust l étitio d l vlu omtbl d’u é, t xml mt d sisi qu l’t voi, uvt omtbilisé omm u sul ti, st sidé dux tis l dt d l’oétio, soit l doit d voi l vlu l’éhé, qui it l’objt d l vt, t l doit d voi ls itéêts, qui st osvé. c’st ouquoi, ds l suit d txt tout omm ds l fu 11a.2, ous utilisos « ti édé » lutôt qu « é édé » ou bi i ssoti it. L’éitu éédt osit su l’hyothès qu l ssio du doit d voi l vlu l’éhé ostituit u vt. e tiqu, l omtbl doit lys tttivmt touts ls luss d l’tt sié l édt t l ssioi f d véif ls tois itès idtifés ds l ti tl d l fu 11a.2.
11
486
Chapitre 11
U ssio d rés st omtbilisé omm u t uiqumt lorsqu l édt bdo l otrôl ds rés, ’st-à-dir lorsqu’il rst ls trois ritèrs suits1 : 1. L’oértio our t d lr l otrôl ds tis édés hors d’ttit du édt. c’st l s, r xml, si lui-i ut réoqur l trstio ou si, s d illit du édt, ls réirs ut disosr ds rés our réuérr ls somms qu’ils lui ot rêtés. 2. L ssioir l droit d tir ou d’éhgr ls tis rçus t, d lus, ri l’mêh d’xrr droit2. pr xml, l ssioir ’ s à dmdr u édt so utoristio our hoisir l momt ou ls modlités d l rt. 3. L édt osr s l otrôl ti ds tis édés, r xml r qu’il osré l ulté t l’obligtio d ls rhtr. Lorsqu l ssio d rés rst s trois ritèrs, ll st omtbilisé omm u oértio d t. Lorsqu’ll rst s u ou lusiurs d s ritèrs, ll st omtbilisé omm u oértio d tissmt. L rti iériur d l fgur 11a.2 (voir p. 484) réis l tritmt omtbl ds ts t ds tissmts d rés. Ls dux xmls doés u début d tt x illustrit l’litio d s rommdtios ds ds situtios simls. voii u utr xml. L soiété XyZ lté èd ss omts lits, d’u lur omtbl d 200 000 $, à l soiété i lté our u otrrti totl d 194 000 $. voii ommt tt oértio sr omtbilisé ds ls lirs d XyZ lté :
11
Comptabilisation d’une cession selon deux scénarios
La cession est une vente (parce que le cédant a abandonné le contrôle des créances) Banque 194 000 Perte sur cession de créances 6 000 Clients Vente des comptes clients.
200 000
La cession est un nantissement (par exemple, parce que les créances ne sont pas placées hors d’atteinte du cédant) Banque Montant dû à Finance ltée Nouvel emprunt garanti par les créances.
194 000 194 000
ef, si l ssio st u tissmt, l édt doit idiqur ds ss étts firs l lur omtbl ds tis qu’il doés grti ds ssis isi qu ls oditios d tt mis grti3.
1. L cnc do d ombruss réisios qui or s trois ritèrs. pour lus d détils sur s xlitios qui désst l dr d otr étud, osultz ls rgrhs 3856.B4 à 3856.B37 du Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé. 2. Lorsqu ls rés sot édés à u strutur d’uil dmissibl, l’oértio doit rstr ds ritèrs dditiols. préisos simlmt qu’u structure d’accueil admissible st u ssioir rté u édt. 3. Manuel de l’ICCA – Comptabilité II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, rgr. 3856.44.
CHAPITRE 12
Les stocks
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
connaître les éléments clés de la gestion des stocks ;
2
établir les éléments d’acti compris dans les stocks ;
des diérentes catégories de stocks ainsi que
3
expliquer le onctionnement des deux systèmes d’inventaire ;
l’étendue des variations de ces actis sont utiles
4
distinguer les coûts incorporables des coûts non incorporables ;
5
appliquer les trois méthodes de détermination du coût des stocks à chacun des deux systèmes d’inventaire ;
6
décrire le travail comptable de fn de période ;
7
appliquer la règle de la valeur minimale ;
8
analyser les eets des erreurs relatives aux stocks ;
9
mettre en pratique les deux méthodes d’estimation du coût des stocks ;
L’inormation concernant les valeurs comptables
aux utilisateurs des états fnanciers1.
10
1. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3031.36.
décrire la présentation des stocks dans les états fnanciers.
488
Chapitre 12
Les stocks représentent un élément d’actif à court terme très important pour plusieurs entreprises.
Jusqu’ici, nous avons toujours fourni le chiffre du stock de clôture. Dans ce chapitre, nous verrons comment les entre prises obtiennent cette donnée. Notons que les stocks représentent un élément d’actif à court terme très important pour plusieurs entreprises.
La gestion des stocks 1
Une saine gestion des stocks s’avère essentielle à la survie de l’entreprise. L’objecti prin cipal de la gestion des stocks consiste à disposer des articles au moment et à l’endroit où l’entreprise en a besoin, et ce, au coût le plus aible possible. Si le niveau des stocks est trop élevé, les coûts d’entreposage (les rais de manutention et d’intérêts, par exemple) seront trop élevés. À l’inverse, si le niveau des stocks est trop aible, les coûts d’entre posage seront peu élevés, alors que les coûts de rupture de stock seront importants, notamment les manques à gagner sur les ventes perdues, les coûts supplémentaires des réapprovisionnements lorsque ceuxci sont eectués à la hâte et les salaires payés aux employés contraints à l’inactivité. Autrement dit, la gestion des stocks consiste à équili brer les coûts d’entreposage et les coûts de rupture de stock, comme l’illustre la fgure 12.1. Le point d’équilibre entre les deux catégories de coûts permet de déterminer la quantité optimale de stocks à maintenir. Figure 12.1
Le point d’équiLibre
Coûts de rupture de stock
Coûts d’entreposage
Une saine gestion des stocks doit s’adapter aux conditions économiques. C’est pourquoi le niveau des stocks doit diminuer en période de récession économique. En règle générale, puisque les consommateurs achètent moins de biens, les entreprises doi vent maintenir un niveau de stocks plus bas qu’à l’habitude. Sinon, elles devront investir leurs liquidités dans les stocks pendant un long moment, sans compter que ceuxci ris quent de devenir désuets et de ne trouver aucun acheteur. Outre les questions d’approvisionnement, la gestion des stocks vise à protéger convenablement les biens. C’est pourquoi toute entreprise doit mettre en place un système de mesures de protection des stocks. Elle pourrait, par exemple, exiger que seules certaines personnes aient accès à l’endroit où sont entreposés les biens. Une entreprise
Les stocks
489
aisant le commerce de détail pourrait marquer ses marchandises à l’aide d’un code magnétique ou engager des gardiens de sécurité. En se procurant certains types de polices d’assurance, les entreprises se protègent aussi contre les catastrophes naturelles telles que les incendies et les inondations. Ces mesures de protection ont pour but de réduire les pertes fnancières liées aux bris ou à la destruction des articles. Bien entendu, les entreprises ne cherchent pas nécessairement à éliminer totalement les pertes, car, passé un certain point, les coûts des mesures de protection en excéderaient les avantages. Les entreprises confent à des personnes diérentes les tâches liées à l’acquisition, à la manutention et à la comptabilisation des stocks. En cela, elles évitent dans une large mesure les vols et la disparition accidentelle des stocks. Par exemple, la personne chargée de contrôler l’accès aux marchandises ne doit pas être responsable de la comptabilisation des stocks. La répartition des tâches est importante, car elle évite que des employés s’ap proprient les ressources de l’entreprise et en éliminent la valeur comptable des livres. Si la personne chargée de contrôler l’accès aux marchandises était tentée de dérober quel ques unités, elle se verrait dans l’impossibilité, par exemple, de comptabiliser la diminu tion du stock comme une vente. Lorsque l’entreprise procéderait au dénombrement de ses marchandises et eectuerait le rapprochement du résultat obtenu à l’aide des rensei gnements de ses livres comptables, elle constaterait que des marchandises ont été volées. À l’opposé, lorsqu’une entreprise n’a pas de tels contrôles, les investisseurs doivent être prudents dans leur interprétation des chires des états fnanciers relatis aux stocks, tels le coût du stock de clôture et le coût des ventes. Les soldes inscrits aux livres ne seraient pas fables, car, comme nous l’avons expliqué, un employé pourrait, par exemple, dérober des marchandises et comptabiliser la diminution du stock comme une vente. Essentiellement, le système comptable relatif aux stocks, dont les paramètres seront précisés plus loin, a une double onction. Premièrement, ce système constitue l’une des sources d’inormation qu’utilise l’entreprise pour prendre des décisions concer nant l’approvisionnement et le niveau optimal des stocks, ainsi que pour concevoir et mettre en place les mécanismes de contrôle interne. Deuxièmement, il sert à déterminer les chires relatis aux stocks présentés dans les états fnanciers.
12
La nature des stocks Les stocks aisant partie de l’acti du bilan, ils possèdent les trois caractéristiques d’un élément d’acti : 1. Ils procurent des avantages uturs à l’entreprise, sous orme d’argent qu’elle retirera au moment de la vente. 2. L’entreprise contrôle l’accès à ces avantages, car elle dispose des stocks comme elle l’entend. 3. L’événement donnant naissance aux avantages uturs, soit l’acquisition du titre de propriété, s’est déjà produit. Les stocks sont destinés à être vendus dans le cadre de l’exploitation courante de l’entreprise ; c’est ce qui les distingue des autres éléments d’acti. Une entreprise commerciale, un détaillant d’appareils électroménagers par exemple, achète ses marchandises à l’état fni et les ore aussitôt à ses clients sans devoir procéder à quelque transormation que ce soit. Le poste Stock de marchandises de son bilan comprend le coût d’origine des marchandises, ici le coût des lavevaisselle, des cuisinières électriques et des ours à microondes. De leur côté, les entreprises industrielles ont pour particularité de abriquer elles mêmes les marchandises qu’elles vendent par la suite en gros ou au détail. Prenons l’exemple d’un abricant d’appareils électroménagers. Ce abricant doit tout d’abord se procurer des matières premières : moteurs, panneaux de plastique, peinture, etc. Il doit ensuite engager des employés compétents chargés d’assembler les pièces selon les devis,
2
490
Chapitre 12
d’où des coûts de main-d’œuvre directe. Simultanément, le abricant doit disposer d’une usine de abrication et d’outils divers et embaucher du personnel de soutien chargé de veiller au bon onctionnement des installations : tout cela lui occasionne des rais généraux de abrication. À tous moments, cette entreprise possède des matières premières, des appareils électroménagers en cours de abrication et d’autres dont la abrication est terminée et qui sont prêts à être vendus. Les coûts relatis à ces trois catégories de biens sont comptabi lisés dans des comptes distincts. À l’exemple de ce abricant, les entreprises industrielles utilisent plusieurs comptes de stocks, dont les plus courants sont les comptes Stock de matières premières, Stock de produits en cours et Stock de produits fnis. La fgure 12.2 illustre la comptabilisation d’une automobile, dont voici le coût détaillé : Matières premières (pièces mécaniques et électroniques, aluminium, verre) Transport des matières premières CTI [(6 400,00 $ + 300,00 $) × 5 %] RTI [(6 700,00 $ + 335,00 $) × 7,5 %] Salaires affectés à la fabrication Frais généraux Total
Figure 12.2
6 400,00 $ 300,00 335,00 527,63 1 500,00 2 800,00 11 862,63 $
Le cheminement des coûts des stocks de L’entreprise industrieLLe
1. Achat de matières premières
12
Stock de matières premières Coût d’origine Transports
6 400,00 300,00 6 700,00
CTI à recouvrer 335,00
2. Utilisation des matières premières
RTI à recouvrer 527,63 Stock de produits en cours
3. Fabrication
6 700,00 Main-d’œuvre
1 500,00
Frais généraux
2 800,00 11 000,00 4. Fin de la fabrication Stock de produits fnis 11 000,00
Les stocks
491
Le solde du compte Stock de matières premières groupe tous les coûts qu’engage l’entreprise pour acheter et acheminer les matières premières à l’endroit où elles doivent être utilisées (voir la fgure 12.2, étape 1). À mesure que l’entreprise utilise des matières premières durant le processus de abrication (voir la fgure 12.2, étape 2), elle en crédite le coût au compte Stock de matières premières pour le porter au débit du compte Stock de produits en cours. Elle porte aussi à ce compte la rémunération des employés chargés de la abrication ainsi qu’une juste part des rais généraux (voir la fgure 12.2, étape 3). Lorsque la abrication est terminée (voir la fgure 12.2, étape 4), le coût des articles termi nés est crédité du compte Stock de produits en cours et débité au compte Stock de produits fnis.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Les termes stock et inventaire ne sont pas synonymes. Le mot « stock » désigne les marchandises que garde l’entreprise, alors que le terme « inventaire » désigne le
dénombrement des marchandises d’une entreprise à une date donnée.
Les paramètres du système comptabLe Comme nous l’avons souligné dans la section précédente, le système comptable relati aux stocks constitue une source d’inormation utile à la gestion des stocks et à la prise de décision des utilisateurs externes des états fnanciers. Examinons maintenant les para mètres de ce système. La fgure 12.3 illustre les opérations relatives aux stocks d’une entreprise commer ciale au cours d’un exercice terminé le 31 décembre. Le 1er janvier, l’entreprise possède 1 000 articles. Tout au long de l’exercice, elle achète de nouveaux articles auprès de ses ournisseurs (6 000, par exemple) et en vend un certain nombre à ses clients (supposons 5 500). Il reste donc 1 500 articles à la fn de l’exercice. Figure 12.3
Les opérations d’un exercice reLatives aux stocks de marchandises
1er janvier
Achats et ventes de marchandises
1 000 articles en main
31 décembre
1 500 articles en main
Ces opérations peuvent être résumées au moyen des deux équations suivantes :
Stock d’ouverture
+
Achats, montant net
=
Marchandises destinées à la vente
Marchandises destinées à la vente
–
Coût des ventes
=
Stock de clôture
12
492
Chapitre 12
Toutes les opérations relatives aux stocks sont refétées dans les livres comptables. En eet, tout au long de l’exercice, on doit relever, sur les actures d’achat, le coût des articles achetés et l’inscrire dans un compte intitulé, par exemple, Stock de marchandises. Si l’on ne comptabilise aucun autre type d’opération dans ce compte, le solde correspondra au coût des marchandises destinées à la vente. Tout au long de l’exercice, et parallèlement à la comptabilisation des achats, on doit aussi comptabiliser à titre de produits les montants acturés aux clients en relevant les renseignements pertinents sur les actures de vente. De plus, on devra imputer en charges le coût des marchandises vendues aux clients, appelé coût des ventes. Lorsque le coût des ventes est porté en diminution du coût des marchan dises destinées à la vente, le résultat obtenu correspond au coût du stock de clôture. Reprenons l’exemple de la gure 12.3 (voir p. 491), en tenant compte des rensei gnements complémentaires suivants : Stock d’ouverture (1 000 articles) Achat (6 000 articles) Coût des ventes (5 500 articles)
2 000 $ 12 000 11 000
Voici le coût des marchandises destinées à la vente et le stock de clôture :
Stock d’ouverture (2 000 $)
+
Achats, montant net (12 000 $)
=
Marchandises destinées à la vente (14 000 $)
Marchandises destinées à la vente (14 000 $)
–
Coût des ventes (11 000 $)
=
Stock de clôture (3 000 $)
12 L’exemple précédent illustre de açon sommaire le partage du coût des marchan dises destinées à la vente entre le stock de clôture et le coût des ventes. En pratique, ce partage peut se aire soit de açon quotidienne, soit à la n de l’exercice, selon le système d’inventaire de l’entreprise.
Les systèmes d’inventaire
3
Un système d’inventaire sert à comptabiliser les stocks d’une entreprise. Cette section traite du système d’inventaire périodique et du système d’inventaire permanent. Le tableau 12.1 présente une brève comparaison du système d’inventaire périodique et du système d’inventaire permanent. tabLeau 12.1
une brève comparaison du système d’inventaire périodique et du système d’inventaire permanent Inventaire périodique
Inventaire permanent
Stock d’ouverture
Solde d’ouverture du compte Stock
Solde d’ouverture du compte Stock
Achats
Débit au compte Achats
Débit au compte Stock
Prix de vente des marchandises vendues
Crédit au compte Ventes
Crédit au compte Ventes
Coût des ventes
Non disponible dans les livres
Crédit au compte Stock
Stock de clôture
Déterminé au moyen d’un dénombrement physique en fn d’exercice
Correspond au solde du compte Stock. En général, on le compare au résultat du dénombrement physique
Les stocks
493
Le système d’inventaire périodique Le système d’inventaire périodique exige moins d’écritures de journal que le système d’inventaire permanent. La fgure 12.4 en illustre le onctionnement lorsqu’on l’applique à la comptabilisation des stocks d’une entreprise commerciale. À mesure que l’entreprise achète des marchandises destinées à la vente, elle inscrit le coût des articles achetés dans un compte de charges, soit le compte Achats. Lorsque l’entreprise vend des mar chandises à un client, elle inscrit le montant facturé à titre de produit, mais elle ne comptabilise pas la diminution du stock à cette date, qu’il s’agisse de son premier exer cice fnancier ou d’un autre. De cette açon, le solde du compte Stock de marchandises représente toujours le coût des articles que l’entreprise possédait au début de l’exercice2. En utilisant cette méthode, il est donc impossible de se reporter au compte Stock de mar chandises pour connaître le coût des articles que l’entreprise possède, puisque le comp table n’y inscrit ni le coût des articles achetés, ni celui des articles vendus. Figure 12.4
Le système d’inventaire périodique d’une entreprise commerciaLe Stock de marchandises
20X2-12-31
Achats
90 000
Aucune inscription au compte d’actif au cours de l’exercice 20X2 20X2-12-31
Stock d’ouverture (90 000)
Toutes les acquisitions de marchandises sont inscrites dans le compte Achats. 90 000
+
a a a a
20X2-12-31
Achats (295 000)
=
Marchandises destinées à la vente (385 000)
–
295 000
Stock de clôture
Inventaire matériel*
* ideable our détermer le tock de clôture. Si l’entreprise utilise un système d’inventaire périodique et qu’elle veut déterminer le coût des stocks en main (stock de clôture), ici le 31 décembre 20X2, elle doit procéder autre ment, par exemple en eectuant un inventaire matériel. Elle compte alors le nombre d’articles de chaque catégorie qu’elle a en main, rattache ensuite à chaque article d’une catégorie un coût d’origine, puis multiplie les quantités par les coûts unitaires. L’entreprise n’aura ensuite qu’à additionner les coûts totaux de chaque catégorie pour obtenir le coût de tous les articles en main. Une ois ce coût établi, elle pourra déterminer le coût des ventes de l’exercice en calculant la diérence entre le coût des marchandises destinées à la vente et le coût des mar chandises en main. Ce n’est donc que de açon indirecte que l’entreprise peut calculer cette charge nécessaire à la préparation de l’état des résultats, puisque le comptable n’inscrit pas, rappelonsle, le coût des articles vendus au cours de chaque opération de vente. 2. notez que, ’l ’agt d’u remer exercce facer, le comte stock de marchade ’exte a. il aaraîtra à la f de l’exercce, au momet de la comtablato du tock de clôture. pour être lu clar, le tock de clôture au 31 décembre 20X0 devedra le tock d’ouverture au 1er javer 20X1, ar exemle.
12
=
Coût des ventes
494
Chapitre 12
Le système d’inventaire permanent Comme l’illustre la gure 12.5, le système d’inventaire permanent consiste à inscrire au compte d’acti Stock de marchandises les opérations relatives au stock à mesure qu’elles ont lieu. Chaque ois que l’entreprise achète des marchandises destinées à la vente, elle doit, à l’aide de la acture d’achat, inscrire une écriture dans les livres comptables pour reféter l’aug mentation du stock. De même, chaque ois que l’entreprise vend des marchandises à ses clients, elle doit passer une autre écriture refétant la diminution du stock et une autre encore visant à comptabiliser le produit de la vente. De cette açon, le compte Stock de marchandises refétera toujours le coût des marchandises en main. C’est pourquoi l’inventaire matériel est principalement utile aux ns de contrôle, soit pour comparer le coût des articles en main obtenu en aisant l’inventaire matériel avec le coût inscrit dans les livres comptables. L’écart entre ces deux chires pourrait être dû à des vols de marchandise, par exemple. Le système d’inventaire permanent permet donc de connaître le coût d’origine des marchandises volées, à condition qu’il n’y ait pas eu d’erreur lors de l’enregistrement des opérations. Le système d’inventaire permanent peut aussi se révéler très utile à l’entreprise qui cherche à satisaire rapidement les besoins de ses clients. En utilisant un tel système, dès que le client lui en ait la demande, l’entreprise peut conrmer si la marchandise désirée est disponible.
Avez-vous le sens de l’observAtion ?
12
Lorsqu’une entreprise utilise un système d’inventaire pé riodique, elle ne peut déterminer le coût des marchan dises volées de açon précise, car il lui est impossible de comparer le résultat de l’inventaire matériel avec le coût inscrit dans les livres comptables. La seule chose qu’elle peut aire est de comparer les variations importantes des vols perpétrés chaque année. Elle doit alors comparer le
Figure 12.5
pourcentage de la marge bénéfciaire de l’exercice cou rant avec le pourcentage moyen des exercices anté rieurs. Plus loin, nous expliquons la méthode de la marge bénéfciaire brute. Notons que si le pourcentage de vol est constant d’une année à l’autre, l’entreprise ne peut connaître ce pourcentage avec précision.
Le système d’inventaire permanent d’une entreprise commerciaLe Stock de marchandises 90 000 a a a a a
cv cv cv cv
x
Stock d’ouverture (90 000)
+
Achats (295 000)
–
Coût des ventes (300 000)
=
Stock de clôture (85 000)
* Inventaire matériel
* Écart imputé aux résultats de l'exercice.
Les stocks
495
Lorsque l’entreprise utilise un système d’inventaire permanent, elle doit tenir un grand livre auxiliaire des stocks. Ce grand livre contient des fches sur lesquelles on enregistre, pour chaque article stocké, les renseignements suivants :
Article Boules de billard
Lieu d’entreposage 18, rue Grand Pré
Quantité minimale*
Fournisseur Détente inc.
dat
entré Coût Quantité unitaire
sorti Coût total
1er janv.
300
5,00
1 500
9
”
300
5,00
1 500
10
”
Coût Quantité unitaire
400
5,00
Exemple de fche du grand livre auxiliaire des stocks
sol Coût total
2 000
Coût Quantité unitaire
Coût total
300
5,00
1 500
600
5,00
3 000
200
5,00
1 000
* L’entrepre détermne l quntté mnmle elon poltque de geton ytémtque de tok, telle qu’elle et explquée dn l premère eton du hptre.
Ce système ournit en tout temps la quantité et le coût des articles achetés et non vendus, d’où une meilleure gestion des stocks. L’entreprise peut ainsi s’approvisionner au bon moment ou dresser des états fnanciers intermédiaires sans devoir aire l’inven taire matériel des stocks. Cependant, le système d’inventaire permanent exige plus d’écritures de journal que le système d’inventaire périodique, notamment parce qu’une écriture est requise après chaque vente pour inscrire le coût des ventes, ce qui n’est pas le cas dans le système d’inventaire périodique.
lA comptAbilité et l’informAtique L’informatisation des opérations a permis un usage plus répandu du système d’inventaire permanent. Ainsi, les marchandises des magasins de vente au détail sont mar quées d’un code ASCII3, soit un code à barres. Lorsqu’un client se présente à la caisse avec le bien qu’il désire ache ter, le caissier balaie le code à l’aide d’un lecteur optique.
L’ordinateur relié à la caisse enregistreuse trouve alors le prix de vente, de sorte que la facture est instantanément émise. L’ordinateur décèle aussi le coût d’origine de ce bien et assure la mise à jour simultanée de la quantité et de la valeur comptable du stock. Toutes ces opérations s’accomplissent en quelques secondes.
Une comparaison des deux systèmes d’inventaire Comparons le onctionnement de ces deux systèmes à l’aide d’un exemple simple. La société Maboulle ltée a été mise sur pied le 1er janvier 20X1. Maboulle ltée vend au détail un seul bien, des boules de billard. Les opérations du mois de janvier 20X1 de cette entreprise sont présentées à la page suivante.
3. « ascii » et l’brévton de « American Standard Code for Information Interchange ». il ’gt d’un ode normlé onttué de rtère en lngge bnre. il et reonnu pr dfférent ytème. c’et là on prnpl vntge.
12
496
Chapitre 12
Maboulle ltée – Opérations survenues en janvier
Achats
Ventes
Coût total
Prix de vente unitaire (avant taxes)
1 500 $ 1 500
Date
Libellé
Quantité
Coût unitaire (avant taxes)
1 janv. 9 ” 10 ”
Achat Achat Vente Total
300 300
5,00 $ 5,00
er
600
3 000 $
Quantité
400 400
7,00 $
Prix de vente total
2 800 $ 2 800 $
Voici les écritures de journal que devrait passer Maboulle ltée, selon qu’elle utilise l’un ou l’autre système d’inventaire : Écritures de journal selon les deux systèmes d’inventaire
12
Inventaire périodique
Inventaire permanent 1 janvier er
Achats 1 500,00 75,00 CTI à recouvrer ➀ 118,13 RTI à recouvrer ➁ Banque Achat de marchandises. caluls : ➀ (1 500,00 $ × 5 %) ➁ [(1 500,00 $ + 75,00 $) × 7,5 %]
1 693,13
Stock de marchandises 1 500,00 75,00 CTI à recouvrer ➀ 118,13 RTI à recouvrer ➁ Banque Achat de marchandises. caluls : ➀ (1 500,00 $ × 5 %) ➁ [(1 500,00 $ + 75,00 $) × 7,5 %]
1 693,13
9 janvier Achats 1 500,00 75,00 CTI à recouvrer ➀ 118,13 RTI à recouvrer ➁ Banque Achat de marchandises. caluls : ➀ (1 500,00 $ × 5 %) ➁ [(1 500,00 $ + 75,00 $) × 7,5 %]
1 693,13
Stock de marchandises 1 500,00 75,00 CTI à recouvrer ➀ 118,13 RTI à recouvrer ➁ Banque Achat de marchandises. caluls : ➀ (1 500,00 $ × 5 %) ➁ [(1 500,00 $ + 75,00 $) × 7,5 %]
1 693,13
10 janvier Banque 3 160,50 Ventes TPS à payer ➀ TVQ à payer ➁ Vente de marchandises. caluls : ➀ (2 800,00 $ × 5 %) ➁ [(2 800,00 $ + 140,00 $) × 7,5 %]
2 800,00 140,00 220,50
Banque 3 160,50 Ventes TPS à payer ➀ TVQ à payer ➁ Vente de marchandises. caluls : ➀ (2 800,00 $ × 5 %) ➁ [(2 800,00 $ + 140,00 $) × 7,5 %] Coût des ventes 2 000,00 Stock de marchandises Enregistrement du coût des articles vendus (400 × 5,00 $).
2 800,00 140,00 220,50
2 000,00
Les stocks
Inventaire périodique
497
Inventaire permanent Clôture des livres
Ventes 2 800,00 Stock de marchandises 1 000,00 (à la fn) ➀ Achats Sommaire des résultats4 Clôture des comptes relatis aux marchandises et enregistrement du stock à la fn. calul : ➀ (200 × 5 $)
3 000,00 800,00
Ventes 2 800,00 Coût des ventes Sommaire des résultats Clôture des comptes relatis aux marchandises.
2 000,00 800,00
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Lorsque l’entreprise comptabilise le coût des ventes et la diminution du stock, elle n’a pas à comptabiliser les taxes. Elle les a en effet comptabilisées au moment où elle a acheté les marchandises.
De plus, l’entreprise doit veiller à inscrire au compte Coût des ventes le coût d’origine des marchandises et non leur prix de vente. Elle inscrit plutôt ce dernier au compte Ventes.
Notons d’abord que les taxes édérale et provinciale n’ont aucune incidence sur le solde des comptes Achats et Stock de marchandises. C’est pourquoi les exemples subsé quents n’en contiendront aucune.
12
Les écritures de journal précédentes se ressemblent, à quelques diérences près. On relève une première diérence au moment des achats où, dans le système d’inven taire périodique, le compte de charges Achats est débité alors que, dans le système d’in ventaire permanent, c’est le compte d’acti Stock de marchandises qui l’est. On relève une deuxième diérence entre les deux séries d’écritures au moment de la vente de marchandises. Comme nous l’avons mentionné, dans un système d’inven taire périodique, le compte Coût des ventes n’existe pas. Si Maboulle ltée utilise ce système et qu’elle désire connaître le solde de son stock ou dresser des états fnanciers couvrant la période du 1er au 10 janvier, elle devra dresser un inventaire matériel de ses boules de billard. En soustrayant le coût du stock de clôture du coût des marchandises destinées à la vente, elle obtiendra le coût des 400 unités vendues (2 000 $) et la marge bénéfciaire brute (800 $, soit la diérence entre les ventes de 2 800 $ et le coût des ventes calculé ciaprès).
Achats de la période Résultats de l’inventaire matériel Coût des ventes
Nombre d’unités
Coût unitaire
Coût total
600 (200) 400
5,00 $ 5,00
3 000 $ (1 000) 2 000 $
4. si l’entreprie avait détenu de marchandie au début de l’exercice, il aurait aui fallu créditer le compte stock de marchandie (au début) d’un montant correpondant à on olde au début de l’exercice, comme nou l’avon expliqué au chapitre 5.
Inventaire périodique – Coût d’origine des 400 unités vendues
498
Chapitre 12
On relève une dernière diérence entre les écritures de clôture. Si Maboulle ltée utilise un système d’inventaire permanent, elle doit créditer le compte Coût des ventes de 2 000 $, ce qui aura pour eet de ramener ce compte de résultats à 0. Si elle utilise plutôt un système d’inventaire périodique, elle devra ramener le solde du compte Achats à 0 en y créditant la somme de 3 000 $. Elle inscrira simultanément le résultat obtenu au moment de l’inventaire matériel, soit 1 000 $, au compte de valeur Stock de marchandises (à la fn). Comme nous l’avons expliqué, la diérence entre les soldes de ces deux derniers comptes correspond au coût des ventes. Tel qu’il est illustré en haut de la page 497, la marge béné fciaire brute de 800 $ est créditée au compte Sommaire des résultats.
Les éléments portés au coût des stocks Après avoir choisi le système d’inventaire qui lui convient, l’entreprise doit préciser les éléments qu’elle portera au coût de chaque article et la açon dont elle établira le coût de chacun. Pour y parvenir, elle devra distinguer les coûts incorporables des coûts non incor porables et opter pour une méthode de détermination du prix coûtant des stocks. Les coûts incorporables et les coûts non incorporables
4
S’il est clair qu’une entreprise inclut le prix d’achat payé à un ournisseur dans le coût de ses stocks, il n’en est pas ainsi de tous les coûts. Voici quelques exemples de situations où le comptable de Cosmopolite ltée devra déterminer s’il peut inclure certains coûts dans la valeur comptable des stocks destinés à la vente : • Cosmopolite ltée vend des caetières importées d’Italie et d’autres abriquées par Québécart ltée, entreprise située à 500 m de son magasin. Les coûts de transport liés aux caetières importées ontils partie de la valeur comptable des stocks de Cosmopolite ltée ?
12
• Québécart ltée ore un escompte de 2 % à Cosmopolite ltée si celleci paie sa acture dans un délai inérieur à 10 jours. Si Cosmopolite ltée profte de cet escompte, celuici doitil être porté en diminution de la valeur comptable des stocks ? • En plus de vendre de petits appareils électroménagers, Cosmopolite ltée abrique plu sieurs articles de lingerie, dont des draps. Les salaires payés aux employés aectés à la conection des draps doiventils être inclus dans la valeur comptable des stocks ? En estil de même des rais fnanciers payés sur les emprunts servant à fnancer les équipe ments de l’usine ? Les réponses du comptable auront des eets importants sur les états fnanciers de l’entreprise. D’une part, les coûts incorporables, c’estàdire ceux qui sont inclus dans la valeur comptable des stocks achetés ou abriqués, sont comptabilisés dans un compte d’acti. Ils seront comptabilisés en charges uniquement lorsque l’entreprise vendra les stocks. D’autre part, les coûts non incorporables, c’estàdire ceux qui ne peuvent être inclus dans la valeur comptable des stocks achetés ou abriqués, sont comptabilisés dans un compte de charges dès que l’entreprise les engage. En principe, tous les coûts qu’engage l’entreprise industrielle ou commerciale pour acheminer et transormer les stocks devraient aire partie du coût d’origine de ces stocks. Les coûts incorporables comprennent : 1) le coût d’origine des articles achetés à l’état fni ou celui des matières premières (ce coût d’origine est diminué, le cas échéant, des remises et des escomptes de caisse accordés par le ournisseur et est augmenté des rais de transport, de douane et de taxes d’accise) ; 2) le coût de la maind’œuvre chargée de la abrication ; et 3) une juste part des rais généraux de abrication. De leur côté, les coûts non incorporables sont passés en charges au cours de l’exercice où ils sont engagés au lieu d’être capitalisés ou incorporés au coût des produits achetés ou abriqués, parce qu’il n’est pas possible de démontrer que ces coûts généreront des avantages uturs pour l’entreprise. Pensons aux rais de publicité, aux rais fnanciers et aux rais d’administration, par exemple. Illustrons cette distinction entre les coûts incorporables et les coûts non incorpo rables à l’aide des opérations du mois de juin 20X4 de la société Yvon Lagacé inc, détaillant de vêtements.
Les stocks
Achats de vêtements, montant brut (320 articles) Escomptes sur achats Frais de transport Salaires des vendeurs Frais fnanciers Total
499
32 000 $ (640) 2 100 6 450 670 40 580 $
La société utilise un système d’inventaire permanent. Voici l’écriture qu’elle doit passer pour comptabiliser ces opérations, toutes eectuées au comptant :
Stock de marchandises ➀ Salaires des vendeurs Frais fnanciers Banque Opérations de juin 20X4. calul : ➀ Coût d’origine Escomptes sur achats Frais de transport Coûts incorporables
Yvon Lagacé inc. – Comptabilisation des opérations de juin 20X4
33 460 6 450 670 40 580
32 000 $ (640) 2 100 33 460 $
Soulignons que si la société Yvon Lagacé inc. utilisait un système d’inventaire périodique, elle pourrait comptabiliser les escomptes sur achats au crédit du compte Escomptes sur achats. Aux fns de présentation dans les états fnanciers, elle devrait regrouper le solde de ce compte et celui des achats afn de déterminer le coût des ventes.
12
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Lorsque le lien entre un coût et un groupe d’articles semblables n’est pas évident, la prudence amène le comptable à imputer ce coût aux résultats de l’exercice au cours duquel il est engagé. Par exemple, le salaire des
vendeurs n’est jamais incorporé au coût du stock, car on ne peut déterminer quelle fraction de leur salaire s’applique à chaque catégorie d’articles.
La fgure 12.6 (voir p. 500) illustre les conséquences du traitement comptable sur les états fnanciers d’Yvon Lagacé inc. selon deux scénarios. Dans le premier, la distinction entre les coûts incorporables et les coûts non incorporables est exacte, alors que, dans le second, tous les coûts non incorporables ont à tort été traités comme des coûts incorpo rables. Dans les deux cas, on a vendu 280 articles au prix de 150 $ l’unité. Comparativement au premier scénario, le bénéfce avant impôts et le stock de mar chandises du second sont tous deux surévalués de 890 $. Cet écart représente le montant des rais non incorporables liés aux unités non vendues : Frais de vente Frais fnanciers Total des rais non incorporables Proportion d’unités non vendues Écart entre les deux scénarios
6 450 $ 670 7 120 × 40/320 890 $
500
Chapitre 12
Figure 12.6
Les eFFets du traitement des coûts non incorporabLes sur Les états Financiers 1er scénario
Résultats Ventes (280 articles × 150 $) Coût des ventes Bénéfce brut Frais de vente Frais fnanciers Bénéfce avant impôts Bilan Stock
2e scénario
42 000 $ 29 278 ➀ 12 722 6 450 670 5 602 $
42 000 $ 35 508 ➁ 6 492
4 183 $ ➂
5 073 $ ➃
Écart θ$ (6 230) 6 450 670 890 $
6 492 $
890 $
Calculs : 33 460 $
➀
320 articles
× 280 articles
40 580 $
➁
320 articles
× 280 articles
33 460 $
➂
320 articles
× 40 articles
40 580 $
➃
320 articles
× 40 articles
12 La fgure 12.7 schématise le traitement comptable des coûts relatis aux stocks. Figure 12.7
Le cheminement suivi pour L’étabLissement du coût des stocks
Coûts incorporables
Selon la méthode de détermination du coût des stocks
Coûts non incorporables
c l
Selon la distinction entre les coûts incorporables et les coûts non incorporables
c à l’q à l f
Présentation dans les états fnanciers Résultats
Bilan
• Coûts non incorporables imputés aux résultats dès qu’ils sont engagés • Coût des ventes imputé aux résultats lors de la vente des articles
Coût du stock de clôture qui sera imputé en charges lorsque les articles seront vendus
Coût des ventes
Coût du stock de clôture
Les stocks
501
Après avoir distingué les coûts incorporables des coûts non incorporables, l’entre prise devra retenir une méthode de détermination du coût des stocks. Cette méthode servira à répartir les coûts incorporables entre deux composantes, soit le coût des ventes et le coût du stock de clôture. Examinons maintenant trois méthodes de détermination du coût des stocks.
Les méthodes de détermination du coût des stocks Dans l’exemple de la société Maboulle ltée présenté aux pages 496 et 497, il était très acile de calculer le coût unitaire des boules de billard, puisque le prix payé pour ces articles n’avait pas varié au cours du mois de janvier. Cette situation est très rare en pra tique. Le plus souvent, l’entreprise paie des prix diérents pour des articles identiques achetés au cours d’un exercice. Utilisons un autre exemple pour illustrer cette réalité et expliquer chacune des trois méthodes de détermination du coût des stocks. Voici les ren seignements pertinents concernant la société Lupien ltée :
Achats
Ventes
Date
Libellé
Quantité
Coût unitaire
1er janv. 9 ” 10 ” 18 ” 26 ”
Achat Achat Vente Achat Vente Total
500 400
1,00 $ 1,10
500 $ 440
400
1,15
460
1 300
5
Coût total
1 400 $
Quantité
Prix de vente unitaire
300
1,50 $
400 700
1,60
Prix de vente total
450 $ 640 1 090 $
12 Nous tiendrons compte des deux types de systèmes d’inventaire, puisque le choix d’un système d’inventaire particulier peut parois avoir une infuence sur le calcul des coûts unitaires. La méthode du coût propre La méthode du coût propre, aussi appelée méthode du coût réel d’entrée, consiste à attribuer le coût réel à chaque article. Lorsqu’une entreprise reçoit de nouveaux articles, elle inscrit sur chacun d’eux un code qui lui permettra d’en identier le coût d’origine. Au moment de la vente, il lui sera plus acile d’identier ce coût. Avant d’établir le coût des ventes et le coût du stock de clôture de Lupien ltée, précisons que les 300 unités vendues le 10 janvier portent un code indiquant un coût d’origine de 1,00 $ (provenant du lot de marchandises achetées le 1er janvier), alors que les 400 unités vendues le 26 janvier portent un code indiquant un coût d’origine de 1,15 $ (provenant du lot de marchandises achetées le 18 janvier). Les calculs du coût des ventes de janvier et du coût du stock de marchandises au 31 janvier sont présentés à la page 502.
502
Chapitre 12
Méthode du coût propre
Achats
Date
Quantité
Coût unitaire
1er janv. 9 ”
500 400
1,00 $ 1,10
Ventes Coût total
300 400
1,15
Quantité
Coût unitaire
Coût total par lot
500 500 400 200 400 200 400 400 200 400
1,00 $ 1,00 1,10 1,00 1,10 1,00 1,10 1,15 1,00 1,10
500 $ 500 440 200 440 200 440 460 200 440
1,00 $
300 $
460
26 ”
400 1 300
Coût total
500 $ 440
10 ” 18 ”
Coût Quantité unitaire
Solde par lot
1 400 $
1,15
700
460
Coût total 500 $ 940 640
1 100 640
760 $ L’écart correspond au coût du stock.
Écart de 640 $
Cette méthode doit être utilisée lorsque les marchandises détenues dièrent sensi blement les unes des autres et que leur coût est relativement élevé. L’exemple de la société Canular ltée en illustre les limites. Canular ltée ne vend qu’un seul article : des jeux de cartes truquées. Voici les opérations survenues au cours du mois de janvier :
12 Canular ltée – Opérations survenues en janvier
Achats
Date
Libellé
Quantité
Coût unitaire
1er janv. 9 ” 10 ”
Achat Achat Vente Total
300 300
5,00 $ 5,15
600
Ventes Coût total 1 500 $ 1 545 3 045 $
Quantité
400 400
Prix de vente unitaire
Prix de vente total
7,00 $
2 800 $ 2 800 $
Puisque tous les jeux de cartes sont identiques, comment l’entreprise doitelle déterminer le coût des articles vendus le 10 janvier ? Doitelle le aire au coût unitaire de 5 $ ou de 5,15 $ ? Doitelle s’y prendre autrement ? La réponse à cette question est capitale, car elle déterminera le montant du bénéfce périodique, tel qu’il est illustré dans la fgure 12.8. Si Canular ltée veut constater un bénéfce élevé le plus tôt possible, elle essaiera de minimiser le coût des ventes en se départant d’abord des jeux de cartes qui lui ont coûté le moins cher, soit 5 $. À l’opposé, si elle désire reporter la constata tion du bénéfce, elle tentera de maximiser le coût des ventes en se déaisant d’abord des jeux de cartes qui lui ont coûté le plus cher, soit 5,15 $. Dans les deux cas, l’ache teur ait ace à la même réalité économique, c’estàdire qu’il obtient le même type de jeu de cartes.
Les stocks
Figure 12.8
503
Les extraits des états Financiers de canuLar Ltée
Objecti de Canular ltée : constater le plus tôt possible un bénéfce élevé
Objecti de Canular ltée : reporter la constatation du bénéfce
Résultats
Résultats
Ventes (400 × 7,00 $) 2 800 $ Coût des ventes [(300 × 5,00 $) + (100 × 5,15 $)] 2 015
Ventes (400 × 7,00 $) Coût des ventes [(300 × 5,15 $) + (100 × 5,00 $)]
Bénéfce
Bénéfce
785 $
Bilan Stock (200 × 5,15 $)
1 030 $
2 800 $ 2 045 755 $
Bilan Stock (200 × 5,00 $)
1 000 $
Marchandises destinées à la vente = 3 045 $
Une telle manipulation des chires aux seules fns de pouvoir présenter de meilleurs résultats s’avère inacceptable. De ait, la méthode du coût propre devrait uniquement servir aux entreprises qui vendent des articles diérents et de grande valeur, comme les concessionnaires d’automobiles. Voyons maintenant les méthodes de détermination du coût des stocks qui convien nent aux entreprises dont les articles sont interchangeables.
12
La méthode du coût moyen pondéré La méthode du coût moyen pondéré donne des résultats diérents selon que le sys tème d’inventaire est permanent ou périodique. Lorsqu’une entreprise utilise la méthode du coût moyen pondéré et un système d’inventaire périodique, elle attribue aux articles vendus au cours d’une période donnée un coût unitaire moyen pondéré qu’elle calcule une seule ois à la fn de la période. Pour ce aire, elle divise le total des coûts incorporables relatis aux unités destinées à la vente par leur nombre. Cette méthode sied très bien à l’entreprise qui vend plusieurs unités d’un même article. Reprenons l’exemple de la société Lupien ltée (voir p. 501). Voici le calcul du coût des ventes de Lupien ltée en janvier et le calcul du coût du stock de marchandises au 31 janvier :
Coût total des marchandises destinées à la vente Nombre d’unités (pouvant être vendues) Coût unitaire moyen pondéré Marchandises destinées à la vente Coût des ventes (700 unités × 1,077 $) Stock de marchandises au 31 janvier (600 unités × 1,077 $)* * Arrondi de quelques cents.
1 400,00 $ ÷
1 300 1,077 $ 1 400,00 $ (753,90) 646,10 $
Méthode du coût moyen pondéré – Système d’inventaire périodique
504
Chapitre 12
Lorsque l’entreprise utilise la méthode du coût moyen pondéré et un système d’inventaire permanent, elle doit calculer le coût des ventes chaque fois qu’une vente est effectuée. Elle recourt alors à une moyenne mobile, puisqu’elle calcule un nouveau coût unitaire moyen des marchandises destinées à la vente chaque fois qu’un achat a lieu. Voici les résultats de Lupien ltée, en supposant que la société utilise un système d’inventaire permanent : Méthode du coût moyen pondéré – Système d’inventaire permanent
Achats Date
Quantité
Coût unitaire
Ventes Coût total
Quantité
Coût unitaire
Solde Coût total
Quantité
Coût total
Coût unitaire
1er janv.
500
1,00 $
500,00 $
500
500,00 $
1,0000 $
9
”
400
1,10
440,00
900
940,00
1,0444
10
”
600
626,68
1,0445*
18
”
1 000
1 086,68
1,0867
26
”
600
652,00
1,0867
300 400
1,15
313,32 $
460,00 400
1 300
1,0444 $
1 400,00 $
1,0867
700
434,68 748,00 $
* errur d’arrondissmnt.
Avez-vous le sens de l’observAtion ?
12
Les deux dernières colonnes de droite du tableau pré cédent sont inversées par rapport au mode de présen tation retenu dans le tableau de la page 502. Il ne s’agit pas d’une inconsistance, car si l’on utilise la méthode du
coût moyen pondéré, on doit d’abord calculer le coût total et diviser ce chire par le nombre d’unités en main pour obtenir le coût unitaire des marchandises.
Notons que le 10 janvier, le coût moyen pondéré des articles vendus est déterminé à partir des achats faits les 1er et 9 janvier. Lorsque l’achat suivant est effectué, le 18 jan vier, on ajoute la quantité et le coût d’origine afférents à cet achat aux soldes existants. Une fois de plus, on calcule le coût unitaire moyen pondéré en divisant le nouveau solde du coût total par la quantité totale à cette date. Le 26 janvier, on détermine le coût moyen pondéré des articles vendus à partir de toutes les opérations effectuées depuis le début du mois, c’estàdire le coût moyen pondéré calculé le 18 janvier. Selon cette méthode, le coût des marchandises destinées à la vente se divise ainsi : Coût des ventes Coût du stock de clôture Coût des marchandises destinées à la vente
748 $ 652 1 400 $
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Cet exemple ait ressortir trois éléments importants : 1) seules les opérations d’achat modifent le coût unitaire moyen, à l’exception des modifcations pouvant découler d’erreurs d’arrondissement ; 2) le coût unitaire n’est pas une simple moyenne, par exemple [(1,00 $ + 1,10 $) ÷ 2],
mais bien une moyenne pondérée, par exemple [{(500 × 1,00 $) + (400 × 1,10 $)} ÷ 900] ; et 3) tout coût unitaire relati à une vente de marchandises correspond au coût unitaire moyen pondéré calculé juste avant la vente.
Les stocks
505
La méthode du premier entré, premier sorti La méthode du premier entré, premier sorti, aussi appelée méthode PEPS, est large ment utilisée. Elle consiste à attribuer les coûts d’origine les plus anciens aux articles vendus. Dès lors, les coûts unitaires les plus récents servent à déterminer le coût des unités en main. Supposons que la société Lupien ltée utilise la méthode du premier entré, premier sorti. Voici les calculs qu’elle devra eectuer :
Quantité Coût des ventes Coût d’origine provenant du lot du 1er janvier du lot du 9 janvier Total Stock de marchandises au 31 janvier Coût d’origine provenant de la fraction résiduelle du lot du 9 janvier du lot du 18 janvier Total Total des marchandises destinées à la vente
500 200 700
200 400 600 1 300
Coût unitaire
1,00 $ 1,10
1,10 1,15
Coût total
Méthode du premier entré, premier sorti (PEPS) – Système d’inventaire périodique ou permanent
500,00 $ 220,00 720,00
220,00 460,00 680,00 1 400,00 $
Notons que le coût des 700 unités vendues est établi à partir des coûts les plus anciens. Ces coûts correspondent tout d’abord au coût des 500 unités en main au début. On évalue le solde des 200 unités vendues à partir du coût payé lors de l’achat du 9 janvier.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Dans cette méthode de détermination du coût des stocks, le système d’inventaire n’infue pas sur le calcul du coût
des ventes, puisque celuici se ait toujours à partir des coûts les plus anciens.
Pour donner une vue d’ensemble de l’exemple de Lupien ltée et illustrer les trois méthodes de détermination du coût des stocks interchangeables, le tableau 12.2 (voir p. 506) propose une synthèse des résultats obtenus avec le système d’inventaire périodique. Rappelons que, selon les renseignements présentés à la page 501, le chire d’aaires de la période s’élève à 1 090 $, soit [(300 unités × 1,50 $) + (400 unités × 1,60 $)]. Ce tableau ait état de pourcentages de la marge bénéfciaire brute qui sont très sensibles à la méthode de détermination du coût des stocks. C’est pourquoi les entre prises doivent choisir leur méthode avec soin à partir de critères particuliers.
12
506
Chapitre 12
tabLeau 12.2
une comparaison des résuLtats obtenus avec Le système d’inventaire périodique Coût propre 1 090 $
Chire d’aaires
Coût moyen Premier entré, pondéré premier sorti 1 090 $
1 090 $
Coût des ventes Stock d’ouverture
θ
θ
θ
Achats
1 400
1 400
1 400
Marchandises destinées à la vente
1 400
1 400
1 400
(640)
(646)
(680)
Stock de clôture Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Pourcentage de la marge bénéfciaire brute
760
754
720
330 $
336 $
370 $
30 %
31 %
34 %
Le tableau 12.3 propose une synthèse des résultats obtenus avec le système d’in ventaire permanent. tabLeau 12.3
une comparaison des résuLtats obtenus avec Le système d’inventaire permanent Coût propre
12
Chire d’aaires
1 090 $
Coût moyen Premier entré, pondéré premier sorti 1 090 $
1 090 $
Coût des ventes Stock d’ouverture
θ
θ
θ
Achats
1 400
1 400
1 400
Marchandises destinées à la vente
1 400
1 400
1 400
(640)
(652)
(680)
760
748
720
330 $
342 $
370 $
30 %
31 %
Stock de clôture Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Pourcentage de la marge bénéfciaire brute
34 %
Les critères de choix Le choix d’une méthode de détermination du coût des stocks est capital, car il infue directement sur le bénéce. Limitonsnous à l’entreprise commerciale : plus les coûts d’origine varient au cours de l’exercice, c’estàdire plus les coûts anciens dièrent des coûts récents, plus le coût du stock de clôture et le coût des ventes dièrent, selon les méthodes utilisées. Notons que si les prix étaient paraitement stables, ces diérences n’existeraient pas. Avant de choisir une méthode de détermination du coût des stocks, l’entreprise doit considérer les avantages et les inconvénients de chacune, énumérés dans le tableau 12.4. Le CNC recommande aux entreprises d’utiliser la méthode du coût propre à leurs stocks non ongibles, c’estàdire dissemblables. Lorsqu’une entreprise possède des stocks semblables, le CNC ne précise pas les critères qu’elle devrait utiliser pour choisir la méthode du coût moyen pondéré ou celle du premier entré, premier sorti. Dans les
Les stocks
507
aits, les entreprises utilisent des méthodes de détermination du coût des stocks compa rables à celles de leurs concurrents évoluant dans le même secteur d’activité.
tabLeau 12.4
Les avantages et Les inconvénients des trois méthodes de détermination du coût des stocks en période d’augmentation des prix
Méthode
Avantages
Inconvénients
c
• Permet de connaître avec exactitude le coût que paie réellement l’entreprise.
• Exige de consigner le coût réel de chaque article.
c y
• Simple et objective.
• En général, le coût moyen pondéré des ventes et celui du stock de clôture sont inférieurs à leur juste valeur au moment de la vente.
p ,
• Aussi simple à utiliser avec le système d’inventaire permanent qu’avec le système d’inventaire périodique. • Permet d’évaluer avec précision le stock de clôture au bilan (coût basé sur des coûts récents).
• Sous-évalue le coût des ventes (coût basé sur des coûts anciens).
Comme les entreprises peuvent utiliser diérentes méthodes de détermination du coût des stocks, la comparabilité des états nanciers de diverses entreprises diminue. Selon le principe de bonne inormation, il importe que les entreprises signalent aux lec teurs de leurs états nanciers la méthode utilisée. En comparant les montants des béné ces, les lecteurs pourront alors tenir compte des diérences qui découlent exclusivement du choix des méthodes utilisées, diérences que nous avons illustrées dans le tableau 12.2.
12
Peu importe la méthode retenue et son infuence sur la comparabilité, les entreprises doivent conserver la même méthode au l des ans, à moins que des changements d’ordre économique justient d’en employer une nouvelle. Cette directive s’appuie sur le prin cipe de la permanence des méthodes comptables, principe essentiel pour que les lec teurs des états nanciers puissent dégager les tendances temporelles nécessaires à leurs prévisions. Le ait de respecter ce principe ne signie touteois pas qu’une entreprise doive évaluer ses diérents types de stocks à l’aide de la même méthode. Ainsi, elle pour rait privilégier la méthode du coût moyen pondéré pour déterminer le coût du stock de matières premières et la méthode du premier entré, premier sorti pour établir le coût du stock de produits nis.
Le travaiL comptabLe de fin de pÉriode La section précédente nous a permis de préciser les décisions que toute nouvelle entre prise doit prendre concernant la comptabilisation des stocks. De leur côté, les entreprises existantes doivent périodiquement réévaluer leurs décisions. De plus, chaque n de période génère du travail supplémentaire pour le Service de la comptabilité, lequel doit alors procéder à l’évaluation des stocks et à l’inventaire matériel. Nous traiterons ici de la question du travail comptable de n d’exercice uniquement dans le cadre de l’entre prise commerciale.
6
508
Chapitre 12
L’inventaire matériel Après avoir choisi un système d’inventaire, défni les éléments à incorporer au coût des articles achetés et adopté une méthode de valorisation des stocks, l’entreprise doit mettre en place des procédures qui aciliteront l’inventaire matériel des marchandises en main à la fn de l’exercice. Tout inventaire matériel comporte deux éléments : le dénombrement des unités de marchandise et la détermination du coût des unités dénombrées. Il importe que la totalité des stocks asse l’objet d’un inventaire matériel au cours d’un exercice fnancier. Touteois, il n’est pas obligatoire qu’il ait lieu au même moment pour tous les articles détenus. Autrement dit, on peut échelonner ces inventaires matériels. Ici, nous supposerons que l’inventaire matériel survient à la fn de l’exercice fnancier et qu’il porte sur tous les articles. Le dénombrement Quelques jours avant le dénombrement, les employés doivent grouper toutes les marchandises semblables au même endroit. Simultanément, le personnel adminis trati dresse une liste dans laquelle il précise la nature des articles achetés au cours de la période ou stockés au début de la période, y compris tous les renseignements nécessaires au calcul du coût total des marchandises en main. En supposant qu’une entreprise possède certains articles en magasin et d’autres en entrepôt, la liste pour rait prendre la orme suivante : Exemple de fche de dénombrement
Code de l’article
Description sommaire
Quantité Quantité en magasin en entrepôt
Quantité totale
Coût unitaire
Coût total
100 101 102
12
… … …
La liste sert ensuite à préparer des étiquettes de dénombrement semblables à celle qui suit : Local ou lieu d’entreposage des marchandises Description sommaire de l’article Code de l’article Quantité dénombrée Dénombrement eectué par Dénombrement vérifé par
À mesure qu’un employé procède au dénombrement, il attache une étiquette à chaque lot de marchandises inventoriées. Un second employé choisit ensuite au hasard quelques étiquettes, vérife que le dénombrement des articles y est exact et y appose ses initiales. Lorsque le dénombrement est terminé, il ne reste plus qu’à rassembler les éti quettes, en s’assurant que tous les lots de marchandises ont été dénombrés. Certaines entreprises erment leurs portes le jour du dénombrement des articles stockés afn de minimiser le risque d’erreur. Il en est ainsi dans la plupart des commerces de détail. D’autres procèdent au dénombrement durant les périodes normales de erme ture, c’estàdire la nuit ou le weekend. Lorsque le magasin est ermé, les employés
Les stocks
509
peuvent procéder au dénombrement sans que les clients ne les interrompent constam ment. Comme un inventaire matériel entraîne des coûts assez élevés, les employés doi vent l’accomplir correctement dès la première ois afn d’éviter que tout ne soit à recommencer. C’est pourquoi ce travail ait l’objet d’une planifcation minutieuse.
lA comptAbilité et l’informAtique Vous avez sans doute remarqué en sillonnant les allées de votre supermarché que le gérant du rayon de l’épi cerie utilise un crayon optique. Ce type de crayon facilite le dénombrement, car il permet d’enregistrer rapidement
le code du produit apposé sur le devant des tablettes du commerce. L’employé balaie le code et entre le nombre d’unités en main à l’aide d’un clavier. Le système informa tique en génère ensuite une liste détaillée.
La détermination du coût Toutes les étiquettes sont remises au personnel administrati, qui reporte les quantités dénombrées sur la liste des articles en main. Il doit alors retrouver les coûts unitaires selon la méthode de détermination du coût des stocks retenue par l’entreprise. Par la suite, il ne reste plus qu’à multiplier les quantités en main par ces coûts unitaires pour déterminer le coût total des articles dénombrés. Jusqu’à présent, il a été question uniquement de l’inventaire matériel des marchan dises destinées à la vente. Touteois, pour se conormer au postulat de l’indépendance des exercices et au principe du rattachement des charges aux produits, on doit capi taliser tous les éléments de stock de l’entreprise qui engendreront des avantages uturs. Il en est ainsi du stock de pièces de rechange qui peuvent être utilisées sur divers équipe ments, comme des courroies de transmission ou des câbles électriques. En fn d’exercice, l’entreprise devra donc dénombrer et déterminer le coût des pièces d’équipement qu’elle a encore en main afn d’ajuster le compte de charges approprié.
12
L’évaluation des stocks en fn de période Lorsque l’entreprise a valorisé ses stocks au coût à l’aide de l’une des trois méthodes pré sentées, elle doit en règle générale comparer le coût ainsi calculé avec la valeur nette de réalisation des marchandises en fn d’exercice. Cette comparaison est en cohérence avec le principe suivant, selon lequel la valeur comptable des actis ne peut excéder la valeur que l’entreprise s’attend à obtenir de leur vente ou de leur utilisation. Si la valeur nette de réa lisation est inérieure au coût d’origine, l’entreprise doit comptabiliser la dépréciation dans les résultats de l’exercice en cours. Soulignons que la valeur nette de réalisation s’entend du prix que l’entreprise pourrait obtenir en vendant le bien dans le cours normal de ses activi tés, diminué des rais directs d’achèvement et de mise en marché, tels que les rais de abri cation destinés à terminer la abrication des produits en cours ou les rais de publicité nécessaires pour trouver un acheteur. La règle de la valeur minimale, aussi appelée « règle d’évaluation au moindre du coût et de la valeur nette de réalisation », s’appuie sur la notion de prudence qui s’impose dans les situations d’incertitude et sur les trois caractéristiques de l’acti décrites à la page 489. Lorsque la valeur nette de réalisation est inérieure au coût, le comptable présume que l’entreprise ne pourra vendre ses articles à un prix plus élevé que la valeur nette de réalisation. De ce ait, le coût d’origine ne pourra être récupéré à 100 %. Le comptable considère alors que seule une partie du coût d’origine initial produira des avantages uturs. Il doit radier de l’acti la partie résiduelle du coût d’origine qui n’apportera vraisemblablement aucun avantage utur et imputer la contrepartie aux résultats de l’exercice en cours.
7
510
Chapitre 12
Supposons que, le 26 avril 20X1, l’entreprise ABC ltée ait acheté 10 unités d’une marchandise au coût unitaire de 150 $. Au cours de l’exercice, elle a vendu 6 unités au prix de 240 $. Au 31 décembre, date de fn d’exercice, la valeur nette de réalisation n’est que de 140 $. La règle d’évaluation au moindre du coût et de la valeur nette de réalisation demande de constater immédiatement la dépréciation de 10 $ l’unité en passant l’écri ture suivante : Comptabilisation de la dépréciation
Dépréciation du stock
40
Stock de marchandises Inscription de la dépréciation du stock (4 unités × 10 $).
40
Comment présenter la dépréciation du stock dans les états fnanciers ? Au moins deux solutions sont possibles. La première consiste à grouper la dépréciation qui se rap porte au stock de clôture et le coût des ventes. Cette solution n’est pas toujours appro priée, car elle ournit peu d’inormation aux lecteurs des états fnanciers. La seconde consiste à traiter la dépréciation à titre de charge d’exploitation distincte. Cette solution nous apparaît préérable à la première, car elle permet aux lecteurs des états fnanciers de distinguer le pourcentage normal de la marge bénéfciaire brute de l’importance de la dépréciation du stock de clôture.
Une illustration de la valeur minimale L’exemple de la société Miniprix ltée nous permettra d’illustrer la règle de la valeur mini male. La société ne possède que quatre articles. Voici le coût et la valeur nette de réalisa tion de chacun d’eux :
12 Coût et valeur nette de réalisation Coût Valeur nette de réalisation
Articles W
X
Y
Z
104 $ 106
124 $ 118
58 $ 46
92 $ 84
Voici les calculs permettant d’évaluer le stock de Miniprix ltée et la dépréciation :
Valeur nette de réalisation Coût Choix du moindre des deux Dépréciation [➀ – ➁]
W 106 $ ➀ 104 ➁ 104 θ $
X 118 $ 124 118 6$
Y 46 $ 58 46 12 $
Z 84 $ 92 84 8$
Total
26 $
Notons aussi que l’on applique généralement la règle de la valeur minimale par article. Touteois, il peut être approprié de regrouper les articles similaires, par exemple tous les articles d’un même rayon, ou les articles ayant la même fnalité, par exemple toutes les ournitures de production. Comme le démontrent les deux calculs suivants, c’est le nombre d’articles pris en compte dans l’application de la règle qui est diérent :
Les stocks
Valeur nette de réalisation Coût Choix du moindre des deux Dépréciation, s’il y a lieu Dépréciation totale
Valeur nette de réalisation Coût Choix du moindre des deux Dépréciation, s’il y a lieu
W
X
106 $ 104
118 $ 124
W
X
Y
Z
106 $ 104 104 θ$
118 $ 124 118 6$
46 $ 58 46 12 $
84 $ 92 84 8$ 26 $
Total du rayon A
Y
Z
46 $ 58
84 $ 92
224 $ 228 224 4$
Total du rayon B 130 $ 150 130 20 $
511
Règle de la valeur minimale appliquée par article
Règle de la valeur minimale appliquée par groupe d’articles
Pour appliquer la règle par groupe d’articles, on doit d’abord préciser que le rayon A contient les articles W et X et que le rayon B contient les articles Y et Z. On compare le coût total des articles W et X, soit 228 $, au total de leur valeur nette de réalisation, soit 224 $ ; on comptabilise une dépréciation de 4 $. Le même travail est requis pour les articles du rayon B. On comptabilise alors une dépréciation de 20 $ relatives aux articles de ce rayon, soit la diérence entre le coût de 150 $ et la valeur nette de réalisation de 130 $.
12 Avez-vous le sens de l’observAtion ? Plus on applique cette règle à un grand nombre d’articles simultanément, moins la dévaluation du stock s’avère importante. Dans notre exemple, la dépréciation est de 26 $ lorsque la règle est appliquée à chaque article, alors qu’elle est limitée à 24 $ lorsque la règle est appliquée par rayon. Cette différence découle du fait que lorsque la règle
est appliquée par rayon, la plusvalue de 2 $ relative à l’ar ticle W compense partiellement la dépréciation du même montant de l’article X. Les différences sont plus considé rables lorsque les valeurs nettes de réalisation ne varient pas de la même façon pour tous les articles.
Dans les exercices qui suivent la comptabilisation d’une dépréciation, il est possible que la valeur nette de réalisation augmente. L’entreprise doit alors comptabiliser une telle reprise de valeur dès qu’elle survient en débitant le compte Stock et en créditant un compte de charges. Soulignons que le montant comptabilisé ne doit pas avoir pour eet de porter la valeur comptable du stock audelà de son coût d’origine. Pour illustrer ces propos, reprenons l’exemple de la société Miniprix ltée, laquelle a comptabilisé une dépréciation de 6 $ l’unité pour ses articles X. Ce aisant, la valeur comptable de 124 $ a été diminuée à 118 $. Tenons maintenant pour acquis qu’à la fn de l’exercice suivant Miniprix ltée possède encore 10 unités non vendues de l’article X provenant du stock du début, dont la valeur nette de réalisation s’élève à 120 $. Elle devra alors enregistrer l’écriture de journal suivante :
Stock Dépréciation du stock Reprise de valeur de 10 unités de l’article X [(120 $ − 118 $) × 10 unités].
Comptabilisation d’une reprise de valeur
20 20
512
Chapitre 12
Soulignons que si la valeur nette de réalisation était passée à 127 $, Miniprix ltée ne pourrait comptabiliser toute l’augmentation de valeur de 9 $ (127 $ – 118 $), car cela aurait pour eet de porter la valeur comptable du stock audelà de son coût d’origine (124 $). Le montant maximal de la reprise de valeur qui peut être compta bilisé est limité au montant de la dépréciation comptabilisée antérieurement, soit 6 $ l’unité.
Le travail de démarcation en fn de période Les effets des erreurs relatives aux stocks
8
Au moment de préparer les états inanciers, en plus de comparer le coût d’origine et la valeur nette de réalisation, on doit s’assurer que les articles dénombrés appar tiennent vraiment à l’entreprise et que ceux qu’elle détient ont tous été dénombrés. En eet, seuls les articles dont l’entreprise est économiquement propriétaire doivent être inclus dans l’inventaire matériel. La détention économique d’un bien signife que l’entreprise assume la quasitotalité des risques inhérents à la propriété du bien, tels que les vols et les incendies, et bénéfcie de la quasitotalité des avantages, tels que le droit de vendre ou d’hypothéquer le bien. Les erreurs de dénombrement des stocks peuvent avoir d’importantes répercussions sur les états inanciers. Avant de les examiner en détail, rappelons l’équation servant à répartir le coût des marchan dises destinées à la vente entre le coût des ventes et le coût du stock de clôture : Marchandises destinées à la vente – Coût des ventes = Stock de clôture OU Marchandises destinées à la vente – Stock de clôture = Coût des ventes
12
Si le solde du compte Stock de clôture est aussé, le total de l’acti à court terme, le total de l’acti et le total des capitaux propres le seront aussi dans le bilan. De plus, l’erreur se répercutera sur le coût des ventes de l’état des résultats. À son tour, l’erreur liée au coût des ventes se répercutera sur la marge bénéfciaire brute et sur le bénéfce net. Par conséquent, tous les ratios fnanciers calculés à partir de ces postes seront aussi erronés. Comme le solde du compte Stock de clôture devient le solde du compte Stock d’ouverture de l’exercice suivant, les erreurs s’élimineront d’ellesmêmes sur deux périodes. Pour illustrer ces propos, reprenons l’exemple de la société Lupien ltée, dont les opérations sont présentées à la page 501. Supposons que l’entreprise utilise le sys tème d’inventaire périodique et la méthode du premier entré, premier sorti – les calculs sont présentés à la page 506. Supposons aussi qu’au moment du dénombrement les employés aient oublié d’inclure 20 unités. Au lieu de dénombrer 600 unités en main à la fn de janvier, ils n’en ont repéré que 580. Examinons les répercussions de cette erreur en comparant les chires obtenus avec ceux qui auraient dû être comptabilisés. Ces chires sont présentés dans les deux colonnes de gauche des états fnanciers cicontre. Supposons que, au cours du mois de évrier, Lupien ltée ait acheté 100 unités à 1,30 $, vendu 200 unités à 1,60 $ et qu’il n’y ait eu aucune erreur dans le dénombre ment du 28 évrier. Les extraits des états fnanciers sont présentés dans les troisième et quatrième colonnes du document cicontre.
Les stocks
513
LUPIEN LTÉE Résultats partiels pour la période d’un mois terminée le 31 janvier 20X1 Chiffres erronés Chire d’aaires Coût des ventes Stock d’ouverture Achats Stock de clôture Coût des ventes Marge bénéfciaire brute
1 090 $
θ 1 400 (657) ➁ 743 347 $
Chiffres corrigés ➀ 1 090 $
d’un mois terminée le 28 février 20X1 Chiffres erronés
θ 1 400 (680) ➂ 720 370 $
de deux mois terminée le 28 février 20X1
Chiffres corrigés
Chiffres erronés
Chiffres corrigés
320 $ ➃
320 $
1 410 $
1 410 $
657 ➄ 130 ➅ (590) ➆ 197 123 $
680 ➄ 130 ➅ (590) ➆ 220 100 $
θ 1 530 (590) 940 470 $
θ 1 530 (590) 940 470 $
caluls t xpliations :
➀ ➁ ➂ ➃ ➄ ➅ ➆
Ces chires sont identiques à ceux de la page 506. [(200 × 1,10 $) + (380 × 1,15 $)] [(200 × 1,10 $) + (400 × 1,15 $)] (200 unités × 1,60 $) Le solde du stock d’ouverture correspond au solde du stock de clôture du 31 janvier 20X1. (100 unités × 1,30 $) [(400 ×1,15 $) + (100 × 1,30 $)] LUPIEN LTÉE Bilan partiel au 31 janvier 20X1
Stock de marchandises Bénéfces non répartis ➀ Solde au début Bénéfce de la période (voir l’état des résultats ci-dessus) Solde à la fn
au 28 février 20X1
Chiffres erronés
Chiffres corrigés
Chiffres erronés
Chiffres corrigés
657 $
680 $
590 $
590 $
347 $ ➂
370 $ ➂
123 470 $
100 470 $
θ$ 347 347 $
θ$ ➁ 370 370 $
expliations : ➀ Le poste Bénéfces non répartis d’une société par actions est l’équivalent du poste Capital d’une entreprise à propriétaire unique. ➁ Puisque la société en est à son premier exercice fnancier, il n’y a pas de stock d’ouverture. Les bénéfces non répartis correspondent donc aux résultats du mois de janvier 20X1. ➂ Le solde d’ouverture correspond au solde de clôture du mois de janvier.
Cet exemple illustre bien que l’erreur de dénombrement du stock du 31 janvier s’an nule au cours de la période subséquente. En eet, même si cette erreur n’est pas corrigée au 31 janvier (colonne « Chires erronés »), le bilan au 28 évrier refète exactement ce
12
514
Chapitre 12
que Lupien ltée possède. De plus, la surévaluation de la marge bénéfciaire brute de évrier (123 $ – 100 $) compense la sousévaluation de la marge bénéfciaire brute de janvier (347 $ – 370 $). Bien que l’erreur s’annule d’ellemême, le bilan au 31 janvier et l’état des résultats pour les mois terminés le 31 janvier et le 28 évrier sont aussés. De ce ait, le postulat de l’indépendance des exercices et le principe du rattachement des charges aux produits ne sont pas respectés. On peut réduire le risque d’erreurs relatives au dénombrement en accordant une attention particulière aux éléments suivants. Les marchandises vendues mais non encore livrées Le compte Stock de marchandises doit comprendre uniquement le coût des articles qui appartiennent à l’entreprise. Si des clients ont commandé des marchandises quelques jours avant la date de fn d’exercice et qu’elles n’ont pas encore été livrées, le comptable doit déterminer à qui elles appartiennent en se reportant aux actures de vente. Ce type de acture peut aire état de deux inormations diérentes. FAB point de départ ou FAB point d’expédition se dit du destinataire, ici le client, responsable des marchandises à partir de leur envoi de l’entrepôt du vendeur. Si les marchandises sont entre les mains du transporteur au 31 décembre, le client en est donc propriétaire et le vendeur doit exclure le coût de ces articles du compte Stock de marchandises. Si les marchandises sont encore dans l’entrepôt du vendeur, elles lui appartiennent et le coût des marchandises doit aire partie du solde de son compte Stock de marchandises.
12
FAB point d’arrivée ou FAB point de livraison se dit du destinataire, ici le client, responsable des marchandises uniquement à partir du moment où elles lui sont livrées. Si les marchandises sont entre les mains du transporteur au 31 décembre, le vendeur en est encore propriétaire. Ce dernier devrait en inclure le coût dans ses livres, soit dans le compte Stock de marchandises. Si les marchandises sont encore dans l’en trepôt du vendeur, le coût des marchandises ait nécessairement partie du solde de son compte Stock de marchandises, puisque les articles n’ont pas encore été livrés au client. Dans les deux derniers cas, la vente n’a pas encore eu lieu, car le transert de propriété n’est pas eectué. Les marchandises en consignation Souvent, les abricants ou les grossistes désireux de vendre des articles inédits accep tent de mettre leurs marchandises en consignation chez un détaillant. C’est souvent le seul moyen dont ils disposent, car les détaillants courent rarement le risque d’acheter des articles pour lesquels l’intérêt des clients est encore inconnu. Le abricant ou le grossiste, appelé consignateur, accepte alors d’attendre que le détaillant, appelé consignataire, vende les marchandises aux clients avant d’être payé. Le consignataire remet le produit des ventes au consignateur, déduction aite d’une commission préalable ment négociée. Dans ce genre d’opération, le consignateur demeure propriétaire des marchandises. C’est lui qui assume la quasitotalité des risques et qui bénéfcie de la quasitotalité des avantages inhérents à la propriété. D’une part, le détaillant, soit le consignataire, doit exclure le coût des marchandises en consignation du solde de son compte Stock de marchandises, même si ces marchandises sont physiquement dans son entrepôt ou son magasin. D’autre part, le grossiste, soit le consignateur, doit inclure le coût des marchandises laissées en consignation chez le consignataire dans le solde de son compte Stock de marchandises, même si ces marchandises ne se trouvent pas dans son entrepôt.
Les stocks
515
Les marchandises en transit Souvent, en fn d’exercice, l’entreprise a commandé des articles qu’elle n’a pas encore reçus. Prenons Urgence ltée. Pour déterminer si Urgence ltée est propriétaire de ces articles, on doit examiner la acture du vendeur, comme on le erait pour des marchan dises vendues mais non encore livrées. Si la acture du vendeur, Alios ltée, indique « FAB point de livraison », Alios ltée demeure propriétaire des marchandises jusqu’à leur livraison au client. Urgence ltée doit donc exclure le coût de ces articles du solde de son compte Stock de marchandises, puisque l'entreprise ne les a pas encore reçus. Les ventes à tempérament Lors d’une vente à tempérament, le vendeur accepte de fnancer directement l’ache teur. En contrepartie, celuici s’engage à eectuer des versements échelonnés sur un certain laps de temps pour rembourser sa dette. Même si l’acheteur a le droit d’utiliser le bien, c’est le vendeur qui en demeure légalement propriétaire jusqu’au dernier ver sement. Il n’est pas moins important de déterminer laquelle des deux parties a la détention économique de l’article vendu. En d’autres mots, elles doivent déterminer qui assume les risques et avantages inhérents au bien. Dans les aits, l’acheteur bénéf cie de l’usage du bien tant qu’il eectue ses paiements au vendeur selon les modalités convenues. En cas de déaut, il en perd l’usage. Si le vendeur est presque assuré de recevoir les versements prévus, on considère alors qu’il n’a plus la détention écono mique du bien ; il peut alors comptabiliser le produit au moment de la vente. Dans ce cas, le vendeur doit exclure les marchandises de son inventaire et comptabiliser les produits découlant de la vente. L’acheteur comptabilise les achats à tempérament comme n’importe quel autre achat. Il inscrit donc le prix payé au compte d’acti approprié (Stock de marchandises, Équipements ou autres) et le montant à payer au vendeur à titre de passi.
12
Les autres mÉthodes de dÉtermination du coût des stocks Comme nous l’avons expliqué, l’inventaire matériel comprend deux étapes : le dénombrement des articles en main et leur évaluation au coût d’origine. En théorie, chaque ois qu’une entreprise désire présenter des états inanciers, elle doit se sou mettre à ces deux étapes. En pratique, deux raisons justiient le ait de ne pas aire d’inventaire matériel. En premier lieu, l’entreprise est parois dans l’impossibilité de mener à bien l’inventaire matériel. C’est le cas si ses stocks ont été volés ou détruits lors d’un incendie, d’un tremblement de terre ou de toute autre catas trophe naturelle. En second lieu, l’entreprise considère parois l’inventaire matériel comme superlu. Pensons notamment à une entreprise qui désire dresser des états inanciers intermédiaires et des budgets ou ournir des inormations inancières prospectives. Dans ces situations, l’entreprise a plutôt recours à des méthodes d’estimation du coût des stocks. Les auditeurs utilisent aussi ces méthodes pour s’assurer de la iabilité du coût des stocks de clôture et du coût des ventes. Après avoir employé tous les procédés de vériication nécessaires, ils recourent à ces méthodes pour obtenir une preuve supplémentaire de la iabilité des chires pré sentés dans les états inanciers. Les deux méthodes d’estimation les plus répandues demeurent la méthode de la marge bénéfciaire brute et la méthode de l’inventaire au prix de détail. Toutes deux permettent d’estimer le coût des ventes et le coût du stock de clôture. Par analo gie, ces méthodes permettent de voir les choses de haut ; comme le voyageur pressé
9
516
Chapitre 12
d’arriver à destination choisit le transport aérien plutôt que le train, l’entreprise choisit souvent ces méthodes pour alléger le travail de fn de période. Vous trouverez en annexe des explications sur chacune des méthodes d’estimation.
La prÉsentation des stocks dans Les États financiers 10
Puisque les stocks constituent un élément important de l’acti à court terme, les entités doivent présenter à leur sujet un minimum de renseignements dans leurs états fnan ciers. D’abord, elles doivent indiquer les méthodes comptables adoptées pour évaluer les stocks. Une entreprise pourrait préciser, par exemple, que les stocks sont évalués au moindre du coût ou de la valeur nette de réalisation ou que des reprises de valeur ont été comptabilisées. Ensuite, elles doivent préciser la méthode de détermination du coût qu’elles utilisent parmi les trois méthodes expliquées dans ce chapitre. Elles doivent aussi indiquer la valeur comptable totale des stocks et la valeur comp table par catégories de stocks qu’elles détiennent : matières premières, produits en cours, produits fnis, etc. Enfn, les normes canadiennes exigent d’indiquer le montant des stocks comptabi lisés en charges durant la période. Par exemple, ce montant comprend le coût des ventes et la dépréciation des stocks, diminué, s’il y a lieu, de la reprise de valeur comptabilisée pendant l’exercice. Cidessous, un extrait des états fnanciers de 20X1 de la société fctive Blizz ltée illustre les normes canadiennes en matière de présentation des stocks dans les états fnanciers.
12 BLIzz LTÉE Bilan au 31 décembre 20X1
20X0
ACTIf ACTIF à COuRT TERME Stocks (note 7)
151 216 $
199 355 $
BLIzz LTÉE Résultats de l’exercice terminé le 31 décembre Coût des ventes (note 10)
20X1
20X0
1 842 981 $
1 640 730 $
BLIzz LTÉE Notes aérentes aux états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre Note 1 : PriNciPales méthodes comPtables Stocks Les stocks sont évalés a moindre d coût, déterminé selon la méthode d premier entré, premier sorti et de la valer nette de réalisation.
Les stocks
517
Note 7 : stocks Les stocks se détaillent comme suit : 20X1 Marchandises Matières premières et ournitures Produits en cours Produits fnis Total
20X0
68 000 $ 25 395 33 939 23 882 151 216 $
66 426 $ 32 285 59 042 41 602 199 355 $
20X1 1 839 034 $ 3 947 1 842 981 $
20X0 1 640 730 $
Note 10 : coût des veNtes Le coût des ventes se détaille comme suit : Marchandises vendues Dépréciation des stocks à la fn Total
1 640 730 $
ifrs Les entreprises qui appliquent les IFRS doivent ournir beaucoup plus d’inormation dans leurs états fnanciers. Elles doivent indiquer, par exemple, les circonstances et
les événements ayant conduit à comptabiliser une reprise de valeur du stock.
12
SYNTHèSE du chapitre 12 1. Les entreprises commerciales et les entreprises de abrication détiennent une part impor tante de leur acti à court terme sous orme de stocks (matières premières, produits en cours et produits fnis). Une saine gestion des stocks permet notamment d’équilibrer les coûts d’entreposage et les coûts de rupture de stock ainsi que de protéger cet acti. 2. La détention des stocks entraîne un travail comptable soutenu. Les caractéristiques des marchandises destinées à la vente et les besoins d’inormation des bailleurs de onds dicteront le choix d’un système d’inventaire et d’une méthode de détermination du coût des stocks. Périodiquement, les entreprises doivent procéder à l’inventaire matériel des stocks, s’assurer d’une bonne démarcation et appliquer la règle de la valeur minimale. 3. Seuls les éléments de coût pouvant raisonnablement être rattachés aux articles sont inclus dans le coût des stocks. Les entreprises commerciales incorporent au coût des stocks le prix acturé et tous les coûts d’origine complémentaires. De leur coté, les entre prises de abrication incorporent d’ordinaire au coût des stocks le coût des matières premières, de la maind’œuvre directe et une juste part des rais généraux de abrication. 4. Pour une entreprise commerciale, recourir au système d’inventaire périodique est très simple. Elle accumule le coût des marchandises achetées durant l’exercice dans un compte de charges intitulé Achats. Lorsqu’elle désire connaître le coût des marchan dises en main, elle procède à un inventaire matériel.
518
Chapitre 12
5. Lorsqu’une entreprise commerciale utilise un système d’inventaire permanent, elle peut déterminer à tous moments le coût des articles en main, puisqu’elle ajuste le compte Stock de marchandises chaque ois qu’elle eectue un achat ou une vente de marchandises. Un inventaire matériel reste touteois nécessaire pour vérifer l’exactitude des soldes fgu rant dans les comptes d’acti relatis aux stocks. 6. Les méthodes de détermination du coût des stocks servent à répartir le coût des marchandises destinées à la vente en deux composantes, soit le coût des ventes et le coût du stock de clôture d’une entreprise commerciale. Selon la méthode du premier entré, premier sorti, l’entreprise attribue aux marchandises vendues les coûts les plus anciens et elle évalue le stock de clôture à partir des coûts les plus récents. 7. L’attitude prudente qui doit prévaloir dans les situations d’incertitude exige de constater les dépréciations des stocks dès qu’elles surviennent plutôt que d’attendre que les marchandises soient vendues aux clients. La dépréciation correspond au montant de l’excédent de la valeur comptable sur la valeur nette de réalisation. Par la suite, lorsque la valeur nette de réalisation augmente, l’entreprise comptabilise la reprise de valeur. 8. Pour réduire le risque que des erreurs soient commises lorsqu’on eectue le travail de démarcation en fn d’exercice, on doit accorder une attention particulière aux marchan dises vendues mais non encore livrées, aux marchandises en consignation, aux mar chandises en transit et aux ventes à tempérament.
12
9. En matière de stocks, les méthodes d’estimation du coût sont utiles à plusieurs égards : 1) elles permettent aux entreprises qui privilégient un système d’inventaire périodique de dresser des états fnanciers sans devoir procéder à un dénombrement ; 2) elles permettent aux entreprises de déterminer le coût des marchandises détruites par une catastrophe naturelle ; 3) elles permettent d’établir plus rapidement la détermination du coût des marchandises dénombrées à une date donnée ; et 4) elles permettent de juger de la fabilité du coût des ventes et du coût du stock de clôture déterminé d’une autre açon. 10. La méthode de la marge bénéfciaire brute exige d’abord de calculer le pourcentage de la marge bénéfciaire brute réalisé au cours d’exercices antérieurs. Ce pourcentage appliqué au chire d’aaires permet ensuite d’estimer le coût des ventes de l’exercice. Connaissant ainsi toutes les composantes du coût des ventes, à l’exception du stock de clôture, on obtient ce dernier par diérence. 11. La méthode de l’inventaire au prix de détail exige tout d’abord d’estimer le ratio du prix coûtant au prix de détail. Ensuite, on applique ce ratio au prix de détail du stock de clôture pour en déterminer le coût. 12. La méthode de l’inventaire au prix de détail donne des résultats plus fables que la méthode de la marge bénéfciaire brute. Le choix d’une méthode doit cependant repo ser sur la disponibilité des renseignements et sur les besoins des utilisateurs.
probLèmE type J nz lé xloi u ommr d v u déil d’rils d sor. au ours du mois d mi 20X1, l soiéé ffué ls oérios suivs or ls vélos cééé :
Les stocks
Date 1er mai 10 mai 13 mai 20 mai 31 mai
Opérations Vélos en main Achat Vente Achat Vente
Nombre d’unités 10 2 1 3
Coût unitaire 180 $ 200
519
Prix de vente unitaire
330 $ 205
3
330
a 31 , l vl n éln ’n vél ’élv à 190 $.
TRAVAIL à FAIRE a) En supposant que Jean Nez ltée ait mis sur pied un système d’inventaire périodique, cal culez le coût d’origine du stock au 31 mai 20X1, selon que l’entreprise utilise chacune des méthodes suivantes : 1. la méthode du coût moyen pondéré ; 2. la méthode du premier entré, premier sorti. b) Refaites les calculs requis en a), en tenant pour acquis que Jean Nez ltée utilise un système d’inventaire permanent. c) Pour chacune des deux méthodes de détermination du coût du stock, déterminez la valeur comptable du stock de clôture et, s’il y a lieu, la dépréciation du stock. Pour ce faire, appliquez la règle de la valeur minimale, en tenant pour acquis que Jean Nez ltée utilise un système d’inventaire permanent.
SoLUTioN du probLème type a) L clcl cû ’gn ck – invn éq 1. sln l éh cû n néé
Stock d’ouverture Achats 10 mai 20 mai Marchandises destinées à la vente Coût unitaire moyen pondéré (2 815 $ ÷ 15 unités) Ventes 13 mai 31 mai Stock de clôture
Nombre d’unités
Coût unitaire
Coût total
10
180,00 $
1 800,00 $
2 3 15
200,00 205,00
400,00 615,00 2 815,00
187,67 (1) (3) 11
187,67 187,67
(187,67) (563,01) 2 064,32 $
12
520
Chapitre 12
2. selo la méthode du remer etré, remer ort
Nombre d’unités Stock d’ouverture Achats 10 mai 20 mai Marchandises destinées à la vente Ventes ➀ 13 mai 31 mai Stock de clôture ➁
Coût unitaire
Coût total
10
180,00 $
1 800,00 $
2 3 15
200,00 205,00
400,00 615,00 2 815,00
(1) (3) 11
180,00 180,00
(180,00) (540,00) 2 095,00 $
Calculs et explications :
➀ Avec la méthode du premier entré, premier sorti, le coût des quatre vélos vendus en mai correspond au coût des vélos en main au début du mois.
➁ Le coût du stock de clôture est composé des éléments suivants :
12
Nombre d’unités
Coût unitaire
Coût total
6
180,00 $
1 080,00 $
200,00 205,00
400,00 615,00 2 095,00 $
Stock d’ouverture Achats 10 mai 20 mai Total
2 3 11
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Le coût du vélo vendu le 13 mai correspond au coût du vélo acheté plus tard, soit le 20 mai. Cette situation quelque peu surprenante s’explique par l’utilisation d’un système d’inventaire périodique. Dans ce système, le
coût du vélo vendu le 13 mai n’est calculé qu’à la fn mai, alors que toutes les opérations ont eu lieu et que tous les coûts sont connus.
b) Le calcul du coût d’orge du tock – ivetare ermaet 1. selo la méthode du coût moye odéré Note : s la océté Jea nez ltée utle ce ytème d’vetare, elle calcule le coût de vete arè chaque oérato de vete. pour ce are, elle dot cotuellemet mettre à jour e fche d’vetare.
Les stocks
Achats Date
Quantité
Ventes
Coût unitaire
Coût total
180,00 $
Quantité
Coût unitaire
Solde Coût total
Quantité
Coût total
Coût unitaire
1er mai
10
1 800,00 $
10
1 800,00 $
180,00 $
10 mai
2
200,00
400,00
12
2 200,00
183,33
11
2 016,67
183,33
3
205,00
615,00
14
2 631,67
187,98
11
2 067,73
187,98
13 mai 20 mai
1
31 mai
3 15
2 815,00 $
183,33 $ 187,98
4
521
183,33 $ 563,94 747,27 $
Le tock de clôture a une valeur comptable de 2 067,73 $, comme l’indique le tableau précédent.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? Les calculs qui précèdent montrent que le coût moyen pondéré change après chaque achat, alors qu’il demeure inchangé lors d’une vente. Cette dernière afrmation
s’explique simplement par le ait que le coût unitaire des marchandises vendues est égal au coût unitaire moyen pondéré juste avant la vente.
12 2. selon la méthode du premier entré, premier orti
Achats Date 1er mai 10 mai
Quantité 10 2
Ventes
Coût unitaire
Coût total
180,00 $ 200,00
1 800,00 $ 400,00
13 mai 20 mai
3
205,00
Solde Coût total
1
180,00 $
180,00 $
3
180,00
540,00
615,00
31 mai
15
Quantité
Coût unitaire
2 815,00 $
4
720,00 $
Quantité 10 10 2 9 2 9 2 3 6 2 3 11
Coût unitaire
Coût total
180,00 $ 180,00 200,00 180,00 200,00 180,00 200,00 205,00 180,00 200,00 205,00
1 800,00 $ 1 800,00 400,00 1 620,00 400,00 1 620,00 400,00 615,00 1 080,00 400,00 615,00 2 095,00 $
522
Chapitre 12
c) L’étlt l l tl tk lôt
Coût du stock Valeur nette de réalisation (11 unités × 190 $) Valeur comptable (le moins élevé des deux chiffres ci-dessus) Dépréciation du stock
Coût moyen pondéré
Premier entré, premier sorti
2 067,73 $ 2 090,00 2 067,73 $ θ$
2 095,00 $ 2 090,00 2 090,00 $ 5,00 $
QUESTioNS de rÉvision 1. itfz l élét lé l gt tk. 2. Ql ty tk l t tll èt-ll ? 3. défz t z t l x ytè ’t q t tl l t. 4. Qll é y -t-l t l tk t l’t ?
12
5. Lq l l tt élt t é ût, l ègl l l l tl q’ t él l tk l x à l l tt élt. défz l t « l tt élt ». 6. s t tl l éth té, t, t ll-t-ll l ût t ? 7. s t l ytè ’t t t l éth ût y éé, t ll-t-ll l ût t ?
8. e q ytè ’t éq ft-l l é q z é à l qt éét ? 9. a t h éth étt ût tk, ql tè t l t ? 10. L h gt t-ll êt l l’t gt l gt ? exlqz t é. 11. d qll tt tl-t- l éth l’t x étl t ll l g ééf t ? 12. déz èt l tt l éth l’t x étl t l l éth l g ééf t. 13. d qll t l éth l g ééf t -t-ll éltt ?
EXErCiCES E1 1• 2 • 3 • 4 • 5 • 6•7•8•9
Terminologie comptable v lt t t x tl été ht : • cût t • ab t ét • méth ût y éé • cût l • stk t • ptg g ééf t • vl tt élt • méth ût • sytè ’t éq ch éé t t ( ) à é t tl. p h éé, t à ql t tl l qz « » ’l à ’t x. a) u ût ggé lq’ t ’ l tl t ll . b) u ût ggé t g l tl t ll . c) u tk h t l t t é té.
Les stocks
523
d) Le prcentge e énéfce rt r le cht. e) Le prcentge e énéfce rt r le vente. f) Le prix qe l’entreprie prrit tenir en vennt le ien, iiné e ri irect ’chèveent et e ie en rché. g) un ytèe eln leqel le cût e rticle cheté et incrit cpte acht. h) une cnitin e vente eln lqelle l’cheter et repnle e rchnie à prtir ent ù elle li nt livrée. i) un cût enggé pr riqer n ien, i qi ne pet être rttché à ce ien. j) une éthe eln lqelle le cût réel et ttrié à n ien ent e vente.
E2 2•4
E3 6
E4 5•7
Vrai ou faux dite i chcn e énncé ivnt et vri x. dn ce ernier c, préciez prqi. a) Le cût e prit en cr fgre pte stck e prit en cr e étt fnncier ’ne entreprie cercile. b) Le lire e vener nt prtie cût tck ’ne entreprie e vente étil. c) Le cût e vi it prtie cût tck e tière preière ’n ricnt e ele. d) Le cût e certifct e épôt ’ne entreprie cercile it prtie cût e tck.
Vrai ou faux dite i chcn e énncé ivnt et vri x. dn ce ernier c, préciez prqi. a) Le entreprie ivent erer ler prte le jr énreent e tck. b) a ent énreent, n it rptrier le rticle e l’entrepôt n le gin. c) a ent ’n énreent vint à éteriner préciéent le cût tck e clôtre, l’eplyé qi y et ecté incrit le cût e rticle r lite. d) À ere q’n eplyé prcèe énreent, il ttche ne étiqette à chqe lt e rchnie énrée. e) Le pernnel e re ltiplie le qntité en in pr le cût nitire pr trver le cût ttl tck. f) Le rchnie vene i nn encre livrée nt l ctre e vente cprte l entin « ab pint e livrin » nt prtie cpte stck e rchnie vener. g) Le rchnie qi nt l’jet ’ne vente à tepérent nt prtie cpte stck e rchnie vener.
La détermination du coût des ventes et du stock de clôture mrc inc. itrie iver èle e trcter. on extrit le ex fche ivnte e n regitre ’inventire pernent :
Modèle 800 Date 1er novembre 10 novembre 30 novembre 7 décembre 31 décembre
Unités achetées
Coût d’origine unitaire
20
1 200
30
1 320
Unités vendues
Unités en main
10
θ 20 10 40 19
21
12
524
Chapitre 12
Modèle 900
Date 1er novembre 20 novembre 28 novembre 18 décembre 31 décembre
Unités achetées
Coût d’origine unitaire
5 5
1 400 1 500
Unités vendues
4 5 10
1 520
Unités en main 5 10 6 1 11
au 31 démbr, l lur ntt d rélistion du modèl 800 st d 1 280 $ ; ll du modèl 900 s’étblit à 1 600 $. clulz l oût ds nts t l oût ds rtils n min u 31 démbr slon qu l’ntrpris utilis hun ds méthods suints : a) l méthod du prmir ntré, prmir sorti ; b) l méthod du oût moyn pondéré jumlé à un systèm d’inntir périodiqu.
Coût du stock de clôture du modèle 800, selon la méthode du premier entré, premier sorti : 25 080 $
E5 4•5
12
La détermination du coût des ventes au ours d l’xri trminé l 31 démbr 20X5, l soiété Lmiux lté ndu 17 000 unités d’un sul rtil u prix d 20 $ l’unité. voii ls détils d ss hts pour l’xri :
Date 1er janvier 5 février 28 avril 22 août 15 octobre Total
Quantité
Coût unitaire
Coût total
2 000 2 000 6 000 8 000 2 000 20 000
11,20 $ 12,00 12,40 13,00 14,00
22 400 $ 24 000 74 400 104 000 28 000 252 800 $
au ours d l’xri, Lmiux lté nggé ds fris d nt d 24 000 $. clulz l oût ds nts slon hun ds dux méthods suints, n supposnt qu l soiété utilis un systèm d’inntir périodiqu : a) l méthod du oût moyn pondéré ; b) l méthod du prmir ntré, prmir sorti.
Selon la méthode du premier entré, premier sorti : 211 800 $
E6 3•4•5•6
La comptabilisation d’opérations selon les deux systèmes d’inventaire L soiété aubin in. nd ds fourniturs d buru. ell fftué ls opértions suints u ours d son prmir mois d’xploittion : 2 férir aht à rédit d 1 000 boîts d gomms à ffr totlisnt 5 000 $, sompt d 2 % xlu. 3 férir aht à rédit d 500 boîts d ryons s’élnt à 3 500 $, sompt d 2 % xlu.
Les stocks
5 évi 7 évi
ah à édi d 350 oîs d omons olisn 700 $, som d 2 % xlu. tol ds vns d l smin :
Gommes à effacer Crayons Trombones
8 évi 10 évi
Trombones
15 évi
16 évi
700 boîtes à 9,50 $ la boîte 400 boîtes à 12,00 $ la boîte 300 boîtes à 3,50 $ la boîte
auin in. i ous ss ounissus d mniè à of ds soms d 2 % qu’ils lui odn. auin in. hè d nouvlls mhndiss à édi :
Gommes à effacer Crayons
14 évi
525
1 200 boîtes à 5,00 $ la boîte 400 boîtes à 7,50 $ la boîte 500 boîtes à 2,10 $ la boîte
L volum ds vns d l duxièm smin ésn 110 % d lui d l miè, los qu ls ix d vn son dmués ls mêms. auin in. déid d vnd d nouvux mquus, diéns ds yons. ell n ommnd 200 oîs u ix d 2,60 $ l oî. L ounissu lui od un som d 2 %. L mnion « ab oin d dé » s insi su l u. Ls is d nso son d 40 $ l ounissu xédi immédimn l mhndis. réion ds 200 oîs d mquus.
Autres renseignements 1. Ls diigns d’auin in. désin éli ds és fnnis à l d d l’êé ds oms, soi l 15 évi. L dénommn ds mhndiss ué dns l mgsin l mêm jou mis d’oni ls nsignmns suivns :
Articles
Nombre de boîtes
Gommes à effacer
730 60 200
Crayons Trombones
tou é n ls quniés élls ls giss omls s iué u vol. 2. afn d ili l suivi du oû ds vns, on insi lui-i dns ds oms disins. 3. auin in. omilis ss hs u monn n. 4. L soiéé uilis l méhod du oû moyn ondéé. 5. tous ls vns son ués u omn. pssz ls éius d jounl quiss ou omilis ls oéions ds dux miès smins, n suosn qu l’nis uilis : a) un sysèm d’invni éiodiqu ; b) un sysèm d’invni mnn. clulz ls oûs uniis à ois déimls ès.
Coût du stock de clôture pour les boîtes de crayons, selon le système d’inventaire périodique : 424,80 $
12
526
Chapitre 12
E7 3 • 10
E8 7
La comptabilisation d’opérations à l’aide d’un système d’inventaire permanent en rprnan ls donnés d l’xri préédn n supposan qu l’nrpris uilis un sysèm d’invnair prmann, disuz d la présnaion ds opéraions dans l’éa ds résulas pour la périod rminé l 15 évrir.
La valeur minimale Ls donnés suivans onrnn l sok d marhandiss d l’nrpris Éinn lé au 31 démbr 20X1 :
Coût
72 $
Prix de vente prévu Frais de vente prévus
67 11
À qul monan dvrai-on évalur l sok d lôur ?
Stock de clôture : 56 $
E9 7
Les modes d’application de la règle de la valeur minimale L rand maasin Ls grands trouvaills in. possèd ls arils suivans à la fn d l’xri 20X1 :
Quantité
Coût d’origine
Prix de vente prévu
Frais de vente prévus
Poupées
10
2,80 $
Stations orbitales
20
8,16
10,00
0,82
Jeux de société
20
2,16
2,24
0,16
10
6,91
8,40
0,69
Marteaux
10
10,99
14,40
1,10
Pinces
20
0,75
1,04
0,08
10 10
3,07 3,12
3,12 4,00
0,30 0,30
Rayon des jouets
12
2,88 $
0,29 $
Rayon des outils Tournevis
Rayon des vêtements Bas Ceintures
Éablissz la valur ompabl du sok d lôur du maasin Ls grands trouvaills in. n uilisan la rèl d la valur minimal appliqué : a) aril par aril ; b) rayon par rayon.
Aucune dépréciation lorsque la règle est appliquée rayon par rayon
E 10 7
La règle de la valeur minimale L’nrpris L casor ravaillur in. possèd un sok omposé ds arils présnés i-onr.
Les stocks
Article
Coût
Valeur nette de réalisation
A B
108,00 $ 405,00
102,60 $ 425,25
C
58,05
54,00
D
92,07
81,00
E
113,40
108,00
F
197,10
202,50
G
102,60
101,25
H
243,00
172,80
527
a) dérmiz l vlr ombl s rils mi l éréiio.
Dépréciation : 97,47 $ b) tz mi or qis q’à l f l’xri siv ls rils c d ’o s éé vs q lr vlr rélisio s’élèv rsivm à 55 $ à 95 $. ergisrz l’érir jorl rqis s ls livrs l soiéé.
E 11 8
E 12 6
E 13 9
Les effets des erreurs d’évaluation des stocks prz oiss s rrrs ’évlio sivs. Ql o-lls sr l oû s vs sr l mrg bééfiir br ? cosiérz hq s iivillm. a) u srévlio sok ’ovrr 2 000 $. b) u srévlio sok lôr 3 000 $. c) u sos-évlio sok ’ovrr 2 000 $. d) u sos-évlio sok lôr 3 000 $.
Les marchandises en consignation L 28 émbr 20X2, l soiéé exo lé lé s mrhiss osigio à l soiéé norik lé or mo 6 500 $. a mom éombrm 31 émbr 20X2, is si s mrhiss oiv ir ri bil ’exo lé o bil norik lé. exliqz vor réos.
L’estimation du coût du stock À 18 h, vor ro vos m li résr bil é ’jor’hi, mri 8 mi. pisq’il ésir voir bil l lmi à 10 h, il vos s imossibl roér à éombrm. Ls livrs l soiéé rrm ls rsigms sivs :
Achats, montant brut Stock de marchandises au début Rendus sur achats
Prix coûtant
Prix de détail
124 000 $
154 000 $
32 000
39 000
2 000
3 000
Ventes, montant net
136 000
dérmiz l oû sok mrhiss qi vri fgrr s l bil.
Stock de marchandises : 43 767 $
12
528
Chapitre 12
E 14
L’estimation du coût des marchandises incendiées
4•9
L 15 émb 20X2, l maasn ganon lté a été la o s famms. L’nn a étut la totalté s mahanss. L’xt n snsts la oman ’assuans ous man éa un stmaton u oût u stok mahanss au momnt l’nn. Ls nsnmnts suants onnnt s ls omtabls qu n’ont as été étuts los l’nn :
Transports sur achats Frais de livraison
20 000 $ 7 200
Produits de placement
6 000
Stock de marchandises au début de l’exercice
348 800
Salaires des employés du bureau
120 000
Achats
320 000
Escomptes sur achats
7 200
Charge de loyer
40 000
Ventes, montant net Salaires des vendeurs
992 000 160 000
ganon lté utlsat un systèm ’nnta éoqu. d lus, sa ma bénéa but ésntat 60 % u montant nt son h ’aas. calulz l oût u stok mahanss nnés.
Coût des marchandises incendiées : 284 800 $
12
E 15
L’estimation du stock de clôture et la préparation d’un état des résultats
9 • 10
L 1 stmb 20X1, ls ntôts ros dan lté ont été aaés a ls famms. L n nnta matél la soété mont au 31 émb 20X0. il nqu qu l oût u stok état 447 600 $. dus qulqus annés, l ounta la ma bénéa but st stabl à 29 %. pa bonhu, ls ls omtabls la soété ont été éanés. ils nqunt qu, ou la éo u 1 jan au 1 stmb, ls ahats t l h ’aas s sont élés stmnt à 2 280 000 $ t à 3 600 000 $. vo l taal qu l’on ous man : a) calulz l oût u stok mahanss étuts a l u. b) en tnant omt u at qu ros dan lté a çu un nmnté ’assuan équalant à 95 % u oût u stok étut t qu ls as nt t ’amnstaton s’élènt à 480 000 $, éaz un état s ésultats ou la éo tmné l 1 stmb 20X1.
Coût du stock de marchandises détruites par le feu : 171 600 $
E 16
L’estimation du stock de clôture et la préparation de l’état des résultats
4 • 9 • 10
exotatons n. és stm l oût son stok mahanss au 31 mas 20X3. pou a, l omtabl a ull ls nsnmnts suants :
Exercices précédents 20X0
20X1
20X2
Ventes, montant net
420 000 $
504 000 $
560 000 $
Marge bénéfciaire brute
252 000
302 400
336 000
Les stocks
529
Période de trois mois terminée le 31 mars 20X3 Charge d’intérêts
2 380 $
Transports sur achats
3 150
Frais de douane
5 040
Produits de placement
2 100
Salaires des employés de bureau
12 040
Stock d’ouverture
67 200
Achats, montant brut
50 400
Escomptes sur achats
1 008
Ventes, montant net
140 000
Salaires des vendeurs
23 520
calulez le oût du stok de marhandises au 31 mars 20X3 et dressez l’état des résultats our la ériode terminée le 31 mars 20X3.
Stock au 31 mars 20X3 : 68 782 $
E 17
L’application des deux méthodes d’estimation du coût du stock
4•9
vous aez été nommé auditeur d’un grand magasin dont les aaires sont très forissantes, La boue in. ceendant, ous n’aez as u assister au dénomrement du stok de marhandises et ous oulez éaluer la ailité du oût du stok (160 320 $) que ous a ourni le ontrôleur de la soiété. voii les renseignements que ous aez otenus : Stock de marchandises au 31 décembre 20X1 (coût) Achats
148 800 $ 935 280
Rendus sur ventes
32 400
Escomptes sur achats
18 480
Stock de marchandises au 31 décembre 20X1 (prix de détail) Ventes
300 000 1 495 200
Frais de livraison
9 600
Salaires des vendeurs
45 360
Achats (prix de détail)
1 461 600
a) calulez le oût du stok au 31 déemre 20X2. pour e aire, aliquez la méthode de l’inentaire au rix de détail. b) calulez le oût du stok au 31 déemre 20X2. pour e aire, aliquez la méthode de la marge énéiaire rute et tenez omte du ait que le ourentage moyen de la marge énéiaire rute est de 39 %.
Stock de clôture, selon la méthode de la marge bénéfciaire brute : 173 292 $
E 18 9
L’estimation du coût du stock de clôture camel ltée est un ommere de détail. Les renseignements onernant ses oérations our les trois remiers mois de 20X4 sont résentés à la age suiante.
12
530
Chapitre 12
Stock de marchandises au 31 décembre 20X3 Au coût
96 000 $
Au prix de détail
144 000
Achats Au coût
588 000
Au prix de détail
840 000
Fret à l’achat
32 784
Chiffre d’affaires
558 000
etz l ût u tk lôtu utlt l ét l’t u x étl.
Stock de clôture : 310 298 $
E 19 9
L’estimation du coût du stock de clôture e u t gt l’x éét, étz l utg g bééf but cl lté.
Pourcentage : 27,15 %
probLèmES de comprÉhension P1
12
8
L’effet d’une erreur dans l’évaluation du stock À u ’u u l u ébt u 31 éb 20X1, d s lté uélué l tt 10 000 $.
10 minutes – facile
TRAVAIL à FAIRE En supposant que l’on n’ait pas corrigé l’erreur, quel en est l’eet sur : a) le bénéfce de 20X1 ? b) les bénéfces non répartis au 31 décembre 20X1 ? c) le bénéfce de 20X2 ? d) les bénéfces non répartis au 31 décembre 20X2 ? Le bénéfce de 20X2 est sous-évalué de 10 000 $.
P2 5•7 20 minutes – facile
L’évaluation du stock L été rbt lté u ul tl t utl u ytè ’t équ. L 1 j 20X1, ll t u tk 200 uté yt ûté 12 000 $. au u l’é 20X1, l été u 1 000 uté u x 150 $ u. v t u l’x qu f l 31 éb :
Date 8 février
Nombre d’unités
Prix unitaire
100
66 $
16 mai
250
75
7 août
300
82
11 octobre
200
63
20 décembre
175
82
Les stocks
531
TRAVAIL à FAIRE Arrondissez tous vos calculs au dollar près. a) Calculez le coût du stock au 31 décembre 20X1 en utilisant la méthode : 1. du premier entré, premier sorti ; 2. du coût moyen pondéré. b) Calculez la marge bénéfciaire brute selon chacune des méthodes de détermi nation du coût énumérées en a). Marge bénéfciaire brute, selon la méthode du coût moyen pondéré : 77 429 $
P3 5 • 10
Les méthodes de détermination du coût du stock voici le bil e l société mercerie alexre ltée u 31 écebre 20X2 :
30 minutes – moyen
MERCERIE ALEXANDRE LTÉE Bilan partiel au 31 décembre 20X2 Actif Encaisse et autres éléments à court terme Stock de marchandises
Passif et capitaux propres 330 000 $ 165 000 495 000 $
Passi à court terme Capitaux propres
247 500 $ 247 500 495 000 $
12 au 31 écebre 20X2, le stock e clôture est coposé e 20 000 cheises à 8,25 $ l’uité. durt l’ée 20X3, mercerie alexre ltée eu 80 000 cheises u prix e 19,80 $ l’uité et elle e cheté 70 000 u coût e 11,55 $ l’uité. Le stock à l f e l’ée 20X3 est iie, e sorte que l société eisge ’cheter 10 000 cheises e jier 20X4. nous présetos ci-près l’étt es résultts et le bil prtiel e l société, étblis e ço coprtie selo que le coût est éterié e octio e l éthoe u preier etré, preier sorti ou celle u coût oye poéré, juelée à u systèe ’ietire périoique.
MERCERIE ALEXANDRE LTÉE Résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X3
Chire d’aaires Coût des ventes Marge bénéfciaire brute Charges Bénéfce Pourcentage de la marge bénéfciaire brute
Méthode du premier entré, premier sorti
Méthode du coût moyen pondéré
1 584 000 $ 858 000 726 000 363 000 363 000 $ 45,83 %
1 584 000 $ 865 336 718 664 363 000 355 664 $ 45,37 %
532
Chapitre 12
MERCERIE ALEXANDRE LTÉE Bilan partiel au 31 décembre 20X3 Méthode du premier entré, premier sorti Actif Encaisse et autres éléments à court terme Stock de marchandises Total de l’actif à court terme Passif et capitaux propres Passif à court terme Capitaux propres Total du passif et des capitaux propres
Méthode du coût moyen pondéré
544 500 $ 115 500 660 000 $
544 500 $ 108 164 652 664 $
264 000 $ 396 000 660 000 $
264 000 $ 388 664 652 664 $
TRAVAIL à FAIRE a) Supposez que, le 31 décembre 20X3, la société a rétabli son stock de marchan dises à 20 000 unités en achetant au comptant 10 000 chemises à 11,55 $ l’unité. Dressez les états fnanciers révisés comparatis en utilisant les mêmes postes que ceux des états présentés précédemment. Bénéfce net, selon la méthode du coût moyen pondéré : 349 800 $ b) Si l’entreprise vous demandait de la conseiller quant au choix d’une méthode de détermination du coût des stocks, de quels acteurs devriezvous tenir compte ?
12
P4 3•6•8
La correction d’erreurs concernant les stocks avnt l réglritin mpt, l livr ’Éénitri sint-Jn lté iint étt énéf ivnt :
30 minutes – difcile
20X1 20X2
151 600 $ 129 400
20X3
145 000
Total pour les trois exercices
426 000 $
un nly prtnt r l tk prmi ’tnir l rnignmnt ivnt : 1. on nrgitré rrtmnt l tk mrhni 31 émr 20X0. 2. en 20X1, l iété rç mrhni qi nt ûté 1 030 $ t l inl n l tk lôtr. cpnnt, Éénitri sint-Jn lté nrgitré l’ht jrnl ht n jnvir 20X2, lrq’ll rç l tr. 3. L iété inl l ût 600 L vrni n l tk 31 émr 20X1 ût nitir 3,08 $, lr q’il étit 8,30 $. 4. L 31 émr 20X2, l iété xpéié à n lint mrhni qi li vint ûté 1 200 $ t l li tré prix 1 700 $. L tr mprnit l mntin « ab pint ’xpéitin ». L’invntir mtéril 31 émr 20X2 n’inlit p mrhni, in q l’n it nrgitré l vnt l 15 jnvir 20X3. 5. d mrhni ûtnt 3 200 $, hté n émr 20X2 t xpéié « ab pint ’xpéitin », nt été nrgitré jrnl ht n 20X3, lr l réptin l tr. cpnnt, n n’ p inl mrhni n l tk lôtr, r ll nt été rç l 6 jnvir 20X3.
Les stocks
533
6. L iété rrtmnt nrgitré l tk d mrhndi u 31 démbr 20X3. 7. Ébénitri sint-Jn lté utili un ytèm d’inntir péridiqu.
TRAVAIL à FAIRE a) Calculez le bénéfce net révisé des exercices 20X1, 20X2 et 20X3. Bénéfce net révisé de 20X2 : 128 998 $ b) Présentez les écritures de correction requises à la fn de chaque exercice. Suppo sez que les erreurs se rapportant à un exercice aient été mises à jour avant que les écritures de clôture relatives à cet exercice aient été passées.
P5 8
La démarcation de fn d’exercice L mptbl d l’ntrpri atlir Lmir lté u urnit l tblu uint :
20 minutes – difcile
Chire d’aaires Stock d’ouverture Achats Marchandises destinées à la vente
20X1
20X2
20X3
?
380 000
?
50 000
?
100 000
?
?
310 000
340 000
?
?
Stock de clôture
90 000
?
150 000
Coût des ventes
250 000
?
?
70 000
130 000
?
Marge bénéfciaire brute Frais d’exploitation
θ
si l mntnt du ût d nt d 20X3 fgurit u tblu, il rit égl à 65 % du hir d’ir. au ur d l ériftin d lir, u déurz l it uint : 1. on u-élué l tk u début d l’xri 20X1 d 30 000 $, lr qu l’n urélué l ht d mêm xri d 30 000 $. 2. on urélué l bénéf d l’xri 20X2 d 20 000 $. cpndnt, l ld d mpt aht t vnt ’èrnt xt. 3. en 20X3, n urélué l hir d’ir d 50 000 $ t l’n u-élué l tk d lôtur d 20 000 $.
TRAVAIL à FAIRE a) Remplissez le tableau présenté précédemment sans tenir compte des erreurs de l’entreprise. b) Dressez un tableau semblable à celui présenté précédemment, mais contenant les chires révisés. Bénéfce net révisé de 20X2 : 110 000 $
P6 5 30 minutes – acile
La comptabilisation d’opérations L’ntrpri Jux d iété lté u urnit l rnignmnt prénté i-prè nrnnt pértin du mi d jnir 20X0. 1r jnir L’ntrpri pédit 5 000 unité d’un rtil dnt l ût d’rigin étit d 15 $ l’unité. ell utili un ytèm d’inntir prmnnt.
12
534
Chapitre 12
8 janir 14 janir 21 janir 29 janir
L’ntrpris a acté à créit 30 000 unités ct articl au coût unitair 20 $. L’ntrpris a nu au coptant 25 000 unités à 35 $ l’unité. L’ntrpris a acté au coptant 10 000 autrs unités au coût unitair 25 $. L’ntrpris a nu à créit 5 000 unités à 37 $ l’unité.
TRAVAIL à FAIRE Passez les écritures de journal requises pour inscrire les opérations, en supposant tour à tour que l’entreprise détermine le coût du stock : a) selon la méthode du coût moyen pondéré ; b) selon la méthode du premier entré, premier sorti. Arrondissez vos calculs au sou près, sauf pour les coûts unitaires où vous conserverez toutes les décimales. Coût des ventes le 14 janvier, selon la méthode du premier entré, premier sorti : 475 000 $
P7 5 10 minutes – moyen
Les méthodes de détermination du coût du stock L’ntrpris Ls hauts url-nt inc. a concé ss opérations l 1r janir 20X1. ell étrin l coût u stock slon la éto u prir ntré, prir sorti. voici l coût u stock à la fn cacun s quatr prirs xrcics, établi slon ux étos, ont cll qu’ll préconis.
12 Premier entré, premier sorti Coût moyen pondéré
20X1 360 000 $ 340 000
20X2 400 000 $ 360 000
20X3 320 000 $ 300 000
20X4 420 000 $ 380 000
TRAVAIL à FAIRE Remplissez le tableau suivant. Bénéfce selon les deux méthodes Premier entré, premier sorti Coût moyen pondéré
20X1 20X2 20X3 20X4 80 000 $ 140 000 $ 60 000 $ 100 000 $
Bénéfce de 20X1, selon la méthode du coût moyen pondéré : 60 000 $
P8 4•9 20 minutes – facile
L’estimation du coût du stock de clôture dpuis plusiurs annés, la société Joi ir lté xploit un agasin ’articls sport à montréal. L 31 écbr 20X4, ll our un scon agasin nt au étail à Québc. Ls irigants la société ont écié ’utilisr la éto l’inntair au prix étail pour stir l coût u stock arcaniss au 31 écbr 20X5. L’xan s lirs u agasin principal a pris rlr ls opérations suiants, ctués par l agasin Québc.
Les stocks
Stock de marchandises achetées le 31 décembre 20X4 Achats effectués pour le magasin de Québec au cours de 20X5
Prix coûtant
Prix de détail
185 000 $ 940 000
231 250 $ 1 390 000
Frais de transport pour les envois à Québec
17 500
Marchandises retournées à Montréal par le magasin de Québec
21 500
535
28 700
de plu, le livre u magain e Québe ontiennent le reneignement uivant : Ventes de 20X5 Prix de détail des marchandises endommagées ou volées
1 283 800 $ 1 615
TRAVAIL à FAIRE Calculez le coût estimatif du stock de marchandises du magasin de Québec au 31 décembre 20X5. Coût du stock de clôture : 216 192 $
P9 6•9 25 minutes – moyen
La perte attribuable à un incendie Le 4 novembre 20X2, un inenie a ravagé le entrepôt e sortilège in. heureuement, e bureaux n’ont pa été enommagé. Le omptable e la oiété a pu obtenir le reneignement uivant : 1. L’exerie fnanier e termine le 31 éembre. 2. Le 4 novembre 20X2, le ole u ompte ournieur ’élevait à 112 500 $. ce montant e étaille omme uit :
Transports sur achats concernant des articles en main
37 500 $
Marchandises expédiées « FAB point d’arrivée » (Ces marchandises n’avaient pas encore été reçues lors du sinistre.)
52 500
Marchandises en main lors du sinistre
22 500
san oniérer le montant prééent, le aat e 20X2 totalient 1 875 000 $. 3. Le jour e l’inenie, e maranie aetée au oût e 10 625 $ e trouvaient au quai ’embarquement, mai elle n’ont pa été étruite. cet aat avait été ait au omptant et avait été orretement omptabilié. 4. Le pourentage e la marge bénéfiaire brute et ontant epui quelque année. Le livre omptable e l’exerie prééent iniquent e qui uit :
Achats
2 432 500 $
Escomptes sur achats Transports sur achats
67 500 52 500
Stock de marchandises au 1er janvier 20X1
95 000
Ventes, montant net
5 000 000
12
536
Chapitre 12
5. du 1r jnvir u 4 novbr 20X2, l ncint rlti ux cot clint ’élvint à 4 125 000 $. au 1r jnvir 20X2, l o à rcvoir clint étint 150 000 $. L clint qui ont confré voir o u 4 novbr 20X2 ont yé lur û our un ontnt totl 118 500 $. d’utr clint oivnt u totl un o 18 000 $, qu l ociété sortilèg inc. n ourr rcouvrr. 6. au 1r jnvir 20X2, l coût u tock rchni étit 155 000 $.
TRAVAIL à FAIRE Calculez la perte attribuable à l’incendie, en tenant pour acquis que les articles se trouvant dans l’entrepôt le 4 novembre ont été complètement détruits. Perte attribuable à l’incendie : 140 803 $
P 10 9 • 10 50 minutes – moyen
L’estimation du coût du stock de clôture selon deux méthodes et le choix du montant à retenir L 28 évrir 20X4, donné moynt inc. ’r à l bnqu our négocir un runt. L’ntrri un urgnt boin liquiité. L bnqu lui n rérr étt fnncir u 28 évrir 20X4. L’nné fnncièr donné moynt inc. trin l 31 écbr. L’ntrri n’ our olitiqu rocér à un invntir à l fn chqu oi t n’ l’intntion l ir n évrir 20X4. pr illur, ll t tou livr cotbl à votr ioition. en voici qulqu xtrit rtinnt :
Coût 20X4
12
Prix de détail 20X4
Achats Transports sur achats
30 500 $ 800
48 500 $
Stock d’ouverture
21 000
30 000
Stock de clôture Rendus sur achats Ventes
1 300
2 000 50 400
Coût 20X3
20X2
20X1
207 000 $ 4 000
193 000 $ 3 500
170 000 $ 2 500
16 000
18 000
11 000
21 000
16 000
18 000
4 000 293 500
2 500 274 500
3 500 232 000
TRAVAIL à FAIRE a) Déterminez le coût du stock au 28 évrier 20X4 selon la méthode de l’inventaire au prix de détail. b) Déterminez le coût du stock au 28 évrier 20X4 en recourant à la méthode de la marge bénéfciaire brute. Coût du stock, selon la méthode de la marge bénéfciaire brute : 15 710 $ c) Déterminez le montant du poste Stock de marchandises du bilan du 28 évrier 20X4.
Les stocks
P 11 4 • 9 • 10 50 minutes – moyen
537
Les calculs nécessaires aux fns d’une demande d’indemnisation Le 20 août 20X5, un incendie a détruit le magasin de ente au détail vaisseaux du cœur ltée. Les registres comptables ont heureusement été préserés, car ils se trouaient au bureau de l’administration, situé dans un immeuble oisin. L’examen des lires ous ournit les renseignements suiants sur les deux rayons que comportait le magasin :
Stock de marchandises au 1 janvier 20X5 er
Achats
Rayon A
Rayon B
Total
84 000 $
126 000 $
210 000 $
308 700
390 600
699 300
Transports sur achats
6 300
8 400
14 700
Rendus et rabais sur ventes
5 250
6 090
11 340
Rendus et rabais sur achats
2 100
2 520
4 620
420 000
525 000
945 000
Ventes
La société vaisseaux du cœur ltée utilise la méthode du coût moyen pondéré. voici les coûts des entes et les marges bénéfciaires brutes des trois derniers exercices :
Rayon A Coût des ventes Marge bénéfciaire brute
20X2
20X3
20X4
535 500 $
630 000 $
682 500 $
113 400
119 438
91 035
Rayon B Coût des ventes
772 800
703 500
781 200
Marge bénéfciaire brute
193 200
189 945
203 112
1 308 300
1 333 500
1 463 700
284 235
303 345
322 550
Total Coût des ventes Marge bénéfciaire brute
TRAVAIL à FAIRE a) Déterminez le coût du stock de marchandises au 20 août 20X5. Arrondissez vos calculs au dollar près et les ratios à quatre décimales près. b) Dressez un état partiel des résultats pour la période terminée le 20 août 20X5. c) Dans la police d’assurance de Vaisseaux du cœur ltée, on mentionne que la compa gnie d’assurances s’engage à verser les indemnités en fonction du prix de détail des marchandises. Quel montant la société devraitelle réclamer ? Total de la réclamation : 190 961 $
12
538
Chapitre 12
défi D1 1 • 3 • 9 • 10 25 minutes – difcile
L’estimation du coût du stock de clôture et la variation dans les marges bénéfciaires brutes L société alison inc., qui veut souscrire un emprunt, doit présenter des étts fnnciers intermédiires pour l période de six mois terminée le 31 mrs 20X5. L société emploie l méthode de l’inventire périodique et fxe ses prix de vente de çon à obtenir une mrge bénéfciire brute de 40 %. Le coût des rticles dénombrés le 30 septembre 20X4 est de 45 000 $. Les données suivntes ont trit ux opértions des six premiers mois de l’exercice se terminnt le 31 mrs 20X5 : Ventes
600 000 $
Achats Retours sur ventes
400 000 30 000
Transports sur achats
15 000
Frais de vente Frais d’administration
50 000 30 000
TRAVAIL à FAIRE a) Indiquez comment la société Alison inc. peut préparer ses états fnanciers sans procéder à un inventaire matériel.
12
b) Préparez en bonne et due orme l’état des résultats pour la période de six mois terminée le 31 mars 20X5. c) En supposant que la marge bénéfciaire brute n’ait pas été maintenue et qu’elle soit eectivement de 30 %, dites : 1. si le stock de marchandises à la fn est surévalué ou sousévalué ; 2. de combien ; 3. quels sont les autres postes des états fnanciers qui sont touchés par cette
surévaluation ou sousévaluation. Dans chaque cas, indiquezen l’eet (surévaluation ou sousévaluation du poste). d) 1. Quels avantages la société retireraitelle de l’emploi d’un système d’inven taire permanent ? 2. Quels inconvénients la société pourraitelle invoquer si elle ne voulait pas
implanter un système d’inventaire permanent ?
Les stocks
539
anneXe 12A La méthode de la marge bénéfciaire brute L méthode de la marge bénéfciaire brute osi moy rès siml f ’simr o orôlr l fbilié oû sok lôr. c mého ’simio hir sok lôr s bsé sr l os s mrgs bééfiirs brs. arm i, ll osis à llr l org l mrg bééfiir br s xris réés, soi l mrg bééfiir br ivisé r l mo hir ’irs. esi, o liq org hir ’irs l’xri ors or érmir l oû s vs. u ois hir ébli, o l sosri oû s mrhiss siés à l v or érmir l oû sok à l f l’xri. Ls oérios l soiéé chlr lé or l’xri rmié l 31 émbr 20X1 srviro à illsrr l mého l mrg bééfiir br. Exemple de Chandeleur ltée Chire d’aaires Stock d’ouverture Achats, montant net Pourcentage de la marge bénéfciaire brute des exercices précédents
200 000 $ 50 000 110 000 40 %
por simr l oû sok lôr, o oi rsr ls rois és sivs : 1. cllr l pourcentage de la marge bénéfciaire brute s o sr ls rsigms s xris érirs. 2. esimr l coût des ventes ors l’xri. 3. esimr l coût du stock à la fn l’xri. Étape 1 – Le calcul du pourcentage de la marge bénéfciaire brute comm chlr lé ori l org s mrg bééfiir br, ll slémir ’s éssir. Lorsq iormio ’s s oé, o oi xmir ls és s résls rois, qr o iq exercices antérieurs éblir l org l mrg bééfiir br ivis ls mrgs bééfiirs brs s xris r l mo hir ’irs rélisé ors s mêms xris. préisos q l’rris llr s mrg bééfiir oio so hir ’irs (marge bénéfciaire brute) o oû ’origi (marge sur coût d’achat). ds rir s, ll oi ovrir org or q’il soi xrimé oio rix v. pros l’xml l soiéé L tr lé, o voii qlqs résls :
Ventes Coût des ventes Marge bénéfciaire brute
100 000 $ (60 000) 40 000 $
12
540
Chapitre 12
Le ucenge de l ge bénéfce bue ’élève à 40 % (40 000 $ ÷ 100 000 $), l que le ucenge u cû d’ch ’élève à 66,67 % (40 000 $ ÷ 60 000 $). on eu dnc exe le ucenge du cû d’ch l’équn uvne :
Pourcentage des ventes X% X = 166,67
– –
Pourcentage des achats 100 %
= =
Marge sur coût d’achat 66,67 %
an, lque le délln veu ben une ge bénéfce bue de 40 %, l d fxe e x de vene à 1,6667 e cû d’ch (60 000 $ × 1,6667 = 100 000 $). Étape 2 – L’estimation du coût des ventes de l’exercice pu clcule l’en du cû de vene de l’execce, n ee d’bd l ge bénéfce bue en lqun le ucenge é de l ge bénéfce bue u che d’e cun. on u enue ce éul du che d’e u ébl le cû de vene. Coût des ventes Chire d’aaires Marge bénéfciaire brute (200 000 $ × 40 %) Coût des ventes
200 000 $ (80 000) 120 000 $
Étape 3 – L’estimation du coût du stock de clôture Le cû du ck de clôue e clcule ce u :
12
Coût du stock de clôture Stock d’ouverture Achats, montant net Marchandises destinées à la vente Coût des ventes (calculé précédemment) Stock de clôture
50 000 $ 110 000 160 000 (120 000) 40 000 $
L éhde de l ge bénéfce bue dnne de éul cceble lque le ge bénéfce bue de u le cle se ressemblent. s el n’e le c, clcule un eul ucenge de l ge bénéfce bue u l’lque enue à l’eneble de cle dnne de éul eu. il e l eenel de gue le cle cége e d’lque l éhde de l ge bénéfce bue à chcune d’elle. L éhde de l ge bénéfce bue e uven à déene le cû de chnde qu ne euven lu e l’bje d’un dénbeen ce qu’elle n éé vlée u ncendée, exele. reln que l lu de enee cncen une unce cne le vl e le ncende. L’enee vce d’un ncende ub une ee unqueen lque n ndené d’unce e néeue à l vleu cble de ben ncendé. tenn u cqu que l céé mdelle en. éé vce d’un ncende yn déu de chnde dn le cû ’élev à 20 000 $. schn que mdelle en. eçu une ndené de 5 000 $, l ee éenée dn l’é de éul ’élève à 15 000 $ (ee de 20 000 $ n l’ndené eçue de 5 000 $).
Les stocks
541
anneXe 12b La méthode de l’inventaire au prix de détail Lrqu’ réi l’uilii d l méhd d l’iir u rix d déil, im l û du k à rir d rix d déil luô qu d l dérmir à rir d ur d’h. c méhd d’imi rè rédu d l entreprises commer ciales. cmm hqu ril éiqué l rix d , il ibl d’llégr l ril qu’xig l’iir méril. s’il y liu, l mlyé r l rix d déil d hqu ril lu d l quié mi u mm du démbrm. L mlyé d buru ’ur lu qu’à ir l xi l ddii ur rur l rix d déil du k. e ur, il ’ur à rrur l û d’rigi d hqu ril. e liqu ui l méhd d l’iir u rix d déil, xliqué i-rè, il urr ridm imr l û du k mi. puiqu l f méhd, luiur rri y rur. ell xig d u ril ulémir u u lg d l’xri, i lui d r l û d’h l rix d déil d u l mrhdi hé. pur liqur l méhd d l’iir u rix d déil, di d’brd lulr u ratio qui illurr l rli r l û d’rigi l rix d déil. o lul ri à rir d hir rél rli ux mrhdi dié à l u ur d l’xri. nu xliqur l lul déillé d ri u u lu li. si l’rri ué u démbrm ur dérmir l prix de détail du stock de clô ture, ’ur qu’à mulilir hir r l ri du rix û u rix d déil ur imr l coût du stock de clôture. o u ui rurir à l méhd d l’iir u rix d déil lrqu l’rri ’ i d démbrm. L mbl u lr imr l rix d déil du k d lôur à l’id d l’équi ui :
Prix de détail des marchandises destinées à la vente
–
Prix de détail des marchandises vendues, soit le chiffre d’affaires
=
12
Prix de détail du stock de clôture
arè ir ébli l rix d déil du k d lôur, l mbl liqur l ri du rix û u rix d déil ur imr l û du k d lôur. e uili l éri d tméré i. ur l’xri rmié l 31 démbr 20X1, lul l rix û du k d lôur. vii qulqu dé ri : Opérations de Tempéré inc. Prix coûtant Stock d’ouverture Achats, montant net ➀ Chiffre d’affaires, montant net ➁
45 000 $ 225 000
Prix de détail 60 000 $ 270 000 247 500
542
Chapitre 12
explications : ➀ Le montant net des achats est le même que celui qui entre dans le calcul de la marge bénéfciaire brute des états fnanciers. Il comprend les rais de transport, les rabais, les ristournes et les escomptes sur achats. ➁ Le montant net du chire d’aaires est le même que celui qui entre dans le calcul de la marge bénéfciaire brute des états fnanciers. Il comprend les rabais, les ristournes et les escomptes de ventes qu’accorde l’entreprise à ses clients.
Étape 1 – Le calcul du prix de détail du stock de clôture pur alulr l rx éal u k lôur, n ’abr alulr l rx éal marhan né à la n. en éuan l hr ’aar mnan, n bn l rx éal u k lôur, mm l mnr l alul uan : Prix de détail du stock de clôture
Prix de détail Stock d’ouverture Achats de l’exercice Marchandises destinées à la vente Chire d’aaires Stock de clôture
60 000 $ 270 000 330 000 (247 500) 82 500 $
Étape 2 – Le ratio du prix coûtant au prix de détail on alul l ra u rx ûan au rx éal ur haqu xr fnanr afn nr m éran l lu rén rla aux marhan né à la n. v l alul rqu ’alquan à l’xml tméré n. :
12 Ratio du prix coûtant au prix de détail
Prix coûtant Stock d’ouverture Achats de l’exercice Marchandises destinées à la vente Ratio du prix coûtant au prix de détail (270 000 $ ÷ 330 000 $)
45 000 $ 225 000 $ 270 000 $
Prix de détail 60 000 $ 270 000 330 000 $ 0,8182
Étape 3 – L’estimation du coût du stock de clôture La rnèr éa n à alqur au rx éal u k lôur l ra u rx ûan au rx éal. du n u tméré n., l û u k n man au 28 érr ’éabl à 67 502 $, 82 500 $ × 0,8182. s tméré n. a rlégé la méh l’nnar au rx éal ur érfr l araèr rannabl réula u énmbrmn, l bl qu l û ma u k (67 502 $) n rrn a xamn aux réula u énmbrmn. s l’éar nr l ux mnan ’aèr mran, n l’analyr ur n érmnr l au. il urra nammn êr û à rrur énmbrmn u alul, au l u au gallag marhan. il urra au êr û à l’rrur ’man nhérn à la méh l’nnar au rx éal. L’amlur rrur én la ablé u ra u rx ûan au rx éal. Lrqu u l arl n un ra mblabl, l aabl n alulr qu’un ra ur l’nmbl u k. cnan, l ra u rx ûan au rx éal ar aablmn ln l arl, l u êr rmur n alulr qu’un ul ra.
Les stocks
543
Le coût du stock sera faussé s les artcles ayant serv à calculer le rato ne se trouvent pas en quantté proportonnelle dans le stock de clôture. il est alors essentel d’applquer la méthode par artcle, ou du mons par catégore d’artcles.
Avez-vous le sens de l’observAtion ? La méthode de la marge bénéfciaire brute se révèle moins fable que la méthode de l’inventaire au prix de détail, et ce, pour deux raisons. La méthode de l’inven taire au prix de détail utilise les chires réels de l’exercice pour calculer le ratio du prix coûtant au prix de détail, alors que la méthode de la marge bénéfciaire brute utilise les chires des exercices antérieurs pour établir le pour centage de la marge bénéfciaire brute. La méthode de la
marge bénéfciaire brute ne tient pas compte des quantités réelles en main à la date de l’estimation. De son côté, la méthode de l’inventaire au prix de détail peut en tenir compte. Lorsqu’un dénombrement a eu lieu, la méthode de la marge bénéfciaire brute ne sert donc qu’à évaluer le caractère raisonnable du coût du stock, déterminé selon l’une des trois méthodes de détermination du coût.
12
CHAPITRE 13
Les immobilisations corporelles Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
identifer les caractéristiques des biens utilisés de açon durable ;
2
identifer les éléments clés concernant la gestion des biens utilisés de açon durable ;
3
distinguer les dépenses en capital et les charges d’exploitation ainsi que leur mode de comptabilisation ;
4
distinguer la nature des immobilisations corporelles et des actis incorporels ;
5
déterminer le coût initial des immobilisations corporelles ;
6
distinguer les éléments de coût engagés après la date d’acquisition qui permettent d’augmenter le potentiel de service d’une immobilisation corporelle et ceux qui le maintiennent ;
7
expliquer les quatre méthodes d’amortissement des immobilisations corporelles les plus courantes ;
8
calculer la charge d’amortissement d’une immobilisation corporelle acquise au cours de l’exercice ;
9
comptabiliser l’eet des révisions d’estimations ;
Investir [dans des biens utilisés de façon durable] revient à engager de l’argent dans un projet, en renonçant à une consommation immédiate et en acceptant un certain risque pour accroître ses revenus futurs1.
1. http://fr.wikipedia.org/wiki/Investissement [consulté le 8 octobre 2009]
10
comptabiliser l’obligation liée à la mise hors service d’une immobilisation corporelle et la présenter dans les états fnanciers ;
11
comptabiliser les dépréciations des immobilisations corporelles et les présenter dans les états fnanciers ;
12
expliquer la açon de comptabiliser les plans de sortie et les sorties ;
13
comptabiliser les opérations non monétaires ;
14
préparer les extraits des états fnanciers liés aux immobilisations corporelles.
546
Chapitre 13
Ce chapitre approondit la comptabilisation des biens utilisés de açon durable. Parmi les éléments d’acti présentés dans la fgure 13.1, l’objet du chapitre est délimité par un petit rectangle aux coins arrondis. Figure 13.1
L’AXe PriNCiPAL Du CHAPiTre Actif à court terme Trésorerie
XX $
Clients
XX
Fournitures de bureau
XX
Stock
XX
Total de l’actif à court terme
XX
Immobilisations corporelles
XX
Actifs incorporels
XX
Placements
XX
Total de l’actif
XX $
Les caractérIstIques des bIens utILIsés de façon durabLe 1
Les biens utilisés de façon durable constituent des éléments d’actif des entreprises. Ils possèdent les trois caractéristiques essentielles d’un actif énoncées au chapitre 1000 du Manuel de l’ICCA : 1) ils procurent des avantages futurs à l’entreprise qui en est propriétaire ; 2) ces avantages sont sous le contrôle de l’entreprise ; et 3) ces avantages découlent d’opérations qui ont déjà eu lieu. Comment peut-on distinguer, d’une part, les immobilisations corporelles et les actifs incorporels et, d’autre part, les autres éléments d’actif ? Les immobilisations corporelles constituent des éléments d’actif, lesquels doivent répondre aux trois critères suivants : 1. Ils sont destinés à être utilisés pour la production ou la fourniture de biens, pour la prestation de services ou pour l’administration, à être donnés en location à des tiers, ou bien à servir au développement ou à la mise en valeur, à la construction, à l’entretien ou à la réparation d’autres immobilisations corporelles. 2. Ils ont été acquis, construits, développés ou mis en valeur en vue d’être utilisés de façon durable. 3. Ils ne sont pas destinés à être vendus dans le cours normal des affaires2.
On considère donc une usine comme une immobilisation corporelle, car l’entreprise l’utilise pour la production de biens pendant de nombreux exercices. Comme l’entreprise n’a pas l’intention de vendre son usine mais plutôt de l’utiliser, celle-ci ne fait pas partie des stocks. De même, les pièces de rechange principales et le stock de pièces de sécurité constituent des immobilisations corporelles si l’entreprise prévoit les utiliser sur plus d’une période. Il en est ainsi, par exemple, d’un moteur acheté en vue de remplacer le moteur d’origine d’un camion et qui permettra de prolonger la durée d’utilisation de ce 2. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, pg. 3061.03.
Les immobilisations corporelles
547
camion. Cependant, on ne considérerait pas un terrain détenu dans le seul but de revente avec prot comme une immobilisation corporelle, car un tel terrain ne servirait pas à la production de biens, à la prestation de services ni à l’administration. Comparativement aux immobilisations corporelles, les actis incorporels sont aussi utilisés de açon durable, mais ils n’ont pas de substance physique. La gure 13.2 illustre ces distinctions. Figure 13.2
uNe ComPArAisoN eNTre CerTAiNs éLémeNTs D’ACTiF
Biens destinés à être vendus dans le cours normal des activités
Stocks
Biens détenus dans le but de profter de leur plus-value
Placements
Biens utilisés de açon durable • ayant une substance physique • sans substance physique
• Immobilisations corporelles • Actis incorporels
Nous expliquons la distinction entre les immobilisations corporelles et les actis incorporels à la page 550 de ce chapitre.
13
La gestion des biens utilisés de façon durable Pour plusieurs entreprises, les montants investis à titre de biens utilisés de açon durable sont considérables et doivent aire l’objet d’une gestion continue. En général, puisque l’entreprise conserve de tels biens pendant une longue période, les décisions d’investissement sont prises avec beaucoup de sérieux. L’entreprise doit tout d’abord s’assurer que l’acquisition projetée est rentable sur le plan nancier. Pour ce aire, elle dispose de plusieurs outils nanciers, dont la méthode de la valeur actualisée nette. Cette méthode consiste à actualiser les fux de trésorerie attendus de l’utilisation et de la revente du bien au taux de rendement que désire l’entreprise. Si le résultat obtenu est positi et toutes choses égales d’ailleurs, l’investissement devrait être ait3. Souvent, l’entreprise doit déterminer s’il est préérable d’acheter un nouveau bien ou d’eectuer des réparations majeures au bien qu’elle possède déjà. Elle doit alors comparer les coûts et les avantages de l’acquisition à ceux de la réparation, puis actualiser les fux de trésorerie attendus. Elle eectuera la même démarche pour déterminer si elle doit louer un acti à long terme ou l’acquérir. Lorsque l’entreprise acquiert des biens utilisés de açon durable, elle doit les protéger contre les risques de vol, d’incendie, de vandalisme, etc. Une grande vigilance n’élimine pas tous ces risques, et la perte d’un bien utilisé de açon durable pourrait avoir des conséquences désastreuses sur les nances de l’entreprise. C’est pourquoi la plupart des sociétés assurent leurs biens utilisés de açon durable.
3. Pour obtenir de plus amples renseignements sur cette méthode, vous pouvez consulter tout ouvrage de base portant sur la fnance corporative.
2
548
Chapitre 13
La gestion quotidienne de l’entreprise doit aussi aire une place à l’entretien des biens utilisés de açon durable pour qu’ils puissent être utilisés périodiquement selon les besoins. Lorsque d’importants travaux d’entretien sont nécessaires, l’entreprise essaie autant que possible de les eectuer au moment où les activités courantes sont au ralenti ou, s’il y a lieu, pendant les périodes de ermeture. Les entreprises qui possèdent plusieurs biens utilisés de açon durable tiennent parois un grand livre auxiliaire dans lequel elles groupent tous les renseignements relatis à chaque bien sur des fches individuelles. Voici un exemple de ce type de fches : Compte : Description : N° de série : Durée de vie : Durée de vie utile : Amortissement annuel :
Date
Équipement Bureau LP230941 10 ans 10 ans 100 $
Libellé
F°
Débit
20X1 2 janvier Acquisition D7 31 décembre Amortissement JG9 20X2 31 décembre Amortissement JG9
1 000
N°
400-28
Valeur de récupération : Valeur résiduelle :
Coût Crédit
Solde
θ$ θ$
Amortissement cumulé Débit Crédit Solde
1 000 100
100
100
200
Source : apté e Jocelyne Gosselin, ns MGLbd, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, p. 13.5.
Le numéro de la fche, ici 400-28, est composé du numéro du compte Équipement au grand livre général (400) et du numéro attribué au bureau en question (28). À la fn de chaque exercice, on concilie les soldes fgurant au grand livre auxiliaire avec ceux des comptes d’actis et d’amortissement cumulé appropriés. À la suite de la cession d’un bien utilisé de açon durable, on retire la fche du grand livre auxiliaire qui s’y rapporte.
13
La comptabiLité et L’informatique Une entreprise qui possède de nombreux biens utilisés de façon durable peut tirer avantage d’informatiser son grand livre auxiliaire des biens utilisés de façon durable. Ceux-ci,
tout comme les marchandises destinées à la vente, peuvent être marqués d’un code ASCII4.
En résumé, la gestion des biens utilisés de açon durable implique la prise de décisions d’investissement (achats, ventes, locations), la protection des biens (contrôle interne et assurance) et leur entretien.
Les dépenses en capital et les charges d’exploitation
3
Lorsque l’entreprise achète un bien utilisé de açon durable, elle eectue une dépense en capital, c’est-à-dire une dépense qui générera des avantages économiques au cours des exercices suivants. Cette dépense peut être opposée aux charges d’exploitation, comme les salaires, les loyers et les rais d’intérêt. Dans ces derniers cas, l’entreprise débourse une certaine somme pour des biens ou des services dont elle bénéfcie immédiatement. 4. Voir l note 3 u chpitre 12 (p. 495) e cet ouvrge.
Les immobilisations corporelles
549
Sur le plan comptable, on doit appliquer le principe du rattachement des charges aux produits aux dépenses en capital et aux charges d’exploitation. Puisque l’acquéreur bénéfcie immédiatement des charges d’exploitation, on les impute aux résultats immédiatement lorsqu’elles sont engagées. Par contre, puisque les dépenses en capital procureront des avantages économiques uturs, on les porte au débit d’un compte d’acti, c’est-à-dire qu’elles sont capitalisées. Le tableau 13.1 établit une comparaison entre ces deux types d’opérations. TAbLeAu 13.1 uNe ComPArAisoN eNTre Les CHArges D’eXPLoiTATioN eT Les DéPeNses eN CAPiTAL Éléments de comparaison
Charges d’exploitation
Dépenses en capital
Caractéristiques
Procurent à l’entreprise des avantages économiques pendant l’exercice en cours.
Procurent à l’entreprise des avantages économiques pendant l’exercice courant et au cours des exercices suivants.
Fréquence
Élevée. Les entreprises engagent ce genre de dépenses chaque jour.
Faible. Par exemple, une entreprise achètera un seul bien utilisé de façon durable par année.
Comptabilisation d’une somme payée comptant
Charge Banque
Terrain (ou autre compte approprié) Banque
XX XX
XX XX
Les entreprises achètent souvent des biens utilisés de açon durable dont la valeur unitaire est aible. Pensons notamment aux agraeuses, aux poubelles, aux clés USB, etc. Même si ces biens procurent des avantages économiques sur plus d’un exercice, le critère de l’importance relative permet d’imputer en charges le coût de ces biens. La plupart des entreprises se fxent une limite minimale pour les capitaliser. Par exemple, une entreprise pourrait imputer en charges le coût de toute immobilisation corporelle inérieur à 500 $.
Les effets des erreurs relatives à la comptabilisation des dépenses en capital et des charges d’exploitation Il arrive que des dépenses en capital soient à tort comptabilisées comme des rais d’exploitation, c’est-à-dire dans un compte de charges plutôt que dans un compte d’actis. Ces erreurs ont pour eet de surévaluer les charges d’exploitation et, de ce ait, de sousévaluer le bénéfce. Le bénéfce étant viré aux bénéfces non répartis, le total des capitaux propres est aussi sous-évalué. Si l’on débite par erreur un compte de charges plutôt qu’un compte d’actis, le solde de ce compte d’actis sera sous-évalué. Par conséquent, le total de l’acti sera aussi sous-évalué. À l’inverse, lorsqu’on comptabilise des rais d’exploitation comme des dépenses en capital, on débite un compte d’actis plutôt qu’un compte de charges. Ces erreurs ont pour eet de sous-évaluer les charges d’exploitation et, de ce ait, de surévaluer le bénéfce. Le bénéfce étant viré aux bénéfces non répartis, le total des capitaux propres est aussi surévalué. Si l’on débite par erreur un compte d’actis, le solde de ce compte d’actis sera surévalué. Par conséquent, le total de l’acti sera aussi surévalué. Tenons pour acquis que le coût d’un mobilier s’élève à 1 000 $. Les eets des deux types d’erreurs expliqués précédemment sont illustrés dans la fgure 13.3 (voir p. 550), exclusion aite de la charge d’amortissement.
13
550
Chapitre 13
Figure 13.3
Les eFFeTs Des erreurs reLATives à LA ComPTAbiLisATioN Des DéPeNses eN CAPiTAL eT Des CHArges D’eXPLoiTATioN
Dépenses en capital Comptabilisation appropriée
Comptabilisation erronée
Effets d’une comptabilisation erronée
4
13
Mobilier Banque
Charges d’exploitation
1 000 1 000
Entretien et réparation 1 000 Banque 1 000
Entretien et réparation 1 000 Banque 1 000
Mobilier Banque
1 000
Le mobilier est sous-évalué de 1 000 $. Le total de l’acti est sous-évalué de 1 000 $. Les charges sont surévaluées de 1 000 $. Le bénéfce est sous-évalué de 1 000 $.
Le mobilier est surévalué de 1 000 $. Le total de l’acti est surévalué de 1 000 $. Les charges sont sous-évaluées de 1 000 $. Le bénéfce est surévalué de 1 000 $.
1 000
Il existe des immobilisations corporelles et des actifs incorporels. Comme l’illustre la fgure 13.2 (voir p. 547), les immobilisations corporelles groupent toutes les immobilisations dont l’existence est à la ois tangible et physique. Tels sont, par exemple, les terrains, les immeubles, le matériel, etc. Les actis incorporels n’ont pas de substance physique. Ils consistent plutôt en des droits que détient une entreprise. Ces droits lui permettent d’utiliser une marque de commerce, de abriquer en exclusivité certains biens, etc. Parmi les actis incorporels, on relève aussi les noms commerciaux comme Coke ou Aspirine, les ranchises comme McDonald’s ou Pacini, les brevets, etc.
avez-vous Le sens de L’observation ? Cette brève description des immobilisations corporelles et des actis incorporels ait ressortir le ait que les avantages économiques uturs que procurent les actis incorporels
s’avèrent beaucoup plus diciles à identier. Nous expliquerons au chapitre 14 comment cette particularité se refète dans la comptabilisation.
Les IMMobILIsatIons corPoreLLes La détermination du coût initial des immobilisations corporelles La règle générale
5
Le coût initial d’une immobilisation corporelle correspond au montant que verse l’acquéreur. Il comprend toutes les sommes engagées pour amener l’immobilisation à l’endroit et dans l’état où elle doit se trouver pour être utilisée. Examinons comment cette règle s’applique à diérentes immobilisations.
Les immobilisations corporelles
551
Les terrains Le prix payé pour acquérir un terrain comprend d’abord le prix de base qui fgure sur le contrat d’achat, la commission payée à l’agent immobilier, les rais juridiques engagés pour conclure l’opération et les taxes municipales et scolaires payées d’avance par le vendeur. Le prix payé peut aussi comprendre les rais payés à l’arpenteur ou à l’évaluateur, ainsi que les rais d’assainissement et d’aménagement du terrain. Prenons l’exemple de la société Leblanc ltée. Le 10 juin 20X1, Leblanc ltée achète un terrain de Mme Latortue. Le prix de base est de 22 000 $. Leblanc ltée a assumé les honoraires proessionnels du notaire au prix de 465 $. Les taxes municipales relatives au terrain s’élèvent à 718 $ pour l’année civile 20X1 et les taxes scolaires s’élèvent à 155 $ pour la période du 1er juillet 20X0 au 30 juin 20X1. Mme Latortue a payé toutes les taxes. Leblanc ltée calculera ainsi le prix payé pour acquérir le terrain :
Prix de base Honoraires professionnels Taxes municipales (204/365 × 718,00 $) Taxes scolaires (20/365 × 155,00 $) Prix payé pour acquérir le terrain
22 000,00 $ 465,00 401,29 8,49 22 874,78 $
Prix du terrain payé par Leblanc ltée
avez-vous Le sens de L’observation ? La portion des taxes municipales qu’assume Leblanc ltée couvre la période du 10 juin au 31 décembre, soit un total de 204 jours. De même, la portion des taxes scolaires
qu’assume l’entreprise couvre la période du 10 au 30 juin, soit un total de 20 jours.
Sur le plan comptable, le coût initial du terrain comprend tous les rais engagés pour prendre possession du terrain. Dans l’exemple de Leblanc ltée, les taxes municipales et scolaires sont exclues de la valeur comptable du terrain, car elles se rattachent à la période d’utilisation uture, soit du 10 juin au 31 décembre 20X1 pour les taxes municipales et du 10 au 30 juin 20X1 pour les taxes scolaires. Le comptable de Leblanc ltée passera donc l’écriture présentée ci-dessous, sachant que l’entreprise a payé comptant les rais.
Terrain Taxes payées d’avance Banque Acquisition d’un terrain.
Comptabilisation du terrain acheté par Leblanc ltée
22 465,00 409,78 22 874,78
Plusieurs municipalités imposent aussi une taxe sur les droits de mutation, communément appelée « taxe de bienvenue5 », à tout nouveau propriétaire. Puisque le nouveau propriétaire doit payer cette taxe non remboursable afn de pouvoir utiliser son terrain, il doit l’inclure dans le coût initial. Parois, une entreprise achète un terrain sur lequel se trouve un vieil immeuble. L’entreprise n’a pas l’intention d’utiliser cet immeuble, mais elle achète quand même le terrain en raison de son emplacement stratégique, de son aible coût ou pour toute autre raison. Puisque l’entreprise consent à l’avance à démolir cet immeuble pour pouvoir utiliser le terrain aux fns prévues, on capitalisera aussi le coût de démolition de l’immeuble au compte Terrain. 5. La taxe sur les droits de mutation doit son surnom à celui qui l’a instaurée, le juge Jean bienvenue.
13
552
Chapitre 13
Une entreprise peut aussi acheter un terrain en sachant très bien qu’elle devra engager des coûts supplémentaires afn de pouvoir l’utiliser. Il en est ainsi des rais de dérichage, de nivellement et de remplissage. Comme l’entreprise doit engager tous ces coûts pour mettre le terrain dans l’état où celui-ci doit se trouver pour être utilisé, elle les capitalise au compte Terrain dans la mesure où les coûts entraîneront des avantages économiques uturs permanents. De même, l’acquisition d’un terrain s’accompagne souvent de travaux connexes comme la construction d’un aqueduc et d’égouts, l’ouverture, la construction et le pavage de rues sur un grand domaine, etc. En général, l’entreprise capitalise ces rais, puisqu’ils généreront des avantages économiques uturs. Cependant, elle ne les capitalise pas au compte Terrain parce que les travaux ont une durée de vie limitée. L’entreprise devra donc en amortir le coût selon l’une des méthodes que nous expliquerons plus loin. Cette tâche sera réalisable à la condition de capitaliser le coût des travaux connexes dans un compte distinct, soit le compte Travaux d’aménagement. Les immeubles Comme pour les terrains, le coût initial des immeubles comprend tous les rais à engager pour amener l’immobilisation à l’endroit et dans l’état où elle doit se trouver pour être utilisée. Au coût de base viendront s’ajouter, s’il y a lieu, les rais de courtage, les rais juridiques engagés pour conclure l’opération, la taxe sur les droits de mutation, etc. Parois, les entreprises construisent pour elles-mêmes des immobilisations corporelles qu’elles utiliseront plus tard. La détermination du coût initial est alors un peu plus difcile, puisque celui-ci n’est pas fxé à la suite d’une entente unique survenue avec un vendeur. Pour construire un immeuble ou abriquer un bien, l’entreprise achète des matières premières auprès de divers ournisseurs, paie des salaires à ses employés et engage des rais généraux de abrication, des rais d’administration et des rais de fnancement. La difculté consiste donc à répartir tous ces rais entre, d’une part, les biens que abrique l’entreprise et qui sont destinés à la vente et, d’autre part, les biens que construit l’entreprise et qui sont destinés à sa propre utilisation. Le CNC suggère d’imputer au coût d’une telle immobilisation tous les frais directs de construction, de développement ou de mise en valeur (honoraires de l’architecte, permis de construction, coût d’excavation, etc.) ainsi que les rais généraux qui se rattachent à la construction des biens destinés à être utilisés par l’entreprise6. L’amortissement des outils utilisés exclusivement pour la construction constitue un exemple de tels rais généraux. On peut aussi capitaliser au coût de l’immeuble les rais fnanciers engagés pour fnancer la construction. Cependant, on ne doit pas capitaliser les rais que l’on ne peut pas directement rattacher à l’immobilisation corporelle, tels que les salaires des dirigeants. Il en est de même des économies escomptées grâce à la construction. Par exemple, l’entreprise débourse la somme de 500 000 $ pour construire un immeuble qu’elle aurait sans doute payé 600 000 $ si elle l’avait acheté d’un entrepreneur de construction. Dans ce cas, elle ne peut capitaliser l’économie de 100 000 $, étant dans l’impossibilité de la déterminer avec assez de fabilité.
13
ifrs Selon les PCGR pour les entreprises à capital ermé, les rais fnanciers engagés pour fnancer la construction peuvent soit être comptabilisés dans le coût de l’immobilisation corporelle, soit être imputés en charges durant les périodes en cours. Selon les IFRS, ces rais sont obligatoirement
comptabilisés dans le coût de l’immobilisation corporelle construite. De plus, l’International Accounting Standard Board (IASB) énonce des règles précises permettant de déterminer le montant à capitaliser.
6. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3061.08.
Les immobilisations corporelles
553
Prenons l’exemple de Constructions Gauthier inc., dont l’activité principale est la construction de résidences amiliales. Le 15 août 20X4, l’entreprise a amorcé la construction d’un immeuble pour son Service d’administration. La construction s’est terminée le 2 octobre et a nécessité les rais suivants :
Plan et devis (y compris le permis de construction) Matériaux de construction Main-d’œuvre Salaire du contremaître responsable de l’ensemble des chantiers de construction de l’entreprise pour la période de la construction de l’immeuble Intérêts payés sur l’emprunt bancaire relatif à la construction de l’immeuble Total
5 700 $ 55 000 67 000
Coûts de construction
5 000 1 600 134 300 $
Constructions Gauthier inc. passera l’écriture suivante, sachant que tous les rais ont été payés comptant :
Main-d’œuvre indirecte Immeubles Banque Construction d’un immeuble. Calcul : Plan et devis (y compris le permis de construction) Matériaux de construction Main-d’œuvre Intérêts payés sur l’emprunt bancaire relatif à la construction de l’immeuble Total des frais capitalisables
Comptabilisation d’un immeuble construit pour son propre usage
5 000 129 300 134 300
5 700 $ 55 000 67 000 1 600 129 300 $
Le matériel Le matériel comprend toutes les machines, l’outillage, tous les appareils et les équipements qu’utilise une entreprise dans le cadre de son exploitation. Lorsque l’acheteur peut utiliser le matériel dès son acquisition, il inclut dans le coût initial le coût de la acture, y compris toutes les taxes non remboursables, et les rais de transport qu’il assume pour amener le matériel à l’endroit où il l’utilisera. Lorsque le matériel nécessite des travaux de montage, d’installation, etc., l’acheteur ajoute au coût du matériel les rais engagés pour accomplir ces travaux. De même, il inclut dans le coût tous les rais qu’il engage pour vérifer le bon onctionnement du matériel, pour autant que ces rais se rattachent directement au matériel acquis. Il en est ainsi des coûts des matières premières et de la main-d’œuvre liés aux premiers essais de abrication. Les immobilisations corporelles acquises à un prix forfaitaire Un acquéreur peut acheter plusieurs immobilisations corporelles à un prix forfaitaire. L’achat d’un terrain et d’un immeuble en constitue l’exemple le plus réquent. Au moment de l’achat en bloc, l’entente avec le vendeur ne spécife pas toujours le coût respecti de chaque immobilisation corporelle acquise. Le comptable doit alors répartir le coût global en onction de la juste valeur de chaque immobilisation corporelle acquise. Cette répartition s’avère nécessaire dans les livres comptables, puisque les immobilisations corporelles acquises sont de nature diérente et que leur durée de vie dière.
13
554
Chapitre 13
Pour obtenir la juste valeur de chaque immobilisation corporelle, l’acheteur peut consulter un expert. Il devra alors assumer des honoraires professionnels supplémentaires. Lorsque les immobilisations corporelles se résument à des terrains et à des immeubles, l’acheteur peut s’inspirer d’une évaluation municipale récente pour déterminer la juste valeur de chaque immobilisation. Il applique alors au prix payé le pourcentage utilisé pour répartir l’évaluation municipale entre le terrain et l’immeuble. Prenons l’exemple de la société Gourmande inc. pour illustrer la répartition du coût global entre un terrain et un immeuble : Données relatives à la répartition d’un coût global
Date de l’opération Prix de base convenu avec le vendeur Coûts supplémentaires engagés Taxe sur les droits de mutation Honoraires du notaire Total des coûts
1er février 20X1 120 000 $ 2 100 $ 850
Évaluation municipale Terrain Immeuble Total de l’évaluation
2 950 122 950 $
12 000 $ 88 000 100 000 $
Le coût global se répartit entre le terrain et l’immeuble de la façon suivante : Répartition du coût global Terrain [(12 000 $ ÷ 100 000 $) × 122 950 $] Immeuble [(88 000 $ ÷ 100 000 $) × 122 950 $] Total
14 754 $ 108 196 122 950 $
13 Il ne reste plus qu’à inscrire cette opération dans les livres de Gourmande inc. : Comptabilisation d’une acquisition à prix forfaitaire
Terrain Immeuble Banque Acquisition d’un terrain et d’un immeuble.
14 754 108 196 122 950
Le coût d’une immobilisation corporelle comprenant plusieurs composantes importantes Une entreprise achète parfois une seule immobilisation corporelle, elle-même composée de plusieurs composantes importantes. Pensons par exemple à un équipement sophistiqué d’imprimerie composé de deux ensembles de pièces : les premières, de nature électronique, servant à gérer l’assemblage des feuilles et à numériser les documents, et les secondes, de nature mécanique, tels les bacs à papier et les cartouches d’encre. Si le coût de chaque type de pièces est important et que leur durée de vie diffère, le CNC recommande de ventiler le coût total de l’équipement d’imprimerie, pour autant que le coût et la durée de vie des deux types de pièces puissent être estimés. Cette ventilation pourrait se faire de la même façon que la répartition du coût global d’immobilisations corporelles acquises à un prix forfaitaire expliquée dans la section précédente. Le comptable doit faire preuve de jugement professionnel dans l’application de cette règle et tenir compte du fait que l’un des objectifs visés par la comptabilisation distincte des composantes d’une immobilisation corporelle est de pouvoir calculer une
Les immobilisations corporelles
555
charge d’amortissement exacte dans les exercices subséquents. Par exemple, le coût du système de reinage et des pneus d’une auto n’est habituellement pas comptabilisé distinctement, car les deux composantes ont des durées de vie semblables. Par contre, le coût du moteur d’une grue pourrait être isolé des autres composantes si l’acheteur d’une telle immobilisation prévoit remplacer le moteur trois ois pendant la durée de vie de la grue.
Les éléments de coût engagés après la date d’acquisition La règle générale Lorsqu’une entreprise engage des coûts après la date d’acquisition, elle doit déterminer si ces coûts s’apparentent à des dépenses en capital ou à des charges d’exploitation. Pour ce aire, elle doit d’abord établir pourquoi elle a engagé ces coûts. Servent-ils à maintenir le potentiel de service d’une immobilisation ou à l’accroître ? Si l’entreprise a engagé ces coûts uniquement pour maintenir le potentiel de service, elle les impute immédiatement aux résultats de l’exercice. À l’inverse, si elle a engagé des coûts qui augmentent le potentiel de service, elle les capitalise à l’acti, puisque ceux-ci lui procureront des avantages économiques uturs qu’elle n’avait pas prévus lors de l’acquisition initiale.
6
Selon cette règle, le potentiel de service est accru lorsque la capacité de production physique ou de service estimée antérieurement est augmentée, que les rais d’exploitation y aérents sont réduits, que la durée de vie ou la durée de vie utile7 est prolongée ou que la qualité des extrants est améliorée8. Comme la détermination des coûts engagés au moment de l’acquisition, la détermination des coûts à capitaliser après l’acquisition doit aire l’objet de l’exercice de jugement proessionnel et tenir compte de l’importance relative des montants en cause. Supposons qu’une entreprise désire aire des réparations majeures à son siège social. Elle a convenu d’ajouter un étage à l’immeuble existant et de remplacer tout le système de ventilation. Simultanément, elle era repeindre les étages inérieurs, étape initialement prévue dans six mois. L’entreprise capitalisera alors les coûts de construction de l’étage supplémentaire dans le compte Immeuble, puisque cette construction aura pour eet d’augmenter la capacité du siège social. De même, elle capitalisera les coûts du nouveau système de ventilation, car celui-ci améliorera les « services » relatis à l’immeuble. Cependant, elle imputera les rais de peinture à un compte de charges, car de tels rais ont partie de l’entretien normal si l’entreprise veut maintenir le potentiel de service de l’immeuble. Soulignons enfn que le coût de l’ancien système de ventilation doit être décomptabilisé, comme nous l’expliquerons dans une section subséquente. Les améliorations locatives Souvent, plutôt que d’acheter toutes les immobilisations corporelles nécessaires aux fns de l’exploitation, des entreprises optent pour la location de certaines d’entre elles : immeubles (espace dans un centre commercial), équipements (échaaudages, instruments de orage de puits ou ordinateurs) et matériel roulant (voiture ou camion). Une entreprise peut aussi apporter des modifcations à un immeuble loué, par exemple en y installant des cloisons mobiles ou un système électrique plus puissant de açon à mieux répondre à ses besoins. Pour que les locataires considèrent de telles modifcations comme des améliorations locatives, dont ils capitalisent les coûts, les modifcations doivent posséder au moins les trois caractéristiques suivantes : 1) elles doivent être apportées à des immobilisations corporelles détenues en vertu de contrats de location ; 2) le locataire doit lui-même assumer le coût de ces améliorations. Si le coût des améliorations revient au bailleur, c’est ce dernier qui les comptabilisera dans ses livres comptables ; 3) les améliorations locatives dont il est ici question doivent être de nature durable, c’est-à-dire procurer des avantages économiques au locataire sur plusieurs périodes.
7. nous expliquos u peu plus loi la distictio etre « durée de vie » et « durée de vie utile ». 8. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3061.14.
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556
Chapitre 13
Puisque les améliorations locatives sont essentiellement de même nature que les immobilisations corporelles dont il a été question plus tôt, l’entreprise détermine leur coût selon les règles énoncées précédemment. Elle passera donc l’écriture suivante pour comptabiliser des améliorations locatives payées 1 200 $ comptant : Comptabilisation des améliorations locatives
Améliorations locatives Banque Améliorations apportées à une immobilisation louée.
1 200 1 200
ifrs Contrairement aux PCGR canadiens qui obligent les entreprises à évaluer leurs immobilisations corporelles selon le modèle du coût, une entreprise qui applique les IFRS peut choisir d’évaluer ses immobilisations corporelles selon le modèle du coût ou selon celui de la réévaluation. Elle doit appliquer le modèle retenu par catégorie d’immobilisations corporelles, tels les terrains, les immeubles et le matériel inormatique. Le modèle de la réévaluation exige que l’entreprise réévalue régulièrement la juste valeur de ses immobilisations corporelles. La réquence des réévaluations doit être
sufsante pour que la valeur comptable ne s’écarte jamais trop de la juste valeur. On comptabilise les augmentations de valeur dans un compte de capitaux propres, soit le compte Écart de réévaluation de l’immobilisation corporelle en cause, sau si l’entreprise a comptabilisé des pertes de valeur dans les résultats des périodes précédentes. On comptabilise les diminutions de valeur dans les résultats de la période courante, sau s’il existe un solde créditeur dans le compte Écart de réévaluation de l’immobilisation corporelle en cause.
L’amortissement des immobilisations corporelles 13
Bien que les immobilisations corporelles soient utilisées de açon durable, entre autres pour la production, la prestation de services et l’administration, elles n’ont pas une durée de vie illimitée, exception aite des terrains. Pour bien reféter l’amoindrissement du potentiel de service des immobilisations corporelles, l’entreprise doit répartir le coût des immobilisations d’une manière logique et systématique sur les exercices au cours desquels elle les utilise. On considère que l’amortissement est calculé d’une manière logique et systématique lorsque la charge d’amortissement ne dépend pas du montant des bénéces réalisés et qu’elle est déterminée d’une manière objective, c’est-à-dire en utilisant l’une des méthodes d’amortissement présentées ci-après. L’amortissement est aussi requis en vertu du principe de l’indépendance des exercices, lequel exige d’imputer à chaque exercice tous les aits, événements ou opérations qui s’y rattachent. L’amortissement correspond à la charge imputée aux résultats pour répartir le montant amortissable aérent aux immobilisations corporelles sur les exercices au cours desquels le potentiel de service de l’immobilisation est consommé. Deux précisions s’imposent. Premièrement, l’amortissement ne représente pas la perte réelle de valeur des immobilisations corporelles au l des ans, mais simplement la répartition du coût d’origine sur les périodes d’utilisation. Si l’entreprise voulait déterminer avec précision la perte de valeur, elle devrait réévaluer l’immobilisation à chaque n d’exercice. En calculant l’amortissement, son objecti est plutôt de déterminer le total des charges qu’elle assume en comparaison des produits qu’elle gagne, dans l’optique de déterminer la rentabilité de ses activités d’exploitation. Deuxièmement, l’amortissement ne représente pas un montant d’argent mis de côté en vue de remplacer les immobilisations. La gestion de la trésorerie est indépendante du calcul de l’amortissement comptable, lequel vise uniquement à reféter l’amoindrissement du potentiel de service d’une immobilisation corporelle.
Les immobilisations corporelles
557
Une charge d’amortissement de 500 $ aérente au matériel de bureau se comptabilise de la açon suivante :
Amortissement – Matériel de bureau Amortissement cumulé – Matériel de bureau Charge de l’exercice.
Comptabilisation de la charge d’amortissement
500 500
Notez que le compte Amortissement – Matériel de bureau est un compte de charges, alors que le compte Amortissement cumulé – Matériel de bureau est un compte de contrepartie du compte Matériel de bureau, lui-même présenté dans l’acti dans le bilan. Notons aussi que, à une date donnée, la valeur comptable d’une immobilisation corporelle correspond au coût initial, diminué du solde de l’amortissement cumulé, comme le montre l’exemple de la société Modèle ltée. Cette société possède des équipements qu’elle a payés 493 000 $. Depuis leur acquisition, Modèle ltée a imputé des charges d’amortissement de 150 000 $. Voici un extrait de son bilan au 31 décembre 20X3 :
MODÈLE LTÉE Extrait du bilan au 31 décembre 20X3 Immobilisations corporelles Équipements Amortissement cumulé – Équipements Valeur comptable
493 000 $ (150 000 ) 343 000 $
Avant de déterminer le montant de la charge annuelle d’amortissement, l’entreprise doit examiner les éléments suivants qui infuent sur ce calcul : la durée de vie, la durée de vie utile et l’assiette eective de l’amortissement. L’estimation de la durée de vie et de la durée de vie utile Deux types de acteurs contribuent à limiter la durée des immobilisations corporelles : les acteurs d’ordre technique et d’ordre économique. Les acteurs d’ordre technique groupent tous les phénomènes matériels pouvant limiter la durée de vie de l’immobilisation, c’est-à-dire la durée au cours de laquelle l’immobilisation est utilisable. L’usure découlant de l’utilisation de l’immobilisation et les événements ortuits tels que les incendies, les inondations et les tremblements de terre constituent les exemples les plus courants. Les acteurs d’ordre économique, tels que l’obsolescence et l’insusance, ne sont pas nécessairement liés à l’utilisation de l’immobilisation corporelle ; ils se rattachent plutôt au contexte dans lequel l’entreprise utilise une immobilisation. Il y a obsolescence d’une immobilisation lorsqu’on peut remplacer celle-ci par une autre de meilleure qualité. Ainsi, les propriétaires d’érablières n’utilisent plus des seaux pour recueillir l’eau d’érable, mais plutôt des réseaux de tubulures sous vide. Même si les seaux sont encore en bon état, les exploitants ne les utilisent plus, puisqu’ils ont trouvé des moyens plus rapides, plus économiques et plus hygiéniques de transporter l’eau d’érable jusqu’au lieu de sa transormation. Il y a insufsance d’une immobilisation lorsque celle-ci n’est plus adaptée aux besoins grandissants de l’entreprise. Par exemple, 10 ans après sa construction, une usine peut devenir insusante si le niveau d’activité de l’entreprise X à cette date nécessite une plus grande capacité de onctionnement. Notez que cette usine pourrait s’avérer très utile à une entreprise plus petite, par exemple l’entreprise Y, car sa durée de vie n’est pas terminée. Cependant, du point de vue de
13
558
Chapitre 13
l’entreprise X, la durée de vie utile, c’est-à-dire la durée au cours de laquelle l’entreprise a l’intention d’utiliser l’usine, est terminée. La fgure 13.4 illustre le parallèle entre les deux durées de vie dont il est question. Figure 13.4
uN PArALLèLe eNTre LA Durée De vie eT LA Durée De vie uTiLe
Durée de vie
Durée de vie utile
• La durée de vie est intrinsèque à l’immobilisation. • Des facteurs d’ordre technique la limitent.
• La durée de vie utile est fonction du contexte dans lequel l’entreprise utilise l’immobilisation. • Des facteurs d’ordre technique et économique la limitent.
avez-vous Le sens de L’observation ? La durée de vie utile sera nécessairement plus courte que la durée de vie ou égale à celle-ci. Si l’entreprise À la fne pointe ltée vend une immobilisation d’occasion à Pinblan inc., c’est que la durée de vie utile de l’immobilisation,
du point de vue d’À la fne pointe ltée, est terminée, mais que cette immobilisation a encore une durée de vie utile du point de vue de Pinblan inc.
L’estimation de l’assiette effective de l’amortissement
13
Une entreprise peut revendre toute immobilisation corporelle utilisée pendant quelques années et obtenir ainsi une valeur de revente, soit la valeur nette de réalisation. Par exemple, une immobilisation achetée au coût de 70 000 $ peut être revendue 10 000 $ 5 ans plus tard. Le coût net pour l’entreprise ne sera alors que de 60 000 $. C’est uniquement ce coût net, appelé assiette de l’amortissement, que l’entreprise doit répartir sur les exercices au cours desquels elle utilise l’immobilisation. La vente d’une immobilisation corporelle peut avoir lieu à deux moments. Si elle a lieu au terme de la durée de vie, la valeur nette de réalisation, limitée à la valeur des éléments recyclables, s’appelle valeur de récupération. Puisque l’immobilisation n’est plus utilisable par qui que ce soit, la valeur de récupération est, en général, proche de zéro. Par contre, si la vente a lieu au terme de la durée de vie utile, la valeur nette de réalisation obtenue s’appelle valeur résiduelle. On peut dès lors calculer deux assiettes d’amortissement, comme l’illustre la fgure 13.5. Figure 13.5
Le CALCuL De DeuX AssieTTes De L’AmorTissemeNT
Calcul basé sur la durée de vie
Calcul basé sur la durée de vie utile
Coût – Valeur de récupération
Coût – Valeur résiduelle
Assiette de l’amortissement
Assiette de l’amortissement
Les immobilisations corporelles
559
Ces deux calculs de l’assiette de l’amortissement s’avèrent essentiels, car le montant d’amortissement qu’une entreprise doit passer en charges est le plus élevé des montants suivants : • le coût, moins la valeur de récupération, réparti sur la durée de vie de l’immobilisation ; • le coût, moins la valeur résiduelle, réparti sur la durée de vie utile de l’immobilisation9.
ifrs Selon les IFRS, il n’est pas nécessaire de procéder à ces deux calculs, car l’amortissement est toujours calculé d’après la durée de vie utile, appelée « durée d’utilité ».
Peu importe la valeur retenue, l’amortissement doit cesser dès que la valeur comptable correspond à la valeur de récupération ou à la valeur résiduelle, selon la base de calcul retenue. De même, lorsque l’entreprise cesse défnitivement d’utiliser une immobilisation corporelle, elle doit cesser de l’amortir. Nous analysons maintenant les quatre méthodes d’amortissement généralement reconnues. Il s’agit de la méthode de l’amortissement linéaire, de la méthode de l’amortissement dégressi à taux constant, de la méthode de l’amortissement proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes et de la méthode de l’amortissement onctionnel.
7
La méthode de l’amortissement linéaire La méthode de l’amortissement linéaire est la plus simple et la plus utilisée. Elle a pour eet d’imputer à chaque exercice une charge qui reste constante. Pour illustrer l’application de cette méthode, prenons l’exemple de la société Igloo rigorifque ltée. Le 1er janvier 20X1, Igloo rigorifque ltée a acquis une machine au coût de 50 000 $. L’entreprise estime que la durée de vie de cette machine est de cinq ans, mais elle prévoit que les progrès technologiques la rendront désuète dans trois ans. La société estime aussi que la valeur de récupération et la valeur résiduelle s’élèveront respectivement à 1 $10 et à 10 000 $. Pour déterminer le montant eecti de l’amortissement, Igloo rigorifque ltée doit d’abord eectuer les deux calculs présentés dans la fgure 13.6 : Figure 13.6
LA CHArge D’AmorTissemeNT eN 20X1 seLoN LA méTHoDe De L’AmorTissemeNT LiNéAire
Calcul basé sur la durée de vie Coût Valeur de récupération
50 000 $ –
Assiette de l’amortissement Durée de vie Charge d’amortissement
Calcul basé sur la durée de vie utile
1 49 999
÷
5 ans 10 000 $
Coût Valeur résiduelle
50 000 $ – 10 000
Assiette de l’amortissement Durée de vie utile Charge d’amortissement
40 000 ÷
3 ans 13 333 $
Le montant le plus élevé Charge d’amortissement = 13 333 $
9. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3061.16. 10. bien que la valeur de récupération soit en général nulle, nous attriuons une valeur symolique de 1 $ afn que le lecteur puisse visualiser les diverses étapes du calcul de l’amortissement.
13
560
Chapitre 13
Igloo rigorifque ltée imputera ainsi la charge d’amortissement de 13 333 $ à ses résultats de chaque année pendant 3 ans : Comptabilisation de la charge d’amortissement
Amortissement – Équipements Amortissement cumulé – Équipements Charge de l’exercice.
13 333 13 333
La méthode de l’amortissement dégressif à taux constant La méthode de l’amortissement dégressif à taux constant donne une charge d’amortissement décroissante au cours de la période d’amortissement. Elle consiste à appliquer un taux d’amortissement à la valeur comptable du début de chaque exercice. L’expérience montre que le taux d’amortissement correspond souvent au double du taux de l’amortissement annuel utilisé selon la méthode de l’amortissement linéaire. Tout comme dans le cas de la méthode de l’amortissement linéaire, l’entreprise doit ici aire deux calculs : le premier est basé sur la durée de vie et le second, sur la durée de vie utile.
avez-vous Le sens de L’observation ? L’entreprise n’applique pas le taux d’amortissement à l’assiette de l’amortissement, mais bien à la valeur comp table de l’immobilisation au début de l’exercice. Cette
dernière ne tient pas compte de la valeur de récupération ou de la valeur résiduelle.
Reprenons l’exemple de la société Igloo rigorifque ltée et calculons la charge annuelle d’amortissement présentée dans la fgure 13.7.
13 Figure 13.7
LA CHArge D’AmorTissemeNT eN 20X1 seLoN LA méTHoDe De L’AmorTissemeNT DégressiF à TAuX CoNsTANT
Calcul basé sur la durée de vie Valeur comptable au début de l’exercice Double du taux d’amortissement linéaire [(100 % ÷ 5 ans) × 2] Charge d’amortissement
×
Calcul basé sur la durée de vie utile
50 000 $
Valeur comptable au début de l’exercice
40,0 %
Double du taux d’amortissement linéaire [(100 % ÷ 3 ans) × 2]
20 000 $
Charge d’amortissement
50 000 $
×
66,7 % 33 350 $
Le montant le plus élevé Charge d’amortissement = 33 350 $
En principe, pour calculer la charge des exercices suivants, l’entreprise doit appliquer le taux d’amortissement de 0,667 à la valeur comptable au début de chaque exercice. Cependant, elle doit s’assurer que la valeur comptable ne descend pas sous la valeur résiduelle de 10 000 $.
Les immobilisations corporelles
Exercice
Coût
Amortissement cumulé
Valeur comptable au début
20X2 20X3
50 000 $ 50 000
33 350 $ 40 000
16 650 $ 10 000
561
Charge d’amortissement des exercices suivants Taux d’amortissement
Charge obtenue
Charge maximale
0,667 0,667
11 106 $ 6 667
6 650 $ θ
Comme nous l’avons indiqué, la méthode de l’amortissement dégressi à taux constant donne une charge qui diminue au fl des ans. La méthode de l’amortissement proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes Tout comme la méthode de l’amortissement dégressi à taux constant, la méthode de l’amortissement proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes donne une charge d’amortissement décroissante au cours de la période d’amortissement. Selon cette méthode, l’entreprise répartit l’assiette de l’amortissement aux résultats en la multipliant par une raction déterminée : Nombre de périodes de vie non écoulées (y compris la période pour laquelle l’amortissement est calculé) Somme des nombres représentant la période d’amortissement
Lorsque la période d’amortissement s’avère relativement longue, l’entreprise peut déterminer le dénominateur de la raction précédente, lequel représente la somme d’une progression arithmétique, à l’aide de la ormule suivante : N × [(N + 1) ÷ 2]
13
où N = période d’amortissement
Prenons une ois de plus l’exemple d’Igloo rigorifque ltée pour illustrer le calcul de l’amortissement selon la méthode de l’amortissement proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes présenté dans la fgure 13.8. Figure 13.8
LA CHArge D’AmorTissemeNT eN 20X1 seLoN LA méTHoDe De L’AmorTissemeNT ProPorTioNNeL à L’orDre Numérique iNversé Des PérioDes
Calcul basé sur la durée de vie Coût
50 000 $
Valeur de récupération
–
Assiette de l’amortissement Fraction pertinente 5 / {5 × [(5 + 1) ÷ 2]} Charge d’amortissement
Calcul basé sur la durée de vie utile
1 49 999
×
5/15 16 666 $
Coût Valeur résiduelle
50 000 $ –
Assiette de l’amortissement Fraction pertinente 3 / {3 × [(3 + 1) ÷ 2]} Charge d’amortissement
Le montant le plus élevé Charge d’amortissement = 20 000 $
10 000 40 000
×
3/6 20 000 $
562
Chapitre 13
Lorsqu’on ne se souvient pas de la ormule donnant la somme de la progression arithmétique, par exemple dans le calcul basé sur la durée de vie, on peut toujours aire la somme représentant la période d’amortissement : 1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15. Au cours des exercices suivants, Igloo rigorique ltée calculera l’amortissement sur la base de la durée de vie utile. Ainsi, en 20X2, la charge d’amortissement sera de 13 333 $ (40 000 $ × 2/6). Le numérateur de la raction précédente correspond au nombre de périodes de vie non écoulées. La charge d’amortissement s’élèvera à 6 667 $ (40 000 $ × 1/6) en 20X3. À la n de 20X3, la valeur comptable de l’immobilisation s’élève à 10 000 $. On se rappellera que la valeur comptable ne peut descendre sous la valeur résiduelle de 10 000 $. La méthode de l’amortissement fonctionnel Lorsqu’une entreprise utilise la méthode de l’amortissement fonctionnel, elle établit le montant d’amortissement imputé aux résultats à partir du degré d’utilisation de l’immobilisation ou de son rendement. Les entreprises du secteur des ressources naturelles l’utilisent réquemment. Cette méthode consiste à calculer l’amortissement en onction du nombre d’unités d’extrants (unités de production) ou d’intrants utilisées, les heures de main-d’œuvre par exemple, ayant caractérisé l’exercice par rapport au nombre total d’unités d’extrants ou d’intrants prévues pour la période d’amortissement. L’entreprise eectue ce calcul à l’aide de la ormule suivante :
Nombre réel d’unités d’extrants ou d’intrants de l’exercice Nombre prévu d’unités d’extrants ou d’intrants pour la période d’amortissement
13
×
Assiette de l’amortissement
Notons que le numérateur du ratio correspond à un nombre réel, alors que le dénominateur représente un nombre prévu. L’estimation de ce dénominateur constitue la principale diculté d’application de cette méthode. De plus, comme la réalité dière souvent de ce qui a été prévu, on doit constamment réévaluer le dénominateur de la raction an de bien reféter l’amoindrissement du potentiel de service de l’immobilisation corporelle en cause. Pour illustrer le calcul de l’amortissement selon la méthode de l’amortissement onctionnel (voir la fgure 13.9), reprenons l’exemple d’Igloo rigorique ltée en tenant compte des renseignements supplémentaires suivants :
20X1 20X2 20X3 20X4 20X5
Nombre estimatif d’heures d’utilisation Annuel Cumulatif 8 000 8 000 6 000 14 000 3 000 17 000 2 000 19 000 1 000 20 000
Les immobilisations corporelles
Figure 13.9
563
LA CHArge D’AmorTissemeNT seLoN LA méTHoDe De L’AmorTissemeNT FoNCTioNNeL
Calcul basé sur la durée de vie Coût
Calcul basé sur la durée de vie utile
50 000 $
Valeur de récupération
–
Assiette de l’amortissement Fraction pertinente 8 000 h ÷ 20 000 h Charge d’amortissement
1 49 999
×
8/20 20 000 $
Coût
50 000 $
Valeur résiduelle
–
Assiette de l’amortissement Fraction pertinente 8 000 h ÷ 17 000 h* Charge d’amortissement
10 000 40 000
×
8/17 18 824 $
Le montant le plus élevé Charge d’amortissement = 20 000 $
* o dit utiliser le mbre d’heures cumulatif aux termes de la durée de vie utile. Au cours des exercices suivants, Igloo rigorique ltée calculera l’amortissement sur la base de la durée de vie. Les amortissements des deux exercices suivants seront respectivement de 15 000 $ [(6 000 h ÷ 20 000 h) × 49 999 $] et de 7 500 $ [(3 000 h ÷ 20 000 h) × 49 999 $]. Le tableau 13.2 (voir p. 564) compare les postes des états nanciers aérents aux immobilisations selon les méthodes d’amortissement illustrées à l’aide de l’exemple de la société Igloo rigorique ltée. An de aciliter les comparaisons, supposons que les bénéces annuels de la société avant impôts et amortissement soient les suivants : 20X1 20X2 20X3 20X4 20X5
24 000 $ 12 000 20 000 20 000 20 000
Le choix d’une méthode d’amortissement L’objecti de l’imputation d’une charge d’amortissement aux résultats est de reféter, de açon systématique et rationnelle, l’amoindrissement du potentiel de service de l’immobilisation corporelle en cause. De ce ait, l’amortissement d’une immobilisation corporelle commence dès l’utilisation de celle-ci et se poursuit jusqu’au moment de l’adoption d’un plan de sortie11, de sa vente ou jusqu’à ce que l’entreprise ait imputé l’assiette eective de l’amortissement aux résultats. Contrairement aux avantages économiques liés à la possession d’un immeuble, les avantages économiques découlant de l’utilisation d’une immobilisation corporelle ne sont pas toujours constants d’un exercice à l’autre. En outre, ils peuvent diminuer avec le temps, comme les avantages économiques découlant de l’utilisation de matériel roulant. Ils peuvent aussi se comporter de açon erratique d’un exercice à l’autre, comme les avantages économiques découlant de l’utilisation irrégulière d’une machine. En pratique, le choix d’une méthode d’amortissement s’avère dicile en raison des nombreuses estimations à eectuer. Ainsi, l’estimation de la durée de vie et de la durée de vie utile constitue une tâche dicile à accomplir. L’entreprise doit prévoir les changements 11. nus expliqus plus li das ce chapitre les répercussis cmptables de l’adpti d’u pla de srtie.
13
564
Chapitre 13
TAbLeAu 13.2 uNe ComPArAisoN Des PosTes PréseNTés DANs Les éTATs FiNANCiers seLoN quATre méTHoDes D’AmorTissemeNT
Date
13
Coût
Amortissement cumulé
Valeur comptable
Bénéfce avant impôts et amortissement
Amortissement
Bénéfce avant impôts
Méthode de l’amortissement linéaire 20X1-12-31 50 000 $ 13 333 $ 20X2-12-31 50 000 26 666 20X3-12-31 50 000 39 999
36 667 $ 23 334 10 001
24 000 $ 12 000 20 000
13 333 $ 13 333 13 333
10 667 $ (1 333) 6 667
Méthode de l’amortissement dégressi à taux constant 20X1-12-31 50 000 $ 33 350 $ 20X2-12-31 50 000 40 000 20X3-12-31 50 000 40 000
16 650 $ 10 000 10 000 ➁
24 000 $ 12 000 20 000
33 350 $ 6 650 ➀ θ➂
(9 350) $ 5 350 20 000
Méthode de l’amortissement proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes 20 000 $ 30 000 $ 24 000 $ 20X1-12-31 50 000 $ 33 333 16 667 12 000 20X2-12-31 50 000 40 000 10 000 ➄ 20 000 20X3-12-31 50 000
20 000 $ 13 333 ➃ 6 667 ➅
4 000 $ (1 333) 13 333
Méthode de l’amortissement onctionnel 20 000 $ 20X1-12-31 50 000 $ 50 000 35 000 20X2-12-31 50 000 42 500 20X3-12-31 50 000 47 500 20X4-12-31 20X5-12-31 50 000 49 999
20 000 $ 15 000 ➆ 7 500 ➇ 5 000 ➈ 2 499
4 000 $ (3 000) 12 500 15 000 17 501
30 000 $ 15 000 7 500 2 500 1➉
24 000 $ 12 000 20 000 20 000 20 000
Calculs et explications : (16 650 $ – 10 000 $) La valeur comptable de l’immobilisation corporelle ne doit pas se situer en dessous de la valeur résiduelle. Puisque la valeur comptable au début de l’exercice correspond à la valeur résiduelle, aucun amortissement n’est requis en 20X3. (40 000 $ × 2/6) La valeur comptable au 31 décembre 20X3 correspond à la valeur résiduelle, puisque l’amortissement a été calculé en fonction de la durée de vie utile de trois ans. ➅ (40 000 $ × 1/6) ➆ [(6 000 h ÷ 20 000 h) × 49 999 $] ➇ [(3 000 h ÷ 20 000 h) × 49 999 $] ➈ [(2 000 h ÷ 20 000 h) × 49 999 $] ➉ La valeur comptable au 31 décembre 20X5 correspond à la valeur de récupération, puisque l’amortissement a été calculé en fonction de la durée de vie de cinq ans. [(1 000 h ÷ 20 000 h) × 49 999 $] La charge est limitée à 2 499 $, de manière à ne pas dépasser la valeur de récupération.
➀ ➁ ➂ ➃ ➄
technologiques, sa croissance, ses marchés, etc. Comme les marchés s’internationalisent et comme la science évolue rapidement, même une solide expérience ne peut garantir l’exactitude des estimations. Les entreprises sont conscientes du caractère subjecti de la charge d’amortissement. Par conséquent, elles optent souvent pour la méthode d’amortissement la plus simple, c’est-à-dire la méthode de l’amortissement linéaire, ou pour la principale méthode acceptée par le fsc, soit la méthode de l’amortissement dégressi à taux constant basée sur les taux prescrits par le fsc. L’amortissement pour une fraction d’exercice
8
Lorsqu’une entreprise achète des immobilisations corporelles au cours d’un exercice, elle doit ajuster la charge d’amortissement pour tenir compte du ait qu’elle n’a pas utilisé l’immobilisation pendant tout l’exercice. Cet ajustement se justife par le ait que l’amoindrissement du potentiel de service de l’immobilisation corporelle est moins important.
Les immobilisations corporelles
565
Cependant, l’entreprise doit veiller à ne pas donner une ausse impression de précision. Nous avons mentionné que la charge d’amortissement résulte de nombreuses estimations. Par exemple, si Igloo rigorifque ltée avait acheté son immobilisation le 10 mars 20X1, en règle générale, elle ne calculerait pas la charge de l’exercice en onction du nombre de jours pendant lesquels elle a utilisé l’immobilisation, mais plutôt en onction des mois d’utilisation. En supposant que la société utilise la méthode de l’amortissement linéaire, la charge de 20X1 correspond à 11 111 $, soit 13 333 $ × 10/12 mois.
avez-vous Le sens de L’observation ? Puisque Igloo rigorifque ltée a utilisé l’immobilisation pendant plus de la moitié du mois de mars, on considère, aux fns du calcul de la charge d’amortissement, qu’elle a utilisé l’immobilisation pendant tout ce mois. Si l’entreprise
n’avait commencé à utiliser l’immobilisation que quelques jours avant la fn du mois, il aurait été acceptable, en vertu du principe de l’importance relative, de ne pas imputer de charge d’amortissement pour le mois de mars.
Si les montants en cause étaient peu importants, il serait correct de considérer que l’immobilisation a été acquise au milieu de l’exercice. De ce ait, la charge d’amortissement serait simplement égale à la moitié de la charge annuelle. L’effet des révisions d’estimations Nous avons vu que le calcul de la charge d’amortissement repose sur l’estimation de plusieurs variables, telles que la durée de vie, la durée de vie utile, la valeur de récupération et la valeur résiduelle. Tout au long de l’utilisation des immobilisations corporelles, il se peut que de nouveaux renseignements amènent l’entreprise à réviser les estimations aites au moment de l’acquisition. En eet, elle peut constater que la charge d’amortissement des exercices uturs devrait être plus élevée ou plus aible qu’elle ne l’est à ce jour. Le CNC exige des entreprises qu’elles révisent périodiquement la méthode d’amortissement ainsi que les estimations de la durée de vie et de la durée de vie utile d’une immobilisation corporelle. Voici quelques exemples de aits importants susceptibles d’indiquer le besoin de réviser les estimations :
9
13
a) Changement dans le niveau d’utilisation de l’acti. b) Changement dans le mode d’utilisation de l’acti. c) Mise hors service de l’acti pendant une période prolongée. d) Dommage matériel. e) Progrès technologiques importants. ) Modifcation de la législation ou de l’environnement, ou évolution de la mode ou des goûts, ayant une incidence sur la durée d’utilisation de l’acti12.
ifrs Selon les IFRS, c’est plutôt la valeur résiduelle et la durée d’utilité d’un acti qui doivent être révisées. De plus,
ces révisions doivent être aites au moins à chaque fn de période annuelle.
12. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3061.22.
566
Chapitre 13
Comment l’entreprise devra-t-elle tenir compte de ces nouveaux renseignements ? Elle devra simplement modifer la charge d’amortissement des exercices suivants. Pour mieux comprendre cette notion, prenons l’exemple de la société Vision ltée qui a acquis un équipement de pointe le 1er janvier 20X1 au prix de 26 000 $. À cette date, elle a décidé d’amortir l’équipement selon la méthode de l’amortissement linéaire. La société estimait alors qu’elle pourrait utiliser cet équipement pendant environ 10 ans et que sa durée de vie serait de 20 ans. La valeur résiduelle et la valeur de récupération étaient estimées respectivement à 6 000 $ et à θ $. Le 31 décembre 20X2, le directeur de Vision ltée constate que l’on devra remplacer l’équipement à la fn de 20X5 en raison des derniers développements technologiques et de la croissance inattendue des aaires de la société. À cette date, la valeur résiduelle est estimée à 12 000 $. Les estimations relatives à la durée de vie restante et à la valeur de récupération de même que la méthode d’amortissement demeurent les mêmes. L’entreprise calculera la charge d’amortissement révisée de l’exercice 20X2 de la açon suivante : Révision d’estimation
13
1. Assiette de l’amortissement à la date d’acquisition (1er janvier 20X1) Calcul basé sur la durée de vie : Coût de l’immobilisation Valeur de récupération Assiette de l’amortissement Amortissement annuel (1/20) Calcul basé sur la durée de vie utile : Coût de l’immobilisation Valeur résiduelle Assiette de l’amortissement Amortissement annuel (1/10) 2. Amortissement annuel de 20X1 (le plus élevé de 1 300 $ et de 2 000 $) 3. Valeur comptable au 31 décembre 20X1 Coût de l’immobilisation Amortissement cumulé Valeur comptable 4. Révision à effectuer pour 20X2 et les années subséquentes Assiette de l’amortissement révisée Calcul basé sur la durée de vie : Valeur comptable au 31 décembre 20X1 Valeur de récupération Assiette de l’amortissement Amortissement annuel (1/19 ➀) Calcul basé sur la durée de vie utile : Valeur comptable au 31 décembre 20X1 Valeur résiduelle Assiette de l’amortissement Amortissement annuel (1/4 ➁) Amortissement annuel de 20X2 à 20X5 (le plus élevé des deux montants précédents)
26 000 $ (θ) 26 000 $ 1 300 $ 26 000 $ (6 000) 20 000 $ 2 000 $ 2 000 $ 26 000 $ (2 000) 24 000 $
24 000 $ (θ) 24 000 $ 1 263 $ 24 000 $ (12 000) 12 000 $ 3 000 $ 3 000 $
Explications : ➀ Puisque l’estimation de la durée de vie, soit 20 ans, n’a pas été modifée et qu’une année s’est écoulée depuis la date d’acquisition, la durée de vie restante est de 19 ans.
➁ La durée de vie utile restante est de quatre ans, car le directeur prévoit remplacer l’équipement à la fn de 20X5.
Les immobilisations corporelles
Amortissement – Équipements Amortissement cumulé – Équipements Charge de l’exercice 20X2.
3 000 3 000
567
Comptabilisation de la charge d’amortissement compte tenu de la révision d’estimation
avez-vous Le sens de L’observation ? Avez-vous remarqué que l’écriture précédente a pour effet de modifer la charge d’amortissement de l’exercice en cours et celle des exercices suivants ? Nous n’avons fait aucune correction des résultats des exercices antérieurs, puisque les révisions d’estimations résultent de
circonstances nouvelles qui n’existaient pas avant 20X2. Ce principe s’applique à la révision de l’assiette effective de l’amortissement, de la durée de vie et de la durée de vie utile.
Le principe de la permanence des méthodes Comme nous l’avons expliqué précédemment, le choix d’une méthode d’amortissement doit reféter, de açon systématique et rationnelle, l’amoindrissement du potentiel de service de l’immobilisation corporelle en cause. À mesure que l’entreprise obtient de nouveaux renseignements, elle doit procéder à des révisions d’estimations qui peuvent l’amener à changer de méthode d’amortissement. Ce changement sera alors, du point de vue comptable, traité comme une révision d’estimation et comptabilisé selon les explications présentées précédemment. Cependant, si le rythme des avantages économiques attendus de l’utilisation de l’immobilisation corporelle ne change pas, l’entreprise ne peut pas changer de méthode d’amortissement uniquement dans le but de modier le bénéce d’un exercice. Cette interdiction découle du principe de la permanence des méthodes. Il n’est possible de changer de méthode comptable que dans des contextes précis, par exemple lorsque le changement envisagé a pour conséquence de ournir des inormations ables et davantage pertinentes. Lorsqu’une entreprise change sa méthode d’amortissement, elle doit ournir toute l’inormation utile aux lecteurs des états nanciers. Elle doit donc indiquer le changement de méthode et aire état, dans la mesure du possible, de son incidence sur le bénéce13. L’amortissement fscal L’amortissement fscal, qui porte le nom de déduction pour amortissement dans les lois scales, dière souvent de l’amortissement comptable. Cet écart s’explique par les objectis diérents poursuivis au moment de l’élaboration des normes comptables et des lois scales. D’une part, les états nanciers à vocation générale visent à présenter, outre la situation nancière et les changements survenus dans la situation nancière, le potentiel de gain de l’entreprise. L’état des résultats doit donc montrer toutes les charges engagées par l’entreprise pour réaliser les produits constatés au cours d’un exercice donné. D’autre part, le sc vise plutôt à utiliser l’amortissement comme outil de stimulation économique. Ainsi, il accepte que les entreprises utilisent une variante de la méthode d’amortissement dégressi à taux constant de açon qu’elles bénécient rapidement des déductions scales. Le sc estime que si les entreprises paient moins d’impôt, elles disposeront de plus de liquidités pour stimuler l’économie, que ce soit en investissant dans de nouvelles immobilisations corporelles ou en créant de nouveaux emplois.
13. Le traitement omptable d’une modifation de méthode omptable déborde le adre de et ouvrage. consultez au besoin un ouvrage de omptabilité intermédiaire.
13
568
Chapitre 13
Voici les grandes lignes du calcul de l’amortissement scal : 1. Les immobilisations sont groupées par catégories en onction de leur nature. 2. Lorsqu’il n’y a pas d’acquisition ou de sortie d’immobilisations au cours d’un exercice, en règle générale, l’amortissement scal maximal correspond à la raction non amortie du coût en capital, soit le solde de la catégorie, multiplié par le taux d’amortissement de la catégorie. 3. Lorsque des immobilisations ont été acquises au cours d’un exercice, l’amortissement scal maximal à l’égard des immobilisations acquises ne doit pas dépasser 50 % du coût multiplié par le taux d’amortissement de la catégorie à laquelle appartiennent les immobilisations. La date d’acquisition n’infue en rien sur ce calcul. 4. Les entreprises ne peuvent déduire aucune charge d’amortissement scal pour les immobilisations cédées au cours de l’exercice. En eet, la loi stipule qu’à la n de l’exercice, elles doivent avoir en main les immobilisations pour lesquelles elles réclament une déduction pour amortissement. Illustrons ces règles à l’aide d’un exemple. Le 4 mars 20X4, Boissonneau ltée achète un camion de livraison au coût de 35 000 $, que l’entreprise utilisera jusqu’en 20X9. Le tableau 13.3 montre le montant annuel de l’amortissement scal, le taux d’amortissement de ce type de véhicule s’élevant à 30 %. TAbLeAu 13.3
13
Les moNTANTs ANNueLs De L’AmorTissemeNT FisCAL
Exercice
(1) Solde non amorti au début de l’exercice
(2) Amortissement annuel [(1) × 30 %]
(3) Solde non amorti à la fn de l’exercice [(1) – (2)]
20X4 20X5 20X6 20X7 20X8 20X9
35 000,00 $ 29 750,00 20 825,00 14 577,50 10 204,25 7 142,97
5 250,00 $ ➀ 8 925,00 6 247,50 4 373,25 3 061,28 θ➁
29 750,00 $ 20 825,00 14 577,50 10 204,25 7 142,97
➀ En 20X4, année de l’acquisition, l’amortissement fscal est limité à 50 % de l’amortissement annuel, soit 35 000 $ × 30 % × 50 %. ➁ En 20X9, année de la disposition, aucun amortissement fscal n’est permis.
La mise hors service d’immobilisations corporelles
10
Notre société se montre de plus en plus sensible aux problèmes environnementaux, à un point tel que cette sensibilité se refète dans les recommandations canadiennes portant sur les immobilisations. Dès 1990, le CNC approuvait une norme obligeant les entreprises à constater, tout au long de l’utilisation d’une immobilisation, les rais uturs d’enlèvement de cette immobilisation et de restauration des lieux qu’elles devraient engager à la n de l’utilisation de l’immobilisation. La volonté du CNC d’harmoniser les normes canadiennes avec les normes internationales l’a conduit à modier la norme canadienne en 2009. Le chapitre 3110 du Manuel de l’ICCA, intitulé « Obligations liées à la mise hors service d’immobilisations », présente les nouvelles recommandations canadiennes. Qu’est-ce qu’une obligation liée à la mise hors service d’une immobilisation ? Selon le CNC, il s’agit d’une « obligation juridique aérente à la mise hors service d’une immobilisation corporelle qu’une entreprise est obligée de régler par suite
Les immobilisations corporelles
569
d’une loi ou d’un règlement, d’un contrat écrit ou verbal14 ». On pourrait décrire simplement l’obligation liée à la mise hors service comme l’obligation qu’une entreprise assumera envers des tiers lorsqu’elle décidera de mettre dénitivement n à l’utilisation d’une immobilisation. Voici quelques exemples d’obligations liées à la mise hors service : • L’obligation d’eectuer des travaux de décontamination au moment où l’entreprise cessera d’exploiter une centrale nucléaire. • L’obligation de remédier à un problème environnemental sur le site d’une mine ou d’un puits de pétrole ou de gaz, telle que le nettoyage de déversements inhérents à l’exploitation normale d’installations de stockage de carburant. • L’obligation d’eectuer le recouvrement d’une décharge contrôlée. • L’obligation de démanteler une plate-orme marine de production pétrolière, au terme de son exploitation. • L’obligation de reboiser au terme de l’exploitation d’une concession orestière. • L’obligation d’enlever une immobilisation de production d’un terrain loué au moment de la résiliation ou de l’échéance du bail. La comptabilisation des obligations liées à la mise hors service La norme canadienne vise essentiellement à s’assurer que le bilan d’une entreprise montre correctement l’ensemble des actis et des passis de celle-ci. Ce n’est qu’à cette condition que le bilan refète sa réelle situation nancière. Pour atteindre cet objecti, le CNC recommande le mode de comptabilisation présenté dans les comptes en T suivants :
Banque Immobilisation xx yy
1. Acquisition au comptant de l’immobilisation, au coût de xx, et naissance d’une obligation liée à la mise hors service, au montant de yy
xx
Obligation liée à la mise hors service yy aa
Amortissement (xx + yy)/10
Charge de désactualisation aa
2. Utilisation de l’immobilisation, amortie de façon linéaire sur 10 ans
Amortissement cumulé (xx + yy)/10
3. Effet du passage du temps
Ces comptes en T demandent des explications supplémentaires. La première recommandation du CNC précise que, lorsqu’il est possible de aire une estimation raisonnable de l’obligation, l’entreprise doit constater le passi au titre d’une obligation liée à la mise hors service d’une immobilisation dans la période au cours de laquelle l’obligation naît15. Lorsqu’une entreprise achète une immobilisation, elle doit donc se demander 14. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3110.03 a). 15. L’aexe au chapitre 3110 du Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé cotiet de ombreuses explicatios additioelles cocerat, otammet, les obligatios qui doivet être costatées. nous e faisos pas état de ces recommadatios, jugées trop complexes pour le iveau d’avacemet du lecteur à qui s’adresse cet ouvrage.
Comptes en T illustrant le mode de comptabilisation des obligations et des coûts liés à la mise hors service d’une immobilisation
13
570
Chapitre 13
si elle prend en charge, au même moment, une obligation liée à sa mise hors service. Par exemple, tenons pour acquis que la société Tout propre ltée paie comptant 900 000 $ pour acquérir une décharge contrôlée qui était déjà exploitée. Selon la meilleure estimation que l’entreprise peut aire, elle évalue à 200 000 $ le montant qu’elle devrait raisonnablement payer, à cette date, pour éteindre son obligation ou la transérer à un tiers. Tout propre ltée passera alors les deux écritures suivantes, semblables à celles présentées dans les comptes en T : Comptabilisation de l’achat d’une immobilisation et de l’obligation liée à sa mise hors service
Décharge contrôlée Banque Acquisition d’une décharge contrôlée.
900 000
Décharge contrôlée Obligation liée à la mise hors service Prise en charge, au moment de l’acquisition d’une décharge contrôlée, d’une obligation liée à la mise hors service.
200 000
900 000
200 000
Notons que Tout propre ltée aurait pu acheter une immobilisation qui ne donnerait naissance à une obligation liée à la mise hors service qu’à une date ultérieure. Nous traiterons de ces situations un peu plus loin. Par la suite, chaque ois que Tout propre ltée préparera des états fnanciers, elle constatera une charge d’amortissement visant à répartir la valeur comptable de la décharge contrôlée sur sa durée d’utilisation. Puisque la valeur comptable de la décharge contrôlée inclut le coût initial de la décharge et le coût lié à la mise hors service, la charge d’amortissement inclura aussi ces deux éléments. Si Tout propre ltée décide d’amortir la décharge contrôlée sur 10 ans de açon linéaire, elle passera l’écriture de journal suivante, semblable à celle présentée précédemment dans les comptes en T :
13
Comptabilisation de l’amortissement
Amortissement Amortissement cumulé – Décharge contrôlée Constatation de l’amortissement annuel de la décharge contrôlée (1 100 000 $/10 ans).
110 000 110 000
Revenons maintenant à la constatation de l’obligation liée à la mise hors service. Le montant constaté, soit 200 000 $, correspond souvent à la valeur actualisée des sorties de trésorerie prévues. Le montant que Tout propre ltée paiera dans 10 ans pour eectuer les travaux de restauration des lieux est beaucoup plus important, car il inclut la valeurtemps de l’argent16. C’est pourquoi, entre la constatation initiale et le moment où Tout propre ltée réglera son obligation, elle doit augmenter la valeur comptable de l’obligation liée à la mise hors service. En contrepartie de cette augmentation de valeur due au passage du temps, elle impute aux résultats de l’exercice courant une charge de désactualisation qui s’apparente à une charge d’intérêt. Pour déterminer le montant de la charge annuelle, Tout propre ltée applique à la valeur comptable de l’obligation au début de l’exercice le taux d’actualisation utilisé pour déterminer cette valeur. Tenons pour acquis que ce taux est de 10 %. À la fn de chaque exercice fnancier, Tout propre ltée constate les charges calculées dans le tableau 13.4.
16. on peut estimer la valeur-temps de l’argent en multipliant la valeur de l’acti en cause par le taux d’intérêt sans risque. Le lecteur désireux d’apprndir ces ntins cnsultera un uvrage prtant sur la fnance.
Les immobilisations corporelles
TAbLeAu 13.4
An
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
571
Le CALCuL De LA CHArge ANNueLLe De DésACTuALisATioN (1) Solde d’ouverture de l’obligation
(2) Augmentation due à la désactualisation [(1) × 10 %]
200 000 $ 220 000 242 000 266 200 292 820 322 102 354 312 389 743 428 717 471 589
20 000 $ 22 000 24 200 26 620 29 282 32 210 35 431 38 974 42 872 47 159
(3) Solde de clôture de l’obligation [(1) + (2)] 220 000 $ 242 000 266 200 292 820 322 102 354 312 389 743 428 717 471 589 518 748
À la n de son premier exercice nancier, Tout propre ltée passera l’écriture de journal suivante, semblable à celle présentée précédemment dans les comptes en T :
Charge de désactualisation Obligation liée à la mise hors service Constatation de la charge refétant l’eet du passage du temps.
Comptabilisation de la charge de désactualisation
20 000 20 000
La société impute l’amortissement de l’immobilisation et la charge de désactualisation aux résultats des exercices au cours desquels elle utilise l’immobilisation donnant naissance à l’obligation liée à la mise hors service. De cette açon, on atteint l’objecti de la norme selon lequel le bilan d’une entreprise montre correctement l’ensemble de ses actis et de ses passis. Les explications précédentes tenaient pour acquis que l’obligation liée à la mise hors service naissait au moment de l’acquisition de l’immobilisation. Il est aussi possible qu’une obligation liée à la mise hors service naisse pendant l’utilisation de l’immobilisation. Par exemple, une entreprise qui exploite une centrale nucléaire sait qu’il y aura nécessairement une contamination du sol découlant de l’exploitation courante. Cependant, tant qu’elle n’exploite pas la centrale nucléaire, il n’y a pas de contamination. Dans ce cas, l’obligation liée à la mise hors service ne naît qu’au cours des périodes pendant lesquelles l’entreprise exploite la centrale. De ce ait, l’entreprise ne constatera l’obligation liée à la mise hors service que pendant les exercices durant lesquels elle utilisera la centrale. Au cours de chaque exercice nancier, elle traitera la nouvelle obligation liée à la mise hors service comme une tranche additionnelle de l’obligation constatée antérieurement. Examinons l’exemple de la société Pétrolin ltée. Le 1er janvier 20X4, la société achète à crédit des équipements d’exploitation pétrolière au coût de 2 000 000 $. Les équipements ont une durée de vie de 10 ans et la société utilisera la méthode de l’amortissement linéaire pour en amortir le coût. Elle estime que, au cours de chaque exercice nancier, elle assumera une obligation liée à la mise hors service de 150 000 $ découlant de l’exploitation annuelle. Pétrolin ltée estime aussi que le taux d’actualisation permettant de reféter le passage du temps s’élève à 7 %. Du 1er janvier 20X4 au 31 décembre 20X5, la société passera dans ses livres les écritures de journal de la page suivante.
13
572
Chapitre 13
Constatation d’une obligation liée à la mise hors service assumée périodiquement
1er janvier 20X4 Équipement Dette à long terme Achat d’équipements d’exploitation pétrolière d’une durée de vie de 10 ans.
2 000 000 2 000 000
31 décembre 20X4 Équipement Obligation liée à la mise hors service Prise en charge d’une obligation liée à la mise hors service au moment de l’exploitation pétrolière.
150 000 150 000
Amortissement Amortissement cumulé – Équipement Constatation de l’amortissement annuel de l’équipement d’exploitation pétrolière [(2 000 000 $ + 150 000 $) ÷ 10 ans]. 31 décembre 20X5 Charge de désactualisation Obligation liée à la mise hors service Constatation de la charge refétant l’eet du passage du temps. Calcul : Valeur comptable de l’obligation le 1er janvier 20X5 Taux d’actualisation Charge de désactualisation
13
215 000 215 000
10 500 10 500
×
150 000 $ 0,07 10 500 $
Équipement Obligation liée à la mise hors service Prise en charge d’une obligation liée à la mise hors service au moment de l’exploitation pétrolière.
150 000
Amortissement Amortissement cumulé – Équipement Constatation de l’amortissement annuel de l’équipement d’exploitation pétrolière [{(2 000 000 $ + 150 000 $) ÷ 10 ans} + (150 000 $ ÷ 9 ans)].
231 667
150 000
231 667
Les écritures de journal requises le 1er janvier et le 31 décembre 20X4 sont presque identiques à celles de l’exemple précédent portant sur la société Tout propre ltée, si ce n’est que Pétrolin ltée constate la première tranche de l’obligation liée à la mise hors service le 31 décembre 20X4, soit au terme de la première année d’exploitation, plutôt que lors de l’acquisition de l’équipement, soit le 1er janvier 20X4. Il n’est donc pas nécessaire de nous y attarder. Examinons de plus près les écritures de journal passées le 31 décembre 20X5. Pétrolin ltée constate d’abord la charge de désactualisation (10 500 $) afférente à l’obligation liée à la mise hors service constatée au cours de l’exercice précédent. Elle doit ensuite constater la nouvelle tranche découlant de l’exploitation pétrolière de 20X5, d’un montant de 150 000 $. Pour ce faire, elle débite le compte Équipement comme si elle avait assumé l’obligation au moment de l’acquisition de l’équipement. Puis, quand vient le temps d’amortir l’équipement au 31 décembre 20X5, Pétrolin ltée doit tenir compte du fait qu’elle amortira les coûts capitalisés en 20X5 sur la durée de vie restante de l’équipement, soit neuf ans. Les tableaux 13.5 et 13.6 montrent respectivement l’évolution de la valeur comptable de l’obligation liée à la mise hors service, actualisée à 7 %, et l’évolution de la valeur comptable de l’équipement.
Les immobilisations corporelles
573
TAbLeAu 13.5 L’évoLuTioN De LA vALeur ComPTAbLe De L’obLigATioN Liée à LA mise Hors serviCe, ACTuALisée à 7 %
An
20X4 20X5 20X6 20X7 20X8 20X9 20Y0 20Y1 20Y2 20Y3
(1) Solde d’ouverture de l’obligation
θ$ 150 000 310 500 482 235 665 991 862 610 1 072 993 1 298 102 1 538 969 1 796 697
(2) Augmentation due à la désactualisation [(1) × 7 %] θ$ 10 500 21 735 33 756 46 619 60 383 75 109 90 867 107 728 125 769
(3) Nouvelle tranche de l’obligation
(4) Solde de clôture de l’obligation [(1) + (2) + (3)]
150 000 $ 150 000 150 000 150 000 150 000 150 000 150 000 150 000 150 000 150 000
150 000 $ 310 500 482 235 665 991 862 610 1 072 993 1 298 102 1 538 969 1 796 697 2 072 466
TAbLeAu 13.6 L’évoLuTioN De LA vALeur ComPTAbLe De L’équiPemeNT
An
20X4 20X5 20X6 20X7 20X8 20X9 20Y0 20Y1 20Y2 20Y3
(1)
(2)
(3)
(4)
Équipement
Amortissement
Amortissement cumulé
Valeur comptable [(1) – (3)]
2 150 000 $ 2 300 000 2 450 000 2 600 000 2 750 000 2 900 000 3 050 000 3 200 000 3 350 000 3 500 000
215 000 $ 231 667 250 417 271 846 296 846 326 846 364 346 414 346 489 346 639 340
215 000 $ 446 667 697 084 968 930 1 265 776 1 592 622 1 956 968 2 371 314 2 860 660 3 500 000
1 935 000 $ 1 853 333 1 752 916 1 631 070 1 484 224 1 307 378 1 093 032 828 686 489 340 θ
Le tableau 13.4 (voir p. 571) ressemble au tableau 13.5, auquel nous avons ajouté une colonne pour inscrire la tranche annuelle de l’obligation liée à la mise hors service. L’examen du tableau 13.6 montre que, en capitalisant annuellement 150 000 $ au compte Équipement, la charge d’amortissement augmente au fl des années. Cela s’explique par le ait que l’entreprise amortit chaque tranche additionnelle de coûts sur la durée de vie restante, c’est-à-dire une série de nombres décroissants. Il pourrait arriver qu’une entreprise assume une obligation liée à la mise hors service, mais qu’elle soit incapable d’en déterminer le montant. Elle se trouve donc incapable de comptabiliser l’obligation et devra la constater dès qu’elle pourra en estimer le montant.
13
574
Chapitre 13
ifrs L’IASB précise qu’il est extrêmement rare qu’une entreprise soit incapable de aire une estimation fable de l’obligation. Dans ces cas extrêmement rares, le passi est indiqué dans une note aux états fnanciers. L’entreprise donne alors une brève description de la nature de ce
passi. Dans la mesure du possible, elle donne de plus une estimation de son eet fnancier, une indication des incertitudes relatives au montant ou à l’échéance de toute sortie et la possibilité de tout remboursement.
Examinons l’exemple de la société Émontage ltée qui exploite une immobilisation corporelle à laquelle se rattache une obligation liée à la mise hors service. Pendant les quatre premiers exercices nanciers au cours desquels elle a utilisé l’immobilisation, elle était incapable d’estimer les dates d’échéance de l’obligation. Ses états nanciers indiquaient la raison pour laquelle elle était incapable d’estimer l’obligation liée à la mise hors service. Au cours du cinquième exercice d’utilisation, elle estime que l’obligation devra être éteinte dans 30 ans. Elle peut alors évaluer l’obligation et doit donc la constater au cours de cet exercice nancier. La mesure subséquente de l’obligation liée à la mise hors service À la n de chaque exercice nancier, les entreprises doivent reaire une estimation du taux d’actualisation ainsi que de l’échéancier et du montant des fux de trésorerie non actualisés par rapport à l’estimation originale. Si la valeur révisée de l’obligation ne correspond pas à la valeur comptable, ajustée pour tenir compte de la charge de désactualisation, l’entreprise doit procéder à une révision d’estimation de l’obligation liée à la mise hors service. De telles révisions seront réquentes, étant donné l’incertitude importante liée aux prévisions de la valeur de l’obligation. L’entreprise comptabilise une diminution du passi en débitant le compte Obligation liée à la mise hors service et en créditant le compte de l’immobilisation en cause. À l’inverse, si la valeur révisée de l’obligation excède sa valeur comptable, l’entreprise comptabilise l’écart au débit du compte de l’immobilisation en cause et au crédit du compte Obligation liée à la mise hors service.
13
ifrs Selon les PCGR canadiens, la comptabilisation des variations de valeur de l’obligation se répercute sur la valeur comptable de l’immobilisation en cause. Les entreprises qui appliquent les IFRS doivent aussi tenir compte du modèle d’évaluation de l’immobilisation sous-jacente. Les recommandations de l’IASB sont équivalentes à celles
du CNC lorsque l’immobilisation corporelle en cause est évaluée selon le modèle du coût. Cependant, si l’immobilisation est évaluée selon le modèle de la réévaluation, on débite soit un compte de charges, soit le compte Écart de réévaluation de l’immobilisation corporelle en cause, selon les précisions données à la page 556.
Les informations à fournir Le CNC énonce des exigences particulières à la présentation des obligations liées à la mise hors service. Premièrement, il exige que chaque entreprise donne une description générale de ses obligations liées à la mise hors service et des immobilisations corporelles auxquelles elles se rattachent. Par exemple, une entreprise exploitant une décharge contrôlée pourrait décrire l’obligation liée à la mise hors service de cette immobilisation en précisant qu’elle eectuera des travaux de recouvrement et de ermeture, c’est-à-dire le drainage et la démolition, ainsi que des travaux d’après-ermeture, soit l’entretien de la décharge une ois qu’elle aura obtenu son certicat de ermeture.
Les immobilisations corporelles
575
Deuxièmement, l’entreprise doit indiquer le solde de l’obligation à la n de l’exercice an que les utilisateurs des états nanciers apprécient correctement les obligations de l’entreprise par rapport à ses actis. Troisièmement, si l’entreprise a eectué pendant l’exercice des paiements au titre de l’obligation liée à la mise hors service, elle indiquera en plus les montants en cause. Le ait de ournir cette inormation permet aux utilisateurs des états nanciers de mieux comprendre les opérations qui ont entraîné des changements dans la valeur comptable de l’obligation liée à la mise hors service. Quatrièmement, si l’entreprise possède des éléments d’acti qui ont l’objet de restrictions juridiques parce que, par exemple, elle a donné des actis en garantie de l’obligation liée à la mise hors service, le CNC exige qu’elle indique la juste valeur des éléments d’acti aectés en garantie. Aux ns de la présentation de l’état des fux de trésorerie, les entreprises présentent généralement les débours eectués pour le remboursement de l’obligation liée à la mise hors service dans la section des activités d’exploitation. Les décaissements ne sont pas présentés dans les activités de nancement, puisque les obligations liées à la mise hors service ne s’apparentent pas à un nancement qu’une entreprise aurait obtenu de l’extérieur. Enn, et comme nous l’avons mentionné, l’estimation de la valeur comptable de l’obligation liée à la mise hors service comporte une grande incertitude. Les entreprises doivent donc s’assurer de donner toute l’inormation requise en vertu du chapitre 1508 du Manuel de l’ICCA portant sur l’incertitude relative à la mesure.
Les dépréciations des immobilisations corporelles Le chapitre 3063 du Manuel de l’ICCA traite des règles que les entreprises doivent suivre pour comptabiliser une dépréciation, ou perte de valeur, subie par un élément d’acti à long terme destiné à être utilisé. Bien que nous en abordions l’étude dans le cadre de la comptabilisation des immobilisations corporelles, la norme s’applique à tous les actis à long terme non monétaires, tels que les immobilisations corporelles et les actis incorporels amortissables.
11 13
Le CNC recommande d’abord d’appliquer un test de recouvrabilité lorsque des événements ou des changements de situation indiquent que la valeur comptable d’un élément d’acti à long terme destiné à être utilisé pourrait ne pas être recouvrable et que la valeur comptable excède la juste valeur de l’acti.
ifrs Selon l’IAS 36, traitant des dépréciations d’actis non courants, l’entreprise doit vérifer à la fn de chaque période s’il existe des indications objectives de dépréciation.
Le CNC présente quelques exemples de situations pouvant justier d’appliquer un test de recouvrabilité, regroupés dans le tableau 13.7 (voir p. 576), auxquels nous ajoutons quelques commentaires. Notons que la valeur comptable n’est pas recouvrable si elle excède le total des fux de trésorerie non actualisés attendus de l’utilisation et de la sortie éventuelle de l’acti, alors que la juste valeur correspond au montant de la contrepartie dont conviendraient des parties compétentes agissant en toute liberté dans des conditions de pleine concurrence.
576
Chapitre 13
TAbLeAu 13.7 Des eXemPLes iNDiquANT qu’uNe eNTrePrise DoiT APPLiquer uN TesT De reCouvrAbiLiTé à ses éLémeNTs D’ACTiF à LoNg Terme DesTiNés à êTre uTiLisés Manuel de l’ICCA17
13
Commentaires explicatifs
Une baisse signifcative de la valeur de marché de l’acti.
Si la valeur de marché de l’élément d’acti diminue, cela signie que les intervenants sur le marché estiment que les avantages économiques uturs inhérents à l’acti seront moindres que ceux prévus antérieurement.
Un changement déavorable important dans le degré ou le mode d’utilisation ou dans l’état de l’acti.
Si l’entreprise décide, par exemple, de diminuer l’utilisation de l’acti ou si elle doit augmenter les mesures de sécurité aérentes à son utilisation, il est possible que les avantages économiques uturs soient moindres que ceux que l’entreprise avait prévus lors de l’acquisition de l’acti.
Un changement déavorable important dans l’environnement juridique ou le contexte économique susceptible d’aecter la valeur de l’acti, y compris une action ou évaluation déavorable d’une autorité de réglementation.
Une nouvelle loi régissant l’exportation des marchandises produites à l’aide de l’acti ou des variations importantes des taux de change peuvent aaiblir les marchés de vente dans lesquels l’entreprise est active. Ces modications entraînent ainsi une réduction des avantages économiques uturs découlant de l’utilisation de l’acti.
Une accumulation de coûts excédant de açon signifcative le montant initialement prévu pour l’acquisition ou la construction de l’acti.
L’entreprise avait estimé que les avantages économiques uturs découlant d’un acti seraient au moins égaux aux rais prévus. Si les coûts réels excèdent ceux qu’elle avait prévus, elle ne peut présumer que la valeur des avantages économiques uturs réels augmentera automatiquement.
Une perte d’exploitation ou des ux de trésorerie négatis pour la période considérée, combinés à des pertes d’exploitation ou des ux de trésorerie négatis passés, ou des projections ou prévisions indiquant des pertes soutenues rattachées à l’utilisation de l’acti.
Si l’entreprise subit des pertes d’exploitation ou des fux de trésorerie négatis, c’est sûrement parce que les avantages économiques prévus initialement ne se concrétisent pas, ce qui peut signier qu’elle doive revoir à la baisse l’estimation de la valeur des avantages économiques uturs.
Le ait qu’on s’attende à ce qu’il soit plus probable qu’improbable que l’acti sera vendu ou autrement sorti bien avant la fn de sa durée de vie utile estimée antérieurement. (« Plus probable qu’improbable » s’entend d’un degré de probabilité supérieur à 50 %.)
Si l’entreprise décide de se départir de l’acti avant la n de la durée prévue, cela peut indiquer, notamment, que des progrès technologiques importants sont survenus ou que l’acti a subi des dommages matériels, ce qui a évidemment pour eet de réduire les avantages économiques uturs découlant de son utilisation.
Soulignons qu’une entreprise peut eectuer le test de recouvrabilité pour un seul acti ou un groupe d’actis. Illustrons ces propos à l’aide de l’exemple de la société Menuet ltée. L’entreprise possède les éléments d’acti et de passi suivants : Éléments d’actif et de passif de Menuet ltée
Terrain Immeuble abritant le siège social et l’usine Équipement Hypothèque à payer
30 000 $ 200 000 100 000 (190 000)
À la suite d’un aaiblissement du marché immobilier, Menuet ltée doit eectuer un test de recouvrabilité pour son immeuble. Puisque ce dernier ne génère pas de fux de trésorerie autres que ceux découlant de la abrication, Menuet ltée doit regrouper son
17. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3063.10.
Les immobilisations corporelles
577
immeuble, le terrain et l’équipement. De plus, puisque la société ne peut compter que sur les rentrées de trésorerie liées aux éléments d’acti précédents pour rembourser son hypothèque, elle inclura l’hypothèque à payer dans le groupe d’éléments visés par le test de recouvrabilité. La fgure 13.10 montre les étapes à suivre au moment de comptabiliser une dépréciation. Figure 13.10
Les éTAPes à suivre Au momeNT De ComPTAbiLiser uNe DéPréCiATioN
La valeur comptable est-elle recouvrable ?
Oui
Arrêter
Non La valeur comptable excède-t-elle la juste valeur ?
Non
Oui Constater la dépréciation
13
La dépréciation se calcule ainsi : Valeur comptable Moins Juste valeur
La fgure 13.10 montre que le montant de la dépréciation correspond à la valeur comptable de l’élément d’acti, déduction aite de sa juste valeur. Elle se comptabilise de la açon suivante, en tenant pour acquis que l’élément d’acti dévalué est un équipement :
Dépréciation d’un équipement Équipement Perte de valeur d’un équipement.
Constatation d’une dépréciation
XXX XXX
Dans l’écriture précédente, on porte le débit au compte Dépréciation d’un équipement, lequel constitue un compte de charges de l’exercice courant. En contrepartie, on porte le crédit au compte Équipement. Lorsqu’une entreprise constate une dépréciation, la valeur comptable ajustée devient le nouveau coût de base. L’entreprise ne peut annuler une dépréciation déjà comptabilisée si la juste valeur augmente au cours des exercices suivants. Lorsque la durée de vie de l’acti à long terme est limitée, elle doit ensuite amortir le nouveau coût de base de manière logique et systématique. Il est assez réquent que la constatation
578
Chapitre 13
d’une dépréciation d’une immobilisation s’accompagne de la révision des estimations de sa durée de vie, de sa durée de vie utile ou de sa méthode d’amortissement. Pour illustrer la détermination du montant d’une dépréciation, prenons l’exemple de la société Petite Onde ltée. Le 2 janvier 20X3, Petite Onde ltée a acquis, au coût de 980 000 $, des équipements devant servir à abriquer un bien déterminé. La société, qui prévoit que la valeur de récupération sera nulle au terme d’une durée de vie utile égale à la durée de vie de 10 ans, a décidé d’amortir ses équipements selon la méthode de l’amortissement linéaire. En 20X7, un groupe veillant à la santé publique a mené une vaste campagne demandant aux consommateurs de boycotter le bien que abrique Petite Onde ltée. La campagne a porté ses ruits, car les ventes de la société ont sensiblement diminué. Le 31 décembre 20X7, date de clôture de l’exercice nancier, Petite Onde ltée se voit contrainte d’eectuer un test de recouvrabilité, compte tenu de la campagne de boycottage. Elle estime alors à 404 000 $ le total des fux de trésorerie non actualisés attendus de l’utilisation et de la revente des équipements. Sur la base de l’inormation disponible, la société estime la juste valeur des équipements à 195 706 $. Étapes pour déterminer si l’entreprise doit constater une dépréciation
1. Valeur comptable Coût d’origine des équipements Amortissement cumulé (980 000 $ × 5/10) Valeur comptable La valeur comptable excède le total des fux de trésorerie non actualisés attendus de l’utilisation et de la revente des équipements (404 000 $).
980 000 $ (490 000) 490 000 $
2. La valeur comptable excède la juste valeur (195 706 $).
13
3. Calcul du montant de la dépréciation Valeur comptable Juste valeur Dépréciation des équipements
490 000 $ (195 706) 294 294 $
Examinons maintenant l’exemple de la société Micro Terme ltée, société d’expertsconseils qui a dû regrouper les éléments d’acti suivants pour eectuer le test de recouvrabilité :
Banque et clients Liste de clients Équipement de télécommunication Mobilier de bureau Emprunt bancaire Total
Valeur comptable
Flux de trésorerie non actualisés attendus
Juste valeur
100 000 $ 130 000 50 000 170 000 (180 000) 270 000 $
260 000 $
250 000 $
Dans ce groupe d’éléments, l’argent en banque, les clients et l’emprunt bancaire ne sont pas assujettis aux normes présentées dans le chapitre 3063 du Manuel de l’ICCA. Micro Terme ltée ne doit donc pas constater une nouvelle dépréciation de ces éléments. Le test de recouvrabilité pourra conduire uniquement à constater une dépréciation des éléments d’acti à long terme destinés à être utilisés, soit la liste de clients, l’équipement de télécommunication et le mobilier de bureau.
Les immobilisations corporelles
579
Puisque la valeur comptable du groupe (270 000 $) excède les fux de trésorerie non actualisés attendus du groupe (260 000 $) et sa juste valeur (250 000 $), Micro Terme ltée doit constater une dépréciation de 20 000 $ (270 000 $ – 250 000 $). Le CNC précise que l’entreprise doit répartir la perte de valeur en proportion de la valeur comptable de chaque élément d’acti à long terme destiné à être utilisé. Micro Terme ltée passera l’écriture de journal suivante pour constater les dépréciations de ses actis à long terme :
Dépréciation d’éléments d’actif à long terme 20 000 Liste de clients 7 400 Équipement de télécommunication 2 800 Mobilier de bureau 9 800 Constatation d’une dépréciation répartie proportionnellement selon la valeur comptable des éléments d’actif à long terme destinés à être utilisés. Calculs : Pourcentage Valeur Valeur de répartition Répartition de comptable comptable proportionnelle la dépréciation ajustée Banque et clients Emprunt bancaire Actif à long terme : Liste de clients Équipement de télécommunication Mobilier de bureau Total partiel Total des éléments du groupe
100 000 $ (180 000)
Constatation des dépréciations
100 000 $ (180 000)
130 000
37 %
7 400 $
122 600
50 000 170 000 350 000
14 49 100 %
2 800 9 800 20 000 $
47 200 160 200 330 000
270 000 $
250 000 $
13 ifrs Il existe des diérences importantes entre les IFRS et les PCGR applicables aux entreprises à capital ermé quant à la comptabilisation des dépréciations d’actis à long terme. Voici les principales recommandations de l’IASB à ce sujet. Premièrement, selon les IFRS, on comptabilise une dépréciation lorsque la valeur comptable excède la valeur recouvrable. Cependant, la valeur recouvrable correspond à la plus élevée de la juste valeur nette, soit la juste valeur diminuée des coûts estimatis de vente, et de la valeur d’utilité, dénie comme étant la valeur actualisée des fux de trésorerie attendus de l’utilisation de l’acti. Deuxièmement, le montant de la perte correspond à l’écart entre, d’une part, la valeur comptable et, d’autre part, la plus élevée de la juste valeur et de la valeur d’utilité. Troisièmement, si l’entreprise utilise le modèle du coût, elle comptabilise la perte de valeur dans les résultats de la période en cours. Si elle utilise plutôt le modèle de la
réévaluation, elle comptabilise la perte de valeur de la même açon, sau s’il existe un solde créditeur au compte Écart de réévaluation, auquel cas le montant de la perte sert d’abord à annuler ce solde. Quatrièmement, l’IASB permet de comptabiliser les reprises de valeur. C’est pourquoi au cours des exercices suivant la comptabilisation d’une dépréciation, l’entreprise doit vérier s’il existe des indices objectis d’une reprise de valeur. Dans l’armative, l’entreprise comptabilise la reprise de valeur en tenant compte du modèle d’évaluation des immobilisations corporelles (modèle du coût ou modèle de la réévaluation). La reprise de valeur ne doit touteois pas avoir pour eet de ramener la valeur comptable au-dessus de ce qu’elle aurait été si l’entreprise n’avait pas antérieurement comptabilisé une dépréciation. Enn, lorsque le test de dépréciation est appliqué à un groupe d’éléments, les passis en sont exclus.
Le CNC recommande aux entreprises de ournir un minimum d’inormation dans leurs états nanciers de l’exercice au cours duquel elles ont constaté une dépréciation. Le tableau 13.8 (voir p. 580) énumère les renseignements à divulguer et apporte quelques explications complémentaires.
580
Chapitre 13
TAbLeAu 13.8
L’iNFormATioN à FourNir eT queLques eXPLiCATioNs ComPLémeNTAires
Manuel de l’ICCA18
Explications complémentaires
Une description de l’actif à long terme ayant subi une dépréciation ainsi que les faits et circonstances à l’origine de la dépréciation.
La description peut être très brève et se limiter à nommer l’acti dévalué, par exemple un équipement servant à la abrication de composants électroniques. L’entreprise doit donner une description claire des aits et circonstances à l’origine de la dépréciation, car les utilisateurs des états fnanciers ont besoin de cette inormation pour juger de leurs eets sur les résultats courants et uturs de l’entreprise. Une entreprise pourrait, par exemple, expliquer qu’elle a constaté une dépréciation à la suite de l’adoption d’une nouvelle loi régissant la commercialisation des aliments génétiquement modifés qu’elle produit.
S’il n’est pas présenté séparément dans le corps même de l’état des résultats, le montant de la perte de valeur et le libellé du poste de l’état des résultats dans lequel la perte de valeur a été prise en compte.
Lorsqu’une entreprise a groupé, par exemple, le solde du compte Dépréciation d’un équipement et le compte Frais d’entretien aux fns de présentation dans l’état des résultats, elle doit indiquer au moyen d’une note complémentaire le montant constaté à titre de dépréciation. Les utilisateurs des états fnanciers doivent connaître cette inormation, car les dépréciations ne sont habituellement pas récurrentes.
Les plans de sortie d’actifs à long terme non monétaires
12 13
Les entreprises ne détiennent pas nécessairement leurs immobilisations corporelles durant toute la durée de vie de celles-ci. Il peut s’écouler plusieurs mois entre le moment où une entreprise décide de ne plus utiliser une immobilisation et celui où elle réussit à s’en départir. Nous examinerons dans cette section les normes comptables aérentes au classement de telles immobilisations, à leur mesure et à leur présentation dans les états fnanciers. La section suivante examinera les normes comptables que l’entreprise applique au moment où elle se départit eectivement de ses immobilisations corporelles. Le CNC énonce, au chapitre 3475 du Manuel de l’ICCA, les normes comptables auxquelles les entreprises doivent se conormer lorsqu’elles décident de se départir d’un acti à long terme non monétaire. En plus de s’appliquer aux immobilisations corporelles, ce chapitre s’applique aux actis incorporels et aux éléments d’acti à long terme payés d’avance. Dans le chapitre 3475 du Manuel de l’ICCA, le CNC distingue deux açons de sortir un acti à long terme non monétaire : 1) par vente ; et 2) autrement que par vente, par exemple en échangeant certains biens contre d’autres biens similaires. Les actifs à long terme non monétaires destinés à être sortis autrement que par vente Le CNC recommande aux entreprises qui projettent d’échanger leurs actis à long terme non monétaires de présenter l’acti à long terme destiné à être sorti autrement que par vente comme si elle continuait à l’utiliser. Pour illustrer cette recommandation, prenons l’exemple de la société Tonnelle ltée. La société détient un terrain situé à Saguenay, dont la valeur comptable s’élève à 40 000 $, qu’elle a utilisé jusqu’à maintenant comme parc de stationnement pour les véhicules de ses employés. Avec l’avènement du télétravail, la société n’a plus besoin de ce stationnement et, le 15 septembre 20X3, elle décide de s’en
18. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3063.24.
Les immobilisations corporelles
581
départir. Elle envisage de l’échanger contre un terrain situé à Rimouski, où elle possède une autre usine de abrication. Le 18 novembre 20X5, l’entreprise échange son terrain contre un autre terrain que détient la société Déserteur ltée. La première question qui se pose est de déterminer comment Tonnelle ltée doit présenter le terrain détenu à Saguenay dans ses états nanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X3. Tonnelle ltée présentera le terrain parmi ses immobilisations corporelles détenues et utilisées. Par la suite, l’entreprise évaluera le terrain comme toutes les autres immobilisations corporelles qu’elle utilise. Si Tonnelle ltée avait eu l’intention d’échanger une immobilisation corporelle amortissable, la recommandation du CNC implique qu’elle aurait continué de constater une charge d’amortissement. Si l’entreprise avait décidé d’interrompre temporairement l’utilisation d’une immobilisation, elle aurait dû appliquer la même recommandation. Le CNC a jugé superfu qu’une entreprise inorme les utilisateurs des états nanciers de telles décisions, car celles-ci n’infueront pas sur les fux de trésorerie attendus au cours des prochains exercices. Même sans renseignements supplémentaires, les utilisateurs des états nanciers peuvent prévoir les fux de trésorerie uturs. Ce n’est que lorsque l’entreprise échange le terrain qu’elle sort celui-ci de ses livres, en se conormant à la marche à suivre présentée dans la section suivante traitant des sorties d’immobilisations. Les entreprises qui ont sorti des actis autrement que par la vente au cours d’un exercice nancier doivent décrire ces éléments ainsi que les aits et circonstances à l’origine de la sortie. De plus, si une entreprise n’a pas présenté séparément le montant du gain ou de la perte sur sortie dans le corps même de l’état des résultats, elle doit indiquer le libellé du poste de l’état des résultats dans lequel elle a inclus le gain ou la perte. Il en serait de même si une entreprise décidait de sortir un acti ou un groupe d’actis par abandon. Considérons l’exemple de Ridelle ltée, qui décide de ermer l’un de ses établissements et de démolir l’édice qui s’y trouve. Aux ns de la préparation des états nanciers qui précèdent la ermeture, Ridelle ltée traiterait l’édice comme toutes ses autres immobilisations corporelles détenues et utilisées. Les actifs à long terme non monétaires destinés à être vendus La décision de vendre un acti à long terme non monétaire se répercute sur les fux de trésorerie uturs. C’est pourquoi la présentation et la mesure des actis à long terme non monétaires destinés à être vendus se révèlent plus complexes que celles qui sont applicables aux actis à long terme non monétaires destinés à être sortis autrement que par vente. Un acti destiné à être vendu doit être classé comme destiné à la vente s’il répond à tous les critères suivants : a) Les membres de la direction qui ont le pouvoir d’approuver l’opération se sont engagés à poursuivre un plan de vente. b) L’acti est disponible à la vente immédiatement dans son état actuel, sous réserve des conditions habituelles de vente applicables à de tels actis. c) Un programme acti de recherche d’acquéreur ainsi que d’autres démarches nécessaires à la bonne exécution du plan de vente ont été entrepris. d) La vente est probable et devrait répondre, dans un délai d’un an, aux critères de constatation des ventes, sous réserve des exceptions permises au paragraphe 3475.09. e) L’acti ait l’objet d’eorts de vente soutenus et est oert à un prix qui est raisonnable compte tenu de sa juste valeur actuelle. ) Les démarches qu’il reste à aire pour la bonne exécution du plan donnent à penser qu’il est peu probable que le plan sera modié de açon signicative ou abandonné19.
19. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3475.08.
13
582
Chapitre 13
L’exception dont il est ait mention au paragraphe 3475.08 d) concerne les situations où des événements ou des circonstances que l’entreprise ne peut contrôler ont en sorte qu’un délai supérieur à un an sera nécessaire pour la bonne exécution de la vente. À titre d’exemple, pensons à une entreprise du secteur des télécommunications qui, après avoir trouvé un acheteur et s’être entendue avec celui-ci sur les conditions de la vente, doit aire approuver celle-ci par le Conseil de la radiodiusion et des télécommunications canadiennes (CRTC).
ifrs Les critères énoncés par l’IASB pour classer un acti comme détenu en vue de la vente, bien que ormulés diéremment, s’apparentent à ceux énumérés précédemment, à l’exception du critère énoncé en ). Alors que le CNC précise que les modifcations signifcatives du plan doivent être peu probables, disons avoir une probabilité de 5 %, l’IASB exige simplement que les changements soient improbables. Puisqu’un changement improbable se défnit
comme un changement qui n’est pas plus probable qu’improbable, une modifcation prévue au plan de vente, avec une probabilité de 40 %, respecte donc la norme internationale ; les actis en cause seraient classés Détenus en vue de la vente. Les actis en cause ne pourraient touteois pas être classés comme destinés à être vendus, selon les critères du CNC.
Modifons quelque peu l’exemple de Tonnelle ltée, en tenant pour acquis que, dès 20X3, la société envisage de vendre le terrain plutôt que de l’échanger. La société a approuvé le plan de vente en décembre 20X4 et a entrepris des démarches actives pour vendre le terrain à un prix correspondant à sa juste valeur. À ce moment, elle estime que la vente devrait se concrétiser dans un délai de 10 à 12 mois. Au début du mois de novembre 20X5, Tonnelle ltée a trouvé un acheteur et la vente a été notariée le 18 novembre 20X5. La première question qui se pose est de déterminer comment Tonnelle ltée doit présenter le terrain détenu à Saguenay dans ses états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X3. À cette date, Tonnelle ltée ne répond pas à tous les critères énumérés au paragraphe 3475.08, dont celui d’avoir approuvé un plan de vente. Dans son bilan de l’exercice terminé le 31 décembre 20X3, elle présentera la valeur comptable du terrain parmi ses autres immobilisations détenues et utilisées.
13
En décembre 20X4, Tonnelle ltée répond à tous les critères énumérés au paragraphe 3475.08. La société doit alors décrire, dans ses états fnanciers, les aits et circonstances à l’origine de la sortie prévue. Elle doit aussi divulguer la valeur comptable des grandes catégories d’acti et de passi aisant partie du groupe à sortir. Pour aciliter la présentation de son bilan, Tonnelle ltée pourrait passer l’écriture de journal suivante en décembre 20X4 : Classement d’un terrain destiné à la vente
Terrain destiné à la vente Terrain Reclassement d’un terrain à la suite de l’approbation d’un plan de vente.
40 000 40 000
L’entreprise présentera le terrain destiné à la vente dans la section à long terme de son bilan. Lorsqu’une entreprise décide de vendre non pas un seul élément mais un groupe d’éléments d’acti à long terme, y compris des éléments de passi, elle doit présenter séparément les éléments d’acti destinés à la vente dans la section de l’acti du bilan. De même, elle doit présenter séparément les éléments de passi destinés à la vente dans la section du passi du bilan.
Les immobilisations corporelles
583
Les paragraphes précédents traitaient de la présentation dans les états fnanciers des biens destinés à la vente. Examinons maintenant les normes comptables aérentes à la mesure d’un acti à long terme non monétaire destiné à la vente. Au moment où une entreprise classe une immobilisation corporelle, par exemple, comme destinée à la vente, elle doit s’assurer que la valeur comptable de l’immobilisation est inérieure à sa juste valeur, diminuée des rais de vente. Précisons qu’une entreprise inclut dans les rais de vente prévus tous les coûts directs qu’elle prévoit engager pour conclure la vente et qu’elle n’aurait pas à supporter si elle n’avait pas décidé de vendre l’immobilisation. Il peut s’agir, par exemple, des rais de courtage, des rais juridiques ou des rais de transert des titres de propriété. Touteois, les rais de vente excluent les pertes d’exploitation utures inhérentes à l’immobilisation destinée à la vente. Si la valeur comptable de l’immobilisation excède sa juste valeur diminuée des rais de vente, l’entreprise doit constater la perte de valeur à titre de perte pendant l’exercice en cours. Par la suite, elle peut constater les reprises de valeur. Examinons l’exemple de la société Gouttières Arsenault ltée. Le 30 avril 20X3, la société approuve un plan de vente portant sur les éléments suivants :
Camion Équipements Billet à payer lié au camion
Coût
Amortissement cumulé
100 000 $ 30 000 56 000
30 000 $ 10 000 56 000
Juste valeur
Frais de vente
85 000 $ 18 000
1 000 $ 500
En tenant pour acquis que Gouttières Arsenault ltée répond à tous les critères pour classer le groupe d’éléments comme destinés à la vente, la société passe alors l’écriture de journal suivante :
30 avril 20X3 Camion destiné à la vente Équipements destinés à la vente Billet à payer lié au camion Amortissement cumulé – Camion Amortissement cumulé – Équipements Camion Équipements Billet à payer lié au camion destiné à la vente Amortissement cumulé – Camion destiné à la vente Amortissement cumulé – Équipements destinés à la vente Reclassement d’un groupe d’éléments à la suite de l’approbation d’un plan de vente.
Classement d’un groupe d’éléments comme destinés à la vente
100 000 30 000 56 000 30 000 10 000 100 000 30 000 56 000 30 000 10 000
Puisque la société est prête à vendre immédiatement ses éléments, elle ne peut donc plus compter sur ceux-ci pour son exploitation courante. C’est pourquoi le CNC recommande de ne plus amortir les actis après les avoir classés comme destinés à la vente. Il recommande aussi de continuer à comptabiliser normalement les intérêts courus et les autres charges rattachées à l’élément de passi du groupe, puisque l’entreprise continue de les assumer. Celle-ci reste responsable de ses éléments de passi tant que ceux-ci ne sont pas légalement transérés à un tiers. Le 30 avril 20X3, Gouttières Arsenault ltée eectue aussi une comparaison entre les valeurs comptables et les justes valeurs, telles que présentées à la page suivante, et passe l’écriture de journal requise.
13
584
Chapitre 13
Détermination de la perte de valeur et sa comptabilisation
30 avril 20X3 Valeur comptable Camion 70 000 $ Équipements 20 000 Billet à payer lié au camion 56 000 Perte de valeur des équipements destinés à la vente Équipements destinés à la vente Constatation de la perte de valeur des équipements destinés à la vente.
Juste valeur nette 84 000 $ 17 500 56 000 2 500
Moinsvalue –$ 2 500 – 2 500
Nous aurions pu regrouper les deux écritures précédentes du 30 avril 20X3 afn de constater la perte de valeur au moment du reclassement des éléments d’acti et de passi destinés à la vente. Poursuivons notre exemple. Dans ses états fnanciers des périodes terminées après le 30 avril 20X3, la société doit présenter séparément, dans son bilan, les éléments du groupe destinés à la vente. Tenons pour acquis que le 31 décembre 20X3, date de clôture de l’exercice fnancier, la juste valeur du camion n’a pas changé, mais que la juste valeur des équipements, diminuée des rais de vente, s’élève maintenant à 18 500 $. Elle se situe donc entre la valeur comptable avant le classement (20 000 $) et la nouvelle valeur constatée le 30 avril 20X3 (17 500 $). Gouttières Arsenault ltée passe alors l’écriture suivante pour constater la reprise de valeur : Constatation d’une reprise de valeur
13
31 décembre 20X3 Équipements destinés à la vente Reprise de valeur des équipements destinés à la vente Constatation de la reprise de valeur des équipements destinés à la vente (18 500 $ – 17 500 $).
1 000 1 000
Le 14 évrier 20X4, l’entreprise vend son camion et ses équipements au prix de vente respecti de 85 000 $ et de 19 500 $ et paie des rais de vente s’élevant respectivement à 1 000 $ et à 500 $. La banque transère le billet à payer à l’acquéreur sans aucune pénalité. Voici l’écriture de journal requise dans les livres de Gouttières Arsenault ltée : Vente des immobilisations destinées à la vente
14 février 20X4 Banque ➀ Amortissement cumulé – Camion destiné à la vente Amortissement cumulé – Équipements destinés à la vente Camion destiné à la vente Équipements destinés à la vente Gain sur vente de camion ➁ Gain sur vente d’équipements ➂ Vente d’un groupe d’éléments destinés à la vente. Calculs : ➀ (85 000 $ + 19 500 $ – 1 000 $ – 500 $) ➁ Prix de vente Frais de vente Valeur comptable Gain sur la vente du camion
103 000 30 000 10 000 100 000 28 500 14 000 500
85 000 $ (1 000 ) (70 000 ) 14 000 $
Les immobilisations corporelles
➂ Prix de vente
*
Frais de vente Valeur comptable Gain sur la vente d’équipements Coût d’origine (30 000 $ – 2 500 $ + 1 000 $) Amortissement cumulé Valeur comptable au 31 décembre 20X3
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19 500 $ (500 ) (18 500 )* 500 $ 28 500 $ (10 000 ) 18 500 $
Aux fns de la présentation de ses états fnanciers de 20X3, Gouttières Arsenault ltée doit divulguer au moins trois inormations. En premier lieu, la société décrit les aits et circonstances qui sont à l’origine de la sortie prévue. En deuxième lieu, l’entreprise présente la valeur comptable des grandes catégories d’acti et de passi destinées à la vente. En dernier lieu, elle présente le montant du gain ou de la perte de valeur.
Les sorties d’immobilisations corporelles Il existe plusieurs açons de se départir d’une immobilisation corporelle, dont la vente et l’échange non monétaire. Les paragraphes suivants en expliquent la comptabilisation. Lorsqu’une entreprise décide de se départir d’une immobilisation, elle doit d’abord distinguer les ventes d’immobilisations auparavant classées comme destinées à la vente de celles auparavant classées comme détenues et utilisées. Si l’immobilisation vendue était classée parmi les immobilisations destinées à la vente, l’entreprise n’a pas à constater d’amortissement. Elle sort simplement de ses livres la valeur comptable des immobilisations et constate le gain ou la perte découlant de la vente, comme nous l’avons expliqué précédemment. Si l’immobilisation vendue était classée parmi les immobilisations détenues et utilisées, l’entreprise doit d’abord comptabiliser l’amortissement jusqu’à la date de la sortie, radier les soldes des comptes relatis à l’immobilisation et constater, s’il y a lieu, le gain ou la perte découlant de la sortie. Le gain ou la perte correspond à l’écart entre le produit net de la vente et la valeur comptable de l’immobilisation.
13
Supposons que, le 1er mai 20X4, après avoir engagé des rais de vente de 500 $, la société Lallemand ltée vend, au prix de 15 500 $, un camion qu’elle avait acquis pour 45 000 $ le 1er janvier 20X0. Depuis son acquisition, ce camion a été amorti de açon linéaire sur cinq ans. La société n’avait pas approuvé de plan de vente avant la date de la vente réelle. Au 31 décembre 20X3, date de clôture de l’exercice fnancier, le solde du compte Amortissement cumulé s’élevait à 36 000 $ (45 000 $ × 4/5). Puisque Lallemand ltée a utilisé ce bien en 20X4, le comptable doit imputer une charge d’amortissement au cours de l’exercice de la disposition. À la vente du camion, la société doit d’abord comptabiliser l’amortissement relati aux quatre premiers mois de l’exercice 20X4, puis inscrire la vente proprement dite. Elle doit donc passer les deux écritures suivantes :
Amortissement jusqu’à la date de la vente Amortissement – Matériel roulant Amortissement cumulé – Matériel roulant Amortissement des quatre premiers mois de 20X4 (45 000 $ × 1/5 ans × 4/12 mois). Vente d’une immobilisation Banque ➀ Amortissement cumulé – Matériel roulant ➁ Matériel roulant Gain sur vente d’immobilisations ➂ Vente d’un camion.
Amortissement jusqu’à la date de la vente 3 000 3 000
15 000 39 000 45 000 9 000
586
Chapitre 13
Calculs : ➀ Prix de vente Frais de vente Produit net de la vente ➁ Amortissement cumulé Solde au 31 décembre 20X3 Ajustement au 1er mai 20X4 Solde au 1er mai 20X4 ➂ Gain sur vente d’immobilisations Produit net de la vente Valeur comptable (45 000 $ – 39 000 $) Gain sur vente d’immobilisations
15 500 $ (500) 15 000 $ 36 000 $ 3 000 39 000 $ 15 000 $ (6 000) 9 000 $
Lallemand ltée devrait suivre le même mode de comptabilisation si elle perdait l’une de ses immobilisations à la suite d’un incendie, d’un vol, etc. Elle considérerait alors que le produit de la sortie correspond à l’indemnité d’assurance que l’assureur doit lui verser.
ifrs
13
Selon les IFRS, les demandes de règlement ou le paiement d’indemnités liées provenant de tiers, de même que tout achat ou toute construction ultérieurs d’actis de remplacement sont des événements économiques indépendants et doivent être comptabilisés séparément. Ainsi, le coût d’un immeuble, ou d’une de ses parties, construit en remplacement d’un immeuble incendié n’est pas diminué de l’indemnité d’assurance reçue à la suite de l’incendie. L’IASB énonce aussi des critères devant être respectés pour déterminer le moment de la décomptabilisation d’une immobilisation corporelle. L’entreprise se sert des critères énoncés au paragraphe 14 de l’IAS 18, à savoir : 1) elle a transéré les risques et les avantages importants inhérents à l’immobilisation ; 2) elle ne continue pas à participer à la
gestion ou à assumer le contrôle eecti de l’immobilisation ; 3) le montant des produits peut être évalué de açon fable ; 4) il est probable que les avantages économiques liés à la transaction de sortie iront à l’entreprise ; et 5) les coûts engagés ou à engager concernant la transaction peuvent être évalués de açon fable. L’IASB précise aussi que les gains ou pertes liés à la décomptabilisation doivent non seulement être présentés en résultat mais qu’ils ne doivent pas être présentés à titre de produits des activités ordinaires. Cette précision de l’IASB est nécessaire, car les produits, tel que défnis dans le Cadre de préparation et de présentation des états fnanciers, englobent les gains. Ce n’est pas le cas dans la défnition des produits donnée au chapitre 1000 du Manuel de l’ICCA.
L’échange
13
Plutôt que de recevoir une somme d’argent au moment de la sortie d’une immobilisation corporelle, une entreprise peut recevoir d’autres éléments d’actif. Il s’agit en quelque sorte d’une opération de troc, appelée opération non monétaire par les comptables, puisqu’elle n’implique pas de rentrées ou de sorties de trésorerie importantes. Le comptable doit quand même comptabiliser la sortie de l’immobilisation cédée et l’acquisition de l’immobilisation reçue. Pour ce faire, il applique les recommandations contenues dans le chapitre 3831 du Manuel de l’ICCA, intitulé « Opérations non monétaires ». Bien que nous traitions du chapitre 3831 dans le contexte d’un échange d’immobilisations corporelles, ce chapitre s’applique à toutes les opérations non monétaires, que ce soit l’échange de stocks, de placements, d’immobilisations corporelles ou d’actifs incorporels. Les opérations non monétaires comprennent aussi les échanges non monétaires impliquant une rentrée ou une sortie de trésorerie négligeable. Cependant, le CNC ne donne aucune balise permettant d’évaluer si une contrepartie monétaire doit être jugée négligeable. Il revient donc à l’expert-comptable d’exercer son jugement professionnel. Les opérations non monétaires englobent aussi les transferts non monétaires et non
Les immobilisations corporelles
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réciproques, c’est-à-dire les transerts d’actis, de passis ou de services non monétaires sans contrepartie. Les dons d’actis ou de services non monétaires, la distribution de dividendes en nature et les dividendes en actions lorsque l’actionnaire a le choix de les recevoir en espèces ou en actions constituent des exemples de transerts non monétaires et non réciproques. L’échange de biens impliquant une contrepartie monétaire non négligeable Si la contrepartie monétaire est jugée non négligeable, il n’est pas nécessaire de suivre les règles de comptabilisation expliquées aux pages 587 à 590. Le comptable considère alors que l’opération s’est eectuée en deux temps, c’est-à-dire une vente suivie immédiatement d’une acquisition. Prenons l’exemple de la société Petits pas ltée qui achète une nouvelle auto évaluée à 28 000 $. Le concessionnaire d’automobiles accepte de reprendre l’auto de la société à sa juste valeur de 15 000 $. Petits pas ltée devra débourser 13 000 $ pour obtenir le nouveau véhicule, ce qui représente une contrepartie monétaire importante par rapport à la juste valeur du véhicule, soit 46 %. En supposant que le coût et l’amortissement cumulé de l’ancienne auto s’élèvent respectivement à 24 000 $ et à 6 000 $, le comptable passera les deux écritures suivantes :
Banque Amortissement cumulé – Matériel roulant Perte sur sortie d’immobilisations Matériel roulant Sortie d’une auto. Calcul : Valeur comptable de l’auto cédée Juste valeur de l’auto cédée Perte sur sortie d’immobilisations Matériel roulant Banque Acquisition d’une auto.
15 000 6 000 3 000 24 000
Comptabilisation d’un échange de biens impliquant une contrepartie monétaire non négligeable
18 000 $ (15 000 ) 3 000 $
13
28 000 28 000
Revenons aux opérations non monétaires. Aux fns comptables, l’évaluation d’un acti échangé ou transéré dans le cadre d’une opération non monétaire repose sur la juste valeur soit de l’acti cédé, soit de l’acti reçu, en retenant la juste valeur dont l’évaluation est la plus fable. Font notamment exception à cette règle les opérations non monétaires qui ne présentent aucune substance commerciale et, bien sûr, les opérations dans lesquelles ni la juste valeur de l’acti reçu ni la juste valeur de l’acti cédé ne peut être évaluée de açon fable. Dans ces cas d’exception, l’opération non monétaire est comptabilisée à la valeur comptable de l’acti transéré. Les opérations non monétaires comptabilisées à la juste valeur Comme nous l’avons mentionné précédemment, la plupart des opérations non monétaires sont comptabilisées à la juste valeur, ce qui implique qu’elles entraînent la comptabilisation d’un gain ou d’une perte correspond à l’écart entre la valeur comptable du bien cédé et la juste valeur des biens échangés. Prenons l’exemple de la société Ricardo ltée, qui possède un camion Ford ayant coûté 20 000 $ le 15 janvier 20X0. Le 15 janvier 20X5, Ricardo ltée échange ce camion, dont l’amortissement cumulé s’élève à 8 000 $, contre un équipement de abrication que détient la société Inter national ltée. Dans les livres de Ricardo ltée, le coût de l’équipement de abrication doit correspondre à sa juste valeur, soit 10 000 $ au 15 janvier 20X5. La société Ricardo ltée comptabilisera donc l’échange, dans ses livres, de la açon présentée à la page suivante.
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Chapitre 13
Comptabilisation d’un échange d’immobilisations
Équipement de fabrication Amortissement cumulé – Matériel roulant Perte sur sortie d’immobilisations Matériel roulant Échange d’un camion contre de l’équipement. Calcul : Valeur comptable du camion cédé Juste valeur du camion cédé Perte sur sortie d’immobilisations
10 000 8 000 2 000 20 000
12 000 $ (10 000 ) 2 000 $
avez-vous Le sens de L’observation ? Ce traitement comptable est identique à celui que la société Ricardo ltée aurait effectué si elle avait vendu au comptant son vieux camion et racheté au comptant l’équipement de fabrication. L’écriture précédente a aussi
pour conséquence de constater immédiatement la perte résultant de la sortie du camion, ce qui est comparable au traitement comptable adopté lorsqu’une entreprise cède au comptant l’un de ses éléments d’actif.
Dans l’exemple précédent, la juste valeur du bien reçu a été utilisée pour comptabiliser l’opération. Il aurait aussi été acceptable d’utiliser la juste valeur du bien cédé. En pratique, on peut croire que la juste valeur des biens cédés et celle des biens reçus sont identiques, puisque deux sociétés indépendantes refusent de céder l’un de leurs biens si elles ne reçoivent pas un bien de même valeur en échange. Supposons maintenant que les sociétés Ricardo ltée et Inter national ltée aient convenu que la juste valeur du camion détenu par Ricardo ltée est de 10 200 $, alors que celle de l’équipement de fabrication s’élève à 10 000 $. L’entente convenue entre les deux parties indépendantes stipule que la société Ricardo ltée recevra l’équipement de fabrication et une contrepartie monétaire de 200 $. Cette opération est considérée comme un échange non monétaire, puisque la contrepartie de 200 $ est négligeable (elle représente 2 % par rapport à la juste valeur des biens échangés). Ricardo ltée comptabilisera l’échange de la façon suivante dans ses livres :
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Comptabilisation d’un échange d’immobilisations impliquant l’encaissement d’une contrepartie monétaire négligeable
Équipement de fabrication Amortissement cumulé – Matériel roulant Banque Perte sur sortie d’immobilisations Matériel roulant Échange d’un camion contre un équipement et une contrepartie monétaire négligeable. Calcul : Valeur comptable du camion cédé Juste valeur du camion cédé Perte sur sortie d’immobilisations
10 000 8 000 200 1 800 20 000
12 000 $ (10 200 ) 1 800 $
avez-vous Le sens de L’observation ? Dans les livres de Inter national ltée, le coût du camion correspond à la juste valeur des éléments d’actif cédés, soit
celle de l’équipement et celle de la contrepartie monétaire. La société comptabilisera donc le camion à 10 200 $.
Les immobilisations corporelles
589
Les opérations non monétaires comptabilisées à la valeur comptable Même si la juste valeur constitue souvent la mesure la plus pertinente pour comptabiliser les échanges d’actis, elle est parois impossible à estimer de açon able. Plutôt que de comptabiliser une valeur peu able, le CNC recommande alors de comptabiliser l’opération non monétaire à la valeur comptable du bien cédé. Une entreprise doit aussi comptabiliser à la valeur comptable du bien cédé les échanges non monétaires sans substance commerciale. On peut comprendre que si toutes les opérations non monétaires étaient comptabilisées à la juste valeur, un dirigeant d’entreprise soucieux de constater l’augmentation de valeur de ses immobilisations pourrait chercher à conclure des échanges ctis. C’est notamment pour éviter de telles manipulations que le CNC recommande de comptabiliser les opérations non monétaires sans substance commerciale à la valeur comptable du bien cédé. Un échange présente une réelle substance commerciale lorsque l’une ou l’autre des situations suivantes prévaut. Premièrement, l’échange entraîne une variation signicative dans la conguration des fux de trésorerie, c’est-à-dire une variation dans le montant, l’échéancier ou le risque lié aux fux de trésorerie. Lorsque les biens échangés sont de nature diérente, par exemple un terrain échangé contre un brevet, il est évident que ces biens ne génèrent pas les mêmes congurations de fux de trésorerie, même si leur juste valeur est identique. Ainsi, le terrain pourrait générer une rentrée de trésorerie de 100 000 $ le jour même, alors que le brevet pourrait générer des rentrées de trésorerie annuelles de 16 275 $ pendant 10 ans et qui, actualisées à 10 %, représentent une valeur de 100 000 $ le jour de l’échange. Deuxièmement, l’échange a une substance commerciale si les biens échangés n’ont pas les mêmes valeurs spéciques à l’entreprise. La valeur spécique à l’entreprise d’un bien correspond à la valeur actualisée des fux de trésorerie attendus de son utilisation et de sa revente. Elle tient compte de toutes les particularités de l’entreprise qui utilisera l’acti, comme les économies d’impôts ou les économies d’échelle que l’entreprise pourrait réaliser grâce au bien. C’est pourquoi la valeur spécique à l’entreprise peut diérer de la juste valeur. Lorsque l’échange n’a pas de substance commerciale et est comptabilisé à la valeur comptable, la valeur comptable de l’immobilisation cédée demeure donc dans les livres comptables de l’entreprise jusqu’au moment où cette dernière n’a plus besoin de l’immobilisation reçue. Cette recommandation respecte le postulat de l’unité monétaire stable selon lequel on comptabilise continuellement les éléments d’acti et de passi à leur coût d’origine initial.
13
Supposons que Jean Tremblay ltée possède un terrain à Sherbrooke dont le coût s’élève à 35 000 $. De son côté, Mobilex ltée détient un terrain à Gatineau dont le coût s’établit à 45 000 $. Les deux entreprises conviennent de les échanger. Les deux terrains ont une juste valeur de 60 000 $. Dans les livres de Jean Tremblay ltée, le coût du terrain reçu, soit celui situé à Gatineau, sera égal à la valeur comptable du terrain cédé, soit celui situé à Sherbrooke. De ce ait, Jean Tremblay ltée ne constatera ni gain ni perte découlant de l’échange, comme l’illustre l’écriture suivante :
Terrain (Gatineau) Terrain (Sherbrooke) Échange de terrains.
35 000 35 000
Comme pour les échanges d’immobilisations ayant une substance commerciale, l’entreprise doit porter toute contrepartie monétaire négligeable reçue ou cédée en ajustement de la valeur comptable de l’immobilisation reçue. Ainsi, en supposant que Jean Tremblay ltée ait échangé son terrain situé à Sherbrooke dont la juste valeur est de 60 000 $ contre le terrain situé à Gatineau dont la juste valeur est de 59 000 $, la société
Comptabilisation d’un échange d’immobilisations sans substance commerciale
590
Chapitre 13
aurait alors reçu 1 000 $ de Mobilex ltée. Jean Tremblay ltée doit répartir la valeur comptable du bien cédé entre les deux éléments d’acti acquis. Voici l’écriture de journal à passer dans les livres de Jean Tremblay ltée : Comptabilisation d’un échange d’immobilisations sans substance commerciale impliquant l’encaissement d’une contrepartie monétaire négligeable
Terrain (Gatineau) Banque Terrain (Sherbrooke) Échange de terrains impliquant l’encaissement d’une contrepartie monétaire négligeable.
34 000 1 000 35 000
Mobilex ltée comptabilise le terrain reçu au montant correspondant à la valeur comptable du terrain cédé, soit 45 000 $, majoré de la contrepartie monétaire négligeable cédée, soit 1 000 $. Le comptable de Mobilex ltée passera l’écriture suivante : Comptabilisation d’un échange d’immobilisations sans substance commerciale impliquant le décaissement d’une contrepartie monétaire négligeable
Terrain (Sherbrooke) Banque Terrain (Gatineau) Échange de terrains impliquant le décaissement d’une contrepartie monétaire négligeable.
46 000 1 000 45 000
avez-vous Le sens de L’observation ?
13
Dans toutes les opérations conduisant à l’échange d’immobilisations, on doit clairement distinguer la décision économique des deux sociétés et la comptabilisation de cette décision. Lorsque deux entreprises échangent des éléments d’acti, chacune d’elles exigera de recevoir au moins autant qu’elle cède. C’est pourquoi, en général, la
juste valeur des biens reçus correspond à la juste valeur des biens cédés. Cependant, la valeur comptable des biens échangés peut diérer, puisque celle-ci n’est pas réajustée pour tenir compte des changements de valeur, selon le postulat de l’unité monétaire stable.
Pour clore cette section traitant des opérations non monétaires, précisons qu’une entreprise ayant conclu de telles opérations au cours d’un exercice doit ournir, dans ses états fnanciers, des inormations qui permettent aux utilisateurs des états fnanciers de comprendre les eets d’une opération non monétaire sur les états fnanciers. Ces inormations portent sur la nature et la base d’évaluation des opérations non monétaires, soit la juste valeur ou la valeur comptable du bien cédé. Les entreprises doivent aussi aire état des gains et des pertes qui en découlent.
ifrs Les normes internationales ne comportent pas de norme spécifque aux opérations non monétaires. L’IAS 16 traitant des immobilisations corporelles contient quelques précisions pour déterminer le traitement comptable des échanges d’immobilisations corporelles. L’IASB y indique que les échanges sans substance commerciale ou ceux qui ne peuvent être évalués de manière fable doivent être comptabilisés à la valeur comptable. Lorsque l’échange est comptabilisé à la juste valeur, on utilise la juste valeur
de l’acti cédé, sau si la juste valeur de l’acti reçu est plus clairement évidente. L’IAS 16 ne contient pas d’exigence quant aux inormations à ournir dans les états fnanciers d’un exercice au cours duquel l’entreprise a échangé certaines de ses immobilisations corporelles. Quant aux échanges non monétaires de stocks ou de services dans le cours normal des activités, les normes comptables à suivre sont expliquées dans l’IAS 18.
Les immobilisations corporelles
591
ifrs (suite) L’IASB recommande qu’un produit des activités ordinaires ne soit comptabilisé que pour les opérations commerciales impliquant des biens ou des services de nature « dissemblable ». Lorsque les opérations de troc ou d’échange portent sur des biens ou des services de nature « similaire », aucun produit des activités ordinaires ne doit être comptabilisé.
Le mmeuble de placement Certaines entreprises détiennent des immeubles dans le but de profter de leur éventuelle plus-value. Selon les IFRS, on comptabilise ces immeubles, désignés comme des « immeubles de placement », en appliquant les recommandations contenues dans l’IAS 40. Voici les principes de base exposés dans cette norme. Au moment de l’acquisition d’un immeuble de placement, on détermine le coût initial en tenant compte du type d’acquisition. Lorsque l’immeuble de placement est acheté d’un tiers, le coût correspond au prix payé, majoré de tous les coûts directement attribuables à l’acquisition. L’IAS 40 contient aussi des recommandations propres à la comptabilisation d’un immeuble de placement acquis par transert, c’est-à-dire lorsque l’entreprise possédait des immeubles initialement classés à titre d’immobilisations corporelles qu’elle décide plus tard de détenir à titre de placement. L’analyse de ces règles dépasse touteois l’objet de notre étude20. Au cours des exercices de détention d’un immeuble de placement, l’entreprise détermine la valeur comptable en utilisant soit le modèle du coût, soit le modèle de la juste valeur. Selon ce dernier, on comptabilise la juste valeur dans le compte de l’acti en cause, et ce, chaque ois que l’entreprise présente ses états fnanciers. Si la juste valeur à la date de clôture d’une période dière de la valeur comptable, l’entreprise comptabilise la variation de valeur dans les résultats de la période. Le modèle de la juste valeur applicable aux immeubles de placement dière donc du
modèle de la réévaluation des immobilisations corporelles, car ce dernier a pour eet de comptabiliser les augmentations de valeur dans un compte de capitaux propres, soit le compte Écart de réévaluation. Une autre diérence importante entre ces deux modèles est que l’on amortit une immobilisation évaluée selon le modèle de la réévaluation durant son utilisation, alors qu’un immeuble de placement évalué selon le modèle de la juste valeur ne l’est pas.
Le act bologque Plusieurs entreprises agricoles détiennent des actis bio logiques, c’est-à-dire des plantes ou des animaux vivants obtenus à la suite d’une transormation biologique ou d’une récolte. Par exemple, des arbres ruitiers sont des actis biologiques qui permettent de récolter des ruits, appelés produits agricoles, à la suite du processus de croissance et de mûrissement saisonnier. Les actis biologiques s’apparentent aux immobilisations corporelles détenues par une entreprise commerciale ou industrielle, mais ils ont la particularité d’avoir souvent un coût minime. Ainsi, un producteur de porcs verra naître sur sa erme les porcs qu’il engraissera avant de les revendre. Les PCGR applicables aux entreprises à capital ermé ne contiennent pas de normes d’évaluation des actis biologiques, contrairement aux IFRS. Une entreprise agricole peut éprouver passablement de difcultés à comptabiliser le coût d’un acti biologique, lequel s’apparente en quelque sorte à une immobilisation que construit une entreprise pour son propre compte. C’est pourquoi l’IASB recommande que l’entreprise comptabilise initialement, et à chaque date de fn d’exercice, ses actis biologiques à leur juste valeur diminuée des rais de vente. Elle comptabilise la contrepartie à titre de produits. Si l’estimation aite de la juste valeur est maniestement non fable, l’entreprise n’a alors d’autre choix que de comptabiliser l’acti biologique au coût.
La présentation des immobilisations corporelles dans les états fnanciers Aux fns de la présentation dans les états fnanciers, les immobilisations corporelles sont groupées par catégories, telles que les terrains, les immeubles et le matériel. Pour chaque grande catégorie d’immobilisations corporelles, le bilan ou les notes complémentaires doivent montrer le coût et, s’il y a lieu, l’amortissement cumulé et la méthode d’amortissement utilisée, y compris la période ou le taux d’amortissement. L’état des résultats doit montrer la charge d’amortissement imputée aux résultats. Nous présentons à la page suivante quelques extraits d’états fnanciers illustrant la présentation des immobilisations corporelles, telle qu’indiquée au paragraphe précédent, ainsi que la présentation des obligations liées à la mise hors service des dépréciations et des opérations non monétaires, selon les recommandations exposées plus tôt dans ce chapitre.
20. Le lecteur consultera un ouvrage de comptabilité intermédiaire pour obtenir plus d’information à ce sujet.
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Chapitre 13
CONFORT MAISON LTÉE Extrait du bilan au 31 décembre 20X2 20X1 449 671 $ 481 936 $ 25 000
Immobilisations corporelles (note 10) Terrain destiné à la vente (note 11) CONFORT MAISON LTÉE Extrait des résultats de l’exercice terminé le 31 décembre
20X2 32 265 $
Amortissement des immobilisations corporelles Dépréciation des immobilisations corporelles (note 10) Gain (perte) découlant de la vente d’un terrain
20X1 37 183 $ 8 470
2 800
CONFORT MAISON LTÉE Extrait des notes complémentaires au 31 décembre 20X2 NOTE 1 : MÉTHODES COMPTABLES Amortissement Les immobilisations corporelles, à l’exception du terrain, sont amorties en onction de leur durée d’utilisation probable, selon les méthodes, les taux annuels et les périodes suivants : Méthode Linéaire Dégressi à taux constant
Immeubles Équipements et mobilier
Taux et période 35 ans 20 %
Dépréciation des actifs à long terme
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L’entreprise eectue un test de recouvrabilité pour ses actis à long terme lorsqu’il existe des événements indiquant que la valeur comptable pourrait ne pas être recouvrable. Une perte de valeur est constatée dans les résultats de la période en cours lorsque la valeur comptable excède à la ois la valeur recouvrable, déterminée comme le total des ux de trésorerie non actualisés qui résulteront vraisemblablement de l’utilisation et de la sortie éventuelle de l’acti, et la juste valeur. Le montant de la perte correspond alors à l’excédent de la valeur comptable sur la juste valeur. NOTE 10 : IMMOBILISATIONS CORPORELLES
Au 31 décembre 20X2 Terrains Immeubles Équipements et mobilier Total Au 31 décembre 20X1 Terrains Immeubles Équipements et mobilier Total
Coût
Amortissement cumulé
Valeur comptable
30 987 $ 440 730 122 955 594 672 $
100 737 $ 44 264 145 001 $
30 987 $ 339 993 78 691 449 671 $
30 987 $ 440 730 122 955 594 672 $
88 145 $ 24 591 112 736 $
30 987 $ 352 585 98 364 481 936 $
Au cours de l’exercice terminé le 31 décembre 20X1, la société a comptabilisé une dépréciation de 8 470 $ sur ses équipements de abrication par suite de la découverte d’usure plus importante que celle prévue par les ingénieurs. NOTE 11 : TERRAIN DESTINÉ À LA VENTE La société adoptait, en septembre 20X1, un plan de vente d’un terrain situé en bordure de la rivière Torrent. Cette décision résulte de l’abandon d’un projet d’expansion dans cette région. Aucune perte de valeur n’a été constatée en 20X1, car la juste valeur excédait la valeur comptable du terrain. Le terrain a été vendu à proft en 20X2.
Les immobilisations corporelles
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SYNTHèSE du cHaPItre 13 1. On doit capitaliser le coût des immobilisations corporelles dans les comptes appropriés de l’acti. Ce coût comprend tous les rais engagés pour amener l’immobilisation à l’endroit et dans l’état où elle doit se trouver pour être utilisée. Ainsi, on capitalise les rais juridiques et les rais d’arpentage aérents à l’acquisition d’un terrain. Il en est ainsi des rais de transport, des taxes et des rais d’installation aérents à un immeuble ou à du matériel. Lorsqu’une entreprise achète plusieurs immobilisations corporelles à un prix oraitaire, on doit répartir cette somme en onction de la juste valeur respective de chaque immobilisation acquise. 2. Les coûts engagés après la date d’acquisition d’une immobilisation corporelle sont capitalisables à condition d’augmenter le potentiel de service de l’immobilisation, c’est-à-dire d’en accroître la durée de vie, de réduire les rais d’exploitation uture ou d’améliorer la qualité ou la quantité des biens que produit cette immobilisation. On doit capitaliser ces coûts, puisqu’ils procurent des avantages économiques uturs à l’entreprise. Lorsqu’ils n’augmentent pas le potentiel de service de l’immobilisation, ils s’apparentent simplement à des coûts d’entretien et l’on doit les imputer aux résultats à mesure qu’ils sont engagés. 3. Lorsqu’une entreprise commence à utiliser des immobilisations corporelles, elle doit eectuer certaines estimations an de pouvoir en calculer la charge d’amortissement. Elle doit d’abord en estimer la durée de vie et la durée de vie utile. Ensuite, elle détermine l’assiette d’amortissement eective. Enn, l’entreprise choisit la méthode d’amortissement qui refète le mieux le coût de l’utilisation de la capacité de service de l’immobilisation. Elle doit alors tenir compte de tous les acteurs qui peuvent limiter la durée de vie de l’immobilisation, dont les acteurs d’ordre technique et économique. 4. Lorsque toutes ces estimations ont été aites, l’entreprise calcule la charge d’amortissement des immobilisations corporelles en retenant le plus élevé des deux montants suivants : 1) le coût, déduction aite de la valeur de récupération, réparti sur la durée de vie de l’immobilisation ; et 2) le coût, déduction aite de la valeur résiduelle, réparti sur la durée de vie utile de l’immobilisation. 5. La méthode de l’amortissement linéaire, la méthode de l’amortissement dégressi à taux constant, la méthode de l’amortissement proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes et la méthode de l’amortissement onctionnel sont les méthodes d’amortissement les plus courantes. La première consiste à répartir uniormément l’assiette de l’amortissement sur la période d’amortissement retenue. Les deuxième et troisième méthodes génèrent une charge d’amortissement décroissante, alors que la dernière génère une charge qui varie selon le degré d’utilisation du bien. 6. Parois, l’entreprise acquiert et commence à utiliser une immobilisation corporelle amortissable en cours d’exercice. En règle générale, elle doit alors calculer la charge d’amortissement pour la seule raction de l’exercice au cours de laquelle elle a utilisé l’immobilisation. En eet, puisque celle-ci a généré des avantages économiques durant une période inérieure à un exercice, l’amoindrissement du potentiel de service de l’immobilisation corporelle est moindre que si l’entreprise avait utilisé l’immobilisation pendant l’exercice complet. 7. Comme le calcul de la charge d’amortissement repose sur de nombreuses estimations, l’entreprise doit périodiquement les réviser. À la lumière de ces révisions, elle pourrait être amenée à modier ses estimations relatives à la durée de vie et à la durée de vie utile, à la valeur de récupération et à la valeur résiduelle. Lorsque les révisions découlent de circonstances ou de aits nouveaux, comme c’est d’ordinaire le cas, elles ont une incidence uniquement sur l’exercice en cours et sur les exercices suivants.
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Chapitre 13
8. L’acquisition ou l’utilisation de certaines immobilisations corporelles entraîne parois une obligation liée à leur mise hors service. L’entreprise constate alors cette obligation durant l’exercice où celle-ci naît, à moins qu’elle soit incapable d’en déterminer la juste valeur. Au cours des exercices suivants, l’entreprise amortit de açon logique et systématique le coût de l’immobilisation et le coût lié à sa mise hors service. Elle constate aussi une charge de désactualisation et impute le crédit correspondant au compte de passi. Elle doit aussi réviser ses estimations de la juste valeur de l’obligation sur une base annuelle. 9. La règle de la valeur minimale s’applique aux immobilisations corporelles. Lorsque la valeur comptable de l’immobilisation peut ne pas être recouvrable et qu’elle excède la juste valeur de l’acti, l’entreprise constate la dépréciation. 10. L’entreprise qui détient des actis à long terme non monétaires destinés à être sortis autrement que par vente continue de présenter ceux-ci comme si elle les utilisait. Dans l’exercice au cours duquel se era la sortie réelle, elle donnera des renseignements par voie de note dans les états nanciers. Si elle détient plutôt des actis à long terme non monétaires destinés à la vente, elle les présentera comme tels dans les états nanciers. Elle doit aussi mesurer la valeur de ces actis à long terme non monétaires au moindre de la valeur comptable ou de la juste valeur diminuée des rais de vente et constater les réductions de valeur dans les résultats de l’exercice en cours. L’entité peut ultérieurement constater les reprises de valeur. 11. La sortie d’une immobilisation corporelle peut prendre la orme d’une vente ou d’un échange. Au moment de la sortie, l’entreprise radie les soldes des comptes relatis à l’immobilisation cédée et, s’il y a lieu, elle impute le gain ou la perte découlant de la sortie aux résultats de l’exercice. S’il ne s’agit pas d’une immobilisation considérée comme destinée à être vendue, l’entreprise doit d’abord constater la charge d’amortissement relative à la période écoulée depuis le début de l’exercice.
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12. On établit généralement à la juste valeur le coût des immobilisations corporelles échangées sans contrepartie monétaire ou avec une contrepartie monétaire négligeable. Le gain ou la perte découlant de la sortie de l’immobilisation cédée est comptabilisé dans les résultats de l’exercice en cours. De plus, toute contrepartie monétaire négligeable reçue ou cédée au moment d’une telle opération réduit ou augmente le coût de l’immobilisation reçue. 13. Une opération non monétaire ne comporte pas de substance commerciale si elle ne modie pas la conguration des fux de trésorerie attendus ou si elle implique des biens qui ont une même valeur spécique à l’entreprise. Une telle opération est comptabilisée à la valeur comptable, c’est-à-dire que le coût de l’immobilisation reçue correspond à la valeur comptable de l’immobilisation cédée. Dans ce cas, aucun gain ni perte n’est constaté au moment de l’échange. De plus, toute contrepartie monétaire négligeable reçue ou cédée au moment d’une telle opération réduit ou augmente d’autant le coût de l’immobilisation reçue. Un traitement comptable identique s’applique lorsqu’il est impossible d’estimer de açon able la juste valeur des actis échangés.
Les immobilisations corporelles
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probLèmE tyPe ti-pi lé fabriu divrs aricls ménagrs. L 5 juill 20X1, la sociéé vnd à Gros Gns lé sa machin srvan à assmblr ls dux composans principals d vadrouills. Voici ulus rnsignmns supplémnairs concrnan c machin :
Coût initial Valeur comptable au 5 juillet Prix de vente Coût des travaux de démontage requis pour livrer la machine à Gros Gens ltée
18 000 $ 5 000 5 700 200
Pour rmplacr c machin, ti-pi lé a acuis un suprmachin prman d conrôlr d façon élcroniu l’assmblag ds composans ds vadrouills. L’acha a éé fai l 6 juill 20X1 a nraîné ls frais suivans :
Coût indiqué sur la facture d’achat (excluant les taxes remboursables) TPS (remboursable) TVQ (remboursable) Frais d’installation Matériaux Main-d’œuvre Coût des essais de fabrication Matières premières gaspillées Main-d’œuvre
26 200 $ 1 310 2 063 800 600 2 500 1 200
Ls ssais d fabricaion on duré jusu’au 31 juill 20X1. À c da, ti-pi lé a rçu un subvnion inandu d 1 200 $ parc u la nouvll machin a éé fabriué par dux juns québécois. ti-pi lé sim u la nouvll machin a un duré d vi d 10 ans un duré d vi uil d 7 ans. La valur résidull la valur d récupéraion son simés rspcivmn à 3 000 $ à 100 $. La sociéé a décidé d’uilisr la méhod d l’amorissmn linéair.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez toutes les écritures de journal requises dans les livres de Ti-pit ltée pour comptabiliser les opérations précédentes. b) Présentez les extraits pertinents du bilan au 31 décembre 20X1 et de l’état des résultats pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X1.
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Chapitre 13
SoLuTioN du ProbLÈMe tyPe a) La passain s écis jnal
5 juillet 20X1 Caisse ➀ Amortissement cumulé ➁ Équipements Gain sur cession d’immobilisations ➂ Cession d’une machine. Calculs : ➀ Prix de vente Frais de vente Produit de la cession
➁ Coût Valeur comptable Amortissement cumulé
➂ Produit de la cession (voir ➀ ci-dessus) Valeur comptable Gain sur cession d’immobilisations
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6 juillet 20X1 Équipements Caisse Acquisition d’une nouvelle machine. Calcul : Coût indiqué sur la facture d’achat Frais d’installation Matériaux Main-d’œuvre Coût des essais de fabrication Matières premières gaspillées Main-d’œuvre Coût total
5 500 13 000 18 000 500
5 700 $ (200) 5 500 $ 18 000 $ (5 000) 13 000 $ 5 500 $ (5 000) 500 $ 31 300 31 300
26 200 $ 800 600 2 500 1 200 31 300 $
N. B. : Les frais d’installation et le coût des essais de fabrication font partie du coût, car ils sont engagés avant que la machine ne soit en état de marche. Cependant, la TPS et la TVQ sont exclues du coût de la machine, car elles sont remboursables ; elles sont plutôt inscrites dans des comptes d’actif. CTI à recouvrer RTI à recouvrer Caisse Paiement de la TPS et de la TVQ remboursables sur l’acquisition d’une nouvelle machine.
1 310 2 063 3 373
31 juillet 20X1 Caisse 1 200 Équipements 1 200 Encaissement d’une subvention inattendue. N. B. : Le produit de la subvention est porté en diminution du coût de la machine, car il a pour effet de réduire le coût net assumé par l’entreprise.
Les immobilisations corporelles
31 décembre 20X1 Amortissement – Équipements Amortissement cumulé – Équipements Charge de l’exercice. Calculs : Calcul basé sur la durée de vie Coût (31 300 $ − 1 200 $) Valeur de récupération Assiette d’amortissement Durée de vie Fraction de l’exercice montrant la période d’utilisation (août à décembre) Charge d’amortissement
30 100 $ (100) 30 000 ÷ 10 ans × 5/12 1 250 $
Calcul basé sur la durée de vie utile Coût Valeur résiduelle Assiette d’amortissement Durée de vie utile Fraction de l’exercice montrant la période d’utilisation (août à décembre) Charge d’amortissement
30 100 $ (3 000) 27 100 ÷ 7 ans × 5/12 1 613 $
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1 613 1 613
La charge imputée aux résultats doit correspondre au plus élevé des deux résultats ci-dessus, soit à 1 613 $. N. B. : Puisque les essais de fabrication ont duré jusqu’au 31 juillet, la société n’a pu commencer à utiliser véritablement la nouvelle machine que le 1er août. L’amortissement de 20X1 couvre donc la période de cinq mois d’utilisation de la machine.
b) La présentation des extraits pertinents du bilan et de l’état des résultats
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TI-PIT LTÉE Bilan partiel au 31 décembre 20X1 Immobilisations corporelles (note XX) Équipements Amortissement cumulé Valeur comptable
30 100 $ (1 613 ) 28 487 $
TI-PIT LTÉE Résultats partiels pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X1 Amortissement des immobilisations corporelles Gain sur cession d’immobilisations corporelles
1 613 $ 500
TI-PIT LTÉE Notes complémentaires pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X1 NOTE XX La méthode de l’amortissement linéaire est utilisée pour amortir les équipements sur une durée de vie utile de sept ans.
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Chapitre 13
QuESTioNS de réVIsIon 1. Itiz l lmt l l gti bi tili ç bl. 2. cmmt itig-t- l p pitl hg ’xplitti ? 3. ditigz l immbiliti pll ti ipl. 4. ql lmt ût pvt êt il l ût ’ ti ? 5. L’ tpi hèt pli immbiliti à pix iti, mmt l mptbl it-il pti l pix py t h immbiliti i ? 6. Il t pibl pitli ti lmt ût gg pè l t ’iiti ’ immbiliti pll. qll titi lmt ivt-il p ? 7. qll i y -t-il t l vi t l vi til ’ immbiliti pll ? 8. dz x xmpl t ’ mi i limitt l vi ’ immbiliti pll.
13
9. cmmt ppll-t- l vl ’ tpi pvit bti à l l vi til ’ immbiliti pll ? 10. cmmt ll-t- l hg ’mtimt ll ’ immbiliti pll l’ tpi pt p l mth l’mtimt lii ? 11. L’ tpi tili l mth l’mtimt gi à tx tt, à ll vl ppli-t-ll l tx ’mtimt t ? 12. ql t l’bjti l’mtimt mptbl ? 13. qll t l ii vii ’timti l ltt ? 14. d ll it tpi ptll hg mth ’mtimt ? 15. À l mmt it- tt bligti li à l mi h vi ’ immbiliti pll ? 16. cmmt tpi it-ll pt, tt i, ti à lg tm mti ti à êt hg ?
EXErCiCES E1 4 • 7 • 10 • 12
Terminologie comptable Vii lit ix tm t xpi mptbl pt hpit : • d vi • d vi til • amtimt til • amtimt l • ati ipl • Pttil vi ’ immbiliti pll ch ivt pt vi ( ) à i tm mptbl. P h , it à l tm mptbl il p iiz « » ’il p à ’t x. a) L pit pti phyi vi timtiv ’ immbiliti pll. b) L lll immbiliti pll pt êt tili. c) L lll tpi l’itti ’tili immbiliti pll. d) L hg i vi à pti l ût ’ ti tili ç bl ft, miè lgi t ytmti, l’miimt pttil vi t ti. e) L hg i vi à pti l ût ’ ti tili ç bl timl l’mi. f) u ti bt phyi.
Les immobilisations corporelles
E2 7 • 8 • 9 • 13
E3 1
599
Choix multiples L 2 jnvi 20X1, Jli in. is n éipmnt oût 24 000 $. L soiété tilis l métho l’motissmnt linéi sé s n é vi stimé à 10 ns t n pévoit n vl épétion. a ét 20X4, l soiété onstt ’ll n po tilis l’éipmnt pnnt tois ts nnés. 1. qll éit l soiété v-t-ll pss l 2 jnvi 20X4, n spposnt l t fn ’xi st l 31 ém ? a) an éit. b) un éit éitnt n ompt hgs 4 800 $ t éitnt l ompt amotissmnt mlé mêm montnt. c) un éit éitnt l ompt bénéfs non éptis 4 800 $ t éitnt l ompt amotissmnt mlé mêm montnt. d) un éit éitnt l ompt amotissmnt 7 200 $ t éitnt l ompt amotissmnt mlé mêm montnt. 2. compt tn l’inomtion péént, ll éit l soiété v-t-ll pss 31 ém 20X4 po omptilis l’motissmnt l’xi ? a) un éit éitnt l ompt amotissmnt 5 600 $ t éitnt l ompt amotissmnt mlé mêm montnt. b) un éit éitnt l ompt amotissmnt 4 800 $ t éitnt l ompt amotissmnt mlé mêm montnt. c) un éit éitnt l ompt amotissmnt 7 200 $ t éitnt l ompt amotissmnt mlé mêm montnt. Note : L’énoné sivnt s ppot x stions 3 t 4. L 25 novm 20X1, l soiété Ls Ptits rons (LPr) éhngé n voit ont n voit mêm moèl. L voit éé vit oûté 30 000 $ t vit n vl omptl 6 400 $. Po éi l nov véhil, LPr éosé 24 800 $ t éé l’ninn voit, ont l jst vl étit 8 000 $. L soiété tilis tt novll voit pnnt tot s é vi spt ns t l vl épétion pév st négligl. 3. ql st l oût l voit is ? a) 24 800 $ b) 30 000 $ c) 31 200 $ d) 32 800 $ 4. en spposnt LPr tilis l métho l’motissmnt popotionnl à l’o nméi invsé s péios, à omin l hg ’motissmnt ént à l novll voit s’élèv-t-ll po l’nné 20X1 ? a) 8 200 $ b) 7 028 $ c) 650 $ d) 683 $
La classifcation des biens Ls élémnts sivnts onstitnt-ils s immoilistions opolls ? expliz vot épons. a) un imml itnt l sièg soil ’n ntpis. b) un tin sttionnmnt jnt à n sin pâts t ppis. c) un tin étn p n ntpis pâts t ppis fn énéfi s gmnttions vl. d) ds onits étns p n int higins-ntists. e) ds éipmnts étns p n int ’xpts-omptls. f) un p mions i pptint à n ntpis svis téléphonis.
13
600
Chapitre 13
E4 5
E5 5 • 12
Les éléments du coût dit-n pitlir, mmnt l’qiitin immbilitin rprll, l ût hn élémnt ivnt ? si i, intifz l mpt tilié. a) un mmiin vré à n gnt immbilir. b) L ri ’méngmnt ytèm ’q ’n trrin nvllmnt qi. c) L ût émlitin ’n viil immbl n v libérr l trrin t ’y ntrir n nvl immbl. d) L ût trvx ’xvtin n v l ntrtin nvl immbl. e) L tx r l rit mttin. f) L ri jriiq rlti à l’ht ’n trrin t ’n immbl.
Les immobilisations acquises à un prix forfaitaire L 17 ût 20X1, Mlin lté qi n trrin, n in t l’éqipmnt britin l iété Pri lté prix 450 000 $. L iété Mlin lté t nvin ’vir nl n xllnt ir, piq’ll tim l jt vlr rptiv tri immbilitin à 38 000 $, à 360 000 $ t à 92 000 $. a) Pz l’éritr jrnl rqi n l livr Mlin lté pr nrgitrr l’qiitin tri immbilitin. arrniz t v ll llr prè. b) Pz l’éritr jrnl rqi n l livr Pri lté, mpt tn vlr mptbl ivnt : Débit Terrain Usine
20 000 $ 470 000
Amortissement cumulé – Usine Équipement
Crédit
180 000 $ 130 000
Amortissement cumulé – Équipement
48 000
13 E6 3
E7 12
E8 6
La dépense en capital et la charge d’exploitation si n épn n pitl t trité pr rrr mm n hrg ’xplittin, ql t l’t tt rrr r l étt fnnir ? si n hrg ’xplittin t trité pr rrr mm n épn n pitl, ql n t l’t r l étt fnnir ?
La comptabilisation de diverses formes de sorties d’immobilisations L grit n vyg exti éié éprtir rtin éqipmnt ynt ûté 40 000 $ t nt l’mrtimnt mlé ’élèv à 35 000 $ 30 ût 20X7. cmptbiliz l rti éqipmnt ln hn hypthè ivnt : a) L éqipmnt nt été vn prix 4 000 $. b) L éqipmnt nt été émli t lr jt vlr étit nll.
Un agrandissement L iété en plin évltin lté grni n in n 20X3. on prté l ût mpt agrnimnt ’in. L’nly mpt révèl l rnignmnt ivnt :
Coût du terrain Frais juridiques (1 000 $ pour garantir le titre de propriété du terrain et 1 200 $ pour rédiger le contrat de construction de l’usine) Devis de construction Coûts directs de construction Frais d’assurance contre l’incendie couvrant la période du 1er juillet 20X3 au 31 juin 20X5 Total
85 000 $ 2 200 15 000 452 800 5 000 560 000 $
Les immobilisations corporelles
601
L 1r juill 20X3, e pli évlui lé a mméagé a l uvl immubl. Paz l ériur jural éair au 1r juill 20X3 pur rrigr l livr la iéé.
E9 7
E 10 7
La détermination de la valeur comptable L 2 javir 20X7, Lafamm lé a aqui u mahi au û 164 000 $. À a, la uré vi la uré vi uil imé à 5 a Lafamm lé prévi irr 10 000 $ la rv la mahi piè éahé. L 31 émbr 20X8, a ’xri, la iéé rmpla mahi par u mèl plu prrma. calulz la valur mpabl la mahi au 31 émbr 20X8, l qu Lafamm lé uili l’u u l’aur méh ’amrim uiva : a) l’amrim liéair ; b) l’amrim prpril à l’rr umériqu ivré péri ; c) l’amrim égri à aux a.
L’amortissement L rigm uiva iré livr nr-bla lé au 30 jui 20X7 :
Immobilisations corporelles Terrain Immeuble Équipements Amortissement cumulé
100 000 $ 800 000 900 000 1 800 000 (99 000) 1 701 000 $
L immbiliai éé aqui l 1r juill 20X5. tu harg ’amrim érmié l la méh l’amrim liéair, mp u ’u valur réupérai imé égal à 10 % u û iiial. d plu, a l alul harg ’amrim, i mp uré vi uiva : Immeuble
40 ans
Équipements
10 ans
nr-bla lé prévi uilir immbiliai pa u lur uré vi. o ’a mpabilié auu amrim au ur l’xri rmié l 30 jui 20X7. calulz la harg aull ’amrim rlaiv à l’immubl aux équipm pur l’xri rmié l 30 jui 20X7. Paz l’ériur jural rqui pur mpabilir l’amrim aul.
E 11 7
E 12 7
L’amortissement fscal e rpra l rigm l’xri préé, alulz l’amrim al rlai aux xri rmié l 30 jui 20X6 20X7. suppz qu l aux ’amrim al 5 % pur l’immubl 30 % pur l’équipm.
L’amortissement L 1r javir 20X4, Maga lé a iallé u mahi ûa 85 000 $. Lr l’aquiii, la iéé a imé la uré ’uiliai à 4 a, la uré vi à 5 a, la valur réiull à 1 000 $ la valur réupérai à u ma égligabl.
13
602
Chapitre 13
calulez l’amotiement pou haun e quate exeie, e 20X4 à 20X7, au ou equel la mahine a été utiliée. suppoez tou à tou que Magnan ltée utilie le méthoe uivante : a) l’amotiement linéaie ; b) l’amotiement égei à taux ontant ; c) l’amotiement popotionnel à l’oe numéique inveé e péioe.
E 13 5•7•8
L’amortissement pour une fraction d’exercice La oiété Le rampe bonnegae ltée a aheté une mahine au ou e la pemièe emaine e juillet 20X5 et a payé le montant uivant :
Montant facturé pour la machine Frais de transport de la machine Frais d’installation de la machine
84 000 $ 3 420 4 080
La uée e vie utile et la valeu éiuelle e la mahine ont epetivement etimée à 7,5 an et à 1 500 $. La uée e vie et e 10 an, tani que la valeu e éupéation et négligeale. Iniquez l’amotiement umulé e ette mahine au 31 éeme 20X5 et au 31 éeme 20X6, elon haune e méthoe ’amotiement uivante : a) l’amotiement linéaie ; b) l’amotiement ontionnel aé u le heue tavaillée : Heures totales estimatives Heures travaillées en 20X5 Heures travaillées en 20X6
90 000 2 200 6 250
c) l’amotiement égei au taux ontant e 30 %.
13 E 14 11
E 15 10
E 16 10
Une dépréciation samon ltée a éteminé que la valeu omptale, la valeu eouvale et la jute valeu e l’un e e équipement ’élevaient epetivement à 65 000 $, à 60 000 $ et à 55 000 $. Paez l’éitue e jounal equie pou omptailie la épéiation.
Les obligations liées à la mise hors service d’une immobilisation dan haune e ituation uivante, l’oligation et-elle liée à la mie ho evie ’une immoiliation ? a) L’oligation ’eetue le eouvement ’une éhage ontôlée au teme e l’exploitation ’un ite ’enouiement. b) L’oligation e eoie au teme e l’exploitation ’une oneion oetièe. c) L’oligation liée à la mie ho evie tempoaie ’une éhage ontôlée. d) L’oligation ’enleve une immoiliation e poution ’un teain loué au moment e la éiliation ou e l’éhéane u ail. e) L’oligation ’eetue e tavaux e éontamination au moment où l’entité ee ’exploite une entale nuléaie.
La comptabilisation d’une charge de désactualisation Le 31 éeme 20X4, la oiété Matin ltée aume une oligation liée à la mie ho evie ’une immoiliation ont la valeu omptale, avant égulaiation, ’élève à 438 200 $. Le taux ’atualiation appopié et e 8 %. calulez la hage e éatualiation imputale à l’exeie fnanie teminé le 31 éeme 20X4 et paez l’éitue e jounal equie pou la ontate.
Les immobilisations corporelles
E 17 12
603
La comptabilisation de diverses formes de sorties d’immobilisations corporelles L 28 jvi 20X7, l git vyg avt xtiq lt pt pl vt ti qipmt yt ût 40 000 $ t t l’mtimt ml ’lèv à 35 000 $ 30 ût 20X7. L it t pêt à v qipmt immitmt pix mh 4 000 $ t ll pvit gg i vt 350 $. ell ’tt à q mh tiv p tv q ptt it vt l 31 mb 20X7, t f l’xi. L 31 ût 20X7, avt xtiq lt t l qipmt liv mptbl. cmptbiliz tt ti l h x hypthè ivt : a) L it v qipmt pix 4 000 $ t ll py i vt 400 $. b) L it tit qipmt, l jt vl tit tmb à z.
E 18
Un changement de méthode d’amortissement
7•9
L 2 jvi 20X4, rg i. qi pmiè immbiliti ût 150 000 $. L mhi vi iq , ’ vl pti t l’tili pt tt vi. rg i. tili l mth l’mtimt pptil à l’ miq iv pi p l ppti tt fi à vti gl. L 1 jvi 20X7, l b vx igmt, rg i. pt p l mth l’mtimt lii. cllz l hg ’mtimt p 20X7.
probLèmES de coMPréHensIon P1 5 15 minutes – facile
Les éléments du coût des immobilisations corporelles e xmit l mpt chât lt, v vz q l’ pitli l lmt ivt x mpt ’immbiliti qti : 1. u mtt 30 000 $ t ût mliti ’ immbl it l ti qi vi à l tti ’ vl immbl. 2. u mtt 1 350 $ lti x i ’itllti ’ v mt mi livi. 3. u mtt 7 200 $ lti ût tvx pit à l’i. 4. u mtt 6 300 $ t x hi ill jiiq lt l l’ht ’ vl immbl.
TRAVAIL À FAIRE Approuvez-vous le traitement comptable de chaque élément présenté ci-dessus ? Justifez votre réponse. L’élément 3 ne doit pas être capitalisé.
P2 5 15 minutes – facile
Les acquisitions d’immobilisations corporelles L 1 mi 20X1, L lt ht immbl tit 10 pl tôt v ’y mm tivit pti. L’immbl vit t vl à 750 000 $, mi L lt it ’ht à 600 000 $ mptt, qi t pt. L i t ti t l’gitmt t lv à 15 000 $. L lt û mtt 24 000 $ v qi vit py 36 000 $ p l tx iè l’ fiè 20X1. L it i b 4 800 $, vt tx, p l pti xpi l’ t l’ii, t l t ’h tit l 31 mb 20X1.
13
604
Chapitre 13
avnt de mettre en ple tous les équipements, Ledu ltée fit quelques trvux de rénovtion qui ont oûté 18 000 $. L toiture de verre été lvée en juillet u oût supplémentire de 1 200 $. L prodution pu ommener le 1er oût 20X1.
TRAVAIL À FAIRE Calculez le coût total de l’immeuble acquis en 20X1, coût qui a dû être porté au compte Immeubles. Coût total : 645 000 $
P3 5 20 minutes – moyen
La détermination du coût des immobilisations corporelles Le 25 juillet 20X1, l soiété crré ltée fit l’quisition u omptnt d’équipements de fbrition. Le prix de bse onvenu ve le vendeur s’élevit à 49 200 $. Voii d’utres renseignements pertinents :
Taxe sur les produits et services (entièrement recouvrable) Taxe de vente provinciale (entièrement recouvrable) Transport des équipements Installation des équipements Coût de formation des employés du Service de la fabrication (cette formation portait sur les mesures générales de sécurité à adopter dans l’usine) Frais de vente des anciens équipements remplacés par ceux acquis le 25 juillet Prix de vente des anciens équipements Coût des anciens équipements Amortissement cumulé des anciens équipements
13
2 460,00 $ 3 874,50 537,00 1 800,00
1 500,00 300,00 4 800,00 24 000,00 21 600,00
TRAVAIL À FAIRE Passez les écritures de journal requises dans les livres de Carré ltée pour inscrire toutes les opérations précédentes. Gain sur vente : 2 100 $
P4 5 • 6 • 12 25 minutes – facile
La comptabilisation d’opérations afférentes aux immobilisations corporelles au 1er jnvier 20X2, les soldes des omptes reltifs ux immobilistions orporelles de cormier et Mrhnd ltée s’étblissient omme suit :
Terrain Immeuble Équipements Matériel roulant Total
Coût
Amortissement cumulé
Valeur comptable
30 000 $ 800 000 300 000 45 000 1 175 000 $
θ$ 380 000 140 000 12 000 532 000 $
30 000 $ 420 000 160 000 33 000 643 000 $
Les immobilisations corporelles
605
a r d l’xri 20X2, crmir Mrhnd lé é l périn ivn : 2 jnvir ah d’n nvll minn û d 15 000 $. L iéé dû pr l tPs l tVq lr d l’iiin. L prix l d l minn r pbl n 5 vrmn nnl d 4 274 $. 1r évrir L iéé vnd l’n d mbil prix d 5 000 $. ell l’vi hé l 1r jill 20X0 û d 8 000 $ l’mrimn mlé ’élvi à 1 790 $ 1r évrir. 28 évrir L iéé vi dpi lngmp pné à invir rpl d’rgn dn d élémn d’i r d vlr négibl. L’in ’ préné. ell dn i l’iiin d’n rrin mnn d 10 000 $, tPs tVq n . L dirign imn pvir rvndr rrin dn dx n pr n mnn in i pl élvé l prix pé. 1r mr ah d’n mir-rdinr pr n mnn d 2 500 $, tPs, tVq ri d rnpr inl. 30 vril L iéé débré 2 000 $, tPs tVq n , pr l’h d rnir d br. 1r û on é d’imprn réprin à l’immbl, i pr d’n gmnr l dré d vi. c réprin n inné d débr d 45 000 $, tPs tVq n . 31 br Pimn d rn d l’immbl d l’éipmn lin 10 000 $, tVq d 9 % n .
TRAVAIL À FAIRE Passez toutes les écritures nécessaires pour comptabiliser les opérations décrites précédemment. CTI à recouvrer sur le micro-ordinateur : 110,74 $
P5 12 • 14 20 minutes – facile
Une sortie L iéé spr ngin in., dn l d d fn d’xri l 31 démbr, pèd ri in dn l régin mérpliin. L 3 nvmbr 20y1, n inndi mplèmn déri l’in n° 1. L 20 démbr ivn, spr ngin in. rvi d mpgni d’rn n hè d 800 000 $ n règlmn mpl d dmmg. L iéé jr prfé d x mximl d’mrimn, i 10 %. L hrg d’mrimn jr éé égl mnn d l dédin prmi pr l f. un xri d grnd livr préné i-d.
Immeubles – Usines Date
Libellé
Compte n° 150
F°
Débit
Crédit
Solde
D5
800 000
800 000
Usine n° 2 (2200, avenue du Pré)
D12
30 000
830 000
Usine n° 3 (3906, rue Fleury)
D17
200 000
1 030 000
20X1 1er
janv.
Usine n° 1 (4810, Grande Rue)
20X3 30
juin 20X6
30
sept.
13
606
Chapitre 13
au 31 décemre 20y0, l’mortiement cumulé relti à chque uine e préente comme uit : Usine n° 1 Usine n° 2 Usine n° 3 Total
574 056 $ 193 396 104 340 871 792 $
L’uine n° 1 er recontruite en rique et er donc ujette à un mortiement fcl mximl clculé u tux de 5 %. super engin inc. igné un contrt de 1 100 000 $ pour l recontruction de l’uine n° 1. Le trvux déuteront en 20y2 et l ociété pourr emménger le 30 eptemre 20y2.
TRAVAIL À FAIRE Décrivez comment les renseignements aérents au compte Immeubles – Usines seront présentés dans les états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20Y1. Gain sur sortie : 574 056 $
P6 8 • 12
L’amortissement Le reneignement uivnt ont tiré du grnd livre uxiliire de immoilition corporelle de Minou ltée u 31 décemre 20X5 :
20 minutes – moyen
13
Coût Exercice d’acquisition Durée de vie Durée de vie utile Valeur de récupération Valeur résiduelle Méthode d’amortissement
Machine A 30 000 $ 20X0 10 ans 10 ans 4 975 $ 4 975 $
Machine B 30 000 $ 20X1 15 000 h 15 000 h 3 000 $ 3 000 $
Machine C 60 000 $ 20X2 10 ans 10 ans 4 000 $ 4 000 $
Machine D 100 000 $ 20X4 40 ans 10 ans 10 000 $ 60 000 $
Proportionnel à l’ordre numérique inversé des périodes
Fonctionnel
Linéaire
Dégressif à taux constant
Le reneignement uivnt ont trit à l’exercice 20X6 : 1. Le 5 mi, on vendu comptnt l mchine a u prix de 22 500 $. Le reponle de l tenue de livre lor pé l’écriture uivnte :
Banque Machine A
22 500 22 500
2. Le 31 décemre, le ingénieur ont précié que l mchine b vit été utiliée pendnt 3 000 heure u cour de l’exercice.
Les immobilisations corporelles
607
TRAVAIL À FAIRE Supposez que Minou ltée ne comptabilise pas d’amortissement sur les immobilisations acquises au cours de l’exercice et qu’elle comptabilise une charge complète d’amortissement au cours de l’exercice de la sortie. Passez toutes les écritures de journal aérentes aux immobilisations pour l’exercice 20X6. Arrondissez tous vos calculs au dollar près. Gain sur vente – Machine A : 12 975 $
P7 7 20 minutes – moyen
L’amortissement L 1r jnvir 20X0, sprti lté chté, u cût 400 000 $, un mchin pur briqur bll tnni. L mchin un uré vi 15 n t un uré vi util 10 n. d plu, sprti lté tim qu l vlur récupértin t null t qu l vlur réiull t 32 000 $. L ciété tim ui qu l pructin bll tnni r 24 000 unité n 20X0 t qu l pructin ubéqunt iminur 1 600 unité pr nné. L ciété nvig tri méth ’mrtimnt : • l méth l’mrtimnt linéir ; • l méth l’mrtimnt égri à tux cntnt ; • l méth l’mrtimnt nctinnl.
TRAVAIL À FAIRE Dressez un tableau montrant la charge annuelle d’amortissement relative aux exercices terminés les 31 décembre 20X0, 20X1 et 20X2 en utilisant chaque méthode envisagée. Arrondissez tous vos calculs au dollar près. Amortissement dégressif à taux constant – 20X2 : 51 200 $
13 P8 7•9 25 minutes – facile
Une révision d’estimations L ciété sng-nu lté t prpriétir ’un équipmnt élctrniqu ynt cûté 200 000 $. au mmnt l’cquiitin, l uré vi timtiv l’équipmnt étit 15 n t l’n périt récupérr 2 500 $ à l fn ctt péri. L ingéniur qui nt briqué l’équipmnt étint ’vi qu l tchniqu mi u pint pur l cncvir t l briqur rtrit inéglé pnnt u min 10 n. sng-nu lté timit qu l’équipmnt lui rvirit pnnt nvirn 8 n t qu l vlur c bin à l fn uré vi util rit 100 000 $. on mrti ct équipmnt çn linéir pnnt cinq n. au ébut l ixièm nné, l ciété révié préviin. ell cnièr mintnnt qu l’équipmnt élctrniqu vr êtr rmplcé à l fn l’nné t qu’ll btinr lr 100 000 $ n gui vlur ’échng. L timtin l uré vi t l vlur récupértin murnt inchngé.
TRAVAIL À FAIRE Note : Arrondissez tous vos calculs au dollar près. a) Déterminez le montant de l’amortissement annuel pour chacune des cinq premières années. b) Déterminez la valeur comptable de l’équipement à la fn de la cinquième année. c) Déterminez l’amortissement de la sixième année. Amortissement de la sixième année : 34 165 $
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Chapitre 13
P9 5 • 6 • 7 • 9 • 12 30 minutes – moyen
Les opérations afférentes aux immobilisations corporelles L 2 jvir 20X0, L bul lté hté u équipmt qu’ll xplitr imméditmt. L iété prévit qu tt mhi, pyé 120 000 $ u mptt, r utilié pdt tut duré d vi d 10 t ’ur uu vlur d réupérti. L 2 jvir 20X3, pprté à t équipmt u mélirti ûtt 5 600 $ f d’ ugmtr l prdutivité. L’mélirti ’ uu t ur l timti d l duré d vi t d l duré d vi util i ur l vlur d réupérti. o pprté u d mélirti ûtt 36 000 $ u ur d l prmièr mi d 20X7. ctt mélirti mdif p l vlur d réupérti, mi ugmt d tri l duré d vi t l duré d vi util. L 1r juillt 20X8, u idi mplètmt détruit l’équipmt. L iété rçu u idmité d 40 000 $ d mpgi d’ur.
TRAVAIL À FAIRE Note : Ne tenez pas compte de la TPS ni de la TVQ. Passez les écritures de journal nécessaires pour comptabiliser les éléments suivants : a) L’acquisition du 2 janvier 20X0. b) L’amortissement de l’exercice terminé le 31 décembre 20X0, en supposant que l’équipement soit amorti selon la méthode de l’amortissement linéaire. c) L’amélioration apportée le 2 janvier 20X3. d) L’amortissement de 20X4. e) L’amélioration apportée en janvier 20X7. f) L’amortissement de 20X7. g) La sortie. Perte découlant de la sortie : 15 800 $
13 P 10 10 20 minutes – moyen
La constatation et la présentation au bilan d’une obligation liée à une mise hors service L 31 démr 20X4, l iété ntti tut lté hté, u ût d 900 000 $, l équipmt éir pur xplitr u i rtièr. ell prévit l utilir pdt tut lur duré d vi d 20 . au trm d tt périd, lur vlur d réupérti r égligl. À l f d démr 20X5, l guvrmt dpt u uvll li. ctt li xig qu l ééfiir d i rtièr, tul t utur, rit l trr xplité à mptr du 1 r jvir 20X6. e t ur l’irmti dipil, l iété tim, u 31 démr 20X5, qu’ll umr u ligti lié u rimt d 25 000 $ déult d l’xplitti ull. sur l pl mptl, l iété imputr ût d l réultt d hqu xri. L iété étli qu l tux d’tuliti t d 15 %.
TRAVAIL À FAIRE Arrondissez tous vos calculs au dollar près. a) Préparez un tableau montrant l’évolution de la valeur comptable de l’obligation liée au reboisement du 31 décembre 20X4 au 31 décembre 20X7. Valeur comptable au 31 décembre 20X7 : 53 750 $ b) Passez les écritures de journal requises dans les livres de Nettoie tout ltée du 31 décembre 20X4 au 31 décembre 20X6.
Les immobilisations corporelles
609
défiS D1 5 15 minutes – difcile
Les immobilisations corporelles fabriquées par l’entreprise pour son propre compte L ociéé Lrochll inc. commncé opérion n 20X2. son civié principl d produir un nouvll ond uilié pr l médcin l dni. L dmnd pour c ond i grnd u Lrochll inc. incpl d’y iir. Pour rmédir à c prolèm, l ociéé uri oin d’un éuipmn don l rndmn plu élvé. touoi, un l éuipmn n’xi p ur l mrché Lrochll inc. décidé d concvoir d riur c éuipmn ui répondri à oin. en 20X7, l ociéé uilié un pri d on uin pour l ricion d l’éuipmn muché du pronnl pécilié. en 6 moi, Lrochll inc. réui à riur l’éuipmn u coû d 170 000 $. L rndmn d c éuipmn i élvé u Lrochll inc. riué 3 ur éuipmn du mêm yp à un coû uniir d 80 000 $.
TRAVAIL À FAIRE a) Quels sont les éléments de coût qui sont généralement capitalisés lorsqu’une entreprise fabrique elle-même ses immobilisations corporelles ? b) Discutez de la pertinence de capitaliser les éléments suivants : 1. l’augmentation des frais généraux occasionnés par la fabrication ; 2. une juste part des frais généraux imputés sur la même base que les frais généraux imputés aux marchandises destinées à la vente.
D2 7
L’amortissement L ociéé bégin inc. éé coniué l 2 jnvir 20X3 cui l élémn uivn :
25 minutes – difcile
13 Terrains Immeubles Équipements Matériel roulant
800 000 $ 1 200 000 600 000 240 000
L 14 décmr 20X3, l préidn d bégin inc. vou conul pour u vou l’idiz à choiir un méhod d’morimn pproprié. Pr l mêm occion, il vou inorm d diérn poin d vu ui on déjà éé xprimé pr l dirign : Dirigeant A aucun morimn n dvri êr clculé ur l rrin l immul, puiu l’ugmnion d l vlur d rrin compn lrgmn l déériorion d cll d immul. L coû d éuipmn du méril rouln dvri êr impué ux réul pndn l’nné d l’cuiiion, c, fn d ’urr u’il ron ché uniumn u cour d xrcic pour lul l énéfc on ufmmn élvé pour orr l déour ui ’y rpporn. Dirigeant B aucun morimn n dvri êr clculé ur l rrin, puiu’il n rvn p à générr d énéfc. L immul l éuipmn dvrin êr mori ur lur duré d vi, oi 40 n 10 n rpcivmn. qun u méril rouln, il dvri êr mori ur roi n, puiu bégin inc. l’innion d l rmplcr ou l roi n.
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Chapitre 13
Dirigeant C auun moissmn n dvi ê lulé su ls ins. en , dns l msu où ès pu d’npiss moissn lus ins, un l moissmn ii à l’non ds PcGr. tous ls us immobilisions opolls dvin ê mois slon l méhod d l’moissmn dégssi à ux fxs. Ls ux suivns dvin ê nus :
Immeubles Équipements Matériel roulant
8% 25 35
TRAVAIL À FAIRE Commentez les points de vue exprimés par les dirigeants et conseillez le président de Bégin inc. sur la question de l’amortissement des immobilisations corporelles.
13
CHAPITRE 14
Les actis incorporels
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
identifer les caractéristiques et le mode de comptabilisation des quatre types de droits et ceux des ranchises ;
Les actifs incorporels sont des actifs que l’on ne
2
expliquer ce que sont les actis incorporels ;
peut pas toucher du doigt : brevet, marques1…
3
comptabiliser les actis incorporels et les présenter dans les états fnanciers ;
4
mesurer la valeur de l’écart d’acquisition ;
5
comptabiliser l’aide gouvernementale et la présenter dans les états fnanciers.
1. Pierre Vernimmen, Finance d’entreprise, www.vernimmen.net/html/ glossaire/defnition_acti_incorporel.html [consulté le 9 octobre 2009].
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Chapitre 14
Comme l’illustre la fgure 13.2 à la page 547, les actis incorporels ont pour principale caractéristique d’être sans substance physique. Les brevets, les droits d’auteur et les marques de commerce en sont quelques exemples. Malgré le ait qu’ils soient incorporels, ces biens sont souvent essentiels aux entreprises.
Les actis incorporels ont pour principale caractéristique d’être sans substance physique.
Il existe deux grandes diérences quant à la comptabilisation des actis incorporels et celle des immobilisations corporelles. La première réside dans l’incertitude entourant les avantages économiques uturs qui découleront de l’utilisation des actis incorporels. En eet, il est généralement difcile d’établir un lien étroit entre la détention de ces actis et la réalisation de produits au cours d’une période. Par conséquent, le comptable peut difcilement calculer le montant recouvrable et estimer la durée de vie des actis incorporels.
La seconde diérence réside dans la difculté d’établir la valeur des actis incorporels, car il n’existe habituellement pas de marché pour ces actis. Nous verrons même que certains actis incorporels ne peuvent être vendus séparément. Avant d’entreprendre l’étude des normes comptables, il importe de connaître la nature de quelques actis incorporels, dont certains sont protégés par dépôt légal.
Les ParticuLarités des actifs incorPoreLs Les droits2
1
Le tableau 14.1 présente les caractéristiques de quatre droits prévus dans la législation canadienne, soit les brevets, les droits d’auteur, les marques de commerce et les dessins industriels. tableau 14.1
les caractéristiques légales des droits
a np
Brevets Droits d’auteur
Marques de commerce et noms commerciaux Dessins industriels
d v (n ppp)
dfnn
Droits exclusis de abriquer, d’utiliser ou de vendre le résultat d’une invention. Droits acquis automatiquement lorsqu’une œuvre originale est créée. Droits exclusis d’utiliser un mot, un symbole, un dessin ou une combinaison de ceux-ci. Droits exclusis de abriquer à l’échelle industrielle un article selon une orme, un modèle ou une décoration donnés.
Maximum de 20 ans à partir de la date de la demande. À partir de la création de l’œuvre et jusqu’à 50 ans après la mort de l’auteur. 15 ans, renouvelable indéfniment par périodes de 15 ans. 5 ans, renouvelable pour une période supplémentaire de 5 ans.
Source : Jly Gl, MGLBd, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, p. 15.6.
2. P pl mpl gm à j, lz l ’i c (www..g.///1.//l).
Les actifs incorporels
613
Les brevets Les brevets sont délivrés par l’Ofce de la propriété intellectuelle du Canada, relevant du gouvernement édéral, pour l’invention d’un produit, d’un appareil ou d’un procédé ou pour une amélioration apportée à ceux-ci. Le brevet protège à la ois la structure et la fonction d’une invention. Il conère à son détenteur le droit exclusi de abriquer, d’utiliser ou de vendre le résultat d’une invention. Si plusieurs requérants demandent un brevet pour la même invention, c’est le premier demandeur qui l’obtiendra. Les requérants ont donc avantage à déposer leur demande de brevet le plus tôt possible, d’autant plus que la date de la demande correspond au début de la période de protection de 20 ans.
Les droits d’auteur Alors que les brevets portent sur des découvertes ou des inventions concrètes et ne sont accordés que sur demande, les droits d’auteur, portant sur des inventions abstraites, sont automatiquement acquis lorsqu’une œuvre originale est créée. L’enregistrement des droits d’auteur auprès du gouvernement édéral, plus particulièrement de l’Ofce de la propriété intellectuelle du Canada, est quand même préérable, car l’auteur reçoit alors un certifcat démontrant son droit de propriété. Ce document acilite, le cas échéant, le règlement de poursuites judiciaires. Les œuvres couvertes par les droits d’auteur sont nombreuses. Il peut s’agir d’œuvres littéraires, dramatiques, musicales ou artistiques comme les livres, les compositions musicales, les tableaux, les flms, les logiciels, etc. La durée de vie spécifée dans le tableau 14.1 comporte une exception : les cédéroms, les bandes magnétiques et les autres ormes d’enregistrement de même que les photographies ont une durée de vie limitée à 50 ans à partir de la date de la conection de la planche ou du cliché original. La durée de vie des droits d’auteur est illustrée dans la fgure 14.1. Figure 14.1
la durée de vie des droits d’auteur Cédéroms, enregistrements et photographies Durée de vie Temps (t + 50) Fin des droits d’auteur
t Confection de la planche ou du cliché original
Autres œuvres Durée de vie Temps t Naissance Création de de l’auteur l’œuvre
(t + i ) Mort de l’auteur
[(t + i ) + 50] Fin des droits d’auteur
Source : Jocelyne Gosselin, ans MGLBd, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, p. 15.7.
14
614
Chapitre 14
Les marques de commerce Les marques de commerce sont des mots, symboles, dessins ou combinaisons de ceuxci servant à identifer les biens ou les services d’une entreprise. Distinguons les termes nom commercial et marque de commerce. Le nom commercial est le nom sous lequel l’entreprise est exploitée, tandis que la marque de commerce sert à individualiser un bien ou un service ou à protéger un symbole, un slogan publicitaire, etc. Voici quelques exemples de noms commerciaux et de marques de commerce : Noms commerciaux Bayer McDonald’s Volkswagen
Marques de commerce Aspirine Big Mac Golf
Certaines entreprises enregistrent même, à titre de marque de commerce, leur propre nom commercial. Pensons notamment à Coca-Cola et à Frigidaire. Tout comme pour les droits d’auteur, l’enregistrement des marques de commerce n’est pas obligatoire, mais il acilite le règlement, le cas échéant, de poursuites judiciaires. Il permet aussi d’utiliser les symboles ® (registered) ou md (marque déposée), démontrant que la marque de commerce a été enregistrée. L’enregistrement conère une protection pour une période initiale de 15 ans qui peut être renouvelée indéfniment par périodes supplémentaires de 15 ans.
Les dessins industriels Les dessins industriels représentent toute orme, tout modèle ou toute décoration d’un article abriqué sur une base industrielle, tel que les célèbres sacs à main Gucci. Ils se rattachent donc à l’apparence d’un article, alors que les brevets se rattachent à l’utilité d’une invention. Lorsqu’un dessin industriel est enregistré, son détenteur possède le droit exclusi de l’utiliser pendant une période de cinq ans, période qui peut être renouvelée pour une période supplémentaire de cinq ans. Outre les droits couverts par une protection légale, d’autres actis incorporels découlent d’ententes contractuelles. La ranchise, par exemple, représente une autorisation donnée par une entreprise ou un individu de vendre un produit, d’utiliser une raison sociale ou une marque de commerce ou de rendre un service dans une région donnée. Le franchiseur est la partie qui accorde le droit, alors que le franchisé est la partie qui le reçoit. Le ranchisé possède un acti incorporel.
14
Au Canada, le secteur du ranchisage est en pleine croissance depuis quelques années. McDonald’s, Mike’s, Chez Cora et Le Centre japonais de la photo constituent quelques exemples de ranchises. Cette croissance sera sans doute maintenue en raison des nombreux avantages que procure le ranchisage. D’une part, le ranchiseur peut orir au ranchisé des conseils d’ordre technique, commercial et administrati ; cette assistance prend souvent la orme de programmes de ormation. D’autre part, le ranchisé apporte ses qualités d’entrepreneur et tous les avantages découlant de la gestion décentralisée d’une entreprise de petite taille exploitée par son propriétaire. La nature des actis incorporels étant précisée, la prochaine section aborde leur traitement comptable.
La défnition comptable des actis incorporels
2
La comptabilisation des actis incorporels repose sur les normes mentionnées dans le chapitre 3064 du Manuel de l’ICCA. On y précise d’abord que les actis incorporels sont des actifs non monétaires, c’est-à-dire autres que de l’argent ou des actis à recevoir en argent pour des montants fxes ou déterminables. Ainsi, les comptes clients et les placements en obligations, même s’ils n’ont pas de substance physique, ne sont pas des actis incorporels, car ils donnent le droit de recevoir une somme prédéterminée.
Les actifs incorporels
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L’acti incorporel possède encore trois autres caractéristiques : 1) il a un caractère identifable ; 2) il générera des avantages économiques ; et 3) son détenteur en contrôle les avantages économiques. Examinons chacune de ces caractéristiques. La première précise que tout acti incorporel est identifable. Ce critère d’identifabilité est respecté lorsque l’une ou l’autre des situations suivantes s’applique. La première situation concerne les actis qui peuvent être vendus, transérés, concédés, loués ou échangés, soit seuls, soit accompagnés d’un autre acti. De ce ait, l’achalandage d’une entreprise, aussi appelé « survaleur », n’est pas un acti incorporel, car il ne peut être cédé sans que l’entreprise dans son ensemble soit cédée. La deuxième situation concerne les actis incorporels qui résultent de droits contractuels ou légaux, tels les brevets ou les marques de commerce. Lorsqu’un acti incorporel résulte de tels droits, il est automatiquement considéré comme identifable, peu importe qu’il puisse être ou non séparable de l’entreprise ou d’autres droits ou obligations. La deuxième caractéristique de l’acti incorporel est le ait que celui-ci apportera des avantages économiques à son détenteur, que ce soit sous la orme de produits découlant de la vente de biens ou de la prestation de services ou, encore, d’une diminution des dépenses utures. Par exemple, l’acquisition d’un logiciel comptable permettra sans doute de réduire les coûts administratis uturs. La troisième et dernière caractéristique de l’acti incorporel est que son propriétaire doit en contrôler les avantages économiques. Le détenteur doit donc s’assurer qu’il a le pouvoir d’obtenir des avantages économiques uturs, ce qui implique généralement qu’il peut simultanément restreindre l’accès de tiers à ces avantages. Ainsi, l’entreprise qui enregistre ses droits d’auteur s’assure de l’exclusivité des bénéfces résultant de l’œuvre ainsi protégée. Il en est de même de l’entreprise qui conclut des accords de nonconcurrence avec l’un de ses sous-traitants qui abrique des composantes entrant dans un procédé de abrication secret. À l’inverse, l’entreprise qui bénéfcie des compétences exceptionnelles de gestionnaires reconnus mondialement ne peut comptabiliser à titre de savoir-aire une partie des salaires ou des bonis qu’elle verse à ces gestionnaires, car le contrôle de leur compétence est insufsant. L’entreprise ne peut comptabiliser à l’acti toutes les dépenses qu’elle engage pour acheter ou développer des actis incorporels. La prochaine section présente les critères auxquels une dépense doit répondre pour pouvoir être comptabilisée à l’acti.
14
Le traiteMent coMPtaBLe initiaL Lorsque l’entreprise acquiert une ressource incorporelle, la première question comptable qu’elle se pose est de savoir si elle peut comptabiliser la dépense à titre d’acti ou si elle doit la comptabiliser à titre de charge dans la période courante. L’entreprise comptabilise ses dépenses liées à une ressource incorporelle à titre d’acti incorporel plutôt qu’à titre de charge lorsqu’elle peut démontrer que cet acti possède les trois caractéristiques déjà présentées et que, de plus : • il est probable que les avantages économiques uturs attribuables à cet acti iront à l’entreprise ; • le coût de cet acti peut être évalué de açon fable3. Bien que les deux critères de comptabilisation relatis à la probabilité des avantages économiques uturs et à la capacité d’évaluer le coût s’appliquent à tous les actis incorporels, les modalités d’application dièrent selon que cet acti est acquis d’un tiers ou qu’il est généré en interne. Ces modalités dièrent, car, lorsque l’entreprise commence à générer en interne un acti incorporel, les avantages économiques uturs sont bien incertains. 3. Manuel de l’ICCA — Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, pg. 3064.21.
3
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Chapitre 14
Le traitement comptable initial des actifs incorporels achetés séparément Dans le cas de l’acti incorporel acheté d’un tiers, il est généralement acile de déterminer si les critères de sa comptabilisation à titre d’acti sont respectés. Premièrement, il est clair que cet acti est identiable, et plus spéciquement séparable, puisque l’entreprise a la possibilité de l’acheter séparément. Deuxièmement, la présence d’avantages économiques uturs et leur probabilité de matérialisation sont déjà refétées dans le coût d’origine que l’entreprise accepte de payer. Troisièmement, selon de saines pratiques d’aaires, l’acquéreur vérie que le vendeur est bien le propriétaire légal du bien et qu’il est prêt à céder son titre de propriété. De ce ait, l’acquéreur obtient la conrmation que, à compter de la date d’achat, il contrôlera les avantages économiques attendus de l’acti acquis. Quatrièmement, le coût est généralement acile à évaluer, surtout si le prix payé est réglé en espèces ou en cédant des actis monétaires. Le coût d’un acti incorporel acquis séparément inclut le prix d’achat, diminué de toutes remises ou tous rabais consentis par le vendeur et augmenté des taxes non remboursables, tels les rais de douane. Le coût comptabilisé à l’acti inclut aussi tous les coûts directement attribuables à l’acquisition engagés avant de pouvoir utiliser l’acti de la açon prévue, tels les honoraires payés à des conseillers juridiques pour acheter un brevet. À l’inverse, le coût exclut généralement les rais de lancement d’un nouveau bien ou service, les rais administratis et les autres rais généraux.
Le traitement comptable initial des actifs incorporels générés en interne
14
Il est réquent qu’une entreprise engage des dépenses qui, quelques années plus tard, lui procurent un avantage ou une caractéristique distinctive. Il en est ainsi lorsque l’entreprise, grâce à ses campagnes de promotion, à son excellent service à la clientèle ou à la compétence de ses employés, se abrique une marque de commerce. L’entreprise peut aussi, grâce à l’expertise de ses vendeurs, à la qualité des biens vendus et à son service après-vente, dresser une liste de clients. Pendant la période de mise au point de l’acti incorporel généré en interne, il est plus dicile de déterminer si les critères de comptabilisation à titre d’acti sont respectés. Plus spéciquement, les caractéristiques les plus diciles à vérier sont celles qui sont relatives à la probabilité des avantages économiques uturs et à la détermination du coût. Pour contourner ces dicultés, le CNC propose des critères plus précis concernant la comptabilisation à l’acti des dépenses engagées pour générer en interne un acti incorporel. La première tâche de l’entreprise est de déterminer si les dépenses engagées s’inscrivent dans la phase de recherche ou dans la phase de développement de l’acti incorporel. Cette distinction est importante, puisque le traitement comptable des deux catégories de dépenses dière. Les rais de recherche sont toujours comptabilisés en charges dès qu’ils sont engagés, alors que les rais de développement sont soit comptabilisés à l’acti sous certaines conditions, soit comptabilisés en charges. Le choix entre ces deux options est entièrement laissé à l’entreprise, pour autant que la méthode retenue soit appliquée à tous les projets de développement. Nous expliquerons plus loin ces conditions de capitalisation. Revenons d’abord aux distinctions entre les deux catégories d’activités. Les activités de recherche consistent en une investigation originale et programmée entreprise en vue d’acquérir une compréhension et des connaissances scientiques et techniques nouvelles. Il pourrait s’agir, par exemple, des premiers travaux entrepris en laboratoire par la société pharmaceutique Guéritout ltée dans le but de découvrir un médicament pour traiter le sida. Les activités de développement englobent l’application des résultats de la recherche ou d’autres connaissances à un plan ou à un modèle en vue de la production de matériaux, de dispositis, de produits, de procédés, de systèmes ou de services nouveaux ou substantiellement améliorés, et ce, avant le commencement de leur production commerciale ou de leur utilisation. En reprenant l’exemple de Guéritout ltée, tenons pour acquis que
Les actifs incorporels
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l’entreprise a découvert le ameux médicament. Malheureusement, le comprimé a la taille d’un ballon de ootball. Le développement consiste à transormer ce comprimé de açon qu’il puisse être administré aux patients. Ce n’est que lorsque ce développement sera terminé qu’il sera possible d’entreprendre la phase de production commerciale. Si l’entreprise est incapable de distinguer la phase de recherche de la phase de développement, elle doit considérer que les dépenses engagées pour développer un acti incorporel se rattachent à la phase de recherche. Cette présomption conduit à une comptabilisation prudente, car les dépenses engagées pendant la phase de recherche sont toujours comptabilisées en charges dès qu’elles sont engagées. La comptabilisation en charges est justifée, car, pendant la phase de recherche, il est presque impossible de démontrer que les activités déboucheront sur une découverte et que celle-ci permettra de générer des avantages économiques uturs. Tant et aussi longtemps que rien n’est découvert, aucun avantage économique utur ne peut être prévu. L’entreprise qui choisit de comptabiliser ses rais de développement à l’acti doit s’assurer de respecter les critères énumérés et commentés dans le tableau 14.2. tableau 14.2
les conditions justiFiant la comptabilisation à l’actiF des Frais de développement
Manuel de l’ICCA4
Exemples de conditions remplies dans le cas de Guéritout ltée5
L’entreprise est capable de démontrer : 1. La aisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’acti incorporel en vue de sa mise en service ou de sa vente.
Les travaux réalisés par les chimistes ont eectivement permis de réduire la taille du médicament à celle d’un comprimé ordinaire. Tous les tests médicaux en démontrent l’efcacité.
2. Son intention d’achever l’acti incorporel et de l’utiliser ou de le vendre.
Le conseil d’administration en a approuvé la production à l’échelle commerciale.
3. Sa capacité à utiliser ou à vendre l’acti incorporel.
Le plan d’aaires précise notamment que le nouveau médicament sera protégé par un brevet.
4. La açon dont l’acti incorporel générera les avantages économiques uturs probables. L’entité doit démontrer, entre autres choses, l’existence d’un marché pour la production issue de l’acti incorporel ou pour l’acti incorporel lui-même ou, si celui-ci doit être utilisé en interne, son utilité.
Le plan d’aaires précise aussi que le nouveau médicament sera distribué en utilisant les canaux de distribution que l’entreprise utilise déjà. Il renvoie aussi à l’étude de marché, laquelle révèle un potentiel de marché indiscutable.
5. La disponibilité de ressources techniques, fnancières et autres, appropriées pour achever le développement et utiliser ou vendre l’acti incorporel.
Le plan d’aaires a été présenté à des créanciers qui ont accepté de ournir le fnancement additionnel requis pour mettre en marché le médicament. L’entreprise possède aussi les ressources techniques, soit le matériel de laboratoire et les réseaux de distribution, qui sont nécessaires pour exploiter l’invention qui sera brevetée.
6. Sa capacité à évaluer de açon fable les dépenses attribuables à l’acti incorporel au cours de son développement.
L’entreprise peut analyser son expérience passée et utiliser les données produites par ses systèmes d’inormation pour estimer, par exemple, les honoraires des conseillers juridiques qu’elle devra engager avant d’obtenir le brevet.
4. Manuel de l’ICCA — Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, prgr. 3064.40. 5. apté e Jocelyne Gosselin, ns MGLBd, Comptabilité intermédiaire – Analyse théorique et pratique, p. 15.18.
14
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Chapitre 14
Lorsque l’entreprise choisit de comptabiliser les rais de développement à l’acti, le coût de l’acti incorporel généré en interne comprend tous les coûts directement attribuables et nécessaires pour créer, produire et préparer l’acti pour que celui-ci puisse être exploité de la manière prévue par la direction. Pensons par exemple aux coûts des matières et des services utilisés ou consommés pour générer l’acti incorporel, aux coûts des salaires et des avantages sociaux liés à sa création, aux honoraires d’enregistrement d’un droit légal et à l’amortissement des brevets et licences qui sont utilisés pour le générer. Les normes comptables relatives à la comptabilisation à l’acti des rais de développement sourent d’une exception : « Les marques, cartouches de titre, titres de publication, listes de clients et autres éléments similaires en substance ne doivent pas être comptabilisés en tant qu’actis incorporels6. » Il est pratiquement impossible de distinguer les dépenses engagées pour générer en interne de tels actis des autres dépenses que l’entreprise doit continuellement engager pour maintenir ses activités. Les coûts de développement de ces actis ne respectent donc pas le caractère d’identifabilité préalable à la comptabilisation de tout acti incorporel.
Le traiteMent coMPtaBLe aPrès L’acquisition Les éléments de coût engagés pour maintenir ou améliorer l’actif incorporel Les règles expliquées dans la section précédente traitant de la comptabilisation initiale d’un acti incorporel s’appliquent aussi aux coûts engagés pour maintenir ou améliorer cet acti. Rappelons qu’une dépense n’est comptabilisée à l’acti que si elle permet d’acquérir un acti incorporel identifable. Elle entraînera alors des avantages économiques que l’entreprise aura le pouvoir de contrôler. En pratique, il est souvent difcile de déterminer si une dépense engagée après la date d’acquisition d’un acti incorporel aura pour eet d’entraîner des avantages économiques additionnels par rapport à ceux prévus à la date d’acquisition. C’est pourquoi la plupart des dépenses subséquentes sont comptabilisées en charges. Il en est ainsi des dépenses de ormation du personnel, de publicité, de promotion et de relocalisation.
14
Lorsqu’une dépense a initialement été comptabilisée en charges, l’entreprise ne peut, au cours d’un exercice subséquent, l’incorporer dans le coût d’un acti incorporel sous prétexte que la dépense respecte maintenant les critères de comptabilisation à l’acti.
IFRS L’IASB permet aux entreprises d’appliquer le modèle de la réévaluation, dont nous avons déjà traité au chapitre 13,
aux actifs incorporels qui sont négociés sur un marché actif, par exemple des quotas de lait.
Tout comme pour les immobilisations corporelles, on distingue deux types d’actis incorporels, selon que leur durée de vie est limitée ou indéfnie.
L’estimation de la durée de vie Plusieurs actis incorporels ont une durée de vie limitée. L’entreprise doit donc amortir de tels actis. Il en est ainsi des listes de clients, des brevets et des droits d’auteur. D’autres 6. Manuel de l’ICCA — Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, pg. 3064.47.
Les actifs incorporels
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actis incorporels semblent avoir une durée de vie indéfnie. Leur détenteur doit alors conclure qu’il n’a pas l’obligation d’amortir ces actis. Il en est ainsi de certaines licences de radiodiusion, de certains droits d’exploitation de routes aériennes et de certaines marques de commerce. L’entreprise doit donc accorder un grand soin à l’estimation de la durée de vie de ses actis incorporels. La période pendant laquelle un acti incorporel procure des avantages économiques est onction de divers acteurs. La durée de vie d’un acti incorporel peut être limitée par des dispositions légales, réglementaires ou contractuelles. Il importe aussi de tenir compte de la période pendant laquelle il est possible de renouveler, sans aucune difculté, les droits aérents à cet acti incorporel. Ainsi, l’entreprise qui possède un dessin industriel pourrait estimer que, même si la protection légale de ce dessin est de cinq ans plus un renouvellement, cet acti n’aura une durée de vie utile que de trois ans, compte tenu du phénomène de mode existant sur le marché. Le tableau 14.3 contient quelques exemples élaborés par le CNC et portant sur l’estimation de la durée de vie, ainsi que quelques commentaires. tableau 14.3
quelques exemples illustrant l’estimation de la durée de vie d’un actiF incorporel Exemples
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Une agence de publicité a acquis une liste de clients. Elle prévoit être en mesure de tirer des avantages économiques des renseignements qui y fgurent pendant une durée minimale de un an et une durée maximale de trois ans. Selon la direction, la meilleure estimation de la durée de vie utile de la liste est de 18 mois.
L’entreprise amortira le coût de la liste de clients sur une période de 18 mois. Même si l’entreprise prévoyait ajouter des noms à cette liste de açon à en prolonger la durée de vie utile, la période d’amortissement se limiterait aux avantages économiques attendus de la liste dans l’état où elle se trouve à la date d’acquisition. Le coût des noms qui s’ajouteraient à la liste s’apparente à des rais visant à générer en interne un acti incorporel.
La société Techno ltée vient d’obtenir un brevet, au coût de 500 000 $, pour une durée de vie de 20 ans. L’entreprise ne prévoit pas que la concurrence ou d’autres acteurs viendront en restreindre la durée de vie légale. La société Branchée ltée s’est engagée à lui racheter ce brevet dans 5 ans au prix de 200 000 $. • Si Techno ltée prévoit profter de l’ore de Branchée ltée.
La société amortira l’assiette de l’amortissement de 300 000 $ (500 000 $ – 200 000 $) sur la durée de vie utile de 5 ans.
• Si Techno ltée prévoit ne pas profter de l’ore de Branchée ltée.
La société amortira l’assiette de l’amortissement de 500 000 $ sur la durée de vie utile de 20 ans.
La société Radioacti ltée a acquis une licence de radiodiusion qui expire dans 10 ans et qui est renouvelable tous les 10 ans. Au moment de l’acquisition de la licence, l’entreprise ne s’attend pas à ce que la technologie de radiodiusion utilisée soit remplacée par une autre technologie dans un avenir proche. Radioacti ltée aimerait renouveler cette licence pendant une longue période.
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tableau 14.3
quelques exemples illustrant l’estimation de la durée de vie d’un actiF incorporel (suite ) Exemples
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• Si le renouvellement de la licence se ait par vente aux enchères.
La période d’amortissement de la licence se limite à 10 ans, car rien n’assure que Radioacti ltée sera en mesure de la renouveler.
• Si le renouvellement de la licence est automatique, à la seule condition que Radioacti ltée se conorme aux exigences réglementaires et ournisse un niveau de services acceptable à ses clients.
La durée de vie de la licence semble indéfnie. Radioacti ltée comptabilisera sa licence en respectant les règles applicables aux actis incorporels dont la durée de vie est indéfnie.
Il importe de bien saisir les situations dans lesquelles l’entreprise peut considérer que la durée de vie de l’un de ses actis incorporels est indéfnie. En principe, pour que la durée de vie d’un acti incorporel soit qualifée d’indéfnie, aucun acteur légal, réglementaire, contractuel, concurrentiel, économique ou autre ne doit en limiter la durée de vie. Il aut aussi noter que « indéfnie » ne signife pas « infnie », au sens d’une durée de vie sans fn. Lorsque l’entreprise possède un acti incorporel dont la durée de vie semble indéfnie, elle ne doit pas en amortir le coût. Elle a touteois l’obligation de réexaminer chaque année son estimation de la durée de vie. Au moment de cette révision annuelle, si l’entreprise conclut que des circonstances ou des renseignements nouveaux viennent limiter la durée de vie de l’acti incorporel, durée jusque-là considérée comme indéfnie, elle doit d’abord eectuer un test de dépréciation des actis incorporels non amortissables, tel qu’expliqué plus loin. Elle constate ensuite, s’il y a lieu, la perte de valeur. Enfn, elle commence à amortir la valeur comptable de l’acti incorporel à compter de cette date.
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L’amortissement des actifs incorporels dont la durée de vie est limitée La première estimation requise pour eectuer le calcul de l’amortissement des actis incorporels porte sur leur durée de vie utile. L’incertitude entourant les actis incorporels est particulièrement importante sur le plan des estimations de leur durée de vie totale et de leur durée de vie utile. Si l’entreprise s’inspirait des normes comptables applicables aux immobilisations corporelles pour calculer la charge d’amortissement, elle devrait notamment estimer la durée de vie totale et la durée de vie utile des actis incorporels. Mentionnons d’abord que la durée de vie totale d’un acti incorporel correspond souvent à la période d’exclusivité au cours de laquelle cet acti pourrait générer des avantages économiques, c’est-à-dire à sa durée de vie légale. La durée de vie utile se limite à la période au cours de laquelle l’entreprise bénéfciera des avantages économiques découlant de l’utilisation de l’acti incorporel. Le CNC recommande aux entreprises d’estimer uniquement la durée de vie utile de leurs actis incorporels, en raison des caractéristiques des actis incorporels qui rendent très difcile l’estimation de leur durée de vie totale. Les règles relatives à l’amortissement des actis incorporels dièrent quelque peu de celles qui sont appliquées aux immobilisations corporelles. Rappelons que la charge d’amortissement d’une immobilisation corporelle correspond au plus élevé de deux estimations, la première étant basée sur la durée de vie, la seconde étant basée sur la durée de vie utile. Comme nous l’avons mentionné, le CNC exige uniquement que l’entreprise estime la durée de vie utile de chacun de ses actis incorporels. De ce ait, l’entreprise n’a pas besoin d’en estimer la valeur de récupération. Elle établira l’assiette d’amortissement de l’acti incorporel en déduisant la valeur résiduelle du coût, puis elle répartira cette assiette sur la durée de vie utile.
Les actifs incorporels
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En règle générale, au moment d’estimer la valeur résiduelle, l’entreprise doit prévoir une valeur nulle. Cette position va de pair avec la grande incertitude entourant les avantages économiques uturs, incertitude d’autant plus grande que la durée de vie est longue, et avec l’attitude prudente que le comptable doit adopter. La gure 14.2 illustre les exceptions à cette règle, soit les situations où la valeur résiduelle peut être supérieure à zéro. Figure 14.2
les situations où la valeur résiduelle est supérieure à zéro7
La valeur résiduelle d’un acti incorporel est , f si :
➀ l’acti incorporel aura une utilité pour une autre entreprise
et
➁ a) un tiers s’est engagé à acheter l’acti incorporel ou b) il existe un marché pour l’acti incorporel et ce marché existera vraisemblablement à la fn de la durée de vie utile de l’acti incorporel.
Pour attribuer une valeur résiduelle à un acti incorporel, on doit respecter deux conditions. La première stipule qu’à la n de sa durée de vie utile pour une entreprise, par exemple A ltée, l’acti incorporel continuera à avoir une utilité pour une autre entreprise, par exemple B ltée. Il serait alors probable que, pour acquérir cet acti incorporel, B ltée accepte de payer un montant correspondant à sa valeur résiduelle. Si l’on prévoit qu’aucune autre entreprise ne pourra utiliser l’acti incorporel, il est évident que celui-ci a une valeur résiduelle nulle. La seconde condition concerne la possibilité que, au moment où l’entreprise A ltée décidera de ne plus utiliser l’acti incorporel, elle sera capable de trouver un acheteur pour celui-ci. Il est possible de respecter cette condition de l’une ou l’autre des deux açons suivantes. La plus évidente est qu’une autre entreprise, qui n’est pas nécessairement B ltée, se soit engagée à acheter l’acti incorporel à la n de la durée de vie établie par A ltée. L’existence d’un marché acti pour l’acti incorporel en question, existence qui perdurera jusqu’à la n de la durée de vie utile estimée par A ltée, serait une autre açon de respecter la seconde condition. Dès que l’une des deux conditions précédentes n’est pas respectée, l’entreprise doit poser l’hypothèse selon laquelle la valeur résiduelle de l’acti incorporel est nulle. La méthode d’amortissement retenue est le dernier élément qui infue sur la charge d’amortissement. Tout comme pour les immobilisations corporelles, l’entreprise choisira la méthode d’amortissement qui refète le rythme de consommation des avantages économiques rattachés à l’acti incorporel. Lorsque l’entreprise est incapable de prévoir le rythme de consommation de açon able, elle utilise la méthode de l’amortissement linéaire. Puisqu’elle impute une charge d’amortissement toujours constante, cette méthode, en plus d’être simple, ore l’avantage d’éviter la fuctuation des bénéces dans le temps.
7. Manuel de l’ICCA — Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3064.59.
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Chapitre 14
Notons aussi que toute entreprise doit, chaque année, réexaminer la méthode d’amortissement ainsi que la durée de vie utile de tous ses actis incorporels amortissables. Cette recommandation du CNC s’explique par l’incertitude entourant les actis incorporels.
IFRS Selon la norme IAS 38, intitulée « Immobilisations incor porelles », on doit réviser la méthode d’amortissement et la durée d’utilité au moins à la date de clôture de chaque période fnancière. L’entreprise qui publie, par exemple,
des états fnanciers trimestriels devra réviser ses estima tions quatre ois l’an, alors qu’elle le erait une seule ois si elle appliquait les normes comptables pour les entreprises à capital ermé.
L’entreprise cumule la charge d’amortissement annuelle des actis incorporels, tout comme la charge d’amortissement des immobilisations corporelles, dans le compte Amortissement cumulé de l’acti incorporel en cause. Si, par la suite, l’entreprise constate que des circonstances ou des renseignements nouveaux conrment que la durée de vie de l’acti incorporel qu’elle amortissait jusqu’à ce jour semble maintenant indénie, elle eectuera le test de recouvrabilité propre aux actis incorporels amortissables, présenté ci-dessous. Elle constatera éventuellement la dépréciation, puis elle cessera d’amortir l’acti incorporel.
Les dépréciations d’actifs incorporels L’entreprise doit périodiquement eectuer un test de recouvrabilité pour ses actifs incorporels amortissables an de s’assurer que leur valeur comptable demeure inérieure ou égale à leur juste valeur. Ce test de recouvrabilité correspond en tous points à celui qui est eectué pour les immobilisations corporelles. Ainsi, lorsque la conjoncture laisse croire que la valeur comptable n’est pas recouvrable, c’est-à-dire qu’elle excède les fux de trésorerie non actualisés attendus de l’utilisation et de la revente de l’acti incorporel, l’entreprise s’assure que la valeur comptable est inérieure à la juste valeur. Si la valeur comptable excède la juste valeur, elle impute le montant de l’excédent aux résultats de l’exercice en cause.
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Le test de dépréciation eectué pour les actifs incorporels non amortissables dière quelque peu, car la valeur comptable de l’acti est uniquement comparée à la juste valeur. Ainsi, l’entreprise eectue un test de dépréciation lorsque des événements indiquent que la valeur comptable de l’acti incorporel peut excéder la juste valeur. Le montant de la dépréciation imputé en charges correspond à l’excédent de la valeur comptable sur la juste valeur.
IFRS L’entreprise doit évaluer, à la fn de chaque période, s’il existe des indices objectis de dépréciation de ses actis incorporels. En ce qui concerne le test de dépréciation des actis incorporels non amortissables, l’entreprise compare la valeur comptable avec la valeur recouvrable, ellemême défnie comme la plus élevée de la juste valeur
ou de la valeur d’utilité. La dépréciation d’un acti incor porel est comptabilisée en résultat si l’acti est évalué selon le modèle du coût. Si l’acti est évalué selon le mo dèle de la réévaluation, l’entreprise comptabilise la dépré ciation de açon cohérente par rapport à ce modèle.
Lorsque l’entreprise a comptabilisé une dépréciation de ses actis incorporels, qu’ils soient amortissables ou non, elle ne peut comptabiliser une reprise de valeur dans les exercices subséquents, même si des indices objectis laissent croire que la juste valeur a augmenté. Elle devra attendre de se départir de cet acti incorporel pour comptabiliser une reprise de valeur.
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IFRS À chaque date de clôture d’une période financière sui vant la comptabilisation d’une dépréciation, l’entre prise doit évaluer s’il y a eu un changement dans les estimations utilisées pour déterminer la valeur recou vrable de l’actif incorporel (définie à la page 622) de puis la dernière comptabilisation d’une perte de valeur.
Lorsque la valeur recouvrable a augmenté, l’entreprise comptabilise en résultat de la période en cours la re prise de valeur, soit l’augmentation subséquente de la valeur recouvrable qui compense une perte de valeur comptabilisée antérieurement.
Les plans de sortie et les sorties d’actifs incorporels L’entreprise comptabilise les plans de sortie et les sorties d’actis incorporels amortissables selon les mêmes règles que celles qui sont applicables aux immobilisations corporelles. Par contre, la nature particulière des actis incorporels peut donner lieu à une situation singulière, celle de l’aliénation d’un acti incorporel généré en interne et dont le coût n’a pas été capitalisé. Par exemple, l’entreprise pourrait vendre une liste de clients qu’elle a elle-même générée ou un procédé qu’elle a inventé. Dans une telle situation, le gain découlant de la vente correspond au plein montant du produit de la vente. L’entreprise qui cède un acti incorporel dont elle a capitalisé le coût doit employer la même démarche que si elle cédait une immobilisation corporelle. S’il s’agit d’un acti incorporel amortissable considéré comme détenu et utilisé, 1) elle calcule l’amortissement cumulé jusqu’à la date de la sortie afn de déterminer la valeur comptable de l’acti cédé ; 2) elle retire des livres tous les soldes aérents à l’acti cédé ; et 3) elle inscrit le produit de la sortie et, s’il y a lieu, elle constate un gain ou une perte correspondant à l’écart entre le produit net de la sortie et la valeur comptable de l’acti incorporel cédé. S’il s’agit d’un acti incorporel amortissable considéré comme destiné à la vente, 1) l’entreprise retire des livres tous les soldes aérents à l’acti ; 2) elle inscrit le produit de la vente ; et 3) s’il y a lieu, elle constate le gain ou la perte en découlant.
La Présentation des actifs incorPoreLs dans Les états financiers Les actis incorporels sont présentés dans les états fnanciers distinctement des immobilisations corporelles. Ils sont groupés par catégories, telles que brevets et listes de clients. En ce qui concerne les actis incorporels amortissables, le bilan ou les notes complémentaires doivent montrer la valeur comptable totale, celle de chaque grande catégorie d’actis et la méthode d’amortissement utilisée, y compris la durée ou le taux d’amortissement. L’état des résultats montre la charge globale d’amortissement imputée aux résultats. En ce qui concerne les actis incorporels non amortissables, le bilan ou les notes complémentaires doivent aussi montrer la valeur comptable totale et la valeur comptable de chaque grande catégorie d’actis. Si l’entreprise détient des actis incorporels générés en interne, elle doit de plus indiquer les motis de la comptabilisation des coûts à l’acti. Ces explications porteront probablement sur les critères de comptabilisation déjà expliqués. L’entreprise indique aussi le montant de toute dépréciation de ses actis incorporels comptabilisée au cours de l’exercice. Si ce montant n’est pas présenté dans un poste distinct de l’état des résultats, elle indique le libellé du poste dans lequel la dépréciation a
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Chapitre 14
été incluse. Enfn, l’entreprise décrit brièvement l’acti incorporel déprécié et explique les aits ou les circonstances qui sont à l’origine de la dépréciation. L’exemple de la société Blog-Blague ltée illustre les recommandations précédentes.
BLOG-BLAGUE LTÉE Extrait du bilan au 31 décembre Actis incorporels (note 11)
20X2 360 919 $
20X1 407 761 $
20X2 46 842 $
20X1 46 842 $ 10 000
BLOG-BLAGUE LTÉE Extrait des résultats de l’exercice terminé le 31 décembre Amortissement des actis incorporels Dépréciation des actis incorporels (note 11) BLOG-BLAGUE LTÉE Extrait des notes complémentaires au 31 décembre NOTE 1 : MÉTHODES COMPTABLES Amortissement Les actis incorporels dont la durée de vie utile est limitée sont amortis selon la méthode d’amortissement linéaire. Voici leur durée de vie utile probable : Brevets Liste de clients
10 ans 5 ans
Dépréciation des actifs à long terme
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L’entreprise eectue un test de recouvrabilité pour ses actis à long terme lorsqu’il existe des événements indiquant que la valeur comptable, dénie comme le total des fux de trésorerie non actualisés qui résulteront vraisemblablement de l’utilisation et de la sortie éventuelle de l’acti, et la juste valeur pourraient ne pas être recouvrables. Lorsque la valeur comptable excède la valeur recouvrable, une perte de valeur est constatée dans les résultats de la période en cours. Le montant de cette perte correspond alors à l’excédent de la valeur comptable sur la juste valeur. NOTE 11 : ACTIFS INCORPORELS Coût Au 31 décembre 20X2 Licences de radiodiusion Brevets Liste de clients Total Au 31 décembre 20X1 Licences de radiodiusion Brevets Liste de clients Total
Amortissement cumulé
Valeur comptable
150 000 $ 390 782 38 820 579 602 $
195 391 $ 23 292 218 683 $
150 000 $ 195 391 15 528 360 919 $
150 000 $ 390 782 38 820 579 602 $
156 313 $ 15 528 171 841 $
150 000 $ 234 469 23 292 407 761 $
Au cours de l’exercice terminé le 31 décembre 20X1, la société a comptabilisé une dépréciation de 10 000 $ de son brevet par suite de la découverte d’une nouvelle technologie concurrente.
Les actis incorporels
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IFRS Les renseignements à ournir dans les états fnanciers sont beaucoup plus nombreux si l’entreprise applique les IFRS. Elle doit alors notamment présenter les éléments suivants : •
•
Le rapprochement des valeurs comptables à l’ouver ture et à la clôture de la période, pour chaque catégorie d’actis incorporels, pourrait prendre la orme suivante :
Si elle a comptabilisé une dépréciation au cours de la période, l’entreprise précise si la valeur recouvrable retenue est la valeur d’utilité ou la juste valeur. Elle explique ensuite comment elle a procédé pour déter miner la valeur retenue, par exemple le taux d’actuali sation utilisé pour déterminer la valeur d’utilité.
Sde des actis incrpres au début Acquisitin Acti incrpre généré en interne Dispsitin Réévauatin à a juste vaeur (Mdèe de a réévauatin) Sde des actis incrpres à a fn
XX $ XX XX (XX ) XX XX $
La surVaLeur (GooDwIll) Dénir la survaleur est dicile, puisqu’il s’agit sans doute de l’élément d’acti le moins bien compris des états nanciers. Pour bien en saisir la nature, considérons d’abord qu’il s’agit d’un acti incorporel non identiable, plus précisément d’un acti qui ne peut être ni acheté, ni vendu sans que l’on achète ou que l’on vende l’entreprise qui le détient. Cette armation, bien qu’elle soit exacte, ne donne qu’une image très foue de la nature de la survaleur. Précisons donc que celle-ci représente l’écart qui existe entre le coût d’acquisition d’une entreprise et la juste valeur des éléments identiables de l’acti net acquis. L’existence d’une survaleur résulte du rayonnement de l’entreprise. Nombre de acteurs concourent à sa création. En voici quelques-uns : de bonnes relations avec les clients, des ressources humaines de qualité supérieure et, plus particulièrement, une équipe de dirigeants compétents, un programme de mise en marché ecace, un emplacement avorable et une bonne réputation. La présence de ces éléments se traduit par la réalisation de bénéfces supérieurs à la normale. En conséquence, la valeur de l’entreprise qui a une survaleur est supérieure à celle des autres entreprises du même secteur d’activité.
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Les problèmes de mesure associés à cet élément d’acti ont incité le CNC à recommander que la survaleur soit comptabilisée uniquement lorsqu’elle est acquise avec des éléments d’acti et de passi d’une autre entreprise. Par exemple, si ABC ltée possède une survaleur générée en interne à la suite de l’ore d’un programme de ormation ecace à ses employés et en appui à certaines causes sociales an d’améliorer ses relations avec la communauté, elle n’inscrit pas cet élément d’acti dans ses livres comptables. Par contre, si ABC ltée achète XYZ ltée et que le prix payé excède la juste valeur de l’acti net identiable acquis, elle inscrit l’excédent dans ses livres au compte Écart d’acquisition. On nomme ainsi ce compte, car il s’agit d’un acti que l’entreprise peut comptabiliser uniquement lorsqu’elle a acheté une autre entreprise et qu’elle a payé plus cher que la juste valeur des éléments d’acti net acquis.
Les méthodes de mesure de l’écart d’acquisition La comptabilisation de l’écart d’acquisition ne pose pas véritablement de problème. La diculté réside plutôt dans la détermination du montant à comptabiliser. Le comptable étant souvent appelé à conseiller l’acheteur éventuel quant à la juste valeur de l’entreprise visée, nous examinons dans les pages qui suivent deux méthodes utilisées à cette n : la méthode de la capitalisation des bénéces et la méthode du multiple des bénéces.
Dans les deux cas, on doit prévoir les bénéces uturs qui seront réalisés par l’entreprise que l’on se propose d’acheter. En supposant que la société Boulimiques anonymes ltée
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envisage d’acheter la société Minceur ltée, la première devra estimer les bénéfces uturs qui seront réalisés par la seconde. L’estimation de ces bénéfces repose souvent sur les bénéfces passés. À cette fn, Boulimiques anonymes ltée pourra calculer la moyenne des bénéfces réalisés par Minceur ltée au cours des trois à cinq derniers exercices. Lorsque l’entreprise acheteuse opte pour la méthode du multiple des bénéfces, une ois estimés les bénéfces uturs de la société qu’elle se propose d’acheter, l’étape suivante consiste simplement à multiplier le montant des bénéfces par un multiple donné. Souvent, l’entreprise acheteuse détermine ce multiple en analysant les opérations semblables qui ont récemment eu lieu sur le marché. Par exemple, une entreprise semblable à Minceur ltée a été vendue à un prix équivalant à 15 ois les bénéfces, le bénéfce moyen attendu s’élevant à 5 000 $. Dans ce contexte, le prix d’acquisition payé par Boulimiques anonymes ltée pourrait être d’environ 75 000 $, soit 5 000 $ × 15. Lorsque l’entreprise acheteuse utilise la méthode de la capitalisation des bénéfces, elle capitalise le bénéfce moyen attendu de l’entreprise qu’elle se propose d’acheter en onction d’un taux de rendement déterminé. Pour illustrer cette méthode, prenons l’exemple de la société Labelle inc., laquelle a acquis, le 2 janvier 20X1, l’acti net de la société Labrute et associés. Voici les principaux renseignements relatis à cette acquisition : Acquisition de Labrute et associés par Labelle inc.
Juste valeur des éléments de l’acti net identifable Bénéfce annuel moyen attendu de Labrute et associés Taux de rendement du secteur d’activité de Labrute et associés
8 000 000 $ 2 000 000 $ 6%
Le coût d’acquisition de cette entreprise au 2 janvier 20X1 se calcule comme suit : Coût d’acquisition, en supposant que les bénéfces se poursuivront indéfniment
Coût d’acquisition
=
Bénéfce annuel attendu ÷ Taux d’actualisation 8 2 000 000 $ ÷ 0,06 33 333 333 $
14 À la suite de ces calculs, Labelle inc. pourrait donc accepter de conclure l’opération en versant 33 333 333 $ pour l’acquisition de Labrute et associés. Supposons que, au terme des négociations, le coût d’acquisition de Labrute et associés soit fxé à 33 000 000 $. Labelle inc. devra alors passer l’écriture suivante dans ses livres : Comptabilisation de l’acquisition dans les livres de Labelle inc.
Actis divers (Clients, Terrain, Immeubles, etc.) Écart d’acquisition ➀ Banque Acquisition de Labrute et associés. calul : ➀ Coût d’acquisition Juste valeur de l’acti net identifable Écart d’acquisition
8 000 000 25 000 000 33 000 000
33 000 000 $ 8 000 000 25 000 000 $
8. on étblit l’ctulistin u tux de 6 % d’un versement péridique de 2 000 000 $ sur une péride indéterminée cmme suit : 2 000 000 $ Va
=
− 0,06
2 000 000 $ (1 + 0,06)∞
2 000 000 $ =
− 0,06
2 000 000 $
∞
=
2 000 000 $ 0,06
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L’écart d’acquisition ne ait l’objet d’aucun amortissement au cours des exercices suivants. Lorsque des événements indiqueront que la valeur comptable d’une unité d’exploitation est susceptible d’excéder la juste valeur de cette unité, Labelle inc. devra eectuer un test de dépréciation, dont les modalités dépassent touteois l’objet de notre étude.
L’aide GouVerneMentaLe Parois, l’entreprise reçoit de l’aide gouvernementale non seulement pour acheter des immobilisations corporelles ou des actis incorporels, mais aussi pour fnancer toutes sortes de dépenses d’exploitation. L’octroi de cette aide constitue inévitablement un avantage qui devra se répercuter sur les résultats. La comptabilisation de l’aide gouvernementale tient compte des circonstances en raison desquelles cette aide a été octroyée.
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Lorsque l’entreprise obtient une aide gouvernementale liée à ses activités d’exploitation courantes, telles que l’embauche de personnel, l’achat de stocks ou les programmes de mise en marché, elle doit la porter aux résultats de l’exercice. Ce traitement permet de bien rattacher les charges aux produits de l’exercice. Ainsi, cette entreprise pourrait comptabiliser comme suit l’aide de 10 000 $ accordée par le gouvernement pour chaque nouvel employé recruté parmi les membres d’une minorité visible :
Banque (ou Aide gouvernementale à recevoir) Produits découlant de l’aide gouvernementale (ou Subventions) Comptabilisation d’une aide gouvernementale concernant les activités d’exploitation courantes.
10 000 10 000
Comptabilisation d’une aide gouvernementale concernant les activités d’exploitation courantes
Dans un tel traitement comptable, l’entreprise impute la charge de salaire et le produit découlant de l’aide gouvernementale dans les résultats du même exercice, assurant ainsi un bon rattachement des charges aux produits. Lorsque l’entreprise obtient une aide gouvernementale pour ses activités liées à l’exploitation future, le principe du rattachement des charges aux produits exige qu’elle comptabilise cette aide dans le compte de passi Aide gouvernementale reportée. Elle impute alors le solde de ce compte aux produits des exercices uturs à mesure qu’elle accomplit les activités subventionnées. Voici, par exemple, les écritures de journal requises pour comptabiliser une aide de 100 000 $ liée à des activités d’exploitation utures :
Au moment où l’entreprise apprend qu’elle recevra l’aide Aide gouvernementale à recevoir (ou Banque) Aide gouvernementale reportée Octroi d’une aide concernant les activités futures. Au moment où l’entreprise réalise les activités d’exploitation Aide gouvernementale reportée Produit découlant d’une aide gouvernementale Constatation de l’aide gouvernementale. Frais d’exploitation Banque Réalisation des activités subventionnées.
100 000 100 000
100 000 100 000
100 000 100 000
Lorsque l’entreprise reçoit une aide gouvernementale pour ses activités d’investissement, cette aide a pour eet de réduire le coût net qu’assume l’entreprise.
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Comptabilisation d’une aide gouvernementale liée à des activités d’exploitation futures
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Celle-ci comptabilise alors cette aide en réduction du coût de l’acti en cause 9. Par exemple, elle comptabiliserait une subvention de 1 000 $ reçue pour l’acquisition d’un micro-ordinateur coûtant 5 000 $ comme suit : Comptabilisation d’une aide gouvernementale concernant des activités d’investissement
Aide gouvernementale à recevoir (ou Banque) Matériel Banque Acquisition d’un micro-ordinateur fnancé partiellement au moyen d’une subvention.
1 000 4 000 5 000
Aux fns de présentation de l’aide gouvernementale dans les états fnanciers, on doit donner l’inormation suivante : a) en ce qui concerne l’aide reçue ou échue au cours de l’exercice : i) le montant en cause, ii) les montants crédités directement aux résultats, aux crédits reportés ou aux immobilisations, iii) les conditions dont l’aide est assortie, iv) le montant de tout passi éventuel aérent à toute clause de remboursement ; b) […] ; c) en ce qui concerne l’aide gouvernementale qui a été comptabilisée à titre de crédit reporté en conormité […], la méthode d’amortissement utilisée, y compris la période ou le taux d’amortissement ; d) […]10.
À titre d’exemple, voici un extrait des états fnanciers de la société Monjoit ltée :
MONJOIT LTÉE Extrait des notes complémentaires de l’exercice terminé le 31 décembre 20X4 Note 9 : Aide gouvernementale
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Au cours de l’exercice terminé le 31 décembre 20X4, la société a reçu une aide gouvernementale relative à ses coûts de main-d’œuvre. Cette aide est non remboursable, car elle n’est assortie d’aucune condition. Elle a été comptabilisée à titre de produits de l’exercice.
IFRS L’IASB précise le traitement comptable des subventions liées à des immobilisations non amortissables. Lorsque de telles subventions nécessitent de remplir certaines obliga tions, elles sont comptabilisées en produits au cours des exercices qui supportent le coût pour satisaire à ces obli gations. Par exemple, l’octroi d’un terrain peut être condi tionné à la construction d’un immeuble sur l’emplacement. La subvention liée au terrain serait alors comptabilisée en produits tout au long de la durée de vie de l’immeuble.
Il arrive aussi que des entreprises reçoivent des subventions non monétaires, c’estàdire sous orme d’acti non moné taire, tel un terrain, plutôt que sous orme de trésorerie. Dans ce cas, l’IASB précise que l’acti reçu et la subvention peuvent être évalués à la juste valeur de l’acti non moné taire reçu ou pour un montant symbolique, par exemple 1 $. Enn, l’IASB précise que l’état des fux de trésorerie doit présenter le coût d’origine de l’acti distinctement du montant de la subvention qui y est liée.
9. Manuel de l’ICCA — Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3800.22 a). cette reommandation prévoit également qu’il est possible de omptabiliser la subvention à titre de rédit reporté et de l’amortir au même rythme que l’atif en ause. L’option retenue dans et ouvrage est la plus simple. Le leteur désireux d’en savoir plus sur la seonde option, soit elle du rédit reporté, est invité à onsulter un ouvrage de omptabilité intermédiaire. 10. Ibid., paragr. 3800.31.
Les actis incorporels
629
SYNTHèSE du cHaPitre 14 1. Contrairement aux immobilisations corporelles, les actis incorporels n’ont pas de subs tance physique. Ils se distinguent aussi des immobilisations corporelles du ait que les avantages économiques uturs qu’ils engendrent sont très incertains. 2. Les actis incorporels représentent souvent des droits. Certains, tels que les brevets, les droits d’auteur, les marques de commerce et les dessins industriels, sont protégés par la législation canadienne. D’autres, tels que les ranchises, découlent d’ententes contractuelles. 3. On comptabilise à l’acti le coût d’un acti incorporel acheté à l’extérieur lorsque celuici respecte trois caractéristiques : 1) il a un caractère identifable ; 2) il générera des avan tages économiques ; et 3) son détenteur en contrôle les avantages économiques. 4. Un acti incorporel généré en interne requiert un traitement comptable diérent en raison des incertitudes importantes entourant les avantages économiques uturs. On comptabilise en charges tous les coûts engagés pendant la phase initiale de recherche. En ce qui concerne les coûts engagés pendant la phase de développement, l’entreprise peut utiliser l’une des méthodes comptables suivantes. La première consiste à comp tabiliser en charges tous les rais, alors que la seconde consiste à capitaliser les coûts de développement qui respectent six critères. L’entreprise est capable de démontrer : 1) la aisabilité technique nécessaire à l’achèvement de l’acti incorporel en vue de sa mise en service ou de sa vente ; 2) son intention d’achever l’acti incorporel et de l’uti liser ou de le vendre ; 3) sa capacité à utiliser ou à vendre l’acti incorporel ; 4) la açon dont l’acti incorporel générera les avantages économiques uturs probables ; 5) la dis ponibilité des ressources techniques, fnancières et autres, appropriées pour achever le développement de l’acti incorporel, l’utiliser ou le vendre ; et 6) sa capacité à évaluer de açon fable les dépenses attribuables à l’acti incorporel au cours de son développe ment. L’entreprise qui utilise la méthode de la capitalisation des rais de développement doit tout de même comptabiliser en charges de l’exercice en cours les rais de dévelop pement qui ne respectent pas les six critères précédents. 5. On comptabilise les coûts engagés pour maintenir ou améliorer un acti incorporel selon les règles expliquées au paragraphe précédent. En pratique, il est souvent difcile de démontrer que les critères de capitalisation sont respectés. C’est pourquoi la plupart des dépenses subséquentes sont comptabilisées en charges. 6. On classe les actis incorporels, autres que les écarts d’acquisition, dans deux catégo ries : 1) ceux qui ont une durée de vie limitée (actis incorporels amortissables) ; et 2) ceux dont la durée de vie semble indéfnie (actis incorporels non amortissables). L’entreprise amortit l’assiette de l’amortissement des actis incorporels amortissables sur leur durée de vie utile, souvent à l’aide de la méthode de l’amortissement linéaire. À la fn de chaque exercice, elle réexamine la méthode et la durée de l’amortissement. Lorsque les circonstances le justifent, l’entreprise se sert du test de recouvrabilité qu’elle utilise pour ses immobilisations corporelles. 7. Les actis incorporels non amortissables sont ceux dont aucun acteur légal, réglemen taire, contractuel, concurrentiel, économique ou autre ne semble limiter la durée de vie. Lorsque les circonstances le justifent, l’entreprise eectue un test de dépréciation en comparant la valeur comptable à la juste valeur de l’acti ou du groupe d’actis en cause. 8. Les plans de sortie et les sorties d’actis incorporels sont comptabilisés de la même açon que les plans de sortie et les sorties d’immobilisations corporelles.
14
630
Chapitre 14
9. Lorsqu’une société acquiert une autre société, elle doit capitaliser la portion du coût d’acquisition aérente à l’écart d’acquisition. Elle peut utiliser la méthode de la capita lisation des bénéfces ou la méthode du multiple des bénéfces pour déterminer le coût d’acquisition de la société. Le montant comptabilisé au compte Écart d’acquisition cor respond à la diérence entre le prix payé et la juste aleur des éléments identifables de l’acti net acquis. 10. Lorsque l’entreprise reçoit une aide gouernementale, celleci doit se répercuter sur les résultats et l’on doit tenir compte des circonstances en raison desquelles elle a été octroyée. Lorsque l’aide a trait à des dépenses d’exploitation courantes, elle est consta tée à titre de produits au moment où elle est confrmée. Lorsqu’elle se rapporte à des dépenses d’exploitation utures, elle est constatée à titre de produits reportés jusqu’au moment où les dépenses sont engagées. Enfn, lorsque l’aide a trait à des actiités d’inestissement, elle est portée en diminution du coût de l’acti approprié.
problèmE tyPe La main pin Blanh La lé a éé n pi héâ ha n l n 20X1. La mpiin la pin la pi n ûé pivmn 30 000 $ 120 000 $. Blanh La lé a impé ai ax éla l’xi miné l 31 émb 20X1, a, a mmn pi l éa fnani 20X1, il li éai impibl ’im l avanag énmiq qi élain la pi. cll-i é à l’afh héâ s-dn pnan inq mi, i jq’à la fn mi mai 20X2.
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en janvi 20X2, Blanh La lé a ngié i ’a. c malié li a ûé 5 000 $. À a, la iéé a éié ’ami i n péi 40 an. ti, ll ip p hmain. ell éi n m fn ax pénain n mai 20X2 p na à la hh ’ah p pi. L 1 jill 20X2, ll vn i ’a à r Lav lé p 50 000 $, pl 2 % pi élan la vn bill. À la a la vn, Blanh La lé inapabl ’im l mnan van q’ll pva.
TRAvAIL À FAIRE Passez toutes les écritures de journal requises en 20X2. Arrondissez tous vos calculs au dollar près.
SoluTioN du ProBLèMe tyPe
Janvier 20X2 Droits d’auteur Caisse Frais d’enregistrement des droits.
5 000 5 000
Les actis incorporels
1er juillet 20X2 Amortissement – Droits d’auteur Amortissement cumulé – Droits d’auteur Amortissement des droits de janvier à juin inclusivement [(5 000 $ ÷ 40 ans) × 6/12 mois].
631
63 63
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ? Même si la durée de vie légale des droits s’étend de la date de la création jusqu’à 50 ans après la mort de l’auteur,
Caisse Amortissement cumulé – Droits d’auteur Droits d’auteur Gain sur aliénation d’immobilisations ➀ Aliénation des droits d’auteur. calul : ➀ Produit de l’aliénation Valeur comptable (5 000 $ – 63 $) Gain sur aliénation d’immobilisations
la période d’amortissement correspond à la durée de vie utile estimée à 40 ans par Blanche Larose ltée.
50 000 63 5 000 45 063
50 000 $ (4 937) 45 063 $
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ? Blanche Larose ltée ne comptabilise pas les redevances à recevoir, car elle est incapable d’en déterminer le montant. La société ne doit passer aucune écriture pour corriger les rais aérents à la composition et à la production de la
pièce qu’elle a imputés aux résultats de l’exercice 20X1. Au moment où la société a engagé ces rais, elle n’avait pas la certitude de pouvoir bénéfcier d’avantages uturs grâce à cette pièce.
QuESTioNS de réVision 1. dvz bèvmt la atu t la u v lgal atf pl uvat : a) l bvt ; b) l t ’autu ; c) l mau mm ; d) l utl.
3. Puu t- mptabl l pat ’atf pl è u’ll put ?
2. qul t l tè à pt lu’u tp utl la mth mptabl u
5. cmmt alul-t- l ga u la pt ulat la vt ’u atf pl ?
t à aptal fa vlppmt ’u atf pl g t ?
4. cmmt tm-t- la pat atf pl ?
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632
Chapitre 14
6. quls rnsignmnts rltis ux tis inorporls oit-on obligtoirmnt prsntr ns ls tts nnirs ? 7. Pouruoi l vlur ’un ntrpris ièr-t-ll prois l just vlur ss lmnts ’ti nt ?
8. qulls mthos put-on utilisr pour msurr l vlur ’un ntrpris ? 9. donnz trois xmpls sitution iniunt u’un ntrpris vrit tur un tst rouvrbilit pour ss lmnts ’ti à long trm non montirs.
EXErCiCES E1 1• 2 • 4
Terminologie comptable Voii un list six trms t xprssions omptbls prsnts ns hpitr : • ati inorporl • ért ’uisition • amortissmnt omptbl • amortissmnt sl • rnhis • amortissmnt chun s nons suivnts put srvir (ou non) à rir un s trms omptbls. Pour hun s nons, its à ul trm omptbl il orrspon ou iniuz « uun » s’il n orrspon à uun ’ntr ux. a) L hrg ui vis à rprtir l oût ’un ti inorporl n rftr, mnièr logiu t systmtiu, l’moinrissmnt u potntil srvi t ti. b) L’ti utilis çon urbl t ui n’ ps substn tngibl. c) L’utoristion onn pr un ntrpris ou un iniviu rnr un srvi ns un rgion onn. d) L roit xlusi vnr l rsultt ’un invntion. e) L’rt ui xist ntr l oût ’uisition ’un ntrpris t l just vlur s lmnts intibls l’ti nt uis. f) L’rt ui xist ntr l prouit l vnt t l vlur omptbl ’un ti inorporl.
14 E2 3
La comptabilisation des opérations afférentes à un brevet L soit Mrlin lt st un brint prouits phrmutius. L 1 r jnvir 20X5, ll uis un brvt pour un rèm ontr rtins typs nrs l pu u oût 150 000 $. L soit ussi ngg ls ris suivnts n 20X5 : Frais juridiques pour l’acquisition du brevet Campagne de publicité afférente à la nouvelle crème
600 $ 12 000
Mrlin lt stim u tt rèm gnrr s bns substntils u ours s 30 prohins nns. en supposnt u l’ntrpris utilis l mtho l’mortissmnt linir à l’gr ss tis inorporls, pssz ls riturs journl ruiss n 20X5. arronissz tous vos luls u ollr près.
E3 2•3
Les marques de commerce u suès inttnu ’un mpgn publiit mor n 20X1, l soit dlt lt nrgistr l mru ommr onçu pr son uip publiitir. Voii ulus rnsignmnts supplmntirs :
Les actifs incorporels
Date
Activités
Coûts
Août 20X1
Conception de la campagne publicitaire
De septembre à décembre 20X1
Publicité faite dans les journaux, à la radio et à la télévision, élaborée autour de la nouvelle marque de commerce
120 000
Poursuite de la campagne de publicité amorcée en 20X1
600 000
De janvier à décembre 20X2 2 janvier 20X2
Enregistrement de la marque de commerce (y compris les frais juridiques y afférents)
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45 000 $
10 000
Autres renseignements 1. tous ls ris érns à l publiié pour l’xri rminé l 31 émbr 20X1, soi 165 000 $, on éé à jus ir impués ux résuls l’xri. 2. dl lé pilis à l’i ls ris évloppmn s is inorporls générés n inrn qui rspn ls six rièrs pilision. 3. au 31 émbr 20X2, dl lé prévoi qu’ll oninur à uilisr l mrqu ommr pnn nor rois ns. Pssz ous ls ériurs journl rquiss n 20X2.
E4 4
L’acquisition d’une entreprise en 20X3, l soiéé Grn lé quis Pi lé : Éléments d’actif acquis et éléments de passif pris en charge par Grande ltée Clients Immobilisations Hypothèques à payer
Juste valeur 400 000 $ 1 100 000 500 000
clulz l vlur l’ér ’quisiion, n supposn qu l oû ’quisiion Pi lé éé 1 300 000 $.
E5 1•2•3
E6 5
Quelques énoncés portant sur les actifs incorporels commnz brièvmn hun s frmions suivns : a) tous ls bins inorporls son groupés ns l mêm sion u biln. b) L gin ou l pr éouln ’un sori ’i inorporl onsiu un élémn xrorinir. c) Ls rois ’uur à l’égr ’un isqu on un uré vi qui s’én jusqu’à 50 ns près l mor l’uur.
L’aide gouvernementale expliquz l çon ompbilisr l’i gouvrnmnl rçu pour hun s iviés suivns : a) ls iviés ’xploiion ourns ; b) ls iviés ’xploiion uurs ; c) l’invsissmn ns un immobilision orporll.
14
634
Chapitre 14
problèmES de coMPréHension P1 4 5 minutes – acile
La détermination du prix d’achat d’une entreprise om lt g pu qulqu tmp l’ahat la t Ju Mè lt. o a tm l px ’ahat vu à l’a la mth la aptalat bf t ’u taux mt 9 %. Autres renseignements Bf t t x : 20X2
67 100 $
20X3
58 300
20X4
51 689
TRAvAIL À FAIRE Calculez le prix d’achat que devra payer Omni ltée. Prix payé : 655 885 $
P2 1•3 30 minutes – moyen
14
La présentation des actis incorporels dans les états fnanciers La t Glt . vu mt l gmt at à at pl : 1. L 1 jav 20X1, la t a aht u bvt au ût 750 000 $ Gat lt. c bvt avat u valu mptabl 625 000 $ a l lv Gat lt. Glt . tm qu a u v utl t 10 a. 2. e 20X2, la t a aht u ah Matk lt au ût 250 000 $. d plu, Glt . va v au ahu u va gal à 5 % h ’aa. e 20X2, l h ’aa ’lèv à 1 000 000 $. Glt . tm qu la ah a u u v 10 a t la t a pu pltqu mptabl u hag mplèt ’amtmt a l’x l’aqut at pl. 3. L 1 jav 20X2, Glt . a tm qu l bvt aht à Gat lt avat u u v tat q a.
TRAvAIL À FAIRE a) Établissez, calculs à l’appui, la valeur comptable des actifs incorporels du bilan de Grolot inc. au 31 décembre 20X2. Valeur comptable : 765 000 $ b) Préparez un extrait de l’état des résultats de l’exercice terminé le 31 décembre 20X2 qui comprend les postes touchés par les renseignements présentés ci-dessus.
P3 3 15 minutes – difcile
Le traitement comptable de certains rais Put- aptal l lmt a u ût uvat ? Puqu ? a) L a at à la hh ’applat patqu ultat la hh pu. b) L a at à l’labat utl. c) L a hh labat vat la uvt uvll aa. d) L a ’gtmt ’u utl. e) L ût ’g ’u l.
Les actifs incorporels
P4 3 20 minutes – difcile
635
Les licences La staton e télévson cqui a éé e ler tos ses éléments ’at. Le 1er mars 20X9, elle venat sa lene e téléson, l avat oûté 500 000 $, à Gobe tot ltée a prx e 800 000 $. L’amortssement mlé à la même ate représentat 10 % oût. Gobe tot ltée prévot reprenre l’explotaton e ette lene ès le 1er septembre 20X9 et mantenr l’explotaton penant ne péroe néfne. c’est poro elle a éé e ne pas amortr le oût e la lene.
TRAvAIL À FAIRE a) Passez l’écriture de journal requise dans les livres de CQUI au 1er mars 20X9. b) Présentez les extraits pertinents des états fnanciers de Gobe tout ltée pour l’exercice terminé le 31 décembre 20X9, y compris, s’il y a lieu, les notes complémentaires aux états fnanciers.
défi D1 3 15 minutes – difcile
La recherche et le développement La soété Pal et Pal ltée travalle à la mse a pont ’n novel artle révoltonnare. une novelle vson a même été réée por onevor, abrer et mettre en marhé e novel artle. Le 31 éembre 20X9, ate e lôtre e l’exere, le novel artle n’état pas enore ommeralsé, mas n prototype état en ors ’essa. La novelle vson a engagé ertans ras en 20X9. ces ras ovrent la onepton et les étes tehnes, la abraton prototype, l’amnstraton, y omprs les salares personnel amnstrat, et les étes e marhé. de pls, la soété a aheté matérel oûtant 500 000 $ et ayant ne rée e ve e 10 ans por la onepton et la abraton e e novel artle. de e montant, 200 000 $ sont réservés a matérel servant nement à la onepton novel artle, alors e le sole e 300 000 $ est aeté a matérel tlsé por la abraton prototype et à la abraton ommerale e l’artle.
TRAvAIL À FAIRE Discutez de la comptabilisation des rais engagés par Paul et Paul ltée aux fns de présentation dans les états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X9.
14
CHAPITRE 15
Les titres de placement
Objectifs d’apprentissage
Au terme de ce chapitre, vous pourrez : 1
analyser les caractéristiques des titres de placement ;
2
identifer la méthode de comptabilisation d’un placement ;
de grande amplitude sont généralement
3
comprendre le traitement comptable des placements cotés sur un marché acti ;
caractérisées par une orte croissance
4
savoir quand comptabiliser les produits de dividendes ;
5
comprendre le traitement comptable des placements qui ne sont pas cotés sur un marché acti ;
6
eectuer un test de dépréciation à la clôture des comptes ;
7
savoir comment comptabiliser les produits d’intérêts ;
8
déterminer et comptabiliser une participation dans un satellite ;
9
expliquer la présentation des titres de placement.
Les années qui précèdent un scandale fnancier
économique et de hauts rendements fnanciers1.
1. Sophie Tessier, « Le contrôle et la gestion de la perormance : pour un partenariat réussi », CMA Management, 2009, p. 25.
638
Chapitre 15
Pour la plupart des entreprises, le principal ondement de leur existence a trait à la production et à la vente de biens, à la prestation de services ou à l’exécution de travaux2. À l’acti du bilan de la majorité des entreprises, le lecteur des états fnanciers remarquera aisément les sections Acti à court terme et Immobilisations. Jusqu’ici, nous avons traité de l’ensemble des postes de l’acti du bilan à l’exception des placements. Les placements à court terme ont partie de l’acti à court terme ; les placements à long terme sont présentés dans une section distincte du bilan.
L’acquisition de placements exige un surplus de trésorerie.
Les entreprises ne détiennent pas toutes des titres de placement, puisque, dans la majorité des cas, il ne s’agit pas de leur principale préoccupation. En ait, l’acquisition de placements exige un surplus de trésorerie qui n’est pas nécessaire à l’exploitation courante des aaires de l’entreprise, à l’acquisition d’immobilisations ou au remboursement des dettes.
LeS caracTériSTiqueS deS TiTreS de pLacemenT Les raisons d’être des placements
1
Compte tenu de ce qui précède, la détention de titres de placement par une entreprise n’est pas accidentelle. Elle répond à un objecti d’investissement à court terme ou à long terme. Les placements à court terme résultent d’un objecti de détention temporaire et doivent être rapidement réalisables an de répondre à cet objecti. Par dénition, l’intention de l’entreprise doit être de réaliser ces placements dans l’année qui suit la date du bilan. Dans ce contexte, l’investissement des surplus de onds est provisoire, et l’entreprise pourra acilement et rapidement vendre ses placements lorsqu’elle aura besoin de trésorerie. Entre-temps, ceux-ci devraient lui procurer un rendement supérieur à celui d’un compte bancaire. Selon le type de placements, les produits seront des intérêts, des dividendes ou un gain en capital (pouvant parois se traduire par une perte) au moment de l’aliénation. Comme leur nom l’indique, les placements à long terme répondent à un objecti de détention à long terme. Ils peuvent être rapidement réalisables, bien que ce ne soit pas là une caractéristique pertinente, puisque l’entreprise les détient pour une période plus longue que l’exercice suivant. Les surplus de trésorerie sont alors investis durant une longue période et la nature du placement dépend des objectis qui sous-tendent leur détention. L’entreprise peut désirer investir ses surplus de trésorerie dans l’attente de projets spéciaux ou dans le but d’exercer une infuence notable ou un contrôle sur une autre entreprise. Quel que soit le type d’investissement, les produits seront des intérêts, des dividendes ou un gain en capital (pouvant parois se traduire par une perte) au moment de l’aliénation. Le tableau 15.1 trace le portrait des principales raisons d’être des titres de placement quant aux objectis de leur détention et quant à la nature des bénéces désirés. À l’heure actuelle, il existe une très grande variété de placements sur le marché, pour les particuliers comme pour les entreprises. La diversication, le risque et le potentiel de rendement seront des critères à prendre en compte au moment de choisir le type de placement. L’investisseur pourra détenir des titres cotés en Bourse ou d’autres pouvant être échangés sur le marché privé. Il pourra les détenir à court terme ou à long terme, compte tenu de ses besoins. 2. L ht tt s s tss ot l so ’êt st l’sto, l tto t l vt tts lt. c’st t ts l s s sots lt, s fos os lt, s gs tt t s ogs ’sss.
Les titres de placement
tableau 15.1
639
leS PRINCIPaleS RaISONS D’ÊtRe DeS tItReS De PlaCeMeNt
Placements à court terme
Placements à long terme Objectis de détention
Temporaire
Longue période
(rapidement réalisables)
(ou à court terme si le placement n’est pas rapidement réalisable)
Investissement dans l’attente de besoins de trésorerie imminents
Investissement dans l’attente de projets spéciaux en vue d’exercer une inuence notable sur une entreprise (participation dans un satellite) ou d’obtenir le contrôle (participation dans une fliale) d’une autre entreprise Nature des bénéfces
Financiers
Financiers
Produits d’intérêts ou de dividendes et gain (ou perte) en capital
Produits d’intérêts ou de dividendes et gain (ou perte) en capital Qualitatis – Satellite ou fliale Assurer ou maintenir de bonnes relations avec un client ou un ournisseur afn : • d’accroître la part du marché ; • de réduire les difcultés d’approvisionnement ; • d’éliminer un concurrent ou de diminuer sa présence ; • de diversifer les activités procurant des produits à l’entreprise.
Types de placements Placements à long terme ou placements de porteeuille • Actions de diverses catégories • Obligations et débentures des entreprises et du gouvernement • Bons du Trésor • Certifcats de dépôt • Avances consenties à des employés, administrateurs, actionnaires, entreprises afliées, etc. • Certains prêts ou billets à vue
• Actions de diverses catégories • Obligations et débentures des entreprises et du gouvernement • Titres de créances (eets ou hypothèques) • Placements à terme • Avances consenties à des employés, administrateurs, actionnaires, entreprises afliées, etc. • Valeur de rachat d’une police d’assurance vie Satellite ou fliale • Actions avec droit de vote
La classifcation des placements au bilan Aux fns de classifcation d’un placement au bilan, le comptable doit tout d’abord se demander quelle est l’intention de la direction. Un placement à court terme implique une intention de réaliser ce placement au cours des 12 mois suivant la clôture d’un exercice. En contrepartie, un placement à long terme implique une détention qui excède la fn de l’exercice suivant. Une ois cette intention établie, le comptable doit s’assurer que cela est aisable, c’est-à-dire que le placement est susceptible d’une réalisation relativement rapide3. Autrement ormulé, l’entreprise doit être en mesure d’aliéner son placement 3. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 1510.05.
15
640
Chapitre 15
dans un court délai, à l’intérieur d’une période de 12 mois, pour que les liquidités soient rapidement disponibles à d’autres fns4. Les titres de placement se négociant sur un marché acti ou à la Bourse sont considérés, avec raison, comme aciles à évaluer et comme rapidement réalisables. En eet, exception aite de certains cas très particuliers, un investisseur peut acilement vendre ses placements à la Bourse. Les principaux titres du marché de la Bourse5 sont constitués d’actions de diverses catégories, d’obligations et de débentures6 d’entreprises d’une certaine taille. Les actions en circulation de Quebecor et les obligations de Bell Canada en constituent des exemples. Les obligations d’épargne du Québec et celles du Canada sont aussi cotées en Bourse. En règle générale, on investit à la Bourse par l’entremise d’un courtier en valeurs mobilières. Touteois, de plus en plus d’investisseurs ont directement des aaires sur le Web, sans recourir aux services d’un courtier. Les titres de placement non cotés en Bourse ont appel au marché privé de l’investissement. Leur valeur s’avère plus difcile à établir et dépend des conditions particulières à chacun des investissements. L’éventail des titres oerts est plus grand que celui des titres de placement négociés sur un marché acti. Il comprend notamment des actions de diverses catégories, des obligations et des débentures d’entreprise, de gouvernement ou de municipalité, des certifcats de dépôt, des billets, ou eets, des hypothèques, etc. L’investissement sur le marché privé peut s’eectuer de diverses açons, par l’entremise d’un courtier en valeurs mobilières, d’une institution fnancière ou simplement par un contact direct entre l’investisseur et l’entreprise. Puisque les titres non cotés ne sont habituellement pas susceptibles de réalisation rapide, ils ont rarement partie des placements à court terme. L’examen du tableau 15.1 (voir p. 639) a révélé la grande diversité des placements, lesquels ne comprennent pas seulement les placements dans des titres cotés sur un marché acti. Ainsi, il se peut qu’une entreprise avance des onds à titre privé, le plus souvent munis d’une garantie. Par ailleurs, les avances consenties à des employés, à des administrateurs, à des actionnaires ou à des entreprises afliées sont réquentes. En eet, il arrive qu’une entreprise prête ou avance de l’argent aux personnes physiques ou morales qui lui sont apparentées. De cette açon, elle peut prêter de l’argent à l’un de ses employés clés qui vient de déménager et d’accepter la direction d’une nouvelle division. Il est évident qu’une PME ne peut prêter de l’argent à tous ses employés, mais elle peut en avancer à une entreprise afliée. En ce qui concerne les placements, les actions ou les obligations, qu’une entreprise (ou société) détient dans une autre entreprise (ou société), on utilise couramment la terminologie suivante :
15
Société participante
Société qui détient des titres d’une autre société.
Société émettrice
Société qui a émis les titres de propriété détenus par des particuliers ou par d’autres sociétés.
La comptabilisation des placements
2
Nous avons vu ci-dessus les caractéristiques des placements à court terme et à long terme. Mentionnons d’emblée que le traitement comptable d’un placement, quel qu’il soit, ne dépend pas de son classement au bilan. C’est la nature du placement ou de la participation qui en détermine la méthode de comptabilisation. Le Manuel de l’ICCA 4. certaies etreprises présetet séparémet les plaemets à ourt terme qui sot es équivalents de trésorerie. ces plaemets sot très liquies, ailemet overtibles e u motat ou e trésorerie et ’ue valeur qui e risque pas e hager e aço sigiative. Les ertiats e épôt, par exemple, e ot partie, mais o exlut gééralemet les atios otées e Bourse. nous revieros sur ette otio au hapitre 20, portat sur les fux e trésorerie. 5. d’autres titres e plaemet sot aussi oerts : les optios et les roits oerat les métaux préieux, les ressoures aturelles, les erées agrioles et les evises. nous ’e traiteros pas ii. 6. Les obligatios oret es atis e garatie, alors que les ébetures e reposet que sur la réputatio e l’émetteur. das e hapitre, les expliatios touhat les obligatios s’appliquet aussi aux ébetures.
Les titres de placement
641
distingue les placements dans des instruments de capitaux propres, c’est-à-dire dans des actions cotées sur un marché acti, des autres types de placements. Le tableau 15.2 précise cette distinction.
tableau 15.2
la MÉtHODe De COMPtabIlISatION DeS PlaCeMeNtS Placements dans des instruments de capitaux propres cotés sur un marché acti
Placements qui ne sont pas des instruments de capitaux propres cotés sur un marché acti
Placement à court terme
Juste valeur
Valeur d’acquisition
Placement à long terme (placement de porteeuille*)
Juste valeur
Valeur d’acquisition
Participation dans un satellite (de 20 % à 50 % des actions avec droit de vote)
Juste valeur ou Valeur de consolidation
Valeur d’acquisition ou Valeur de consolidation
Participation dans une fliale (plus de 50 % des actions avec droit de vote)
Juste valeur ou Valeur de consolidation ou Consolidation
Valeur d’acquisition ou Valeur de consolidation ou Consolidation
* Le terme « placement de porteeuille » est régulièrement utilisé pour tout placement à long terme autre qu’une participation dans un satellite ou une fliale.
Lorsqu’il est possible d’avoir acilement et régulièrement accès aux cours d’une Bourse, on considère que le titre des actions est coté sur un marché acti. Cette disponibilité de l’inormation justife l’usage de la méthode de la juste valeur. Pour tout autre placement qui n’est pas une action cotée sur le marché acti, la méthode de la valeur d’acquisition (au coût, au coût après amortissement ou au coût diminué de la dépréciation) est retenue.
15 IFRS La classifcation des placements est diérente lorsqu’on utilise les IFRS. En eet, la norme IAS 39 détermine plutôt la méthode de comptabilisation d’un placement en onction de sa désignation initiale. En d’autres mots,
la direction doit établir ses intentions lors de l’acquisition initiale d’un placement, ce qui donne lieu à l’emploi des méthodes suivantes :
Placements désignés Détenus à des fns de transaction Actif courant*
Disponibles à la vente Actif non courant*
Juste valeur
Juste valeur (au coût si valeur non disponible)
Prêts/Créances Actif non courant*
Détenus jusqu’à l’échéance Actif non courant*
Coût amorti
Coût amorti
* D’après le langage des normes comptables pour les entreprises à capital ermé, l’expression « acti courant » correspond à « acti à court terme » et « acti non courant » correspond à « acti à long terme ».
642
Chapitre 15
Le TraiTemenT compTaBLe deS pLacemenTS coTéS Sur un marché acTif 3
La méthode de la juste valeur est utilisée pour comptabiliser les titres de placement qui s’échangent sur un marché acti. Et encore, uniquement lorsqu’il s’agit d’instruments de capitaux propres. Par défnition, ce sont des placements dans des titres de capital-actions, soit des titres qui donnent un droit résiduel sur les actis d’une entreprise après déduction de tous ses passis7. La fgure 15.1 contient un résumé des opérations pouvant toucher le poste Placements du bilan et les composantes des comptes des résultats relatis aux placements cotés sur un marché acti. Nous détaillerons chaque élément énuméré au débit ou au crédit de ces comptes dans les pages suivantes. Nous vous suggérons de consulter régulièrement cette fgure à mesure que nous expliquerons les diverses notions. FIguRe 15.1
leS OPÉRatIONS RelatIveS aux PlaCeMeNtS COtÉS SuR uN MaRCHÉ aCtIF Bilan
Résultats
Placements Valeur d’acquisition Valeur comptable au moment de la vente Plus-value Moins-value
Produits d’intérêts dt ct X
dt ct X X
X X X
Les produits d’intérêts sont constatés en fonction du passage du temps. Les dividendes sont gagnés à la date de leur déclaration.
15
Intérêts gagnés Clôture des comptes
Une plus-value survient lorsque la juste valeur est supérieure à la valeur comptable des placements. Une moins-value survient lorsque la juste valeur est inférieure à la valeur comptable des placements. La valeur comptable au moment de la vente correspond à la valeur moyenne des unités vendues. La différence entre ce montant et le prix de vente est un gain ou une perte sur aliénation. Les placements cotés sur un marché actif sont initialement inscrits au prix payé, sans égard aux coûts de transaction.
Produits de dividendes Dividendes déclarés Clôture des comptes
dt ct X X
Gain découlant de la variation de la juste valeur des placements dt ct Inscription de la plus-value X Clôture des comptes X Perte découlant de la variation de la juste valeur des placements dt ct Inscription de la moins-value X Clôture des comptes X Gain (perte) sur aliénation de placements Gain sur aliénation Perte sur aliénation Clôture des comptes
dt ct X X X X
La méthode de la juste valeur Au moment de l’acquisition, on inscrit les placements cotés sur un marché acti au prix payé, lequel correspond à la juste valeur à ce moment-là. On dit de ce montant initial 7. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, g. 3856.05.
Les titres de placement
643
qu’il équivaut à la valeur d’acquisition. À la clôture de l’exercice, le placement doit être évalué à sa juste valeur et l’on prend habituellement le dernier cours de clôture sur le marché boursier. Le placement aura une plus-value si sa valeur a augmenté (juste valeur supérieure à la valeur comptable) ou une moins-value si sa valeur a diminué (juste valeur inérieure à la valeur comptable). Ces variations de la juste valeur sont immédiatement comptabilisées aux résultats à titre de gain ou de perte. Afn d’illustrer la méthode de la juste valeur, nous utiliserons l’exemple d’une entreprise rentable du nom de Saroul, que dirige M. Félicien. En homme d’aaires avisé, M. Félicien décide d’utiliser les surplus de trésorerie de Saroul et de les investir temporairement à la Bourse. Il acquiert alors des actions de catégorie B des Brasseries Molson au cours de l’exercice se terminant le 31 décembre 20X2 :
Date Nombre et description des titres 30 juin 20X2 100 actions de catégorie B de Molson 30 septembre 20X2 100 actions de catégorie B de Molson * Ce prix ne comprend pas les frais de courtage, s’élevant à 1 % du prix unitaire.
Prix unitaire 30 $* 33 $*
Pour chacune des opérations précédentes, on comptabilisera initialement les acquisitions au prix payé, soit 30 $ ou 33 $ l’action. Quant aux rais de courtage, il s’agit de coûts de transaction, directement attribuables à l’acquisition. Puisque la méthode de la juste valeur est utilisée, ces coûts ne sont pas comptabilisés à l’acti, mais aux résultats8. De cette manière, le poste Placement correspond à sa valeur réelle, soit à sa cote boursière.
30 juin 20X2 Placement à court terme – Actions de Molson Coûts de transaction Banque Acquisition de 100 actions de catégorie B de Molson (100 actions × 30 $ × 1,01). 30 septembre 20X2 Placement à court terme – Actions de Molson Coûts de transaction Banque Acquisition de 100 actions de catégorie B de Molson (100 actions × 33 $ × 1,01).
3 000 30 3 030
3 300 33 3 333
Supposons qu’aucune autre opération ne survient au cours de l’exercice. Le poste Placement à court terme – Actions de Molson s’élèvera à 6 300 $ (3 000 $ + 3 300 $) dans la balance de vérifcation du 31 décembre 20X2. La méthode de la juste valeur consiste à présenter les placements dans des instruments de capitaux propres cotés sur un marché acti à la juste valeur. Ainsi, au moment de préparer les écritures de régularisation9, le comptable de Saroul devra obtenir la cote boursière des actions de catégorie B de Molson. Les coûts de transaction éventuels sur aliénation du placement, tels les rais de courtage, ne seront pas pris en compte. L’écriture de régularisation nécessaire, en supposant que la cote boursière est à 35 $, est présentée à la page suivante.
8. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3856.07 et 3856.10. 9. L’appliation de la méthode de la juste valeur s’eetue automatiquement au moment de la lôture d’un exerie fnan ier. cependant, si l’entreprise prépare des états fnaniers trimestriels, elle devrait présenter ses plaements à la juste valeur à la fn de haque trimestre.
15
644
Chapitre 15
31 décembre 20X2 Placement à court terme – Actions de Molson Gain découlant de la variation de la juste valeur des placements Plus-value des placements cotés sur un marché actif [(200 actions × 35 $) – 6 300 $].
700 700
Puisque la juste valeur des actions de 7 000 $ (200 actions × 35 $) est supérieure à la valeur comptable de 6 300 $, il s’agit d’une plus-value de 700 $, laquelle fgurera à titre de gain dans l’état des résultats. Au bilan, le placement à court terme s’élèvera à 7 000 $. Voici maintenant l’écriture de régularisation nécessaire, en supposant que la cote boursière est plutôt à 29 $ :
31 décembre 20X2 Perte découlant de la variation de la juste valeur des placements Placement à court terme – Actions de Molson Moins-value des placements cotés sur un marché actif [6 300 $ – (200 actions × 29 $)].
500 500
Puisque la juste valeur des actions de 5 800 $ (200 actions × 29 $) est inérieure à la valeur comptable de 6 300 $, il s’agit d’une moins-value de 500 $, laquelle fgurera à titre de perte dans l’état des résultats. Au bilan, le placement à court terme s’élèvera à 5 800 $.
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ?
15
Vous remarquerez que la perte ou le gain sur variation de la juste valeur des placements n’est pas réalisé. Autrement dit, il n’y a pas eu d’aliénation réelle de placements. La perte ou le gain comptabilisé représente ce qui aurait lieu si les placements cotés sur le marché actif avaient été vendus le dernier jour de l’exercice. Toutefois, il n’y a pas eu de changement de propriété ni de mouvement de trésorerie. Le gain de 700 $ (ou
la perte de 500 $) comptabilisé dans les livres de Saroul n’est pas le reflet d’une opération réelle. L’objectif est tout simplement de donner une information plus précise au lecteur des états financiers quant à la valeur des placements cotés en Bourse ainsi que de leur rendement au cours de la période couverte par les états financiers.
Les produits de dividendes
4
Lorsqu’une entreprise détient des actions d’une société, elle est bien sûr susceptible de recevoir des dividendes. L’inscription de ces produits s’eectue selon la comptabilité d’exercice, au moyen de laquelle l’investisseur inscrit le produit gagné lorsqu’il a le droit légal de recevoir les dividendes. Il est plus commode de présenter la comptabilisation des produits de dividendes ici, dans la section portant sur les placements cotés sur un marché acti, puisqu’ils sont essentiellement composés de titres d’actions. Touteois, il audra plus tard se rappeler que les notions exposées touchent également les placements dans des capitaux propres qui ne sont pas cotés sur un marché acti. Lorsqu’on parle de dividendes, trois dates sont importantes : Date de déclaration
Date à laquelle le conseil d’administration d’une société par actions décide qu’un dividende sera versé aux actionnaires inscrits à la date de clôture des registres.
Les titres de placement
Date de clôture des registres
Date de réérence déterminant à quels actionnaires le dividende sera versé.
Date de paiement
Date à laquelle une société verse un dividende à ses actionnaires.
645
Molson, par exemple, peut déclarer un dividende de 1 $ l’action le 15 décembre 20X2 (date de déclaration) pour les actionnaires inscrits le 1er décembre précédent (date de clôture des registres) et le verser le 8 janvier 20X3 (date de paiement). Comme Saroul fgure parmi les actionnaires de Molson en date du 1er décembre 20X2, elle pourra recevoir un dividende. Cependant, ce n’est que le 15 décembre qu’elle apprendra qu’elle a droit à ce dividende et qu’elle pourra alors le considérer comme un produit. La constatation des produits de dividendes sera aite en 20X2, puisque c’est eectivement au cours de cet exercice qu’ils seront gagnés par Saroul. L’entreprise inscrira l’encaissement des dividendes en 20X3, plus précisément le 8 janvier. Voici les écritures de journal nécessaires pour inscrire les opérations liées aux dividendes :
15 décembre 20X2 Dividendes à recevoir Produits de dividendes Déclaration d’un dividende de 1 $ l’action par Molson (200 actions × 1 $). 8 janvier 20X3 Banque Dividendes à recevoir Encaissement du dividende de 1 $ l’action de Molson (200 actions × 1 $).
200 200
200 200
Les états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X2 présenteront un poste Dividendes à recevoir à l’acti à court terme du bilan et un poste Produits de dividendes du même montant à l’état des résultats. La igure 15.2 illustre les propos précédents. FIguRe 15.2
la CONStatatION DeS PRODuItS De DIvIDeNDeS De MOlSON
1er décembre 20X2 Date de clôture des registres
15 décembre 20X2 Date de déclaration des dividendes
31 décembre 20X2 Date de fn de l’exercice
8 janvier 20X3 Date de paiement des dividendes
Saroul fgure sur la liste des actionnaires, ce qui lui confrme le droit au dividende déclaré par Molson.
Molson déclare un dividende de 1 $ l’action.
Molson verse le dividende de 1 $ l’action.
Constatation des produits de dividendes
Encaissement des dividendes
L’aliénation de placements Nous avons déjà mentionné que la détention de placements n’est pas l’objecti premier de l’exploitation normale d’une entreprise. Ainsi, lorsqu’un besoin de trésorerie se ait imminent ou lorsque des projets spéciaux se concrétisent, il y a disposition de placements. Une telle opération peut occasionner un gain (ou une perte) égal à la diérence
15
646
Chapitre 15
entre le produit de la vente et la valeur comptable du placement vendu. Reprenons l’exemple de Saroul et résumons ci-dessous les renseignements concernant ce placement, en y ajoutant une opération de vente le 21 décembre :
Date
Nombre et description des titres
30 juin 20X2
Acquisition de 100 actions de catégorie B de Molson
Prix unitaire 30 $*
30 septembre 20X2
Acquisition de 100 actions de catégorie B de Molson
33 $*
15 décembre 20X2
Molson déclare un dividende de 1 $ l’action aux actionnaires inscrits le 1er décembre
21 décembre 20X2
Disposition de 50 actions de catégorie B de Molson
32 $*
31 décembre 20X2
Cote boursière d’une action de catégorie B de Molson
35 $*
* Ce prix ne comprend pas les frais de courtage, s’élevant à 1 % du prix unitaire.
Afn de calculer le gain ou la perte sur aliénation de placements, on doit déterminer la valeur comptable des actions vendues. Quelle est-elle ? A-t-on vendu les actions achetées le 30 juin (au prix coûtant de 30 $) et réalisé un gain ou bien les actions achetées le 30 septembre (au prix coûtant de 33 $) et réalisé une perte ? En ait, le Manuel de l’ICCA est silencieux sur cet aspect, ce qui laisse en quelque sorte le choix à l’entreprise. Touteois, les normes comptables pour les entreprises à capital ermé se veulent simples, tout en avorisant le recours au jugement proessionnel. Pour ces raisons, nous retenons la valeur comptable moyenne des unités de placement de même nature lors d’une aliénation de placements. La valeur comptable des actions de Molson est en moyenne de 31,50 $ [(3 000 $ + 3 300 $) ÷ 200 actions]. Par conséquent, la valeur comptable des 50 actions vendues le 21 décembre 20X2 s’élève à 1 575 $ (50 actions × 31,50 $). Cette opération de vente se termine donc par un gain de 25 $ (1 600 $ – 1 575 $). En d’autres mots, le gain est de 0,50 $ l’action (32,00 $ – 31,50 $), expliquant autrement le gain sur aliénation de 25 $ (50 actions × 0,50 $). Puisque les rais de courtage s’élèvent à 16 $ (50 actions × 32 $ × 1 %), on peut dire que le gain net est de 9 $ (25 $ − 16 $). Voici l’écriture de journal relative à l’aliénation de ce placement à court terme :
15
21 décembre 20X2 Banque Placement à court terme – Actions de Molson Gain sur aliénation de placements à court terme Aliénation de 50 actions de Molson pour 1 600 $ (50 actions × 32 $), d’une valeur comptable de 1 575 $ [(3 000 $ + 3 300 $) × 50/200 actions], compte tenu des coûts de transaction de 16 $10 (1 600 $ × 1 %).
1 584 1 575 9
Le ait de recourir à la valeur moyenne des actions détenues ore plusieurs avantages. En eet, les résultats fnanciers ne peuvent être manipulés par le choix du placement en onction du désir de générer un gain ou une perte. Par exemple, Saroul pourrait
10. Vous avez robablement remarqué que le gain sur aliénation e lacements est résenté net es coûts e transac tion. d’une art, les rais e courtage sont habituellement ’un montant eu élevé eu égar au rouit e iso sition. d’autre art, raelonsnous que la étention e lacements n’est as l’objecti remier e l’exloitation ’une entrerise. pour ces raisons, nous croyons que la résentation u montant net es gains et ertes sur aliénation e lacements est une inormation lus utile our le lecteur es états fnanciers.
Les titres de placement
647
indûment augmenter ses bénéfces en prétendant que les actions vendues sont celles qui ont été acquises au coût de 30 $ et inscrire un gain. À l’inverse, le ait de prétendre que les actions vendues sont celles qui ont été acquises à 33 $ crée une perte et diminue le bénéfce net. Notons fnalement que la considération de la valeur moyenne acilite la tenue des livres, puisque le comptable n’a pas à retenir les dates précises de chaque acquisition. La balance de vérifcation du 31 décembre 20X2 contiendra les postes suivants relatis aux placements à court terme de Saroul :
SAROUL Extrait de la balance de vérifcation au 31 décembre 20X2 Débit Crédit Dividendes à recevoir 200,00 $ Placement à court terme – Actions de Molson ➀ 5 250,00 Produits de dividendes 200,00 $ Coûts de transaction ➁ 63,00 Gain sur aliénation de placements à court terme 9,00 Gain découlant de la variation de la juste valeur des placements ➂ 525,00 Calculs et explication : ➀ (3 000 $ + 3 300 $ – 1 575 $ + 525 $) ➁ (30 $ + 33 $) ➂ [(150 actions × 35 $) – (150 actions × 31,50 $)] Puisque la méthode de la juste valeur est utilisée, il faut présenter le placement à 35 $ l’action à la clôture de l’exercice.
Le TraiTemenT compTaBLe deS pLacemenTS qui ne SonT paS coTéS Sur un marché acTif Tout type de placement autre qu’un instrument de capitaux propres coté sur un marché acti fgure dans cette catégorie. Celle-ci contient une grande variété de placements (voir le tableau 15.1, p. 639) pouvant se classer dans le court terme ou dans le long terme au bilan (voir le tableau 15.2, p. 641). Pour tous ces placements qui ne sont pas cotés sur un marché acti, la méthode de la valeur d’acquisition est retenue. On dit des instruments de capitaux propres qu’ils sont évalués au coût diminué de la dépréciation, s’il y a lieu, et des autres types d’instruments fnanciers qu’ils sont évalués au coût après amortissement, diminué de la dépréciation, s’il y a lieu11. La fgure 15.3 (voir p. 648) contient un résumé des opérations pouvant toucher le poste Placements du bilan et les composantes des comptes de résultats relatis aux placements qui ne sont pas cotés sur un marché acti. Nous détaillerons chaque élément énuméré au débit ou au crédit de ces comptes dans les pages suivantes. Nous vous suggérons de consulter régulièrement cette fgure à mesure que nous expliquerons les diverses notions.
11. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, g. 3856.11.
5 15
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Chapitre 15
FIguRe 15.3
leS OPÉRatIONS RelatIveS aux PlaCeMeNtS quI Ne SONt PaS COtÉS SuR uN MaRCHÉ aCtIF Bilan
Résultats
Placements Valeur d’acquisition Amortissement de la prime sur les placements en obligations et en débentures Amortissement de l’escompte sur les placements en obligations et en débentures Valeur comptable au moment de la vente Moins-value sur placements Reprise d’une moins-value sur placements
dt ct X X
Calcul des produits d’intérêts Montant gagné X Amortissement (X) de la prime X de l’escompte Produits constatés X
X
Produits d’intérêts dt ct X X
Intérêts gagnés Clôture des comptes Produits de dividendes
Les dividendes sont gagnés à la date de leur déclaration. X X X
La dépréciation survient lorsque la valeur comptable d’un placement est supérieure aux fux de trésorerie uturs. Une reprise de cette dépréciation est permise jusqu’au montant de la valeur comptable du placement avant dépréciation.
L’escompte (ou la prime) doit être amorti sur la période comprise entre la date d’acquisition et la date d’échéance du placement. Grâce à cet amortissement, la valeur comptable du placement tend progressivement vers sa valeur nominale. L’amortissement de la prime réduit les produits d’intérêts, tandis que l’amortissement de l’escompte les augmente.
La valeur comptable au moment de la vente correspond à la valeur moyenne des unités vendues. La diérence entre ce montant et le prix de vente est un gain ou une perte sur aliénation.
dt ct X X
Dividendes déclarés Clôture des comptes
Moins-value et reprise d’une moinsvalue d’un placement dt ct Moins-value sur placement X Reprise d’une moins-value sur placement X Clôture des comptes X X Gain (perte) sur aliénation de placements Gain sur aliénation Perte sur aliénation Clôture des comptes
dt ct X X X X
Les placements qui ne sont pas cotés sur un marché acti sont initialement inscrits au prix payé auquel on ajoute les coûts de transaction.
15
La méthode de la valeur d’acquisition Au moment de l’acquisition, on inscrit les placements au prix payé, additionné des coûts de transaction tels les rais de courtage ou les rais juridiques. Afn d’illustrer ces propos, analysons les opérations d’acquisition suivantes de l’entreprise Avisé. Dans notre exemple, l’intention est de détenir les placements acquis pour une période qui excède l’exercice suivant. Date 1er janvier 20X3
Description de l’acquisition de placements Prêt de 55 000 $ accordé à un employé clé, portant intérêt au taux de 7 %, payable le 31 décembre de chaque année, remboursable en totalité le 31 décembre 20X8, garanti par la propriété située au 22, Chemin de la Rivière, Calmeville, Québec 30 mars 20X3 1 000 actions de catégorie C de Perform inc. 31 mai 20X3 600 actions de catégorie C de Perform inc. 1er octobre 20X3 100 obligations de Labatt, d’une valeur nominale de 100 $ chacune, échéant le 31 décembre 20X9, portant intérêt au taux de 10 %, payable annuellement le 30 septembre * Les honoraires juridiques ont été payés par l’employé. ** Ce prix ne comprend pas les frais de courtage, s’élevant à 1 % du prix unitaire.
Prix unitaire
55 000 $* 60 $** 70 $** 103,912
12. Le ors borsier des obligations est tojors exrimé en ontion d’ne ore de 100 $ d’obligations et la ote est en ait n orentage de ette valer nominale. un rix nitaire de 103,9 signife don qe le titre se négoie à 103,9 % de la valer nominale de la ore. Lorsq’il s’agit d’obligations, la ote omrend habitellement les oûts de transation, ’estàdire les rais de ortage. ces oûts sont inls dans le rix ayé insrit a oste plaements lors de l’aqisition.
Les titres de placement
649
Lors de l’acquisition de ces placements, Avisé devra inscrire les écritures de journal suivantes dans ses livres :
1er janvier 20X3 Placement à long terme – Prêt à un employé Banque Prêt portant intérêt au taux de 7 %, payable le 31 décembre de chaque année, remboursable en totalité le 31 décembre 20X8, garanti par la propriété située au 22, Chemin de la Rivière, Calmeville, Québec. 30 mars 20X3 Placement à long terme – Actions de Perform inc. Banque Acquisition de 1 000 actions de catégorie C de Perform inc. (1 000 actions × 60 $ × 1,01). 31 mai 20X3 Placement à long terme – Actions de Perform inc. Banque Acquisition de 600 actions de catégorie C de Perform inc. (600 actions × 70 $ × 1,01). 1er octobre 20X3 Placement à long terme – Obligations de Labatt Banque Acquisition de 100 obligations de Labatt, d’une valeur nominale de 100 $ chacune, échéant le 31 décembre 20X9, portant intérêt au taux de 10 %, payable annuellement le 30 septembre.
55 000 55 000
60 600 60 600
42 420 42 420
10 390 10 390
Dans l’exemple ci-dessus, Avisé a créé des comptes distincts dans le grand livre pour chaque type de placement. C’est une bonne idée, puisque cela facilite le travail du comptable qui doit effectuer, au moment de la clôture de l’exercice, un test de dépréciation.
Le test de dépréciation Au moment de la clôture d’un exercice, le comptable doit évaluer s’il existe des indications d’une dépréciation des placements comptabilisés à la valeur d’acquisition. Il faut faire attention ici, puisque l’objectif premier n’est pas d’évaluer la juste valeur d’un placement, mais plutôt de déterminer si la valeur comptable ou la valeur aux livres doit être dépréciée, c’est-à-dire faire l’objet d’une moins-value. On dit alors du placement qu’il est inscrit dans le bilan au coût diminué de la dépréciation. A priori, on doit se demander s’il existe des indications d’une possible dépréciation. Dans le cas des obligations de Labatt, le test est facile, puisqu’elles sont probablement inscrites en Bourse. Supposons qu’au 31 décembre la cote boursière soit de 110. Nous serions en présence d’une plus-value de 610 $, puisque la juste valeur de 11 000 $ (100 obligations × 110 %) serait supérieure à la valeur comptable de 10 390 $. Aucune dépréciation ne serait nécessaire pour ce placement et sa valeur comptable demeurerait de 10 390 $. Par contre, supposons qu’au 31 décembre la cote boursière soit de 95. Nous serions alors plutôt en présence d’une moins-value de 890 $, puisque la juste valeur de 9 500 $ (100 obligations × 95 %) serait inférieure à la valeur comptable de 10 390 $. Une dépréciation de 890 $ devrait alors être comptabilisée.
6
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Chapitre 15
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ? Il aut comprendre qu’à l’échéance la juste valeur d’un placement en obligations sera strictement égale à sa valeur nominale. Dans notre exemple, cela signife qu’au ur et à mesure que la date d’échéance approche, la cote sur le marché acti des obligations de Labatt se rapprochera de 100. C’est à cause de ce comportement immuable quant
à leur valeur que les placements en obligations ont rarement l’objet d’une moins-value lors du test de dépréciation. En ait, dans le contexte de la méthode de la valeur d’acquisition, les placements en obligations sont comptabilisés au coût après amortissement, ce que nous verrons un peu plus loin.
La situation se complique un peu plus lorsqu’il s’agit d’un placement qui n’est pas coté sur le marché acti, ce qui est le cas de la grande majorité des placements de cette catégorie. Dans notre exemple, Perorm inc. est une entreprise à capital ermé, ce qui rend l’évaluation de ses actions très dicile. En ait, il aut examiner si le placement doit être déprécié, ce qui peut se aire sans que l’on en connaisse précisément la juste valeur. Le Manuel de l’ICCA oblige à tenir compte des événements ou des situations déavorables concernant les placements, autrement dit à être à l’aût d’indications de dépréciation13. En voici des exemples : • dicultés nancières importantes de l’émetteur ; • déaut de paiement des intérêts ou du principal par l’émetteur ; • possibilité croissante de aillite ou de restructuration nancière de l’émetteur ; • octroi de conditions plus avorables à l’émetteur ; • changement déavorable important dans l’environnement technologique, économique ou juridique de l’émetteur ou dans son marché ; • conjoncture économique déavorable à l’échelle nationale, locale ou sectorielle aectant l’émetteur14.
15
Le comptable doit tout d’abord relever les indices et déterminer, à l’aide de son jugement, leur eet sur les placements que l’entreprise détient. Une baisse des taux d’intérêt ne porte pas nécessairement à conséquence si, par exemple, le taux des placements à terme est xé jusqu’à l’échéance. Il aut donc tenir compte de l’importance de l’impact des aits relevés sur la société émettrice, puis, par ricochet, sur la société participante. À la suite de cette analyse, le comptable procède au test de dépréciation, lequel consiste à comparer la valeur comptable d’un placement aux fux de trésorerie attendus de ce même placement. Le tableau 15.3 dénit en quoi consistent les fux de trésorerie uturs ou la valeur recouvrable estimative par type de placement. En observant le tableau 15.3, vous comprendrez que la détermination des fux de trésorerie uturs consiste à se poser la question suivante : Quelles sont les rentrées de onds attendues de ce placement ? Vous saisirez aussi que, dans certaines circonstances, il peut arriver que deux calculs puissent être eectués. Reprenons l’exemple précédent, dans lequel l’entreprise Avisé a avancé la somme de 55 000 $ à un employé clé pour l’achat d’une propriété. La valeur actualisée des intérêts et du remboursement du capital prévus peut s’élever disons à 57 000 $, alors que le prix qui pourrait être obtenu de la vente de la propriété est de 48 000 $. Dans cette situation, le Manuel de l’ICCA recommande d’employer le plus élevé des montants calculés, c’est-à-dire l’issue la plus avorable. Dans cette situation, le test de dépréciation consiste à comparer la valeur comptable de 55 000 $ aux fux de trésorerie uturs de 57 000 $. Il n’y a donc pas de moins-value à comptabiliser pour ce prêt ait à un employé et la valeur comptable du placement demeure de 55 000 $.
13. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3856.16. 14. Vous remarquerez que la comptabilisation des placements ressemble à celle des titres de créances précédemment expliquée au chapitre 11.
Les titres de placement
tableau 15.3
651
leS Flux De tRÉSOReRIe FutuRS gÉNÉRÉS PaR DeS PlaCeMeNtS Flux de trésorerie futurs (valeur recouvrable estimative)
Type de placement
Prix qui pourrait être obtenu* de la vente des actions ou Valeur actualisée** des ux attendus du placement au taux d’intérêt actuel du marché ou Valeur de rachat prévue au titre
Actions de diverses catégories d’une entreprise à capital ermé
Obligations et débentures des entreprises et du gouvernement
Cote en Bourse* ou Valeur actualisée** des intérêts et du capital au taux d’intérêt actuel du marché
Titres de créances (eets ou hypothèques) Avances consenties à des employés, administrateurs, actionnaires, entreprises afliées, etc.
Valeur actualisée** des intérêts et du capital au taux d’intérêt actuel du marché ou Valeur de réalisation des actis aectés en garantie, nette des coûts nécessaires à l’exercice de la garantie
* Il s’agit du prix avant déduction des coûts de transaction éventuels. ** Il n’est pas nécessaire d’actualiser lorsque le placement est à court terme et que l’eet de l’actualisation est mineur.
Au moment de la clôture de l’exercice, Avisé détient également un placement en actions de catégorie C de Perorm inc., placement qui s’élève à 103 020 $ (60 600 $ + 42 420 $). Au moment de se préparer à eectuer le test de dépréciation de ce placement, supposons que le comptable apprend que Perorm inc. est en diculté nancière à la suite de l’annulation d’un contrat important avec un ournisseur chinois. Compte tenu de cette situation, il en vient à déterminer que les actions seraient vendues tout au plus au prix de 55 $ chacune au moment de la clôture de l’exercice. La comparaison de la valeur comptable de 103 020 $ avec les fux de trésorerie uturs de 88 000 $ (1 600 actions × 55 $) amène l’inscription d’une perte aux résultats par la comptabilisation d’une dépréciation du placement. À cette n, le Manuel de l’ICCA permet que la moins-value soit comptabilisée directement au placement ou par l’intermédiaire d’un compte de provision15, tel qu’illustré ci-dessous. L’entreprise ne recourt pas à un compte de provision 31 décembre 20X3 Moins-value sur placement 15 020 Placement à long terme – Actions de Perform inc. Dépréciation d’un placement en actions d’une valeur comptable de 103 020 $. État des résultats Moins-value sur placement
15 020 $
Bilan Placement à long terme
88 000 $
L’entreprise recourt à un compte de provision
15 020
31 décembre 20X3 Moins-value sur placement Provision pour moins-value sur placement à long terme Dépréciation d’un placement en actions d’une valeur comptable de 103 020 $. État des résultats Moins-value sur placement Bilan Placement à long terme Provision pour moins-value
15 020 15 020
15 020 $ 103 020 $ (15 020) 88 000 $
15. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, paragr. 3856.17.
15
652
Chapitre 15
Supposons maintenant que Perorm inc., après quelques mois diciles au début de 20X4, ait réussi à trouver d’autres ournisseurs l’amenant à signer des contrats très lucratis. C’est en eectuant le test de dépréciation au moment de la clôture de l’exercice se terminant le 31 décembre 20X4 que le comptable s’interrogera sur les fux de trésorerie uturs. Étant donné son succès commercial, il se peut, par exemple, que les actions de Perorm inc. puissent maintenant être vendues au prix de 90 $, pour un montant total de 144 000 $ (1 600 actions × 90 $). La question qui se pose alors est la suivante : Est-ce que la plus-value est comptabilisée aux livres ? Le Manuel de l’ICCA permet la comptabilisation de la reprise d’une moins-value antérieure, et ce, jusqu’à concurrence de ce que la valeur comptable aurait été s’il n’y avait pas eu de dépréciation. Ainsi, dans notre exemple, on doit comptabiliser une reprise de 15 020 $, laquelle ramènerait le placement au montant de 103 020 $, comme si la moins-value n’avait jamais été comptabilisée. Voici l’écriture qui en découle :
L’entreprise ne recourt pas à un compte de provision 31 décembre 20X4 Placement à long terme – Actions de Perform inc. Reprise d’une moinsvalue sur placement Reprise d’une moinsvalue sur placement en actions jusqu’à sa valeur comptable de 103 020 $. État des résultats Reprise d’une moinsvalue sur placement Bilan Placement à long terme
15
L’entreprise recourt à un compte de provision
15 020 15 020
15 020 $ 103 020 $
31 décembre 20X4 Provision pour moins-value sur placement à long terme Reprise d’une moinsvalue sur placement Reprise d’une moins-value sur placement en actions jusqu’à sa valeur comptable de 102 000 $. État des résultats Reprise d’une moins-value sur placement Bilan Placement à long terme
15 020 15 020
15 020 $ 103 020 $
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ? Avez-vous remarqué que, pour tout placement qui n’est pas un instrument de capitaux propres coté sur un marché acti, la méthode de la valeur d’acquisition adopte un traitement comptable diérent s’il s’agit d’une moins-value ou d’une plus-value ? En eet, les placements demeurent à leur valeur comptable si les fux de trésorerie uturs sont plus élevés, ce qui signie qu’une plus-value sur un placement n’est pas inscrite aux livres avant sa matérialisation. Par
contre, lorsque les fux de trésorerie uturs sont inérieurs à la valeur comptable d’un placement, la moins-value est ins crite aux livres même si elle n’est pas matérialisée. D’après vous, quel argument théorique sous-tend ce raisonnement ? Il s’agit de la notion de prudence, notion selon laquelle, dans un contexte d’incertitude, le comptable procède à des estimations prudentes an d’éviter toute surévaluation des résultats et de l’acti.
IFRS L’utilisation de la norme IAS 39 pour eectuer un test de dépréciation est sensiblement la même que pour les fux de trésorerie uturs. Touteois, la comptabilisation d’une
reprise de valeur n’est pas permise pour tous les types de placements. Par exemple, elle est interdite pour les instruments de capitaux propres évalués à leur juste valeur.
Les titres de placement
653
Dans l’exemple précédent, nous avons groupés les deux acquisitions d’actions de catégorie C de Perorm inc. afn d’eectuer un test de dépréciation. Il est paraitement naturel de grouper des actions semblables. Touteois, un tel groupement aux fns d’évaluation ne peut se aire lorsque les placements n’orent pas de caractéristiques communes. Ainsi, par exemple, on ne peut aire de test de dépréciation en groupant un placement dans les actions de Perorm inc. avec un placement dans les obligations de cette même entreprise. Certes, des indications communes d’une dépréciation aux deux placements peuvent être considérées, mais le test de dépréciation de tout placement important est ondamentalement un test individuel. Le Manuel de l’ICCA exige d’ailleurs expressément une évaluation individuelle des placements dans les titres de capitaux propres16.
Les produits d’intérêts Lorsque l’entreprise décide d’acquérir des placements, elle le ait généralement avec l’objecti d’obtenir un rendement fnancier, que ce soit à court ou à long terme. Elle investit donc ses surplus de trésorerie afn d’obtenir soit des produits de dividendes, soit des produits d’intérêts pendant la période de détention, pour éventuellement générer un gain (perte) en capital à la disposition. Nous avons précédemment traité des produits de dividendes pour les placements dans des titres de capitaux propres cotés sur un marché libre (voir p. 644). Ces notions s’appliquent également aux placements en actions d’entreprises à capital ermé. Rappelons que les produits de dividendes sont gagnés lorsqu’ils sont déclarés par la société émettrice.
7
Les produits d’intérêts sont diérents des produits de dividendes en ce qu’ils sont prévisibles et réguliers. La déclaration de dividendes dépend des conditions du marché, de la politique de l’entreprise en matière de dividendes et de la situation fnancière de celle-ci. Quant aux intérêts, c’est le passage du temps qui en détermine le montant. Par exemple, les intérêts d’un certifcat de dépôt dépendent de la période pendant laquelle on le détient. Plus elle sera longue, plus le montant des intérêts gagné sera élevé, compte tenu du taux de rendement qui leur est rattaché. Parmi les placements à long terme d’Avisé, remarquons la présence d’un prêt à un employé clé. Ce prêt a été accordé le 1er janvier 20X3, ce qui donne droit à Avisé de recevoir un intérêt de 7 % sur la somme prêtée depuis cette date. Au 31 décembre 20X3, lors de la réception des intérêts versés par l’employé, Avisé inscrit ses produits fnanciers comme suit :
15 31 décembre 20X3 Banque Produits d’intérêts Produits d’intérêts sur un prêt accordé à un employé clé (55 000 $ × 7 %).
3 850 3 850
Quant aux obligations de Labatt, rappelons qu’elles orent un intérêt de 10 % aux investisseurs, payable le 30 septembre de chaque année. Notons aussi qu’Avisé a acquis ces obligations le 1er octobre 20X3, soit le lendemain de la date à laquelle Labatt a eectué les paiements annuels d’intérêts. C’est à partir de la date d’acquisition des obligations que l’investisseur gagne des intérêts. À la fn de l’exercice 20X3, Avisé doit inscrire les produits d’intérêts auxquels elle a droit même si elle ne les encaissera que le 30 septembre suivant. L’écriture du 31 décembre 20X3 en est une de régularisation et le 30 septembre 20X4 correspond à la date de paiement des intérêts par Labatt. Les écritures de journal résultant des opérations liées aux intérêts, que l’entreprise recoure ou non à des écritures de contrepassation, sont présentées à la page suivante.
16. Manuel de l’ICCA – Comptabilité Partie II Normes comptables pour les entreprises à capital fermé, prgr. 3856.a14.
654
Chapitre 15
L’entreprise recourt à des écritures de contrepassation 31 décembre 20X3 Intérêts à recevoir Produits d’intérêts Produits d’intérêts des obligations de Labatt (100 obligations × 100 $ valeur nominale × 10 % × 3/12 mois).
L’entreprise ne recourt pas à des écritures de contrepassation
250 250
1er janvier 20X4 Produits d’intérêts Intérêts à recevoir
31 décembre 20X3 Intérêts à recevoir Produits d’intérêts Produits d’intérêts des obligations de Labatt (100 obligations × 100 $ valeur nominale × 10 % × 3/12 mois).
250 250
1er janvier 20X4 Aucune écriture
250 250
Contrepassation de la régularisation des produits d’intérêts de Labatt. 30 septembre 20X4 Banque Produits d’intérêts Encaissement des intérêts des obligations de Labatt (100 obligations × 100 $ valeur nominale × 10 % × 12/12 mois).
1 000 1 000
30 septembre 20X4 Banque Produits d’intérêts Intérêts à recevoir Encaissement des intérêts des obligations de Labatt (100 obligations × 100 $ valeur nominale × 10 % × 12/12 mois).
1 000 750 250
La fgure 15.4 illustre les propos précédents. FIguRe 15.4
la CONStatatION DeS PRODuItS D’INtÉRÊtS De labatt
1er octobre 20X3 Date d’acquisition des obligations
15
31 décembre 20X3 Date de fn de l’exercice
30 septembre 20X4 Date de paiement des intérêts
Produits d’intérêts de l’exercice 20X3
Produits d’intérêts de l’exercice 20X4
Trois mois se sont écoulés entre la date d’acquisition et la fn de l’exercice. On doit constater les produits gagnés de 250 $ (100 obligations × 100 $ × 10 % × 3/12 mois).
Neu mois se sont écoulés entre le début du nouvel exercice et la date de paiement des intérêts. On doit constater les produits gagnés de 750 $ au cours de cette période (100 obligations × 100 $ × 10 % × 9/12 mois). Encaissement des intérêts annuels découlant du placement en obligations À la date de paiement des intérêts, le 30 septembre 20X4, Avisé reçoit des intérêts annuels de 1 000 $ (100 obligations × 100 $ × 10 % × 12/12 mois).
Les titres de placement
655
Il est indispensable d’inscrire les produits dans l’exercice où ils sont gagnés, peu importe le moment de leur réception. Encore une ois, cette comptabilisation résulte de la comptabilité d’exercice et du principe de la constatation des produits. À la limite, nous pourrions considérer qu’à la fn de chaque journée, l’investisseur a gagné un certain montant de produits d’intérêts (soit 1/365 jours de l’intérêt annuel). Cependant, pour éviter de surcharger la tenue des livres, on inscrit les intérêts aux moments appropriés, par exemple à la fn de chaque mois ou du trimestre, à la date d’encaissement et à la clôture de l’exercice.
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ? Nous avons tenu compte du nombre de mois écoulés lorsque nous avons calculé les produits d’intérêts des obligations de Labatt. Nous aurions pu calculer ces produits Période 1er octobre – 31 décembre 20X3 20X3 1er janvier – 30 septembre 20X4 20X4 Total
en tenant plutôt compte du nombre de jours. À titre de comparaison, voici les produits d’intérêts des obligations de Labatt calculés selon le nombre de mois ou de jours :
Calcul effectué selon le nombre de mois 250,00 $ (100 × 100 $ × 10 % × 3/12 mois) 750,00 (100 × 100 $ × 10 % × 9/12 mois) 1 000,00 $
Calcul effectué selon le nombre de jours 252,05 $ (100 × 100 $ × 10 % × 92/365 jours) 747,95 (100 × 100 $ × 10 % × 273/365 jours) 1 000,00 $
Comme vous l’avez remarqué, les produits d’intérêts dièrent selon le mode de calcul adopté, à cause du nombre de jours variant d’un mois à l’autre. Touteois, le total des produits d’intérêts demeure le même pour l’année entière. En pratique, on considère le nombre de jours comme la base du calcul des intérêts sur les titres de prêt et les certifcats de dépôt. Dans ce chapitre, nous eectuerons plutôt les calculs selon le nombre de mois, une précision en jours alourdissant les calculs et la diérence étant peu importante. L’exemple précédent est simple, car la date d’acquisition des obligations de Labatt est celle du lendemain de la date de paiement des intérêts. Or, cette situation se présente rarement et, outre le prix d’acquisition, l’acheteur doit payer au vendeur les intérêts courus à cette même date. Il en est ainsi parce que les certifcats d’obligations sont munis de coupons d’intérêt détachables mais indivisibles qui correspondent à chacune des dates de paiement des intérêts17. Seul le détenteur du coupon peut encaisser le montant des intérêts inscrits sur celui-ci. L’acheteur doit donc payer au vendeur les intérêts courus entre la dernière date de paiement des intérêts et la date d’échange des obligations. Il récupérera cet argent à la date de paiement des intérêts suivante en présentant le coupon d’intérêt qui couvre entièrement la dernière période. Par exemple, supposons que les obligations de Labatt portent toujours intérêt à 10 %, mais que cet intérêt est payable le 31 décembre de chaque année. On considère ici qu’Avisé a acquis ses obligations le 1er octobre 20X3 au prix de 10 390 $, compte non tenu des intérêts courus. Dans cette situation, les écritures de journal qu’Avisé aurait inscrites dans ses livres sont présentées à la page suivante.
17. Vous pouvez jeter un coup d’œil à la fgure 15.6 de la page 658 afn de mieux visualiser cette caractéristique.
15
656
Chapitre 15
1er octobre 20X3 Placement à long terme – Obligations de Labatt Intérêts à recevoir Banque Acquisition de 100 obligations de Labatt d’une valeur nominale de 100 $ chacune (100 obligations × 100 $ × 103,9), échéant le 31 décembre 20X9, portant intérêt au taux de 10 %, payable annuellement le 31 décembre, compte tenu des intérêts courus (100 obligations × 100 $ valeur nominale × 10 % × 9/12 mois). 31 décembre 20X3 Banque Intérêts à recevoir Produits d’intérêts Encaissement des intérêts des obligations de Labatt (100 obligations × 100 $ valeur nominale × 10 % × 12/12 mois) et récupération des intérêts à recevoir depuis l’acquisition.
10 390 750 11 140
1 000 750 250
Ici, Avisé achète des obligations de Labatt et verse au vendeur 10 390 $, plus les intérêts courus (750 $). En ce 1er octobre 20X3 où Avisé acquiert les obligations, elle obtient par le ait même le coupon d’intérêt encaissable le 31 décembre 20X3. Comme les produits d’intérêts (750 $) de la période allant du 1er janvier au 30 septembre 20X3 appartiennent au vendeur, Avisé lui paie ce montant et le récupérera le 31 décembre suivant, d’où la présence du poste Intérêts à recevoir. Les produits d’intérêts qui gureront dans l’état des résultats de 20X3 d’Avisé s’élèvent à 250 $, ce qui correspond exactement à la période de 3 mois durant laquelle elle a eectivement détenu les obligations, soit du 1er octobre au 31 décembre. Le montant de 1 000 $ reçu le 31 décembre comprend à la ois les produits d’intérêts de 250 $ et le remboursement du montant supplémentaire de 750 $ qu’Avisé avait remis au vendeur le 1er octobre 20X3. Nous résumons les propos précédents dans la gure 15.5.
Avez-vouS le SenS de l’obSeRvAtIon ?
15
Avisé paie donc les intérêts courus de 750 $ au vendeur au moment de l’acquisition des obligations de Labatt le 1er octobre 20X3. Elle pourra récupérer cette somme lors du prochain versement annuel des intérêts, trois mois plus
tard. Notons que ce montant de 750 $, déboursé par l’acheteur, ne lui rapporte aucun intérêt entre le 1er octobre et le 31 décembre 20X3.
L’amortissement de la prime ou de l’escompte Le prix payé (103,90 $) pour les placements en obligations est rarement égal à la valeur nominale (100 $). Compte tenu du taux nominal de l’obligation (10 %) et du taux ayant cours sur le marché, aussi appelé taux effectif ou taux d’intérêt réel, on peut acheter des obligations à prime ou à escompte. En eet, au moment de l’émission de ses obligations, c’est la société émettrice qui en détermine le taux nominal. Ce taux est xé pour toute la durée de l’obligation, alors que le taux du marché subit, quant à lui, des fuctuations dans le temps. La diérence entre le taux eecti et le taux nominal a pour eet d’infuer sur le prix de l’obligation, à la hausse ou à la baisse, procurant ainsi à l’investisseur un rendement comparable à celui du marché au même moment. En d’autres mots, la prime ou l’escompte sur obligations est un ajustement d’intérêts. Les conséquences de la relation entre le taux d’intérêt nominal (contractuel) et le taux d’intérêt eecti (du marché) sur le prix payé pour un placement en obligations sont résumées dans le tableau 15.4.
Les titres de placement
FIguRe 15.5
657
la RÉPaRtItION DeS INtÉRÊtS ReçuS De labatt
31 décembre 20X2 Date de paiement des intérêts
1er octobre 20X3 Date d’acquisition des obligations
31 décembre 20X3 Date de paiement des intérêts et date de fn de l’exercice
Intérêts gagnés par le vendeur
Produits d’intérêts de 20X3 pour Avisé
Les intérêts de cette période, de 750 $ (100 obligations × 100 $ × 10 % × 9/12 mois), appartiennent au vendeur. Avisé lui verse donc cette somme en plus du prix des obligations.
Trois mois se sont écoulés entre la date d’acquisition et la date de paiement des intérêts. Il aut constater les produits gagnés de 250 $ au cours de cette période (100 obligations × 100 $ × 10 % × 3/12 mois). Encaissement des intérêts annuels découlant du placement en obligations
À la date de paiement des intérêts, le 31 décembre 20X3, Avisé reçoit les intérêts annuels de 1 000 $ (100 obligations × 100 $ × 10 % × 12/12 mois). Il s’agit du recouvrement des 750 $ versés au vendeur, plus les intérêts gagnés de 250 $.
tableau 15.4
la RelatION eNtRe le taux NOMINal et le taux eFFeCtIF et leS CONSÉqueNCeS SuR le PRIx D’aCquISItION DeS OblIgatIONS
Taux nominal Prix payé
= =
Taux effectif Valeur nominale
Acquisition à la valeur nominale
Taux nominal Prix payé
> >
Taux effectif Valeur nominale
Acquisition à prime
Taux nominal Prix payé
<
Flux de trésorerie futurs 4 000 $ ➁
Calculs : ➀ (4 800 $ − 2 400 $ + 2 500 $) ➁ (200 actions × 20 $)
L svlu 900 $ (4 900 $ − 4 000 $) t êt st à tt gulst u t l lôtu s ts, sut :
31 décembre 20X7 Moins-value sur placement à court terme – Actions de Préviso inc. Placement à court terme – Actions de Préviso inc. Dépréciation d’un placement à court terme d’une valeur comptable de 4 900 $ (4 900 $ – 4 000 $).
900 900
15
QuESTioNS de réViSion 1. m. Gssl hst t vst s s l ts à ut t u s lts à lg t. Su uls tès tl bs s hx ? 2. estl v u l t lss u lt s l ut t u l lg t u bl ’fu s l ç l tbls ? 3. qulls st ls ux tstus ’u lt lss à ut t s ls tts s ? 4. Vt l st t ’u tt t s u tt s lts blgts ’tss t ls tts st ts Bus. Vus vz l sll su l hx l th à utls u l tblst ss lts.
5. m. dstus s s ls lts ts t blgts st ls suls lts st ls lts ’u ts. tslu t vs sss à sujt. 6. exluz l sgt u st G (pt) ult l vt l just vlu s lts. 7. À ul t st ls uts vs ? 8. ct lult u g (u u t) su lt lts à ut t ? 9. Vt s à l ust t hg tll s’l s’gt lutôt ’u lt à lg t ? 10. ds ulls sts t u tst t s lts ? e u l ssttl ?
676
Chapitre 15
11. Vtr trn gnr un nsrr ls ruts ’ntérêts ns ls lvrs tbls sn n trrs. prnz l ts l lu xlur. 12. qull st l érn nntl ntr ls ruts vns t ls ruts ’ntérêts ? 13. L’un vs ns l ulté à ssr ls ltés l éth l vlur ’u stn. il vus n lu r un résué sunt s grns lgns tt éth. 14. exsttl un sltu ntr l çn tblsr ls ruts ’ntérêts u ls ruts vns s lnts à urt tr t s lnts à lng tr ? 15. on rru u l rx yé ur s blg tns st nérur, égl u suérur à l vlur nnl lls. puru n stl ns ? 16. en u ts, xluz à un utur nvstssur nt étrnr l rx ’ustn ’un lnt n blgtns.
17. Vullz xlur l érn ntr l éth lnér t l éth u tux ’ntérêt t lrsu’l s’gt ’rtr un r u un st sur un lnt n blgtns. 18. en u l rttn ns un stllt nssttll ? 19. m. Lubrt rt u l étntn 45 % s tns v rt vt l sété dn n. sut ur nsérr lnt à lng tr un rttn ns un stllt. atl rsn u trt ? Justz vtr réns. 20. L Manuel de l’ICCA rt l’usg l é th l vlur nsltn lrsu’l s’gt ’un rttn ns un stllt. dérvz brèvnt l ntnnnt tt éth. 21. en u nrn l résnttn s l nts ux étts nnrs, utn étblr un ln ntr l’étt s résultts t l bln ?
EXErCiCES E1 1•2•3•4•5• 6•7•8•9
Terminologie comptable V un lst sx xrssns tbls résntés ns htr : • méth u tux ’ntérêt t • oblgtns t ébnturs • méth l just vlur • Sustbls rélstn r • Tst érétn • Vlur tbl ynn s untés vnus chun s énnés suvnts ut srvr (u nn) à érr un s xrssns tbls. pur hun s énnés, ts à ull xrssn tbl l rrsn u nuz « uun » s’l n rrsn à uun ’ntr lls. a) au nt l lôtur s ts, l s’gt rr l vlur tbl ’un lnt v ls fux trésrr uturs u srnt générés r lnt. b) c snt s lnts étnus xlusvnt ur un lngu ér. c) c’st l’un s rtérstus s lnts à urt tr. d) il s’gt ’un éth ’rtssnt l r u l’st ’un lnt n blgtns. e) il s’gt l éth tblstn ’un lnt ns s ttrs tux rrs tés sur un rhé t. f) L érn ntr tt nné t l rx vnt étrn l gn u l rt sur léntn lnts.
15
E2 1•2
Le classement des placements dans la catégorie appropriée détrnz l ty lnts ns u l éth tblstn hun s élénts suvnts : a) austn ’un rtt éôt l Bnu hïtnn éhént ns sx s. b) L sété atus n. étnt 15 % s tns v rt vt l sété à tl ré St n. c) Vtr grnèr étnt 100 tns Bll cn. ell ntn ls nsrvr nr ulus nnés.
Les titres de placement
677
d) aynt évu un sulus tés u ls ux hns s, l sété Bg n. vnt ’ht s blgtns ’égn u québ. e) L sété Bnsu n. étnt 30 % s tns v t vt mén lté. Ls ux ntss à tl é nt buu ’étns ntsétés. f) L’nts m. Gntlly vné 2 000 $ à l’un ss lyés u vnt s vl sn utbl. d’ un s, l gn ’ssuns u nnsé l’lyé, u vt usstôt bus sn êt. g) L sété Vvt n. és nstu un nuvl ntôt ns n ns. chu nné, Vvt n. hèt s blgtns tés n Bus, u’ll vn u nt u éulnt s tvux.
E3 1
E4 1
E5 3
E6 4
E7 7
Vrai ou aux dts s hun s énnés suvnts st v u ux. dns n s, ész uu. a) Ls lnts à ut t nsttunt un stn stnt u bln. b) on ut nt vn ls lnts à ut t fn ’btn s lutés. c) L’nts ut nvst ss sulus tés ns s lnts à lng t s ll n ns s v ls utls à ut t. d) Tuts ls ntss étnnnt s lnts à lng t. e) on ut s lnts n tns ununt u’ls unt un gn n tl u nt lu léntn. f) Tus ls tts tés n Bus snt tblsés sln l éth l just vlu. g) L ttn ns un stllt s s ununt ’tns v t vt.
Les critères de classifcation des placements à court terme m. tn és é sn bln snnl. ent uts nsgnnts, l és u’l étnt s tns ’un tt nts s llté t és s’n ét us sx s. Tuts, l n’ s n tuvé ’htu séux. m. tn ns è u s tns nt t ss lnts à ut t. Êtsvus ’ v tt é ?
L’application de la méthode de la juste valeur euvv n. étnt 60 tns Bntu lté, tns tés à l Bus Tnt t u lu nt ûté 1 200 $. au nt l lôtu s ts, vullz lu l éth l just vlu ns hun s stutns nénnts ssus. inuz s’l s’gt ’un lusvlu u ’un nsvlu. a) ct à l Bus Tnt : 22 $. b) ct à l Bus Tnt : 16 $. c) ct à l Bus Tnt : 20 $.
L’inscription des produits de dividendes Tuhtt n. étnt 100 tns tég d rbnt lté. L 30 jun, l tn rbnt lté él un vn 1 $ l’tn, ybl l 30 stb, ux tnns nsts l 4 jun. pssz ls étus nésss à hun s ts ts éénts ns ls lvs Tuhtt n.
L’inscription des produits d’intérêts L 1 jnv 20X9, l’nts nstutn cnstu lté ut 100 blgtns l sété L p n. u x 110 000 $. cs blgtns nt un vlu nnl 1 000 $ hun t tnt ntéêt à 9 %. en u nn lnt à ut t, vus btnz ls séns ntfés à l g suvnt.
15
678
Chapitre 15
Fin de l’exercice de Construc ltée
Versement des intérêts de Le Pic inc.
a)
31 décembre
31 décembre
b)
30 juin
30 juin et 31 décembre
c)
30 juin
31 décembre
d)
30 septembre
30 juin
e)
30 septembre
31 mars et 30 septembre
pou hque séio, éez toutes les éitues eltives à e lemet ou l’ée 20X9. ne teez s omte e l’motissemet e l ime.
E8 3•5
Le calcul du gain ou de la perte sur aliénation de placements L’eteise Bléo étiet es tios e l soiété ntuo ltée, tios quises u ous e l’exeie se temit le 31 éembe 20X6 ux oitios suivtes : Date 31 mars 20X6
Nombre d’actions 200
Prix unitaire* 25 $
30 juin 20X6
100
30
Nombre d’actions 50
Prix unitaire* 26 $
50
30
de lus, Bléo effetué les liétios suivtes : Date 30 septembre 20X7 31 octobre 20X7
* On suppose qu’il n’y a pas de frais de courtage. clulez l vleu moyee es uités e lemet es tios e ntuo ltée et le gi ou l ete su liétio e lemets le 30 setembe et le 31 otobe 20X7.
15
E9 7
L’amortissement de l’escompte selon la méthode linéaire Le 1e jvie 20X8, agee ltée hète 100 obligtios e reotes i. u ix e 92 790 $. ce lemet eésete l totlité ’ue émissio ’obligtios, ’ue vleu omile totle e 100 000 $, éhét s 5 s. ces obligtios otet itéêt u tux omil e 10 %, los que le tux ’itéêt u mhé est e 12 %. L’itéêt est yble uellemet le 31 éembe. agee ltée utilise l méthoe liéie ou moti l ime (ou l’esomte) liée à ses lemets e obligtios. a) pouvezvous éoilie le ix ’émissio e 92 790 $ ? b) pssez les éitues exigées l’quisitio u lemet à log teme u ous e l’exeie 20X8 s les lives ’agee ltée. c) À quel mott s’élève le lemet e obligtios le 31 éembe 20X9, le 31 éembe 20Y1 et le 31 éembe 20Y2 ?
Calculez d’abord le taux d’amortissement annuel de l’escompte sur les obligations.
E 10 7
L’amortissement de l’escompte selon la méthode du taux d’intérêt effectif pou éoe ux questios suivtes, utilisez l’ifomtio fouie à l’exeie E9 et le tbleu ’motissemet éseté iès. a) clulez le mott e l’motissemet e l’esomte u lemet e obligtios e reotes i. ou hue es iq ées e utilist l méthoe u tux ’itéêt effetif.
Les titres de placement
679
b) À qul montnt s’élèv l lmnt n oblgtons l 31 émb 20X9, l 31 émb 20Y1 t l 31 émb 20Y2 ? c) À qul montnt s’élèvont ls outs ’ntéêts ou ls xs tmnés st vmnt l 31 émb 20X9, l 31 émb 20Y1 t l 31 émb 20Y2 ?
Date
E 11 3
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
Intérêts reçus
Produits d’intérêts
Amortissement de l’escompte
Escompte non amorti
Valeur comptable des obligations
(10 % de la valeur nominale)
(12 % de la valeur comptable)
[(2) – (1)]
[(4) – (3)]
[100 000 $ – (4)]
Les opérations touchant le poste Placement et les résultats lorsque la méthode de la juste valeur est utilisée pnz onnssn s oétons suvnts. inquz s hun ’nt lls touh l ost plmnt t ls ésultts, u ébt ou u ét. Placement Débit
Crédit
Résultats Débit
Crédit
a) aquston nouvux lmnts b) consttton ’un monsvlu c) enssmnt s ntéêts smstls d) délton vns l soété émtt e) consttton ’un lusvlu f) alénton ’un t s lmnts g) amotssmnt l m su oblgtons h) inston mnsull s outs ’ntéêts i) amotssmnt l’somt su oblgtons j) coûts tnston
E 12 5
15
Les opérations touchant le poste Placement et les résultats lorsque la méthode de la valeur d’acquisition est utilisée pnz onnssn s oétons suvnts. inquz s hun ’nt lls touh l ost plmnt otfull t ls ésultts, u ébt ou u ét. Placement Débit a) aquston nouvux lmnts b) consttton ’un monsvlu c) enssmnt s ntéêts smstls d) délton vns l soété émtt e) consttton ’un lusvlu f) alénton ’un t s lmnts g) amotssmnt l m su oblgtons h) inston mnsull s outs ’ntéêts i) amotssmnt l’somt su oblgtons j) rs ’un monsvlu k) coûts tnston
Crédit
Résultats Débit
Crédit
680
Chapitre 15
E 13
Les opérations sur un placement comptabilisé à la valeur d’acquisition
5
L soiété À l rnontr lté étint 500 tions tégori c sns roit vot l soiété dou moitié in. clli st un ntrris à itl ré qui xloit s gns rnontrs rértis ns tout l rovin. Voii ls étils s quisitions l soiété À l rnontr lté :
Date 31 mars 20X1
Nombre d’actions acquises 100
Prix d’acquisition par action* 10 $
30 juin 20X2
200
11
31 octobre 20X3
200
12
* On suppose qu’il n’y a pas de frais de courtage. a) Vous êts n 20X4. L soiété dou moitié in. élr un ivin 1 $ l’tion l 30 juin, ybl l 31 juillt ux tionnirs insrits u rgistr l 15 juillt. pssz ls ériturs néssirs à qu t. b) Vous êts n 20X5. L soiété À l rnontr lté isos 100 tions u rix nt 9 $ un. pssz l’éritur our insrir tt isosition ’tions. c) Vous êts n 20X5. L irtur ’À l rnontr lté s n si ls tions dou moitié in. oivnt ir l’objt ’un oinsvlu. aizl à rnr s éision. d) en suosnt qu vous stiz ls fux trésorri uturs dou moitié in. à 8 $ l’tion, ssz l’éritur néssir u 31 ébr 20X5.
E 14 3•5
Une comparaison entre la méthode de la juste valeur et la méthode de la valeur d’acquisition L’un vos is, qui lit s ouvrgs otbilité nnt ss urs loisir, s os s qustions sur l otbilistion s lnts. ell s’rss à vous, snt qu vous vnz lir tout un itr sur l sujt. exliquzlui ont rtins oértions sont otbilisés lorsqu’on utilis l éto l just vlur t lorsqu’on utilis l éto l vlur ’quisition. co vous ésirz lui ournir un réons struturé, vous rérz ’bor un tblu, qu vous vz intnnt trinr. Opérations à comptabiliser
15
Méthode de la juste valeur
Méthode de la valeur d’acquisition
aquisition ’un lnt prouits ’intérêts prouits ivins moinsvlu plusvlu aliéntion u lnt pri ou sot ’un lnt n obligtions présnttion ux étts nnirs coûts trnstion
E 15 8
La détermination de l’infuence notable de placements à long terme ds ingéniursonsils ont is sur i l soiété higtk in. L’ntrris or s srvis ort rrés n ingéniri oint. en outr, ll étint lusiurs tys lnts à long tr sous or ’tions v roit vot, qu’ll u quérir s rnièrs nnés à ê ss surlus trésorri rélisés is non istribués. m. Tourigny, ingéniur irtur, s n s’il ut onsiérr rtins s
Les titres de placement
681
lts u rtt s u stllt. élrzl lyst u s lts suvts : a) dtt 500 ts tgr a css. b) dtt 25 000 ts ’u trrs s slst s l vlt lgls ’ssst r rtur. ctt trrs g buu sss tus v ls gurs hgtk . c) dtt 45 % s ts v rt vt Bubrzg lt, î sls brzg ryt s tut l qub. L sl ’strt tt trrs ttr s s trs brs, t l rst st m. Turgy. d) dtt 10 % s ts ’u tut uvll trrs vult rlsr u rut urrt u Sur inn. c uvu rut s vr 250 $ t rtr l Sur ptux. Tus ls gurs hgtk . ètrt u u ux à lurs ts. e) dtt 35 % s ts l’g vygs Vst lt, stu tut rès s burux hgtk . c ls gurs st suvt ls à vygr ur s trts à l’trgr, ls rurt rut ux srvs tt g. e t, lus l t u r ’rs l’g vygs rvt hgtk .
E 16 8
La comptabilisation d’une participation dans un satellite ruru lt st u trrs ut utur. o y t s vêtts sur sur sts à s lts rvlgs. c l rt ruru lt ruv buu ult à s’rvsr rgulèrt tssus s, ll urt ét . dus tt ust, ruru lt xr ssz ’fu sur ls tvts ét . ; bruss rts trsts t u lu. L rl tr ruru lt, m dtll, s t t ss rrts v ét ., lull l’ssur l ult bl s rux tssus ts, t , s s ls lus u rsbls. L 1r 20X5, ruru lt us 40 % s ts v rt vt ’ét . u rx 800 000 $. L’xr r s ux sts s tr l 30 vrl. ells lrt t vrst lurs vs à l ê t, s’l y lu. V u t ru u b t t s vs lrs r ét . us u ruru lt us l lt : Étoe inc. Exercice 20X6
Bénéfce net 300 000 $
Dividendes θ$
20X7
400 000
100 000
20X8
500 000
120 000
isrvz ux lvrs ruru lt tuts ls rturs rt l rtt s l stllt ét ., l t ’ust jusu’u 30 vrl 20X8, utlst : a) l t l vlur slt ; b) l t l vlur ’ust.
E 17 8
Les opérations touchant les postes Participation dans un satellite et Produits tirés d’une participation dans un satellite prz ss s rts ts à l g suvt. iuz s u ’tr lls tu l st prtt s u stllt, u bt u u rt, t l st pruts trs ’u rtt s u stllt, u bt u u rt. Susz u l t l vlur slt st utls.
15
682
Chapitre 15
Participation dans un satellite Débit
Crédit
Produits tirés d’une partici pation dans un satellite Débit
Crédit
a) aqust uvlls ts b) csttt ’u svlu c) Bf t ls l stllt d) dlt vs l stllt e) csttt ’u lusvlu f) alt ’u t u lt g) pt tt sub l stllt h) esst vs u stllt
probLèmES de compréhenSion P1 3 20 minutes – facile
L’application de la méthode de la juste valeur pt l’ts Su ., m Buu vll à tut l’stt. au t ls tts fs uls s ts, ll bs vs sls ltvt à l’lt l t l just vlu. V qulqus sgts à s s lts à lg t Su . s s sts ts à l Bus :
Placement Actions de Plaisir ltée
Prix d’achat 2 000 $
Cote boursière 31 décembre 20X3 2 500 $
Cote boursière 31 décembre 20X4 2 300 $
Actions de Lajoie inc.
1 800
1 500
1 750
Actions de Enjoylife inc.
3 600
3 200
3 800
15 TRAVAIL À FAIRE Aidez Mme Bonnehumeur à préparer ses écritures de régularisation au moment de la clôture des exercices se terminant le 31 décembre 20X3 et le 31 décembre 20X4 en appliquant la méthode de la juste valeur aux placements de Sourire enr.
P2 5 20 minutes – facile
L’application de la méthode de la valeur d’acquisition TRAVAIL À FAIRE Utilisez les renseignements ournis en P1, en supposant cette ois que les titres ne sont pas cotés sur un marché acti et que la méthode de la valeur d’acquisition est utilisée. Veuillez considérer que vous avez obtenu une estimation des fux de trésorerie uturs pour chaque placement au lieu de leur cote boursière. S’il y a lieu, passez les écritures au 31 décembre 20X3 et au 31 décembre 20X4 en supposant : a) que les moins-values sont inscrites directement au compte Placement ; b) que les moins-values sont inscrites au moyen d’un poste Provision au placement.
Les titres de placement
P3 3•4 25 minutes – moyen
683
L’application de la méthode de la juste valeur Les ires e l sit cuille lte snt frissntes. Sn rsient, m. pintu, ie ’qurir ivers leents e sits tutes tes sur le rh ti. au urs e l’exerie se terinnt le 31 ebre 20X5, il eetue les rtins suivntes : 31 jnvier aquisitin e 250 tins e cisille in. u rix e 40 $ l’tin, lus es ris e urtge e 300 $. 25 rs aquisitin e 250 tins e cisille in. u rix e 45 $ l’tin, lus es ris e urtge e 325 $. 14 juin aquisitin e 1 000 tins e uher lte u rix e 8 $ l’tin, lus es ris e urtge e 240 $. 25 juin dissitin e 100 tins e cisille in. u rix net e 47,50 $ l’tin. 1er nvebre cisille in. lre un iviene e 1 $ l’tin, yble le 22 ebre ux tinnires insrits le 27 ût. 31 ebre L te bursière es titres e itux rres tenus r cuille lte est l suivnte : Titre de placement
Cote boursière
Action de Cisaille inc.
46 $
Action de Faucher ltée
7
TRAVAIL À FAIRE a) Préparez les écritures nécessaires à la société Coupaille ltée afn d’inscrire toutes les opérations sur les placements à court terme de l’exercice 20X5. b) Parmi les écritures eectuées en a), déterminez celles que l’on pourrait considérer comme des régularisations au moment de la clôture de l’exercice. c) Supposons que le banquier de Coupaille ltée examine les états fnanciers de l’exercice terminé le 31 décembre 20X5. Comment s’apercevra-t-il que cette entreprise détient des placements à court terme ? d) Dites en quoi les réponses que vous avez données en a) et en c) seraient diérentes si l’intention de M. Pointu était de conserver les placements détenus au 31 décembre 20X5 durant une longue période.
15 P4 3•4•5•6•7 60 minutes – difcile
L’inscription d’opérations sur des placements à court terme au urs e l’exerie terin le 31 tbre 20X8, l sit Sri lte investi ses ns exentires ns es leents à urt tere. Vii l liste es rtins eetues u urs e et exerie : 30 nvebre aquisitin à 97 e 100 bligtins e l sit ours lire lte, ’une vleur ninle e 1 000 $ hune. Le tux ’intrêt ninl est e 12 %. Les intrêts snt ybles le 31 i et le 30 nvebre. L’hne e es bligtins est le 30 nvebre 20Y9. aquisitin e 200 tins e tgrie B e L’élhnt rse in. u rix 1er ebre e 40 $ l’tin, lus les ris e urtge e 70 $. 3 jnvier aquisitin e 200 tins e tgrie B e l’élhnt rse in. u rix e 44 $ l’tin, lus les ris e urtge e 80 $. 28 vrier alintin e 100 tins e tgrie B e L’élhnt rse in. u rix e 35 $ l’tin, te tenu es ris e urtge. 31 i aquisitin e 100 tins e tgrie a e Gzelle lte u rix e 30 $ l’tin, lus les ris e urtge e 35 $. Gzelle lte est une entrerise à itl er. 30 setebre L sit L’élhnt rse in. lre un iviene e 0,50 $ l’tin, yble le 2 nvebre 20X8 ux tinnires insrits le 1er juillet 20X8.
684
Chapitre 15
31 tbr
L t bursièr ds tins d tgri B d L’élphnt rs in. st d 37 $ hun. L just vlur ds bligtins d l sit ours plir lt st d 99. L mptbl d Sri lt stim qu ls fux d trsrri uturs qui srnt gnrs pr l vnt vntull ds tins d Gzll lt srnt mplmnt supriurs u prix d’ht. Sri lt pur plitiqu d n ps mrtir l prim u l’smpt sur ss plmnts à urt trm n bligtins.
TRAVAIL À FAIRE a) Préparez les écritures nécessaires à la société Saari ltée afn d’inscrire toutes les opérations sur les placements à court terme de l’exercice 20X8. b) Présentez tous les postes liés aux placements à court terme de la balance de vérifcation de la société Saari ltée pour l’exercice terminé le 31 octobre 20X8. Placements à court terme : 111 100 $ c) En quoi les écritures préparées en a) seraient-elles diérentes si l’escompte sur le placement en obligations de la société Ours polaire ltée était amorti selon la méthode linéaire ? Arrondissez vos calculs au dollar près. d) En quoi les écritures préparées en a) seraient-elles diérentes si la société Saari ltée calculait ses produits d’intérêts selon le nombre de jours écoulés plutôt que selon le nombre de mois ?
P5 7 20 minutes – facile
Le calcul du prix d’acquisition et l’inscription d’un placement de portefeuille en obligations L 1r jnvir 20X8, Slitud nr. quis 500 bligtins d clibt lt, d’un vlur nminl d 1 000 $ hun. cs bligtins vinnnt à hn l 31 dmbr 20Y2. ells rnt un intrêt nminl d 12 %, pybl nnullmnt l 31 dmbr.
TRAVAIL À FAIRE a) Calculez le prix d’acquisition d’une obligation de Célibat ltée si le taux d’intérêt eecti (taux du marché) est de 10 % le 1er janvier 20X8. Arrondissez le prix d’émission aux 5 $ près.
15
b) Calculez le prix d’acquisition d’une obligation de Célibat ltée si le taux d’intérêt eecti (taux du marché) est de 15 % le 1er janvier 20X8. Arrondissez le prix d’émission aux 5 $ près. c) Compte tenu des renseignements décrits en a) et en b), passez l’écriture nécessaire à l’acquisition des 500 obligations de Célibat ltée par Solitude enr.
P6 7 30 minutes – moyen
La préparation d’un tableau d’amortissement de la prime ou de l’escompte d’un placement en obligations selon la méthode linéaire cmpt tnu ds rnsignmnts urnis dns l prblèm P5, prprz un tblu d’mrtissmnt d l prim u d l’smpt d’un plmnt n bligtins sln l mthd linir mm suit : a) aquisitin à 107,5, mpt tnu d’un tux d’intrêt ti (tux du mrh) d 10 %. Ls ntêts du tblu dvrint êtr ls suivnts :
Les titres de placement
Date
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
Intérêts reçus
Amortissement de la prime
Produits d’intérêts [(1) – (2)]
Prime non amortie [(4) – (2)]
Valeur comptable des obligations
685
b) aquisitin à 90, mpt tnu ’un tux ’intérêt ti (tux u mrhé) 15 %. Ls ntêts u tblu vrint êtr ls suivnts :
Date
P7 7 40 minutes – moyen
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
Intérêts reçus
Amortissement de l’escompte
Produits d’intérêts [(1) + (2)]
Escompte non amorti [(4) – (2)]
Valeur comptable des obligations
La préparation d’un tableau d’amortissement de la prime ou de l’escompte d’un placement en obligations selon la méthode du taux d’intérêt effectif cmpt tnu s rnsignmnts urnis ns l prblèm P5, préprz mintnnt un tblu ’mrtissmnt l prim u l’smpt ’un plmnt n bligtins sln l méth u tux ’intérêt ti, mm suit : a) aquisitin à 107,5, mpt tnu ’un tux ’intérêt ti (tux u mrhé) 10 %. Ls ntêts u tblu vrint êtr ls suivnts :
Date
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
Intérêts reçus
Produits d’intérêts
Amortissement de la prime [(2) – (1)]
Prime non amortie [(4) – (3)]
Valeur comptable des obligations
b) aquisitin à 90, mpt tnu ’un tux ’intérêt ti (tux u mrhé) 15 %. Ls ntêts u tblu vrint êtr ls suivnts :
Date
P8 4•5•6 30 minutes – moyen
(1)
(2)
(3)
(4)
(5)
Intérêts reçus
Produits d’intérêts
Amortissement de l’escompte [(1) – (2)]
Escompte non amorti [(4) – (3)]
Valeur comptable des obligations
Les opérations sur des placements de portefeuille en actions dns l’ptiqu ’un étntin à lng trm, l siété Jun itrn lté éié ’invstir ss surplus trésrri ns ux siétés à pitl rmé évlunt ns l mêm stur ’tivité qu’ll. ainsi, l 1r émbr 20X5, l siété Jun itrn lté hté 4 000 tins l siété orng brûlé in. 4,75 $ hun t 8 000 tins Brun ruill lté 8 $ l’tin. L 25 mi 20X6, Jun itrn lté hté 2 000 tins supplé mntirs ’orng brûlé in. 5,50 $ hun. orng brûlé in. l’hbitu vrsr un ivin smstril 0,50 $ l’tin l 31 mrs t l 30 sptmbr hqu nné. en 20X5 t n 20X6, ll n’ ps érgé à s plitiqu. d 20X5 à 20X7, ls siétés orng brûlé in. t Brun ruill lté nt prfté l rissn lur stur fn générr bns rnmnts pur lurs tinnirs. Tutis, à l’xri 20X7, ls hss nt hngé t l’n nstt mintnnt un stgntin générlisé s vnts ns stur. ct élémnt rn l gstin Brun ruill lté plus ifil, puisqu l’ntrpris vint tut just trminr l’grnissmnt sn usin. or, ls ûts fxs sinnés pr t invstissmnt snt très élvés t
15
686
Chapitre 15
l’ntis éouv intnnt ds difultés fnniès. au 30 novb 20X7, on sti qu ls tions d Bun ouill lté ouint s vnd tout u lus 5 $ l’tion.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures concernant les placements à long terme de Jaune citron ltée pour l’exercice terminé le 30 novembre 20X6. b) Présentez tous les postes liés aux placements de porteeuille de la balance de vérifcation de la société Jaune citron ltée pour l’exercice terminé le 30 novembre 20X6. Placement de portefeuille – Actions d’Orange brûlée inc. : 30 000 $ Placement de portefeuille – Actions de Brun rouille ltée : 64 000 $ c) Eectuez le test de dépréciation nécessaire à la clôture des comptes du 30 novembre 20X7. S’il y a lieu, passez les écritures relatives à la comptabilisation d’une moins-value au moyen d’un poste Provision au placement. d) En supposant que Jaune citron ltée vende 3 000 actions d’Orange brûlée inc. le 23 septembre 20X8, passez l’écriture en supposant tour à tour que :
P9 3•4•5•6•7 50 minutes – difcile
•
le prix de l’aliénation est de 5,50 $ l’action ;
•
le prix de l’aliénation est de 4,50 $ l’action.
Les opérations sur divers types de placements Vous tvillz ou l inil tionni d Justin lté, m. rnoi. au ous ds d niès nnés, divss oétions ont u liu ltivnt à ss lnts. ells sont ésntés iès. 15 vil 20X5 aquisition d divs lnts à long t d’un oût totl d 138 187,50 $ éti o suit :
15 31 jnvi 20X6 1 s 20X7
26 novb 20X7
27 oût 20X8 1 novb 20X8 10 novb 20X8
Société émettrice
Nombre d’actions
Coût par action
Méchant ltée
Fermée
1 500
25,00 $
Sacrilège inc.
Fermée
4 000
13,50
Gros Mots ltée
Ouverte
2 300
20,00
aquisition d 1 000 tions d méhnt lté u ix d 20 $ l’tion. aquisition d 100 obligtions à 104 d l soiété politss in. chqu obligtion, d’un vlu noinl d 1 000 $, o un tux d’intéêt noinl d 12 %, ybl sstillnt l 30 juin t l 31 déb. L’éhén d s obligtions st l 30 juin 20Y0. aquisition d 300 tions, 30 $ hun, d l soiété ouvt Gntillss lté. m. rnoi l’intntion d détni lnt ndnt qulqus ois. Vnt ds 300 tions d Gntillss lté u ix d 22 $ l’tion, nt ds is d outg. aquisition d 3 000 tions d l soiété Silèg in. 15 $ l’tion. m. rnoi vnd 500 tions d méhnt lté u ix d 20 $ l’tion. L outi dndé l so d 150 $ ou tu l tnstion.
Autres renseignements 1. L’xi fnni d Justin lté s tin l 31 déb. 2. L olitiqu d l soiété Silèg in. st d vs ds dividnds d 0,10 $ l’tion l 30 vil t l 31 otob d hqu nné.
Les titres de placement
687
3. Justin ltée pour politique ’mortir toute prime ou tout esompte es plements en obligtions selon l méthoe linéire. 4. Les renseignements suivnts sont isponibles u sujet es plements e Justin ltée :
Placement 20X5
Cote boursière au 31 décembre 20X6 20X7
20X8
Gros Mots ltée
20 $
22 $
23 $
24 $
Gentillesse ltée
–$
–$
25 $
–$
Placement
Flux de trésorerie futurs au 31 décembre 20X5
20X6
20X7
20X8
Méchant ltée
27,00 $
28,00 $
28,00 $
30,00 $
Sacrilège inc.
11,50
12,00
14,00
15,00
Politesse inc.
–
–
105 000,00
105 500,00
TRAVAIL À FAIRE a) Calculez le taux d’amortissement mensuel de la prime des obligations de Politesse inc. acquises le 1er mars 20X7. b) Calculez la valeur moyenne des actions de Méchant ltée à la suite de l’acquisition du 31 janvier 20X6. c) Passez les écritures concernant les placements de Justin ltée aux dates suivantes : 30 avril 20X5
31 décembre 20X7
1 mars 20X7
30 juin 20X8
30 juin 20X7
10 novembre 20X8
er
d) Dites quels seraient les postes composant la section des placements à long terme fgurant au bilan et aux résultats de Justin ltée de l’exercice terminé le 31 décembre 20X8. Total des placements à long terme : 302 000 $ e) Supposez que Justin ltée vende toutes ses obligations le 31 janvier 20X9. Passez les écritures requises en tenant pour acquis que le prix de l’aliénation est de 102, puis de 101.
P 10 7 50 minutes – difcile
Les opérations sur un placement de portefeuille en obligations avec prime L soiété aérobi s’est prouré e nouvelles obligtions e dnse in. fn ’obtenir un renement plus élevé sur ses surplus e trésorerie. L’émission ’obligtions e dnse in. rrive juste à point, puisque aérobi prévoit utiliser et rgent fn ’grnir ses loux ns inq ns. cette périoe orrespon extement à l urée es obligtions e dnse in. cellesi ont une vleur nominle e 500 $ hune et orent un tux ’intérêt nominl e 9 % à l’investisseur, pyble nnuellement le 31 mrs. aérobi prévoit quérir 1 000 obligtions e dnse in. à l te e leur émission, le 1er vril 20X3. L’exerie ’aérobi se termine le 31 mrs.
15
688
Chapitre 15
TRAVAIL À FAIRE a) Calculez le prix d’acquisition des 1 000 obligations que désire se procurer Aérobic, en supposant que le taux d’intérêt eecti (taux du marché) est de 8 %. Arrondissez le prix au premier multiple de 25 $ au-dessus de la valeur actualisée obtenue. b) Calculez le taux d’amortissement annuel de la prime calculée en a), en supposant que la société utilise la méthode de l’amortissement linéaire. Préparez un tableau d’amortissement de la prime obtenue en a) en employant les en-têtes de colonne suivants : (1) Date Intérêts reçus
(2)
(3)
(4)
(5)
Amortissement de la prime
Produits d’intérêts [(1) – (2)]
Prime non amortie [(4) – (2)]
Valeur comptable des obligations
c) Préparez un tableau d’amortissement de la prime calculée en a), en supposant que la société préconise plutôt la méthode du taux d’intérêt eecti. Les entêtes du tableau devraient être les suivants : (1) Date Intérêts reçus
(2)
(3)
(4)
(5)
Produits d’intérêts
Amortissement de la prime [(1) – (2)]
Prime non amortie [(4) – (3)]
Valeur comptable des obligations
d) Passez les écritures relatives au placement en obligations de Danse inc. pour les exercices se terminant le 31 mars 20X4 et le 31 mars 20X6. Amortissez la prime en utilisant la méthode de l’amortissement linéaire. e) Passez les écritures concernant le placement en obligations de Danse inc. pour les exercices se terminant le 31 mars 20X4 et le 31 mars 20X6. Amortissez la prime en utilisant la méthode du taux d’intérêt eecti. f) Selon les deux méthodes d’amortissement de la prime, à quel montant respecti s’élèveront les postes Placement de porteeuille et Produits d’intérêts des états fnanciers d’Aérobic pour les exercices se terminant respectivement le 31 mars 20X5 et le 31 mars 20X7 ?
15
P 11 7 50 minutes – difcile
Les opérations sur un placement de portefeuille en obligations avec escompte en utilisnt ls rnsignmnts fournis ns l roblèm P10, réonz ux qustions suivnts : a) clulz l rix ’quisition s 1 000 obligtions qu ésir s rourr aérobi, n suosnt qu l tux ’intérêt fftif (tux u mrhé) st 12 %. arronissz l rix u rmir multil 25 $ sous l vlur tulisé obtnu. b) clulz l tux ’mortissmnt nnul l’somt lulé n a), n suosnt qu l soiété utilis l métho l’mortissmnt linéir. prérz un tblu ’mortissmnt l’somt. c) prérz un tblu ’mortissmnt l’somt lulé n a), n suosnt qu l soiété réonis lutôt l métho u tux ’intérêt fftif. d) pssz ls ériturs rltivs u lmnt n obligtions dns in. our ls xris s trminnt l 31 mrs 20X4 t l 31 mrs 20X6. amortissz l’somt n utilisnt l métho l’mortissmnt linéir.
Les titres de placement
689
e) pssez les éritures reltives u leent en obligtions e dnse in. our les exeries se terinnt le 31 rs 20X4 et le 31 rs 20X6. aortissez l’esote en utilisnt l éthoe u tux ’intérêt eeti. ) Selon les eux éthoes ’ortisseent e l’esote, à quel ontnt reseti s’élèveront les ostes pleent e orteeuille et prouits ’intérêts es étts fnniers ’aérobi our les exeries se terinnt resetiveent le 31 rs 20X5 et le 31 rs 20X7 ?
P 12 7 30 minutes – difcile
L’acquisition et l’aliénation d’un placement en obligations entre deux dates d’intérêt Le 30 vril 20X4, l soiété Tournesol in. hète, à 107, 200 obligtions e leuri ltée ’une vleur noinle e 1 000 $ hune. L’intérêt noinl e 12 % est yble seestrielleent le 30 juin et le 31 éebre. L’obligtion vient à éhéne le 31 éebre 20X8. Tournesol in. our olitique ’ortir l rie ou l’esote selon l éthoe linéire. TRAVAIL À FAIRE
a) Passez les écritures relatives au placement à long terme dans les obligations de Fleuri ltée au cours de l’exercice 20X4. b) Vous apprenez que Tournesol inc. vend la moitié de ses obligations à 99 le 31 mars 20X6. Passez toutes les écritures de l’exercice 20X6.
P 13 8 40 minutes – moyen
La comptabilisation d’une participation dans un satellite selon la méthode de la valeur de consolidation L etite entrerise À l’nienne ltée brique ivers rouits estinés à l uisson es lients, oe e l rine, u sure et u sel. m. connisseur et Bon gâteu ltée sont tionnires e ette soiété à 60 % et à 40 % resetiveent. Bien que m. connisseur soit le ireteur et le rinil tionnire ’À l’nienne ltée, il éhnge sns esse es onseils tehniques ve les irigents e Bon gâteu ltée. dns les its, es erniers rtiient à l’élbortion es olitiques strtégiques ’À l’nienne ltée. Bon gâteu ltée heté les tions ’À l’nienne ltée le 1er jnvier 20X3 u rix e 40 000 $. L’exerie fnnier es eux entrerises se terine le 31 éebre et les irigents e Bon gâteu ltée ont our olitique e otbiliser leur rtiition ns un stellite selon l éthoe e l vleur e onsolition. Voii les résultts et les ivienes élrés et versés le 30 juin r À l’nienne ltée, euis l’quisition e 40 % e ses tions r Bon gâteu ltée :
Exercice 20X3 20X4
Bénéfce net* 150 000 $ 200 000
* Le bénéfce net est gagné uniormément au cours de l’exercice.
Dividendes déclarés – 40 000 $
15
690
Chapitre 15
TRAVAIL À FAIRE
a) Dans les livres de Bon gâteau ltée, passez toutes les écritures touchant les opérations liées à la participation dans le satellite À l’ancienne ltée en 20X3 et en 20X4. b) Déterminez le montant du poste Participation dans un satellite au 31 décembre 20X4. c) Supposez maintenant qu’À l’ancienne ltée ait connu quelques dicultés nancières en 20X5, dicultés qui ont occasionné une perte nette de 10 000 $ dans l’état des résultats. Passez l’écriture nécessaire au 31 décembre 20X5. Déterminez à combien s’élève maintenant le poste Participation dans un satellite. d) À l’ancienne ltée présente un bénéce net de 50 000 $ en 20X6. Bon gâteau ltée vend toutes ses actions le 31 décembre 20X6 au prix de 180 000 $. Passez toutes les écritures de 20X6 dans les livres de Bon gâteau ltée.
P 14 3•4•5•6 25 minutes – moyen
La comptabilisation d’une participation dans un satellite selon la méthode de la juste valeur et la méthode de la valeur d’acquisition TRAVAIL À FAIRE En utilisant les renseignements de P13 : a) Supposez maintenant que les actions d’À l’ancienne ltée sont cotées sur un marché acti et que leur valeur boursière est respectivement de 48 000 $, de 58 000 $ et de 56 000 $ aux 31 décembre 20X3, 20X4 et 20X5. Passez les écritures de ces trois exercices, en supposant que les dirigeants de Bon gâteau ltée choisissent d’utiliser la méthode de la juste valeur. Déterminez le montant du poste Participation dans un satellite au 31 décembre 20X4. b) Supposez maintenant que la société À l’ancienne ltée est une entreprise à capital ermé et que les fux de trésorerie uturs qui seront générés par le placement sont respectivement estimés à 48 000 $, à 58 000 $ et à 56 000 $ aux 31 décembre 20X3, 20X4 et 20X5. Passez les écritures de ces trois exercices, en supposant que les dirigeants de Bon gâteau ltée choisissent d’utiliser la méthode de la valeur d’acquisition. Déterminez le montant du poste Participation dans un satellite au 31 décembre 20X4.
15
P 15 8 20 minutes – difcile
La détention d’une participation dans un satellite en difculté fnancière pouo lté st u trrs ort rosèr. ell abrqu dérts roduts dstés aux sos ds bébés. il y a quatr as, ss drgats ot sé qu’l srat térssat d’acqué rr u ourctag d’actos avc drot d vot d’u trrs d’u autr sctur. pouo lté a doc achté 25 % ds actos d la coag aér nbus c. af d dvrsfr ss sourcs d rvu. Grâc à so ourctag d’actos, pouo lté a u ar élr dux brs au cosl d’adstrato d nbus c. malhurust, ê s l’dé d’acquérr ds actos avc drot d vot d nbus c. sblat bo au déart, ctt trrs ’a as cssé d’érouvr ds dfcultés facèrs ortats, occasoat ds rts tts aux résultats. e voc l résué :
Exercice
Perte nette
Exercice
Perte nette
20X1
(80 000) $
20X3
(120 000) $
20X4
(160 000)
20X2
(100 000)
Les titres de placement
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pouo ltée cqus s tcto s nbus c. le 1e jve 20X1 u x e 600 000 $ et chos l cotblsto à l vleu e cosolto. L’execce fce es eux eteses se tee le 31 écebe.
TRAVAIL À FAIRE a) Dans les livres de Poupon ltée, passez toutes les écritures relatives aux opérations liées à la participation dans le satellite Nimbus inc. pour les exercices se terminant le 31 décembre 20X1 et le 31 décembre 20X3. b) Déterminez le montant du poste Participation dans un satellite – Nimbus inc. au 31 décembre 20X4. Gardez à l’esprit qu’une perte diminue le poste Participation dans un satellite. c) Supposez que, au 31 décembre 20X4, le comptable de Poupon ltée estime qu’une somme maximale de 400 000 $ pourrait être récupérée de la vente des actions de Nimbus inc. Passez l’écriture de régularisation nécessaire dans les livres. d) Supposez que Poupon ltée vende toutes ses actions de Nimbus inc. le 1er janvier 20X5 au prix de 390 000 $. Passez l’écriture relative à cette opération.
défi D1 1•2•3•4•5• 6•7•8•9 60 minutes – difcile
L’inscription d’opérations relatives à des placements L’uque ctoe e l socété GoBlou c., me loece Lbe, eectué les oé tos suvtes u cous e l’execce fce se tet le 31 écebe 20X4 : 1e éve
14 éve
15 s
acqusto e 500 ctos e ctégoe B e l’etese à ctl eé Bobos ots ltée 20 $ chcue, ot ot à u vee uel cuult e 2 $ l’cto. Les s e coutge sot e 100 $. acqusto e 5 000 ctos vottes e ctégoe a e Bobos ots ltée 28 $ chcue. Les hooes juques ou cette oéto sot e 5 000 $. L’teto e me Lbe est e éte ces ctos et ue logue éoe. Le obe ’ctos vottes e cculto e Bobos ots ltée est e 15 000 u totl. Ves l f u os e éve 20X4, GoBlou c. t éle eux e ses gets u cosel ’stto e Bobos ots ltée. af ’vest s l toute ouvelle etese ’u e ses s, me Lbe ocèe à l’cqusto e 500 ctos vec ot e vote e Jujube c., 30 $ chcue. il ’y s e s e coutge ou cette tscto. dsost ’u excéet teoe e tésoee, me Lbe eectue les cqustos e ttes suvts e bouse :
Société Friandises Canada inc. Sucrerie rouge ltée
1e vl
Coût par action
Frais de courtage
400 actions catégorie A
20 $
100 $
1 000 actions de catégorie C
5
Acquisition
100
réceto ’u vee e 0,10 $ cto e ctégoe a e l socété Bobos ots ltée.
15
692
Chapitre 15
30 vril
1er juillet 1er setebre
15 setebre 31 déebre
31 déebre
aquisition à 95 de 100 obligtions de 1 000 $ hune de udge ltée. L’intérêt noinl est de 10 %, lors que le tux d’intérêt eeti (tux du rhé) est de 11,5 %. L’intérêt est yble seestrielleent le 30 juin et le 31 déebre. L dte d’éhéne est le 30 juin 20X8. aquisition de 500 tions de tégorie a de rindises cnd in., 24 $ hune. Les ris de ourtge sont de 150 $. GoBloun in. disose de 225 tions de rindises cnd in., 25,50 $ hune. Les ris de ourtge reltis à l vente s’élèvent à 250 $. me Lbrie désire revendre es tions u début de l’exerie 20X5. Bonbons orts ltée verse enore un dividende de 0,10 $ r tion de tégorie a. GoBloun in. reçoit les étts fnniers de Bonbons orts ltée our l’exerie se terinnt égleent le 31 déebre. Le bénéfe net est de 90 000 $. me Lbrie obtient égleent l’inortion suivnte : – cote boursière des tions de tégorie a de rindises cnd in. : 28 $ ; – cote boursière des tions de tégorie c de Surerie rouge ltée : 4,50 $ ; – prix qui ourrit être obtenu de l vente des tions de tégorie B de Bonbons orts ltée : 25 $ ; – prix qui ourrit être obtenu de l vente des tions de Jujube in. : 26 $.
TRAVAIL À FAIRE a) Passez les écritures nécessaires aux livres de GomBaloun inc. afn d’inscrire toutes les opérations relatives aux placements durant l’exercice. La politique de GomBaloun inc. est d’amortir la prime ou l’escompte sur obligations selon la méthode linéaire et d’utiliser la méthode de la valeur de consolidation pour toute participation dans un satellite. b) Présentez tous les postes liés aux placements de l’exercice clos le 31 décembre 20X4 de la balance de vérifcation de l’entreprise GomBaloun inc. Placement à court terme – Actions de Friandises Canada inc., 18 900 $ Participation dans un satellite – Bonbons forts ltée, 164 000 $
15
c) En quoi les réponses que vous avez données en a) et en b) seraient-elles diérentes si la politique de GomBaloun inc. était plutôt d’amortir la prime ou l’escompte sur obligations selon la méthode du taux d’intérêt eecti ? Placement de portefeuille – Obligations de Fudge ltée, 95 947,33 $
Les titres de placement
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anneXe 15A La valeur actualisée de versements futurs
Le passage du temps touchetil la valeur d’un dollar ? L ssg u tms tuh l vlur ’u llr, rts ! c hémè s ruit réummt s l vi urt, mis l usti s s s tujurs ç ussi xliit. d’mblé, si vus vz l hix tr rvir u smm 1 000 $ ujur’hui u s u , vus réérrz u sit imméitmt. e it, ur l mêm smm, l lus tôt sr l miux ! À l’ivrs, si vtr tt mrt s ’itérêts, vus hisirz l rmbursr l lus tr ssibl. L vlur tulisé rmt siérr t lulr ls ts u ssg u tms r rrt à u smm é.
La valeur actualisée ds tus ls s, la valeur actualisée d’une somme est toujours inférieure au versement futur lié à tt smm. Si vus mrutz 1 100 $ à l bu t u l tux ’itérêt st 10 %, vus rmbursrz 1 210 $ [1 100 $ + (1 100 $ × 10 %)] s u . L bu s’tt rtur à btir u rendement sur son investissement, ’stàir 10 % lus u l smm rêté à l’rigi. e tt mt s itérêts sl l ssg u tms, us uvs rmr u : VALEuR ACTuALISéE (1 100 $)